Riassunto esame Programmazione e controllo, prof. Culasso, libro consigliato Programmazione e controllo, Brusa

Pianificazione e controllo di gestione

Definizioni Generali (1)

Il Controllo di gestione è il meccanismo operativo con cui i managers ai vari livelli si accertano

che la gestione aziendale si stia svolgendo in condizioni di efficienza ed efficacia, tali da permettere

il raggiungimento degli obiettivi di fondo della gestione, esplicitati in sede di pianificazione

strategica. Il controllo di gestione si occupa di monitorare nel breve periodo il grado di

raggiungimento degli obiettivi.

L’efficienza è l’attitudine dell’azienda ad ottimizzare la quantità di risorse (input) occorrenti per

ottenere un determinato valore di output. L’obiettivo è ridurre gli sprechi di risorse. E’ misurabile

tipicamente con la grandezza costi.

L’efficacia è l’attitudine dell’azienda ad ottimizzare i risultati riguardanti gli output della gestione.

L’efficacia può riguardare quantità, qualità, tempi, livelli di servizi, ecc. ecc. E’ misurabile

tipicamente con grandezze fisiche.

La pianificazione strategica è un processo direzionale con cui si esplicano gli obiettivi di fondo (di

lungo periodo) della gestione aziendale. Ha per oggetto decisioni con cui si dà all’azienda un volto

durevole (strategie) con un orizzonte temporale pluriennale.

Budget: Programma di gestione che costituisce un segmento del piano strategico, cioè il budget è

un programma per dare attuazione concreta nel breve periodo alle scelte di pianificazione strategica.

L’azienda, per essere monitorata al meglio, va suddivisa in sub-sistemi che permetteranno di ridurre

la complessità della struttura aziendale e di risalire alle vere cause dei risultati aziendali, in modo da

individuare i soggetti a cui compete la responsabilità dei risultati stessi.

Il processo di controllo si articola principalmente in tre fasi:

-Controllo antecedente o preventivo: in cui viene accertata l’idoneità dei programmi

operativi di gestione. Tale fase consiste nel redigere il budget ed accertarne la

bontà in rapporto ai piani di lungo periodo.

-Controllo concomitante: si esercita ad intervalli prestabiliti (mensilmente,

bimestralmente…) e si propone di monitorare l’andamento della gestione

attraverso i risultati, parziali o intermedi, che via via si manifestano.

-Controllo susseguente: ha luogo a consuntivo quando i risultati finali si sono già

manifestati. Non ha molta efficacia perché avviene a cose fatte ma è importante

perché questi dati ritorneranno utili per il futuro per la valutazione dell’operato dei

manager.

Meccanismi di controllo: le varie fasi del processo di controllo, che siano antecedente,

concomitante o susseguente, richiedono l’istituzione di un confronto tra risultati attesi e risultati

effettivi: Controllo Antecedente Controllo Concomitante Controllo Susseguente

Risultati previsti dalla pianificazione Risultati intermedi previsti dal budget Risultati attesi

di lungo periodo per l’arco di tempo

abbracciato dal budget Vs Vs

Vs Risultati intermedi effettivi, rilevati Risultati finali effettivi

contabilmente o extra-contabilmente

Risultati conseguibili con il budget da

approvare.

Es. redditività del capitale

I meccanismi utilizzabili sono:

-Feed-back: consiste nel confronto tra risultati attesi o obiettivi e risultati effettivi. Dunque

vi è un confronto tra gli obiettivi stabiliti in sede di pianificazione strategica e i risultati

ottenuti. Attraverso l’analisi degli scostamenti vengono effettuati interventi correttivi (che

possono essere sugli obiettivi o sulle azioni).

-Controllo ad obiettivi incrementali impliciti: confronto tra risultati di periodo precedenti

e risultati attuali. Ad esempio i costi dell’ultimo trimestre sono confrontati con i costi

del corrispondente trimestre dell’anno precedente. E’ da notare che con questo

meccanismo viene considerato positivo un risultato solo perché migliore rispetto al

passato.

-Feed-forward: meccanismo di controllo più evoluto che si propone di confrontare obiettivi

e risultati prevedibili in assenza di interventi correttivi. Si confrontano i risultati

attesi dal budget con i risultati finali che si manifesteranno, facendo una previsione

su di essi e ipotizzando l’assenza di interventi correttivi. Questo meccanismo di

controllo si prefigge lo scopo di effettuare un monitoraggio anticipato in modo da

conoscere in anticipo l’evolversi della situazione aziendale e porvi rimedio con

tempestività.

I vari meccanismi di controllo non sono alternativi, ma sono complementari.

Analisi economiche per il controllo di gestione (2)

I costi di produzione sono l’espressione monetaria delle quantità di risorse impiegate nello

svolgimento di una attività produttiva.

La classificazione dei costi di produzione può avvenire:

CLASSIFICAZIONE COSTI DI PRODUZIONE

NATURA AREA MODALITA’ COMPORTAMENTO CONTROLLABILITA’

GESTIONE IMPUTAZIONE (VARIABILI - FISSI -

(DIRETTI E MISTI)

INDIRETTI)

-per natura: classificazione basata su caratteristiche fisiche ed economiche dei fattori produttivi

impiegati nei processi di gestione:

-materie prime

-MOD mano d’opera diretta

-MOI mano d’opera indiretta

-materiali ausiliari e di consumo

-illuminazione

-quote di ammortamento immobilizzazioni tecniche

-costi vari industriali

-per area di gestione: la classificazione per area di gestione è importante soprattutto nel controllo

della gestione globale d’azienda. I costi vengono classificati in base all’area di competenza

(es. gestione operativa, gestione extra-operativa, gestione finanziaria, gestione tributaria, …)

-per modalità di imputazione ai loro oggetti (costi diretti e costi indiretti): questa classificazione

si basa sul modo in cui contabilmente i costi vengono imputati ai centri di costo o ai prodotti

cui competono:

-Costi diretti: si imputano mediante misurazione oggettiva delle quantità di risorse da

impiegare

-Costi indiretti (spese amministrative, affitti, ammortamenti, oneri finanziari): si

imputano mediante una ripartizione soggettiva, in proporzione ad una

grandezza nota assunta come base

-per il loro comportamento: l’analisi del comportamento dei costi presuppone che i costi dei

fattori produttivi vengano messi in relazione con le variabili che ne causano il sostenimento; i

costi vengono cosi suddivisi:

Costi VARIABILI Costi FISSI Costi MISTI

Costi il cui importo varia in Costi il cui importo non varia a Costi che al variare del volume sono

proporzione al volume di fronte di ipotesi alternative di scindibili in due componenti:

produzione. volume. -componente fissa: si sostiene

comunque

Costi tipicamente variabili: Costi tipicamente fissi: -componente variabile: l’ammontare

-costo materie prime -stipendi del personale varia in proporzione al volume

-quote di ammortamento

-spese generali Costi tipicamente misti:

-utenze di servizi (composte da

canone + costo variabile in base ai

consumi)

I costi di capacità sono costi che l’azienda sostiene in base alla sua struttura,

indipendentemente dall’utilizzo che essa fa di questa struttura. Di solito, restano costanti

per un intervallo di produzione piuttosto ampio.

Le risorse impegnate sono risorse acquistate dall’azienda in anticipo rispetto alla necessità di

produzione. Hanno un grado di adattabilità minore rispetto ad altre risorse, ad esempio le

materie prime, in quanto non sono riutilizzabili. Se il fabbisogno effettivo di queste

risorse sarà minore rispetto a quanto preventivato, il corso per l’azienda comunque non

cambia.

-per la loro controllabilità: a riguardo si è soliti distinguere tra costi controllabili e costi non

controllabili. Per controllabile si intende “influenzabile in maniera diretta e in misura

significativa” dalle decisioni aziendali.

Una configurazione di costo è il contenuto che si vuole dare al costo di prodotto, ossia quali voci si

intende includere nel calcolo del costo di prodotto. La configurazione di costo può essere a “costi

pieni” (comprensivi di tutte le voci di costo del conto economico) o a “costi parziali” (includono

solo alcune di tali voci come ad es. i costi variabili). La scelta della configurazione di costo è legata

agli obiettivi aziendali.

Suddivisione costi parziali:

-Costo variabile: tale costo include le sole componenti variabili (materie prime, MOD, forza

motrice, provvigioni di vendita…)

-Costo primo o diretto: deriva dalla somma dei costi diretti. Esso equivale alla somma dei costi

variabili, che si presumono diretti, e dei costi fissi diretti come gli ammortamenti specifici o le

spese di manutenzione degli impianti industriali.

-Costo industriale: è dato dalla somma di tutti i costi di trasformazione industriale (MAT, MOD,

MOI, stipendi tecnici, ammortamenti…)

Costo pieno o complessivo: configurazione di costo che in teoria dovrebbe includere tutte le voci

di costo dell’azienda, cioè tutti i costi del conto economico.

In relazione alla configurazione di costo prescelta, la contabilità analitica viene distinta in due

tipologie:

-direct costing o contabilità a costi variabili

-full costing o contabilità a costi pieni

Il direct costing imputa ai prodotti i soli costi variabili. Il risultato economico di prodotto assume la

configurazione di “margine lordo di contribuzione”

ricavi di vendita prodotto xy

- costi variabili prodotto xy

-----------------------------------------------------------

= margine lordo di contribuzione prodotto xy

Il margine lordo di contribuzione identifica i prodotti più redditizi.

Dividendo i costi fissi in costi fissi diretti e costi indiretti viene introdotto il margine semilordo di

contribuzione. margine lordo di contribuzione prodotto xy

- costi fissi diretti prodotto xy

-----------------------------------------------------------

= margine semilordo di contribuzione prodotto xy

Il margine semilordo di contribuzione serve per valutare le conseguenze economiche derivanti

dall’eliminazione di determinati prodotti.

Per la contabilità analitica full costing, si presuppone una configurazione di costo industriale. Di

ciascun prodotto si determina un risultato economico noto come “utile lordo industriale” per cui i

costi non industriali vengono esclusi dal calcolo.

ricavi di vendita prodotto xy

- costi industriali prodotto xy

-----------------------------------------------------------

= utile lordo industriale prodotto xy

Esistono in sintesi tre modi per calcolare il costo di prodotto:

- imputando il costo alle singole voci di prodotto (contabilità semplificata)

- imputando le voci di costo ai prodotto attraverso i “centri di costo” (contabilità per centri di

costo)

- imputando le voci di costo ai prodotti in base alle attività (ABC Activity Based Costing o

contabilità basata sulle attività)

Contabilità semplificata: tale metodologia conduce a risultati generalmente inattendibili in quanto

non compie alcun sforzo per applicare il principio regolatore della contabilità analitica ovvero il

principio causale (un costo va attribuito al suo soggetto individuando e misurando la causa che ne

ha determinato il sostenimento).

Contabilità per centri di costo: con tale metodologia, l’azienda viene analizzata per centri di costo

quali ad esempio reparti, uffici, laboratori, ecc. Le voci di costo vengono dunque addebitate a tali

centri di costo e quindi ai prodotti.

Contabilità ABC Activity Based Costing: con tale metodologia si analizza la gestione aziendale

per attività, intese come insiemi elementari di operazioni di gestione svolte dai centri di costo stessi.

I costi ed in particolare le voci indirette dovrebbero sempre essere imputati in maniera tale da

riflettere la causa o determinante che ne ha provocato il sostenimento. Il driver di un costo va

ricercato di volta in volta e la scomposizione della gestione in attività, come avviene nell’ABC,

permette una più probabile corretta determinazione. Il principio causale va sempre rispettato.

Con una certa frequenza le contabilità tradizionali generano fenomeni di sovvenzione incrociata tra

un prodotto e l’altro, cioè fanno apparire redditizi prodotti che non lo sono ed antieconomici

prodotti in realtà profittevoli.

BEP Break even point: Il volume di pareggio si misura dividendo i costi fissi totali per il margine

di contribuzione unitario.

Analisi CRV costi ricavi volumi = analisi del BEP

x=a/(p-b)

x=>bep a=>costi fissi totali p=>prezzo unitario di vendita b=>costi variabili unitari

p-b=>margine lordo di contribuzione unitario

Si ha il volume di pareggio quando i ricavi totali sono uguali ai costi totali.

L’analisi CRV può riguardare la gestione passata o futura dell’azienda. Il suo ambito applicativo per

eccellenza è quello del controllo budgetario che la definisce uno strumento utile per fare analisi utili

al budget.

La vera funzione dell’analisi CRV non è tanto la ricerca del volume di pareggio, ma è quella di

valutare in anticipo l’impatto sul profitto di queste variabili:

- volume

- prezzo di vendita

- capacità e programmi discrezionali

- efficienza interna

- prezzi di acquisto

E’ dunque uno strumento di simulazione economica.

Quando la produzione è diversificata, occorre individuare un’unità di misura che renda omogenea la

quantità di produzione. Questa può essere:

- un’unità ponderale

- un’unità di input

- un’unità monetaria

In ambito di decisioni di gestione corrente spesso tali decisioni ricadono tra una pluralità di

alternative. La misurazione dell’impatto sul risultato economico atteso viene effettuata con il

cosiddetto ragionamento “differenziale”.

Si tratta di schematizzare le informazioni in nostro possesso (derivate dalla contabilità analitica)

secondo questo schema: A) vantaggi economici differenziali

ricavi emergenti A-B < 0

+ costi cessanti Svantaggio economico netto

B) svantaggi economici differenziali A-B > 0

Vantaggio economico differenziale

ricavi cessanti

+ costi emergenti

(A-B) risultato economico differenziale.

Se tale risultato è negativo siamo di fronte ad uno “svantaggio economico netto” che ci induce a

rinunciare all’alternativa. Se tale risultato è positivo siamo di fronte ad un “vantaggio economico

differenziale” che ci induce a adottare la soluzione ipotizzata.

Target costing: strumento di misurazione ex ante dei costi di prodotto, finalizzato alla riduzione dei

suoi costi di fabbricazione con interventi in sede di progettazione:

IL BUDGETING(3)

Il budget è un programma delle operazioni di gestione da compiere in un certo periodo (solitamente

breve, annuale); è finalizzato al raggiungimento di certi obiettivi e in esso vengono quantificate le

risorse occorrenti.

Non è una previsione (forecast) anche se richiede numerose previsioni.

Scopi del budget:

-simulare le conseguenze economico-finanziarie

-guidare il management nel corso dell’anno ad operare in conformità agli obiettivi prestabiliti

-valutare e resp