Revisione aziendale

Revisione aziendale e revisione legale dei conti

Revisione aziendale

Attività aziendale di carattere amministrativo, il cui obiettivo è il controllo del sistema informativo al fine di accertare:

• La sua corretta applicazione procedurale;
• L’affidabilità dei dati che da tale sistema si ottengono.

Ha per oggetto molteplici esigenze conoscitive ed è prevalentemente una funzione amministrativa volta a meglio qualificare:

• L’azione di gestione e di governo delle società;
• Le informazioni finanziarie e gestionali della società.

La revisione aziendale è un’attività amministrativa con la quale si controlla il sistema informativo al fine di accertare la sua corretta applicazione procedurale e l’affidabilità dei dati contenuti nello stesso sistema informativo. È un’attività amministrativa perché, secondo Porter, tutte le società devono essere organizzate in attività e riguarda l’area amministrativa. Il sistema informativo è l’insieme dei documenti contabili (report, budget, ecc.) di cui il più importante è il bilancio d’esercizio. Il compito dei revisori è proprio quello di tutelare gli investitori e tutti gli altri stakeholders della società (ovvero tutelare tutti quei soggetti che hanno rapporti diretti o indiretti con la società) garantendo l’affidabilità del bilancio.

Tipi di revisione aziendale

• Revisione interna “Internal auditing”:
  • Realizzata da organi facenti parte dell’azienda per garantire l’affidabilità dei dati forniti alla direzione, perché questa possa trarre migliore consapevolezza dell’efficacia ed efficienza della gestione;
  • Monitorare l'adeguatezza delle procedure amministrative.
  • Rileva i punti di miglioramento nel sistema amministrativo e gestionale dell’azienda, al fine di migliorare la governance aziendale (governo di impresa ovvero l’insieme di regole che disciplinano la gestione e la direzione).
  • In via gerarchica i revisori interni (internal auditor) dipendono dal Consiglio di Amministrazione e devono essere imparziali e indipendenti.
• Revisione esterna “External auditing”:
  • Svolta da professionisti e/o società professionali (big four), indipendenti dall’azienda.
  • Realizzata principalmente al fine di dare credibilità alle informazioni che affluiscono all’esterno, in particolare alle rendicontazioni che gli amministratori fanno del loro operato agli azionisti e agli stakeholders.
  • La revisione contabile (sul bilancio) è certamente il momento più significativo, anche se non esclusivo, della revisione esterna.

La revisione può essere esterna (esternal auditing) oppure interna (internal auditing). La revisione esterna viene svolta da consulenti esterni alla società i quali prendono il bilancio e ne fanno un controllo retrospettivo indicando poi se i dati contenuti nei documenti sono veritieri e corretti. Con la revisione interna la società crea delle vere e proprie sezioni di revisione all’interno di essa le quali svolgono lo stesso lavoro svolto con la revisione esterna. Questo tipo di revisione a differenza di quella esterna è utilizzato soprattutto da società quotate, medio/grandi o comunque società che operano sul mercato mondiale e che quindi devono effettuare una revisione più ampia per vedere se tutto il complesso aziendale della società è conforme. La revisione interna è svolta dagli internal auditors i quali dipendono dal CdA della società (a cui è affidata la gestione delle società per azioni) ma devono essere imparziali e indipendenti rispetto a tale società in modo da garantire una obbiettiva revisione. La revisione esterna è svolta dagli external auditors i quali focalizzano il loro lavoro sul bilancio in quanto è l’unico documento in grado di sintetizzare al meglio la vita di un anno della società. La revisione esterna è detta per questo anche revisione contabile.

Revisione contabile

Riguarda, in generale, il controllo del sistema contabile dell’azienda e della relativa rendicontazione. Ha come obiettivo la verifica della capacità dell’azienda di catturare, processare e consuntivare (registrare) le operazioni aziendali nel rispetto della normativa di riferimento. La revisione contabile (auditing esterna) del bilancio d’esercizio è volta all’espressione di un giudizio professionale che attesta che il bilancio è stato redatto nel suo complesso con chiarezza e rappresenta in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria ed il risultato economico della società, in conformità alle norme di riferimento.

Tipologie di incarichi

• Revisione legale dei conti: bilancio d’esercizio o il bilancio consolidato; “legale” perché è previsto l’obbligo di tenuta per alcune società che si affidano, quindi, a revisori contabili che seguiranno tutto il processo molto nello specifico step by step applicando i principi della revisione contabile. È legale per gli enti di interesse pubblico EIP ovvero le società quotate in Borsa e le società non quotate ma con grosso giro d’affari.
• Revisione contabile volontaria: non è previsto alcun obbligo legale che impone la certificazione del bilancio ma questa è comunque importante perché apre le porte al mondo internazionale dimostrando garanzie e credibilità oppure come accade in Italia dalle società non quotate che vogliono certificare il loro bilancio.
• Revisione limitata: le società possono chiedere una certificazione su aree limitate di bilancio su oggetti di riferimento specifici come i debiti e i crediti ed in generale sulla situazione bancaria (prestiti obbligazionari).
• Procedure concordate con il cliente: revisione limitata ancora più nel dettaglio concordata con il cliente.

La revisione contabile ha per oggetto:

• Bilancio d’esercizio;
• Bilancio consolidato;
• Bilancio intermedio (“Semestrale” obbligatorio o “Trimestrale” non obbligatorio per tempi tecnici);
• Bilancio interno ai fini del consolidato “Reporting package” (revisione limitata sui bilanci delle aziende più piccole facenti parte di un gruppo di aziende sulle parti che riguardano il gruppo);
• Bilancio di liquidazione (presenta l’informativa contabile delle società soggette a procedura di liquidazione);
• Bilancio di conferimento (redatti durante una fusione aziendale per evidenziare i rapporti di cambio tra le società).

Revisione legale dei conti

Disciplinata dal D.Lgs. 39/2010 la cosiddetta “Prima riforma Testo Unico della revisione legale dei conti”. Il Decreto Legislativo n. 39/2010, emanato dal Ministero dell’Economia e della Finanza (MEF) che consente di recepire nel nostro Paese la Direttiva 2006/43/CE del 17 maggio 2006, ha apportato consistenti modifiche alla materia della revisione legale, novellando il Codice Civile attraverso modifiche ed abrogazioni di alcuni articoli relativi alla revisione dei conti a partire dal cambiamento formale da revisione contabile a revisione legale dei conti.

In particolare l’articolo 14 prevede:

• La verifica, nel corso dell’esercizio, della regolare tenuta della contabilità e la corretta rilevazione nelle scritture contabili dei fatti di gestione (revisione del Libro Giornale che contiene tutti i movimenti contabili);
• L’espressione di un giudizio professionale sul bilancio d’esercizio e sul bilancio consolidato, ove redatto.

Soggetti abilitati al controllo legale dei conti

L’esercizio della revisione legale è riservato ai soggetti iscritti in apposito Registro. Il Registro è tenuto dal Ministero dell’Economia e della Finanza (MEF) che può avvalersi di enti pubblici o privati per la sua gestione (centralizzato). Prima del 2010 era tenuto dal Ministero Grazia e Giustizia. La gestione del Registro include i compiti relativi all’abilitazione professionale, alla tenuta del Registro, allo svolgimento del tirocinio, allo svolgimento della formazione continua e al controllo della qualità del revisore.

Con la nuova riforma è previsto un sistema sanzionatorio per cui i revisori devono eseguire la loro attività rispettando tutte le norme del Registro. È responsabilità del revisore dominus formare un tirocinante nel rispetto delle regole e formulare una relazione a fine mandato, previa sanzioni disciplinari (inabilitazione) e/o pecuniarie sia per il revisore sia per il tirocinante.

Requisiti per l'abilitazione

• Persone fisiche:
  • Requisiti di onorabilità definiti con regolamento del MEF;
  • Conseguimento di laurea almeno triennale tra quelle individuate con regolamento del MEF;
  • Svolgimento del tirocinio triennale;
  • Sostenimento dell’esame di idoneità professionale.
• Società di revisione:
  • Sede principale o secondaria in Italia;
  • Requisiti di onorabilità per i componenti del consiglio di amministrazione;
  • Responsabili della revisione devono essere persone fisiche iscritte al Registro;
  • Maggioranza di soci e amministratori costituita da soggetti abilitati alla revisione legale dei conti in uno Stato dell’UE.

Formazione continua e revisori inattivi

Gli iscritti al Registro e i tirocinanti prendono parte a programmi triennali o annuali di aggiornamento professionale, finalizzati al perfezionamento e al mantenimento delle conoscenze teoriche e delle capacità professionali (90 crediti formativi nel triennio, 20 crediti minimi all'anno, per dimostrarne e certificare la frequenza). Sono previste sanzioni per chi non ottiene il limite minimo di crediti per il periodo di riferimento. Sono revisori inattivi coloro che non hanno svolto l’attività di revisione legale per tre anni consecutivi (ma iscritti all’albo dei revisori), oltre a quelli che ne fanno richiesta (sezione ad hoc nel Registro in cui potersi iscrivere). I revisori inattivi possono assumere nuovi incarichi solo dopo la partecipazione ad un corso di formazione e aggiornamento in base alle modalità stabilite con regolamento dal MEF per essere pronti nel momento in cui diventano attivi.

Documentazione del lavoro

Di norma il completamento della raccolta della documentazione (carte di lavoro) deve essere fatto un termine di 60 giorni dalla data della relazione di revisione. L’attività di completamento dopo la data della relazione di revisione risponde ad esigenze di sistemazione formale (stoccaggio dei documenti) delle carte di lavoro e non prevede lo svolgimento di nuove procedure di revisione né l’elaborazione di nuove conclusioni. Le carte di lavoro devono essere conservate per un periodo di dieci anni (validità probativa).

Principali fonti normative e interpretative

Tutto il percorso è supportato da norme di legge:

• Disposizioni contenute nel Codice Civile;
• “Testo Unico della Finanza TUF” D.Lgs. 24 febbraio 1998 n°58;
• D.Lgs. n°39 27 gennaio 2010;
• Delibere, Regolamenti e Comunicazioni CONSOB (Commissione nazionale per le società e la Borsa), compito primario il controllo di tutte le Società quotate in Borsa per tutelare l’azionista;
• Documenti di ricerca Assirevi (Associazione italiana revisori), in cui sono contenute linee guide per l’attività normale del revisore legale dei conti.

Norme tecniche

• Principi di Revisione Internazionali (ISA), contenute le regole specifiche per risolvere ogni aspetto e ogni fase dell’attività di revisione;
• Principi di Revisione ISA Italia;
• Principi Contabili italiani (PC);
• Principi Contabili Internazionali (IAS/IFRS).

Codice Civile

Sezione IX – del BILANCIO

• Art. 2423 Redazione del bilancio (CLAUSOLA GENERALE AL BILANCIO D’ESERCIZIO)
• Art. 2423-bis Principi di redazione del bilancio
• Art. 2423-ter Struttura dello stato patrimoniale e del conto economico
• Art. 2424 Contenuto dello stato patrimoniale
• Art. 2424-bis Disposizioni relative a singole voci dello stato patrimoniale
• Art. 2425 Contenuto del conto economico
• Art. 2425-bis Iscrizione dei ricavi, proventi, costi ed oneri
• Art. 2425-ter Rendiconto finanziario
• Art. 2426 Criteri di valutazione
• Art. 2427 Contenuto della nota integrativa
• Art. 2427-bis Informazioni relative al fair value degli strumenti finanziari
• Art. 2428 Relazione sulla gestione

Sezione VI bis – dell’ AMMINISTRAZIONE E DEL CONTROLLO

• Art. 2409-bis Revisione legale dei conti
• Art. 2409-septies Scambio di informazioni
• Art. 2409-quinquiesdecies Revisione legale
• Art. 2409-novesdecies Norme applicabili e revisione legale

Articolo 2423, Clausola generale della redazione del bilancio: “Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico, dal rendiconto finanziario ed alla nota integrativa. Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio”.

Articolo 2423-bis, Principi di redazione del bilancio: “Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi:

• 1) La valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell'attività, nonché tenendo conto della funzione economica dell'elemento dell'attivo o del passivo considerato (going concern);
• 1-bis) La rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell'operazione o del contratto.
• 2) Si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio;
• 3) Si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento;
• 4) Si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo;
• 5) Gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente;
• 6) I criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro.”

Articolo 2424, Contenuto dello Stato Patrimoniale: lo Stato Patrimoniale ha forma a sezione contrapposta; le lettere maiuscole indicano le Macroclassi, i numeri romani indicano le Classi, i numeri arabi le Voci e lettere minuscole le Sottovoci.

Articolo 2425, Contenuto del Conto Economico: il Conto Economico ha forma scalare (evidenzia i risultati parziali relativamente alla gestione caratteristica/ordinaria, finanziaria e fiscale).

Testo Unico della Finanza (TUF)

Il Testo Unico della Finanza (TUF) regolamenta il sistema finanziario italiano, disciplinando gli intermediari finanziari, i mercati e gli emittenti (società quotate). In particolare disciplina il regime dell’informazione societaria e quello della sollecitazione del risparmio e contiene disposizioni in materia di governo e di controllo delle società e di tutela delle minoranze.

Il TUF Parte IV, articoli da 148 a 165-septies, disciplina gli organi di controllo nelle società di capitali con azioni quotate nei mercati regolamentati. In particolare nella Sezione V viene trattato il Collegio Sindacale (organo di controllo interno della società per azioni) e nella Sezione VI la Revisione legale dei conti, disposizioni specifiche per i revisori legali.

Articoli rivolti alla revisione legale dei conti:

• Art. 155 Attività di revisione contabile (disposizioni generali)
• Art. 156 Relazioni di revisione (relazione per le società quotate)
• Art. 157 Effetti dei giudizi sui bilanci
• Art. 158 Proposte di aumento di capitale (opa, operazione di pubblico acquisto di nuove azioni)
• Art. 159 Conferimento e revoca dell’incarico (incarico alla società di revisione, disposizioni per una società quotata)

Decreto Legislativo n. 39 del 27 gennaio 2010

Ha razionalizzato e modernizzato la disciplina della Revisione legale dei conti in Italia, rendendola omogenea agli altri paesi dell’UE. Composto da 43 articoli, ha recepito importanti modifiche a seguito dell'introduzione del D.Lgs. n. 135 del 17 luglio 2016 “Seconda riforma della revisione legale dei conti”.

Disciplina in particolare:

• Soggetti abilitati (art. 2-5)
• Tenuta del registro dei revisori (art. 6-8)
• Modalità di svolgimento della revisione legale, principi etici e responsabilità (art. 9-15)
• Enti di interesse pubblico (art. 16-19)
• Controllo di qualità (art. 20)
• Vigilanza e sanzioni ai revisori (art. 21-32)
• Cooperazione tra revisori di diversi paesi UE (art. 33-36)

Il Dlg. 39 del 2010 ha razionalizzato e modernizzato la norma che disciplina la revisione legale dei conti rendendola più omogenea con il resto d’Europa ma quando è stato emanato aveva delle parti ancora da definire attraverso decreti attuativi (oggi ne servono ancora 2 o 3 riguardanti il controllo della qualità).

Principi di revisione internazionali (ISA)

• International Federation of Accountants (IFAC): organismo internazionale costituito nel 1977, rappresentativo delle organizzazioni professionali di revisione.
• Obiettivo: formulare e divulgare principi di revisione uniformi con riferimento a:
• General standards;
• Standards of field work;