Revisione aziendale - programma

Revisione aziendale

Prof. Pergolari

Materiale I parziale

Definizione

La revisione aziendale include l’insieme dei procedimenti di controllo amministrativo, contabile e gestionale realizzati a partire dall’analisi dei sistemi di controllo preesistenti. La funzione revisionali può essere svolta a livelli diversi e da organi diversi:

• In rapporto al grado di approfondimento dell’indagine:
  • Ispettorato amministrativo
  • Revisione contabile
  • Revisione gestionale
• In rapporto ai soggetti incaricati:
  • Revisione interna (cioè svolta da organi interni)
  • Revisione esterna (cioè svolta da organi esterni)

Ispettorato amministrativo

(Livello basso) È svolto sul comportamento delle persone in rapporto alle norme di legge e alle direttive aziendali, al fine di scoprire furti, frodi e irregolarità amministrative in genere, compreso il non rispetto delle procedure e delle norme di tenuta delle scritture.

Revisione contabile

(O revisione di bilancio; livello intermedio) Comprende anche le verifiche sugli errori tecnici e sulle procedure di applicazione delle procedure informativo-contabili. L’obiettivo è quello di esprimere un giudizio sull’attendibilità delle informazioni. Questa revisione si svolge attraverso l’analisi della documentazione aziendale e delle diverse scritture contabili con particolare attenzione al bilancio consolidato. Sebbene il giudizio del revisore incida sulla valutazione dell'attendibilità del bilancio, tale giudizio non rappresenta una garanzia del futuro funzionamento dell’impresa, né che la stessa sia stata amministrata in modo efficace ed efficiente.

Revisione gestionale

(Livello alto) L’obiettivo è quello di esprimere un giudizio sull’efficacia, efficienza ed economicità delle operazioni, quindi di fornire al management suggerimenti per interventi sui sistemi di controllo preesistenti, sui sistemi operativi e sulle strutture organizzative, realizzando di fatto una sorta di consulenza gestionale.

Revisione interna

Corrisponde a una particolare funzione che ha ragione di esistere nelle aziende medie e di grandi dimensioni. Svolgono una sorta di revisione interna anche i sindaci previsti per le società di capitali.

Revisione esterna

Può essere volontaria o obbligatoria. Il primo tipo è promossa o accettata internamente per conseguire determinati vantaggi altrimenti non ottenibili. Possono ad esempio essere operate da banche o istituti di finanziamento in appoggio alle procedure di affidamento. Il secondo tipo è promosso da terzi che godono di ampie facoltà di controllo. Sono tali ad esempio le ispezioni svolte dalla Banca d’Italia nell’ambito delle funzioni di vigilanza sull’ordinamento bancario oppure quelle svolte dalla CONSOB nei confronti delle società quotate in borsa. La più significativa revisione obbligatoria è quella finalizzata a un giudizio professionale sul bilancio d’esercizio, introdotta con il D.P.R. n.136/1975 per le società quotate in borsa, estesa successivamente ad altre classi di aziende e ridefinita di recente alla luce del D.lgs. 58/1998. L’introduzione di quest’ultima forma di controllo legale dei conti ha determinato, tra l’altro, il formarsi di un corpo di principi contabili e di revisione ad opera della dottrina e della prassi aziendale, specie attraverso l’intervento di ordini professionali con lo scopo di integrare ed interpretare tecnicamente le disposizioni di legge, introducendo, così in Italia nuovi modelli di comportamento nell’area contabile derivati dall’esperienza di altri paesi, in particolare quelli anglosassoni.

Approccio alla revisione

La revisione si svolge attraverso sondaggi e verifiche dirette e indirette di vario genere. Si possono distinguere 5 fasi:

• Attività di preincarico
• Pianificazione preliminare
• Sviluppo del piano di audit
• Esecuzione del piano di audit
• Conclusioni dell’audit e reporting

Attività di pre-incarico

Valutazione del rischio dell’incarico: Per rischio di incarico si intende: 1) la possibilità di essere esposti a conseguenze negative in seguito all’associazione del proprio nome a un cliente (pubblicità negativa e/o cause legali); 2) la possibilità che il bilancio, nel suo insieme, sia soggetto a errori materiali.

• Fattori di rischio:
  • Caratteristiche e integrità del management: valutazione del fattore umano;
  • Struttura organizzativa e manageriale: ad esempio, a parità di condizioni è più rischiosa una società padronale o una società controllata di una multinazionale? Il più delle volte la società padronale, in quanto non prevede solitamente regole di governance così rigide come nelle controllate;
  • Natura delle attività e settore merceologico: ad esempio, è più sicuro accettare un incarico da un’azienda di mobili per la casa o da una di mobili per l’ufficio? Certamente dalla seconda, che in genere tenderà a fatturare tutto dal momento che i suoi clienti dovranno ottenere fattura per poter scaricare l’IVA;
  • Tipologia dell’incarico di audit (completo, limitato, speciale, legale, riferito, …);
  • Performance aziendali: significa valutare se l’azienda è in declino o in crescita;
  • Rapporti d’affari ed entità correlate: può capire facilmente che i rapporti economici tra parti correlate non abbiano valore di mercato; ad esempio, se io acquisto qualcosa da una società correlata tenderò a volere uno sconto; quindi, se la società da revisionare intrattiene rapporti stretti con le correlate sarà rischiosa la valutazione;
  • Nostre precedenti conoscenze ed esperienze;
  • Possibilità di frodi internazionali;
  • Clienti nuovi o recentemente acquisiti;
  • Nuova direzione societaria;
  • Nuove attività: cioè se l’azienda decide di mettere in produzione nuovi prodotti;
  • Figura dominante nell’alta direzione: in alcune aziende è previsto che l’alta dirigenza abbia un premio correlato a un determinato margine relativo al bilancio d’esercizio, quindi egli potrebbe forzare determinate voci al fine di ottenere un premio maggiore;
  • Pressioni relative agli utili;
  • Pressioni relative a remunerazioni;
  • Imprese troppo piccole per poter concorrere con le altre del settore;
  • Pressioni sociali;
  • Imprese a crescita rapida;
  • Necessità patrimoniali;
  • Necessità di capitali di prestito;
  • Attività di ristrutturazione: tagli del personale, vendita di rami d’azienda, etc..;
  • Acquisti o vendite;
  • Indagini giudiziarie;
  • Privatizzazioni;
• Predisposizione dei termini dell’incarico: avviene attraverso un colloquio tra cliente e revisore, nel quale vengono presi accordi in merito agli obiettivi della revisione, al compenso del revisore/società di revisione e al lavoro che potrebbe essere svolto direttamente dal cliente per ridurre il tempo e il costo della revisione. Il compenso dipende infatti dal tempo necessario per svolgere la revisione e dalla tariffa, oraria o giornaliera applicata per ciascun componente del gruppo di lavoro. Per stimare il costo della revisione è necessario prima determinare il numero approssimativo delle ore o giornate necessarie per completare la revisione. In aggiunta alla tariffa di base devono essere applicati i rimborsi spese (viaggi, pernottamenti, etc.). La determinazione del compenso ha carattere indicativo; solo dopo la valutazione finale sarà possibile determinarla con esattezza. Gli accordi preliminari con il cliente dovrebbero essere formalizzati in una lettera d’incarico redatta dal revisore e sottoposta ad accettazione al cliente.
• Selezione del team operativo: l’incarico è stato conferito e si procede alla formazione del gruppo di lavoro. Questo gruppo è di solito formato da persone con competenza diversa e diversi gradi di esperienza: ad esempio, specialisti di elaborazione automatica dei dati (per interventi di revisione informatica), esperti in diritto tributario (per verifiche in tema di imposizione diretta e indiretta), specialisti nel campo del campionamento statistico, esperti in tecnica bancaria, etc..

Pianificazione preliminare

Quando inizia questa fase, quindi, il revisore è già stato nominato dall’assemblea. Si distinguono diverse fasi:

• Comprensione dell’attività del cliente
• Comprensione dell’ambiente di controllo interno
• Comprensione del sistema contabile: il revisore deve capire qual è la qualità del sistema contabile attraverso l’analisi dei libri contabili dell’azienda, attraverso l’osservazione del funzionamento del sistema e intervistando il personale
• Procedure analitiche preliminari: consistono nell’analizzare i conti infraannuali e confrontarli rispetto all’anno precedente e rispetto al budget
• Determinazione delle materialità: la materialità è un numero che rappresenta il limite entro il quale ritengo accettabile un errore. Ad esempio, prendiamo il caso in cui il revisore stia analizzando un’attività che ha un attivo di 10 milioni e che la società non abbia accantonato una fattura di € 5000. Non è necessario che lo si rilevi (limite della materialità) e che ne tenga conto nella valutazione finale.

Pianificazione della revisione

• Determinazione dei rischi a livello di conto e di errore potenziale
• Definizione della strategia di revisione

Esecuzione del piano di revisione

• Esecuzione delle verifiche sui controlli e valutazione dei risultati ottenuti
• Esecuzione dei test sostanziali e valutazione dei risultati ottenuti
• Esame finale del bilancio

Il piano di revisione costituisce la base per la budgettizzazione dei tempi, l’assegnazione del personale e il successivo controllo dei tempi di svolgimento della revisione in rapporto a quelli previsti.

Conclusioni e relazione

• Analisi degli interventi successivi
• Ottenimento di attestazione da parte del management della società
• Predisposizione del sommario della revisione
• Emissione della relazione

L’evoluzione giuridica in materia di controllo contabile

Le direttive sui conti annuali delle società hanno istituzionalizzato a livello europeo l’obbligo di revisione contabile per le società di capitali con la sola esenzione per le società di dimensioni minime:

• La IV direttiva del Consiglio (78/660/Cee) del 1978 ha introdotto l’obbligo per le società di capitali in genere;
• La VII direttiva del Consiglio (83/349/Cee) del 1983 sui conti consolidati ha esteso l’obbligo a tutte le imprese tenute a redigere conti consolidati;
• La direttiva del Consiglio 86/635/Cee sui conti annuali e consolidati delle banche ha imposto l’obbligo della revisione per tutte le entità che rientrano nel suo campo di applicazione;
• La direttiva del Consiglio 91/674/Cee sui conti annuali e consolidati delle imprese di assicurazione ha ampliato l’obbligo della revisione contabile a tutte le compagnie di assicurazione.

L’VIII direttiva del Consiglio (84/253/Cee) stabiliva i requisiti delle persone che possono essere abilitate al controllo dei conti da parte dei paesi membri. Nel giugno 2006 è stata pubblicata sulla G.U. dell’UE l’VIII direttiva che abroga la precedente e modifica la IV e la VII direttiva. La vecchia direttiva regolamentava, infatti, un limitato aspetto della revisione legale dei conti nell’UE relativo all’abilitazione delle persone incaricate del controllo di legge dei documenti contabili. La nuova normativa amplia l’ambito disciplinare ad altri e fondamentali aspetti della revisione quali la deontologia professionale e l’indipendenza, i principi della revisione applicabili, il controllo della qualità della revisione, il controllo pubblico. A partire dalla data di entrata in vigore (29 giugno 2006), Gli stati membri avranno tempo due anni per adeguare le proprie legislazioni giuridiche nazionali.

Soggetti abilitati al controllo legale dei conti

Nella legislazione italiana fino al 2003 (sono state modificate con la riforma del diritto societario a partire dal 2004) sono esistite due concezioni di controllo legale dei conti:

• Le società quotate, le maggiori controllate di quotate, le Sim, le società di gestione dei fondi comuni d’investimento, le compagnie di assicurazione e varie altre tipologie di società devono far assoggettare il bilancio a revisione da parte di una società di revisione iscritta all’albo speciale tenuto dalla Consob;
• Nelle altre società di capitali che superavano certi parametri dimensionali il controllo legale dei conti era compito del collegio sindacale.

Con la ricezione dell’VIII direttiva comunitaria è stato emanato il d. lgs. 88/1992, con il quale è stata prevista la possibilità di esercitare il ruolo di revisore contabile anche da parte di singole persone fisiche (quindi non solo di società), iscritte nel registro dei revisori contabili e aventi determinate competenze e caratteristiche:

• Può essere iscritto nel registro chi è domiciliato in Italia e abbia superato l’esame indetto annualmente dal Ministero di Grazia e Giustizia.
• Per l’iscrizione all’esame è necessario:
  • Aver svolto un tirocinio triennale presso un revisore contabile o presso una società di revisione istituita all’albo speciale istituito presso la Consob; ogni anno il tirocinante deve redigere una relazione sull’attività svolta che deve essere asseverata dal revisore contabile presso il quale si è svolto il tirocinio;
  • Aver conseguito un diploma di laurea in materie economiche, aziendali o giuridiche, oppure un diploma universitario al termine di un ciclo di studi triennale.

L’esame è composto da tre prove scritte e una orale, che vertono su determinate materie quali: contabilità generale, contabilità analitica e di gestione, diritto fallimentare e tributario, diritto civile e commerciale, matematica e statistica, sistemi di elaborazione delle informazioni, etc.

Nel registro dei revisori contabili possono essere iscritte anche le società di revisione contabile che hanno la sede principale o una sede secondaria in Italia. I principali requisiti per le società che chiedono l’iscrizione sono:

• Oggetto sociale limitato alla revisione e all’organizzazione contabile di aziende
• A seconda del tipo di società, maggioranza dei soci, numerica o per quote, costituita da revisori contabili
• Le azioni non possono essere trasferite tramite girata, ma tramite atto pubblico

Per le società iscritte nell’albo speciale tenuto dalla Consob non è richiesta l’iscrizione nel registro.

Legge Draghi (d.lgs. 58/1998)

Tale decreto ha innovato profondamente la normativa sul controllo contabile delle società quotate e ha modificato anche la normativa riguardante le altre società coinvolte nell’intermediazione finanziaria. Ha introdotto novità per quanto riguarda il ruolo del revisore contabile e del collegio sindacale, e del giudizio sul bilancio esprimibile dalla società di revisione secondo diverse tipologie, realizzando i presupposti che consentono un maggiore allineamento del contenuto e della forma della relazione ai principi di revisione internazionali.

Doveri del collegio sindacale

Il collegio sindacale vigila:

• Sull’osservanza della legge e dell’atto costitutivo
• Sul rispetto dei principi di corretta amministrazione
• Sull’adeguatezza della struttura organizzativa della società per gli aspetti di competenza, del sistema di controllo interno e del sistema amministrativo-contabile nonché sull’affidabilità di quest’ultimo nel rappresentare correttamente i fatti di gestione
• Sull’adeguatezza delle disposizioni impartite dalla società alla società contabile

Società soggette alla revisione contabile

• Società di gestione di risparmio
• Società di intermediazione finanziaria
• Società di investimento a capitale variabile
• Emittenti di strumenti diffusi tra il pubblico
• Assicurazioni
• Controllate di quotate (a meno che non siano considerate esenti)*

*La CONSOB ha stabilito che non rivestono significativa rilevanza e sono pertanto escluse dall’obbligo le società controllate, anche se incluse nel consolidato, il cui attivo patrimoniale è inferiore al 2% dell’attivo del bilancio consolidato e i cui ricavi sono inferiori al 5% dei ricavi consolidati, sempre che la somma degli attivi e dei ricavi di tali società non superi il 10% dell’attivo o il 15% dei ricavi consolidati.

Conferimento dell’incarico di revisione

L’incarico di revisione viene conferito dall’assemblea previo parere del collegio sindacale, in occasione dell’approvazione del bilancio d’esercizio. La delibera deve essere presa previo parere del collegio sindacale e deve determinare il corrispettivo spettante alla società di revisione.

Attività di revisione contabile

Una società di revisione iscritta nell’albo speciale deve verificare:

• Nel corso dell’esercizio la regolare tenuta della contabilità sociale e la corretta rivelazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili
• Che il bilancio d’esercizio e il bilancio consolidato corrispondano alle risultanze delle scritture contabili e degli accertamenti eseguiti e che siano conformi alle norme che li disciplinano

Giudizio sui bilanci

La società di revisione esprime con apposite relazioni un giudizio sul bilancio d’esercizio e sul bilancio consolidato. Il decreto prevede le seguenti tipologie di giudizio:

• Giudizio senza rilievi: se il bilancio d’esercizio è conforme alle norme che ne disciplinano i criteri di redazione
• Giudizio con rilievi: nel caso in cui si rilevino delle deviazioni dalle norme in materia di bilancio