Revisione aziendale

Revisione presentazione del corso

• Esame orale: parziale – 20 novembre;
• Capitoli: 1, 2, 3, 4, 5.1, 5.2, 5.3, 5.4, 6, 7.2.

Contenuti

• Ordinamento della revisione aziendale
• Quadro di riferimento della revisione contabile
• Principali tipologie d'incarico
• Principi di comportamento del revisore
• Rischio di revisione: Risk Based Approach
• Fasi della revisione contabile
• Pianificazione dell'attività di revisione
• Sistema di controllo interno aziendale e definizione dell'approccio di revisione: insieme dei processi, procedure, persone che permettono all'azienda di governare adeguatamente (garantisce l'affidabilità dei dati)
• Procedure di revisione: sondaggi di conformità e procedure di validità
• Conferme esterne a campionamento di revisione
• Continuità aziendale
• Giudizio professionale: relazione della società di revisione

Revisione aziendale e revisione legale dei conti

La revisione aziendale è qualcosa di più ampio rispetto alla revisione legale dei conti. La revisione aziendale cos'è? È un'attività di carattere amministrativo il cui obiettivo è il controllo del sistema informativo. La finalità è di verificare che il sistema di controllo sia applicato correttamente e che i dati che risultano da tale sistema siano affidabili.

Le esigenze conoscitive sono molte (es. società che produce mozzarelle la qualità è importante quindi la revisione aziendale andrà a verificare la qualità del processo produttivo e il rispetto della qualità; nelle aziende farmaceutiche bisogna rispettare regole e controlli rigidi dell'AIPA – in Italia, mentre in America ci sono controlli ulteriori) e ha la funzione di permettere una qualificazione dell'azione di gestione di una società.

Chi dice che è buono il sistema informativo? È il compito della revisione aziendale: bontà delle procedure, aggiornamento, controlli sulle procedure siano esistenti e applicati. Per quanto riguarda il controllo di gestione (molto importante per l'amministrazione), deve verificare che esso funzioni e che i dati siano affidabili.

Ambiti della revisione aziendale

La revisione aziendale si divide in due grossi ambiti:

• Revisione interna: è una funzione interna all'azienda, cioè è svolta da una funzione aziendale, da personale interno. I grossi gruppi (non solo in relazione alle dimensioni) hanno una funzione di revisione interna ed è fondamentale. Altra caratteristica, dal punto di vista dell'organigramma, deve essere collocata in una posizione non subordinate alla direzione, deve essere in staff al consiglio di amministrazione e al collegio sindacale (non deve essere collocata alle dipendenze di qualcuno, es. non deve essere sotto la direzione amministrativa: rischio di intimidazione, influenza). È una funzione che deve avere una natura costruttiva, di miglioramento: il fine è di dare spunti per migliorare la governance aziendale, monitorando i cambiamenti e verificare che ci sia l'analisi e l'adeguamento della società.
• Revisione esterna: non è una funzione aziendale, è fatta da professionisti/società esterni. La finalità è di dar credibilità all'esterno (es. bilancio: revisione interna verifica la bontà dei dati, ma ci vuole il revisore esterno che in maniera autonoma verifichi il tutto). Riguarda tante cose, ma la principale è la revisione contabile.

Revisione contabile

Obiettivo: catturare, processare e consuntivare le operazioni aziendali nel rispetto della normativa di riferimento. Al suo interno distinguiamo:

• Revisione legale dei conti: richiesta per legge, in base al codice civile.
• Revisione contabile volontaria: es. società che non superano i limiti dell'obbligatorietà, volontariamente vogliono un controllo esterno. Ci sono società che hanno capitale diffuso ma una forma che non richiede la revisione legale, ma proprio perché hanno capitale diffuso e hanno un manager che gestisce la cosa, ma nell'interesse dei soci vogliono fare la revisione. Oppure per chi vuole dare al bilancio una valenza importante (es. accreditarsi clienti, fornitori, ottenere finanziamenti): in questo modo il bilancio ha un'attendibilità diversa.
• Revisione limitata: non è una revisione completa, ma solo limitate procedure di revisione. Questo significa di fatto una “mini” revisione, lavoro più limitato in base al quale arrivo alla conclusione di limited assurance (diversa da quella completa: positive assurance): sulla base delle procedure fatte, non sono emersi errori ma qualora avessi fatto ulteriori procedure sarebbero potute emergere altre conclusioni. Le responsabilità sono quindi diverse. A volte si fa la revisione limitata perché non sempre si può fare la revisione ogni 2,3 mesi: quindi, es. enti di interesse pubblico sul bilancio semestrale fanno quella limitata. È di fatto una semplificazione.
• Procedure concordate con il cliente: di carattere volontario, generalmente legate a focalizzazioni su qualche area (es. magazzino, acquisizioni su cliente per cui si chiede di andare a verificare il target, o MMA). L'aspetto da revisionare è definito nell'incarico. Il rapporto – molto discorsivo – contiene i risultati.

Oggetto della revisione contabile è il bilancio di esercizio, bilancio intermedio, bilancio di liquidazione, bilancio consolidato, bilancio interno ai fini del consolidato, bilancio di conferimento. Es. faccio revisione in Italia di La Roche. Non devo fare solo la revisione legale in base ai principi italiani. Il suo bilancio entra anche nel bilancio consolidato, fatto in Svizzera – fatto secondo i principi internazionali IFRS. Quindi deve essere fatta la revisione di entrambi: reporting package e gli svizzeri potranno emettere un giudizio sul bilancio consolidato. La forza dei grandi network è di essere presente in tanti Paesi, e quindi possono gestire queste situazioni dei grandi gruppi (le società di revisione di grandi network assicurano la condivisione di cultura, procedure, valori). Se così non fosse sarebbe impossibile fare la revisione.

Revisione legale dei conti

Riferimento normativo: D.Lgs. 39/2010 – Testo unico della revisione. L'art. 14 prevede che fare la revisione significhi esprimere un giudizio professionale sul bilancio d'esercizio e sul bilancio consolidato, ove redatto, e verificare la regolare tenuta della contabilità sociale, nel corso dell'esercizio, e la corretta rilevazione nelle scritture contabili dei fatti di gestione. Fino al 1 gennaio 2015 non era normale fare la verifica delle scritture nei principi italiani (ci si rifaceva alla CONSOB per esempio), ora è normato anche in Italia.

Requisiti per diventare revisori

Per diventare revisori (soggetti abilitati alla revisione legale):

• Riservato ai soggetti iscritti nell'apposito registro – tenuto dal MEF (per garantire la qualità, come per tutte le professioni), l'iscrizione comporta una serie di cose: rispetto norme etiche, si può essere cancellati, formazione continua ogni anno.

Requisiti per l'abilitazione delle persone fisiche

• Onorabilità: assenza di condanne per esempio.
• Laurea almeno triennale in materie economiche (identificate dal decreto del MEF: spettro ampio).
• Tirocinio di 3 anni.
• Esame di stato.

Requisiti per l'abilitazione delle società

• Sede principale o secondaria in Italia.
• Requisiti di onorabilità per i componenti del consiglio di amministrazione (top management).
• Chi svolge la revisione ed è responsabile (chi firma le relazioni), deve essere iscritto al Registro: tutti i soci che fanno revisione devono essere persone fisiche iscritte.
• La maggioranza dei soci della società di revisione (es. KPMG s.p.a.) devono essere iscritti a registro.

Formazione continua e revisori inattivi

Per essere abilitati, non basta l'iscrizione ma deve esserci la formazione continua. Inoltre chi non esercita, non viene eliminato dal Registro ma si è creata la figura degli “inattivi”: il revisore viene messo in stand by e non può assumere nuovi incarichi prima di aver fatto aggiornamenti per tornare ad essere adeguatamente preparati.

Schema di riferimento per l'attività di revisione aziendale

Il primo aspetto è il Subject Matter, usiamo il termine inglese perché si fa riferimento agli ISA. Identifica l'oggetto del controllo. Se si parla di revisione del bilancio, l'oggetto del controllo è il bilancio. Ma ci sono una serie di incarichi per i quali invece l'oggetto dell'incarico non è così scontato. Es. ci sono società farmaceutiche che in certi Paesi che vendono i loro prodotti attraverso concorrenti e si fanno riconoscere royalties: ci vuole qualcuno che attesti le quantità vendute etc. L'oggetto del controllo quindi deve essere individuato appena si ha in mano l'incarico. L'oggetto del controllo che si va ad attestare è qualcosa di anomalo.

Bisogna identificare poi il quadro normativo da utilizzare: Suitable Criteria. Nel caso della revisione del bilancio: devi controllare se è fatto bene un certo documento, quindi devi sapere come deve essere fatto. In questo caso i requisiti di riferimento sono i principi del codice civile (per il bilancio di funzionamento). Per controllare un bilancio devo essere un buon relatore di bilancio.

Nel caso di controllo contrattuale tra due parti, il quadro normativo di riferimento è il principio internazionale (800) fatto per specifici scopi. Esiste un quadro riferimento tecnico: si può prendere l'incarico. Può non esistere un quadro normativo specifico ma semplicemente delle buone regole per poter attuare il controllo. Es. fornitura di materie prime che al raggiungimento di certe quantità riconosco prezzi speciali – come faccio a calcolare il limite? La mia marginalità? Etc. tutto ciò si trova nelle regole per fare un bilancio di esercizio.

Opinion invece indica il tipo di relazione vuole il cliente (principi di revisione dal 700 al 760). In alcuni casi si fa riferimento all'ISA 800. Il quarto elemento è l'Auditor Responsible Party, che rappresenta chi fa la revisione (ambito soggettivo).

Ultimo elemento è l'Intended User, ossia l'utilizzatore del lavoro, del giudizio che si esprime (revisore). Se è la revisione del bilancio, il destinatario è pubblico: è indirizzato all'assemblea degli azionisti ma è un documento pubblico, quindi i destinatari sono tutti. Non si deve mai prendere un incarico in cui si deve esprimere un giudizio professionale, se non si ha chiaro il riferimento.

Quadro normativo di riferimento

Le principali fonti normative e interpretative sono:

• Codice civile: art. 2423 (postulati e principi generali); art.2424; art. 2425 (conto economico); immobilizzazioni e cespiti (art. 2426); …
• Testo Unico della Finanza
• D.Lgs 39/2010 (questo per il fare – norme di legge) ma anche: Principi contabili OIC e IAS/IFRS (fanno si che il bilancio si avvicini sempre di più ai valori correnti; mentre quelli nazionali sono improntati sulla prudenza). I principi contabili internazionali hanno perso un po' di lustro quindi si usano per le società quotate, ma per le altre è solo un'opzione.

Per controllare, invece:

• Principi di revisione nazionali e internazionali. Differenza ISA Italia e ISA internazionali.

Inoltre vi sono:

• Delibere, regolamenti e comunicazioni Consob
• Documenti di ricerca Assirevi.

Approfondire anche

Codice civile:

 Articoli

TUF:

• Regolamenta i mercati finanziari, le società quotate e chi vi sta intorno (intermediario finanziari). Molti dei suoi articoli sono stati recuperati dal D. Lgs. 39/2010.

D. Lgs. 39/2010 – Testo unico della revisione

• Disciplina i soggetti abilitati, tenuta del registro, modalità di svolgimento della revisione, enti di interesse pubblico (società quotate: di interesse pubblico perché tutti possono comprare le azioni; altro es. assicurazioni), controllo della qualità (le società di revisione e i revisori persone fisiche sono assoggettate al controllo esterno; se fanno revisione di società quotate sono controllate ogni tre anni dalla Consob).

Principi di revisione ISA Italia, novità di quest'anno: primo passaggio di avvicinamento ai principi di revisione internazionali. Fino a metà anni 90 c'erano i principi di revisione storici italiani legati alle aree di bilancio. Metà anni 90, sono cambiati: si comincia ad avvicinarsi ai principi internazionali almeno sull'impostazione – spunti interessanti ma rimangono italiani.

È rimasto così fino al 31 dicembre 2014: il D.Lgs 39/2010 in ottemperanza della direttiva europea ha introdotto l'obbligo in Italia di introdurre i principi internazionali ISA, una volta omologati dall'UE. Dal 1 gennaio 2015: sono in vigore i principi di revisione ISA Italia, attuali e nuovi.

“ISA Italia”: principi mutuati dai principi internazionali ISA ma sono italiani. Gli “ISA”, non usati in Italia, ma a livello internazionale. Gli ISA Italia hanno delle personalizzazioni rispetto agli ISA, alcune necessarie (richiedono aggiunte od omissioni legati alla necessità di rispettare la normativa italiana) alla convergenza con la normativa italiana, in particolare del Codice Civile.

Consob

 Assirevi: Associazione italiana dei revisori contabili; di fatto cosa fa? Il suo obiettivo è di promuovere l'analisi scientifica di supporto all'adozione dei principi di revisione. Studia, fa l'opinion leader, cerca di intervenire negli ambiti normativi. Dal punto di vista pratico conta poco Assirevi (a livello di lobby) non riesce a impattare.

OIC:

• Dal 1 gennaio 2014: nuovi principi OIC. Dietro ai principi OIC ci sta l'organismo italiano di contabilità. Sono i principi contabili e hanno la finalità di uniformare i principi contabili a livello europeo ma anche la contabilità privata e pubblica. Necessità di convergenza perché molti enti pubblici hanno anche controllate private. Queste fanno dunque il bilancio consolidato ma non si possono unire bilanci di contabilità pubblica con bilanci di contabilità privata. Composizione organismo: gruppo di lavoro con quegli obiettivi.

Principi di revisione

I principi di revisione sono un importante supporto tecnico ma limitano solo parzialmente la discrezionalità del revisore. Resta sempre il punto fondamentale che la competenza professionale del revisore, la sua esperienza, il suo scetticismo professionale, il suo lavorare secondo i principi di revisione lasciano sempre una certa discrezionalità. Questo perché ogni società è diversa sia in termini finanziari che in termini di marginalità etc., ci sono una miriade di variabile: ingabbiare il lavoro di revisore è impossibile. Meglio dare i riferimenti e poi lasciare una certa libertà di azione.

Obiettivo della revisione: acquisire ogni elemento necessario per consentire di esprimere un giudizio se il bilancio sia redatto in tutti i suoi aspetti significativi in conformità con il quadro normativo sull'informativa finanziaria. Obiettivo è accrescere il livello di fiducia degli utilizzatori del bilancio mediante l'espressione di un giudizio. Attenzione però che non si da garanzia sul futuro funzionamento ed efficienza della società. Comunque sia, non ci può essere la certezza assoluta che il lavoro di revisione sia fatto bene (un minimo livello di errore ci può essere: più si fa in maniera professionale, meno c'è la possibilità di margine di errore nell'espressione del giudizio).

Il lavoro di revisione viene fatto su base campionaria, a posteriore, identifica gli errori sulla base dei rischi di business: fa un lavoro significativo ma che non va nel dettaglio di ogni voce di bilancio. Per questo si parla di “aspetti significativi”: il giudizio è espresso sul bilancio nel suo complesso. Si devono identificare gli “errori significativi”. Gli stessi principi di revisione dicono che bisogna approfondire solo le cose “significative”, importanti.

Quando un errore è significativo? Quando il lettore del bilancio, chiunque sia (stakeholders), avendo letto il bilancio contenente dell'errore, sulla base di quell'errore ha preso una scelta/decisione sbagliata. Alcuni pilastri importanti trattati negli ISA Italia 200:

• Indipendenza
• Rischio di revisione: rischio di emettere un giudizio positivo su un bilancio che contiene errori significativi.
• Conformità alle norme di legge, agli ISA Italia e ai regolamenti
• Elementi probativi sufficienti e appropriati: è importante che il revisore ottenga elementi probativi (i controlli devono dare elementi che controllano la bontà) sufficienti ed appropriati. Il concetto di sufficienza è quantitativo (approfondite evidenze probatorie); la sufficienza è invece un aspetto qualitativo (dipende dal contesto della società, dal settore).

Altra cosa importante: nel giudizio che emette dice che “ha operato nel rispetto dei principi ISA Italia” – solo il fatto che dice questo e viene fuori che non ho rispettato gli Isa Italia, si può essere accusati -> galera. Tutto ciò che è scritto deve essere rispettato.

• Scetticismo professionale: postulato, fondamentale della revisione. Il revisore nell'esercizio della sua attività deve usare un adeguato scetticismo professionale: lavorare in maniera critica, capire bene il contesto e i dati a disposizione.