Riassunto esame Diritto tributario

I tributi (capitolo 1)

Il problema dell'individuazione del giudice

Il problema principale è quello dell’individuazione del giudice. Il contribuente deve sapere prima se l’atto che vuole impugnare ha come oggetto un tributo. Come lo individuiamo un tributo?

• Il tributo comporta il sorgere di un'obbligazione o di una qualsiasi altra decurtazione patrimoniale e quindi è una prestazione patrimoniale, poiché si tratta di una prestazione che quasi sempre ha per oggetto il pagamento di una somma di denaro. Anche se dovesse avere per oggetto il trasferimento della proprietà di un bene, sarebbe comunque una prestazione di natura patrimoniale e quindi apprezzabile dal punto di vista economico e riconducibile al concetto di tributo.
• Il tributo è caratterizzato da “coattività”, ossia è sempre imposto con un atto dall’autorità. Quindi il tributo è caratterizzato dal fatto di essere una prestazione autoritativa (imposta dalla legge e dallo statuto). Quindi l’ente pubblico impositore è necessariamente provvisto di poteri autoritativi, allo scopo di regolare il rapporto tributario e per imporne il pagamento. Possono esservi entrate pubbliche imposte coattivamente che non hanno carattere tributario (sanzioni), ma alla base del tributo vi è sempre un atto dell’autorità.
• Altro carattere è quello di presentarsi come prestazione obbligatoria. Alcune prestazioni autoritative non sono obbligatorie quindi non si traducono come vincoli tra due parti ma si traducono semplicemente nell’attribuzione della proprietà del bene per effetto di procedimenti espropriativi.
• Un’altra caratteristica è quella di essere correlata ad un fatto economico realizzato dal soggetto passivo. Si tratta quindi di un fatto che ha una sua valenza di natura patrimoniale, economicamente valutabile. Ci sono prestazioni che non si correlano a fatti economici (es: se passo con il rosso ad un semaforo, può essermi attribuita una multa, la quale non assume la funzione di tributo ma è una prestazione obbligatoria, autoritativa, patrimoniale ma non è correlata ad un fatto economico ma ad un fatto illecito). Un tributo si distingue dalla sanzione amministrativa (es: la multa) proprio perché si correla ad un fatto economico e non ad un fatto illecito.

Infine, per identificare un tributo, si fa riferimento ad un profilo meno evidente perché non è più un profilo strutturale come quelli sopra evidenziati. Questo profilo riguarda la funzione del tributo: a cosa serve un tributo? Il tributo serve a finanziare la spesa pubblica. Ogni tanto ci si accorge che esistono dei tributi che per legge non sono destinati a finanziare la spesa pubblica ma hanno delle finalità extra-fiscali: questo ci impone di fare una precisazione sul profilo funzionale ma manca l’aspetto fiscale.

Es: i tributi ambientali a cosa serve tassare di più le imprese che inquinano di più perché emettono nell’aria gas nocivi? Non serve a finanziare la spesa pubblica (o magari serve indirettamente) ma la prima finalità è quella di contrastare l’inquinamento. Questo è un fine che non ha carattere fiscale. Oppure ci sono tributi che hanno in parte una finalità di questo tipo.

Es: canone RAI serve a finanziare l’attività della radiotelevisione italiana e dell’Accademia di Santa Cecilia (sono spese pubbliche poiché l’Accademia svolge funzioni per la collettività). Oppure ci sono le cosiddette imposte di scopo, previste dalla legge dello Stato, il quale permette agli enti locali di istituire sul territorio locale delle imposte che abbiano delle finalità specifiche e puntuali. In questo caso c’è la finalità pubblica.

Riferimenti alla giurisprudenza

Sentenza della Corte Costituzionale, chiamata a pronunciarsi per la giurisdizione tributaria. Vedi: sentenza 154/2014 e 70/2015 questa volta la Corte esclude la natura tributaria del blocco delle progressioni automatiche degli stipendi pubblici. Sentenza 39/2010 ha escluso la natura tributaria per il canone di scarico delle acque reflue. Carattere del tributo è quello di non essere tassabile. Infatti, si trovano tributi che colpiscono reddito e patrimonio, trasferimenti… ma non colpiscono tutto. Nell’imponibile IVA sono comprese le imposte erariali e quindi abbiamo un’imposta su un’imposta.

Distinzione tra imposte e tasse

Il tributo più importante è l’imposta, il quale è anche quello più diffuso e più importante. Entra in gioco la Costituzione perché come una regola va a segnare la distinzione tra imposta e tassa. L’imposta è il tributo per eccellenza ed è una prestazione che si ricollega ad una obbligazione di riparto tra i consociati, cioè è una prestazione dovuta non in riferimento a qualcosa che ottengo in cambio, ma è completamente dovuta per il semplicemente fatto che il contribuente manifesti una capacità di concorso alle spese pubbliche disponendo di ricchezza (più sei ricco, più sei tassato con imposte).

Le imposte quindi sono tributi che si ricollegano a fatti espressivi di capacità contributiva/capacità di concorso e sono dovute per il solo fatto di manifestare questa capacità, a prescindere dalla fruizione dei servizi pubblici, dal rapporto con l’ente pubblico. Il presupposto dell’imposta è dunque un fatto economico posto in essere dal soggetto passivo, senza alcuna relazione specifica con una determinata attività dell’ente pubblico. La tassa ha come presupposto un atto o un’attività pubblica, ossia l’emanazione di un provvedimento, o lo svolgimento di un servizio pubblico, specificatamente riguardanti un determinato soggetto. È un tributo che rimanda al profilo della sinallagmaticità/della controprestazione. Ciò spiega perché vi sono tasse, correlate ad un servizio pubblico, che sono dovute anche in casi in cui il servizio non è concretamente utilizzato esempio è la TARI (tassa sui rifiuti) poiché pagando ho il diritto alla controprestazione del ritiro dei rifiuti il mattino. La TARI viene commisurata all’effettiva produzione di rifiuti, ma in realtà è commisurata alla metratura dell’appartamento.

I contributi sono forme di tributi che hanno come presupposto l’arricchimento che determinate categorie di soggetti ritraggono dall’esecuzione di un’opera pubblica destinata, di per sé, alla collettività in modo indistinto.

Es: contributi di bonifica servono a remunerare l’attività dei consorzi di bonifica che hanno il compito di mantenere il buono stato dei comuni e delle aree circostanti.

Il concetto di tributo nella Costituzione e dalla Corte Costituzionale

Come il concetto di tributo viene declinato nella Costituzione e dalla Corte Costituzionale? Ci accorgiamo che il concetto di tributo cambia nell’interpretazione che ne dà la Corte Costituzionale a seconda della norma costituzionale che ne viene in questione. Le disposizioni costituzionali di natura tributaria sono pochissime: ai nostri fini dobbiamo segnalare l’articolo 53,75 e 23 della Costituzione. A seconda della norma che viene in questione, la corte costituzionale assume un concetto di tributo diverso e giudica in base a quel concetto.

Articolo 53: principio della capacità contributiva tutti sono obbligatori a corrispondere i tributi in base alla propria capacità contributiva e al proprio reddito. Es: se ci sono delle tasse che vanno a colpire il fatto di occupare il suolo pubblico con un tavolino, la tassa non va scrutinata con la lente dell’articolo 53 in quanto il principio della capacità contributiva non riguarda le tasse.

Il concetto si espande se cambia la norma costituzionale articolo 75: divieto di referendum abrogativo sulle norme tributarie. Le norme tributarie a cui non si può applicare il referendum sono:

• Norme di natura sostanziale;
• Contributi previdenziali dovuti all’INPS bisogna vedere se è un tributo o no: il contributo previdenziale è un tributo per i termini dell’articolo 75 e quindi non si può applicare il referendum.

Articolo 23: principio di riserva di legge in materia tributaria nessuna prestazione di natura patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. Le prestazioni imposte sono i tributi (quindi i tributi rientrano nella copertura costituzionale dell’articolo 23 e ciò quindi il tributo deve essere istituito dalla legge, quindi imposto da essa). La Corte costituzionale è andata oltre: la copertura costituzionale e quindi la garanzia della riserva di legge e il fatto che serva una legge del Parlamento, non riguarda solo l’istituzione dei tributi in senso tecnico, perché non sono solo quelle le prestazioni imposte a cui si riferisce l’art. 23, poiché esso si riferisce anche a prestazioni imposte in senso sostanziale. Nella sostanza quindi presentano un chiaro profilo di imposizione.

Esempi: Tariffe telefoniche/elettriche, il bollo auto e le bollette della luce/gas/acqua sono prestazioni non imposte poiché nessuno ci obbliga di stipulare il contratto di somministrazione del gas/acqua. Nella sostanza per la corte Costituzionale, queste prestazioni sono imposte poiché soddisfano bisogni primari ed essenziali e sono imposte di fatto, nella sostanza. Anche queste prestazioni sono coperte dall’art. 23 e quindi quando si paga la bolletta della luce/acqua/telefono si paga un prezzo (grazie ad un contratto) determinato anche sulla base della legge.

Approfondimento canone RAI

Si tratta di un’imposta che ci permette di riassumere il concetto di tributo. Esso ci serve a finanziare l’attività della RAI. Il fatto indice di forza economica/capacità contributiva colpita dal canone RAI è la disponibilità dell’apparecchio radio o televisivo idoneo a permettere la fruizione/ricezione del segnale.

Tendenza alla defiscalizzazione delle entrate tributarie locali

Si tratta una tendenza normativa a sostituire dei tributi con delle prestazioni che non sono tributi ma hanno natura negoziale e infatti non si parla più di “tassa” ma si parla di “tariffa” es: TIA (tariffa di igiene ambientale) che una volta era una tassa, poi una tariffa quindi priva di base autoritativa e quindi riconducibile alle prestazioni di natura contrattuale. La corte di Cassazione oggi in sostanza esclude la natura contrattuale di questa tariffa.

Le fonti (capitolo 2)

È un insieme gerarchicamente ordinato che regolano la materia. Al vertice stanno le disposizioni costituzionali e la nostra Costituzione apre le porte alle disposizioni sovrannazionali. Ci sono alcune fonti sovrannazionali che stanno sopra le norme di legge ordinaria e che quindi sono immediatamente efficaci nell’ordinamento italiano.

Quando si parla di “fonte del diritto” se ne può parlare in diverso senso: ci preoccupiamo delle fonti considerate come norme che creano diritto, che istituiscono, regolano, modificano la disciplina di un istituto e quindi come fonte di produzione di diritto. Se ne può parlare anche come “fonti di cognizione” e sono i testi unici, cioè raccolte di disposizioni che vengono riordinate ma che non comportano la creazione di nuovo diritto. Molte volte si parla di codice tributario, il quale non esiste perché nel nostro ordinamento negli anni 40 è stato creato il Codice Civile. Le fonti alle quali si fa riferimento sono alcune disposizioni costituzionali (art. 23 primariamente ecc..); fonti primarie cioè la legge ordinaria dello stato; fonti che la costituzione pari ordina alla legge ordinaria (decreti legge e legislativi). Si fa riferimento alle fonti secondarie (decreti ministeriali, interministeriali, governativi).

Articolo 23 della Costituzione

“Nessuna prestazione personale o patrimoniale non può essere imposta se non in base alla legge.” NON APPROVATA APPROVATA

Al principio espresso nell’articolo 23 Cost. la dottrina tradizionale e la giurisprudenza costituzionale attribuiscono la funzione di tutelare la libertà e la proprietà dei singoli nei confronti del potere esecutivo. La riserva di legge, oltre che garanzia per i singoli, è soprattutto espressione della democrazia rappresentativa. Essa non riguarda tutte le norme tributarie, ma soltanto quelle di diritto sostanziale. Oggetto della riserva di legge sono solo le norme impositrici, cioè le norme che definiscono i soggetti passivi, il presupposto, la base imponibile e la misura del tributo.

I tributi li deve istituire il Parlamento, la legge e cioè la volontà popolare. Quindi il tributo non può essere istituito come è stato per secoli dal principe o dal re. Il tributo deve avere una sanzione popolare e deve essere istituito e voluto. Prima, lo Statuto Albertino, prevedeva che i tributi dovessero essere approvati dalle camere e sanzionati dal re; poi con la Carta Costituzionale il re è uscito di scena ed è rimasto il parlamento come organo espressivo della volontà popolare.

CONCETTO DI PRESTAZIONE IMPOSTA: nessuna prestazione patrimoniale o personale può essere imposta il costituente si riferisce ai tributi, che sono prestazioni imposte. Si fa riferimento anche alle prestazioni imposte in senso sostanziale (acqua, luce…). L’art. 23 non concerne solo i tributi, ma tutte le “prestazioni personali e patrimoniali imposte” che è categoria più ampia del concetto di tributo. Essa comprende sia le prestazioni imposte “in senso formale”, vale a dire imposte con un atto autoritativo, i cui effetti sono indipendenti dalla volontà del soggetto passivo, sia le “Imposizioni in senso sostanziale”, cioè le prestazioni di natura non tributaria, aventi funzione di corrispettivo, quando, per i caratteri e il regime giuridico dell’attività resa, appare prevalente l’elemento dell’imposizione.

La giurisprudenza costituzionale si è formata in sede di applicazione dell’articolo 23 ed è quindi in questo caso che la corte costituzionale ha elaborato questo concetto di prestazione di imposta molto esteso rispetto la forma e tale da andare ad abbracciare prestazioni che hanno una base negoziale (non imposte dalla legge) e che quindi sono imposte da fatti primari. Quando si legge “prestazione imposta” non si fa riferimento solamente al tributo, ma si deve fare riferimento anche a prestazioni imposte ma che non sono imposte.

Cos'è la legge per l'articolo 23?

Non è solo la legge ordinaria discussa, emanata e approvata dal Parlamento. Il tributo il più delle volte è istituito da una norma che non ha veste formale della legge ma una veste formale equiparata: decreto legge (art. 76 Cost) e decreto legislativo (art. 77 Cost). Sono fonti che seguono un iter diverso da quello della legge ordinaria però nella sostanza offrono al contribuente/cittadino le stesse garanzie di una legge ordinaria. Nel caso del decreto legge, il parlamento scrive il testo in caso di urgenza e il Parlamento lo deve convertire in legge. Esso è un documento pervasivo perché si istituisce subito dopo l’imposta. Es: tassazione negli anni ’90 dei c/c per le giacenze.

Statuto dei diritti del contribuente

Il termine “statuto” indica un intervento normativo del 2000 che venne approvata alla fine di luglio. Esso non riuscì a ricoprire la veste di legge costituzionale. Se lo fosse diventata sarebbe stata superiore alla legge ordinaria. Per approvare la legge ci volevano le maggioranze bulgare e si riuscì ad approvarla soltanto come legge. Si tratta di una forma di legge pari ordinata alle altre e quindi non riesce a forzare la mano del legislatore e a volte viene derogata da esso il quale si sente molto vincolato dai vincoli posti dallo statuto.

I primi 4 articoli sono delle norme per il legislatore, mentre gli altri successivi si occupano dell’attività amministrativa e delle garanzie a favore del contribuente.

• Articolo 1 “Principi generali” contiene innanzitutto due autoqualificazioni: stabilisce che lo Statuto si pone “in attuazione degli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione” e che è portatore di “principi generali dell’ordinamento tributario”. L’autoqualificazione come legge di attuazione costituzionale non significa che le disposizioni dello Statuto integrano le disposizioni costituzionali o che hanno rango costituzionale; lo Statuto è una legge ordinaria, e le sue norme non sono norme “interposte” tra le fonti di natura costituzionale le norme ordinarie, cioè norme da assumere come parametro per valutare la costituzionalità delle leggi tributarie. La qualificazione delle norme dello Statuto come principi generali ha valore per l’interpretazione delle leggi tributarie; le norme dello Statuto sono criteri guida vincolanti per l’interprete.
• Articolo 2 “Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie”
  • Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono menzionarne l’oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve menzionare l’oggetto delle disposizioni ivi contenute;
  • Le leggi e gli atti aventi forza di legge che non hanno un oggetto tributario non possono contenere disposizioni di carattere tributario, fatte salve quelle strettamente necessarie.