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Costi fissi : costi il cui ammontare complessivo non varia al modificarsi del livello di output o di

qualche attività (solo nel tempo)

Si dividono in costi fissi impegnati : (commited costs) riferiti a elementi di costo necessari a

rendere disponibile una certa capacità produttiva o di servizio (e non quella effettivamente

utilizzata) e il costo perdura fino alla dismissione della risorsa impegnata. Caratteristiche : si

riferiscono a risorse che vengono adeguate al fabbisogno nel m/l periodo e non possono essere

compromettere le prestazioni economiche dell’azienda

radicalmente ridimensionati senza

e costi discrezionali : sono costi risultanti da decisioni del management in fase di programmazione

delle attività e anche il loro ammontare non risulta influenzato dal livello di attività. Caratteristiche :

possono essere significativamente ridimensionati senza compromettere le prestazioni economiche

aziendali e sono relativi a risorse che possono essere adeguate al fabbisogno all’interno di orizzonti

temporali brevi (cap.10-11)

Costi semivariabili : o costi misti sono costituiti da una combinazione di costi variabili e costi fissi

pertanto variano nella stessa direzione delle variazioni del volume o livelli di attività ma meno

rapidamente. (es energia elettrica x produzione = variabile , per i locali = fissi)

- la manodopera diretta stabilmente assunta si classifica nei costi fissi impegnati.

La relazione tra costi e volumi viene rappresentata tramite un diagramma costo- volume

considerando i componenti fissi e variabili dei costi.

Il costo medio unitario (CT/volume di output) si comporta in modo diverso dal Costo Totale . Il

primo rimane costante se il costo è solo variabile mentre la quota unitaria dei costi fissi e

semivariabili si riduce al crescere dei volumi.(effetto delle economie di scala) Nel costo totale

invece se il volume aumenta rimane costante rispetto alla componente fissa e cresce in funzione

alla componente variabile. Il costo unitario è un valore medio che assume significato con

riferimento al volume rispetto al quale è stato calcolato ed è importante tenerlo presente in fase

decisionale Le ipotesi implicite nei diagrammi costo-volume riguardano :

l’intervallo di rilevanza : l’andamento lineare del livello dei costi fornisce una buona

1) approssimazione del comportamento di essi ma è bene considerare un determinato intervallo

di attività definito relevant range , rilevante per la situazione analizzata entro limiti inferiori

e superiori di rilevanza : da questo dipende l’ammontare dei costi che possono

2) il periodo temporale

essere adeguati in maniera flessibile rispetto al fabbisogno e ai cambiamenti di livello delle

attività. (es si può dimensionare il personale part-time). Il periodo di tempo al pari

dell’intervallo dovrebbe essere sempre specificato, un anno è appropriato quando i costi

sono utilizzati come ausilio per prendere decisioni su accettare o no un ordine, concedere

sconti, pianificare ore lavoro straordinarie.

: i costi possono variare in conseguenza dell’ambiente economico :

3) Il contesto ambientale

variazioni dei prezzi delle materie prime, nuovi contratti di lavoro, cambiamenti tecnologici

che se significativi non permettono al diagramma di rappresentare una stima adeguata

I costi a gradino : variano a gradino con i livelli di attività . gli step function costs si riferiscono al

consumo di risorse acquisibili solo in blocchi minimi (soprattutto le imprese di servizio es viene

aggiunta un coordinatore ogni 10 impiegati) . L’altezza di un gradino indica il costo aggiuntivo

necessario per un incremento di capacità mentre la larghezza (intervallo di rilevanza) mostra quanto

volume incrementale di attività può essere gestito con la risorsa addizionale, il comportamento è

analogo a quello dei costi fissi impegnati anche se possono essere adeguati con maggiore facilità. Se

il gradino è basso e stretto la funzione può essere approssimata da una linea retta di costo variabile,

mentre se si ritiene che il volume rimarrà all’interno del singolo gradino alloro il costo può essere

approssimato per quel periodo di tempo a un costo fisso.

I costi viscosi : alcuni costi ritenuti variabili non lo sono quando il volume di attività si riduce, si

contraggono meno rapidamente se il volume diminuisce rispetto a quanto crescono se questo

aumenta (sticky) Sono i costi il cui ammontare è a discrezione del management es.pubblicità, in

ambienti incerti in genere è più abile a mantenere alto il livello di variabilità 2

Cap III Il margine di contribuzione e le relazioni fra reddito e volume

Il diagramma del profitto : quando la retta che rappresenta i ricavi è introdotta in un diagramma

costo volume (CVP cost-volume-profit graph o profitgraph). Mostra la relazione attesa tra i ricavi e

(quindi l’utile o la perdita) al variare del volume di output e

i costi totale può essere costruito per

l’impresa nel suo complesso o per specifici segmenti di business (un prodotto, una linea etc) ; il

volume può essere misurato come numero di unità prodotte e vendute o in termini di ricavi

realizzati E’ uno strumento utile per capire il processo di formazione del reddito in funzione delle

quantità vendute o dei ricavi.

Il volume di pareggio o punto di pareggio (break-even volume) è quello in cui il reddito

corrispondente è pari a zero ossia i costi totali sono uguali ai ricavi totali. Pertanto in

l’area rappresenterà una perdita e viceversa per volumi superiori

corrispondenza a volumi inferiori

un’utile misurati dalla distanza verticale tra i due punti sulla retta del ricavo e quella del costo totale

che corrispondono ad un determinato volume.

La formula è X = CFT / (P-cvu) dati da CT=RT ovvero CFT+CVU*X = X*P

La differenza tra il prezzo e il costo variabile unitario è denominato Margine di contribuzione

unitario. Si può estendere l’analisi del punto di pareggio al calcolo del volume necessario per

conseguire un profitto obiettivo PRo con Xo = CFT + PRo /margine contr.unitario

è una grandezza che nell’ambito dell’intervallo di rilevanza

Il margine di contribuzione unitario

rimane costante con il volume sebbene il profitto medio (a seguito della riduzione del costo fisso

medio unitario) sia diverso in corrispondenza di volumi diversi, pertanto il suo impiego è utile per

esprimere la relazione tra i ricavi e i costi in funzione del volume: ogni unità venduta determina una

crescita del risultato economico pari alla contribuzione unitaria incrementale.

Quindi il profitto totale in corrispondenza di un certo volume è pari al mcu * volume

PR = (P-CVU) * X CFT

Il volume di pareggio può essere espresso in termini di ricavi piuttosto che unità fisiche :

volume di pareggio * prezzo di vendita = CF / mcu % dove mcu% = mcu/prezzo di vendita

Il margine di contribuzione percentuale consente di calcolare rapidamente l’effetto economico che

deriva da aumenti di ricavo ed è utile nelle decisioni di spingere commercialmente un prodotto

rispetto ad un altro. Il concetto di contribuzione esprime il fatto che il margine è prima di tutto un

contributo alla copertura dei costi fissi poi alla generazione del reddito, una volta oltrepassato il

volume di pareggio. nell’asse delle ordinate ha solo

Il diagramma del profitto in base al margine di contribuzione

rappresentato il profitto e non anche i costi totali pertanto in corrispondenza alla quantità

rappresentativa del volume di pareggio il reddito è zero e quindi si interseca con l’asse delle ascisse

e l’inclinazione (coeff.angolare ) è pari al margine di contribuzione unitario

PR = mdcu *X - CFT

Il margine di sicurezza è una grandezza che rappresenta di quanto il volume attuale eccede il

volume di pareggio e serve a domandarsi di quanto possono ridursi i ricavi programmati prima di

raggiungere il punto di pareggio.

Es. 200 unità prodotte 160 break even = 40 Mds o 40/200 = 20% prima di andare incontro ad una

E’ meglio considerare il Mds % perché è un’indicazione che non

perdita a parità di altre condizioni.

dipende dal volume di pareggio.

Il conto economico classificato a margine di contribuzione permette di valutare rapidamente

l’effetto sul reddito di cambiamenti delle quantità vendute o dei ricavi mentre nel conto economico

a costo del venduto i costi di competenza sono aggregati per funzione a prescindere dal loro

comportamento con il volume di output, quindi siano essi formati da costi fissi e costi variabili.

Il primo tiene conto di queste differenze togliendo dai ricavi tutti i costi variabili senza tenere conto

dell’area in cui insorgono e quindi ottenendo il margine di contribuzione aziendale, dai cui togliere

successivamente i costi fissi e quindi ottenere il reddito. Facilita quindi le analisi economiche che

implicano cambiamenti di volume, favorisce le analisi di redditività delle diverse linee di prodotto, 3

supporta l’assunzione di decisioni che riguardano i prezzi o le scelte tra produrre all’interno o

acquistare all’esterno (make or buy)

La leva operativa (operating leverage) è una misura di quanto il reddito è sensibile ai cambiamenti

dei ricavi e l’effetto leva è misurato dal grado di leva operativa che è un indice calcolato come

rapporto tra la variazione % del reddito e la corrispondente variazione % di ricavi in corrispondenza

a ciascun volume. . Il grado di leva varia con il volume delle vendite ed è maggiore più si è prossimi

al punto di pareggio reddito / reddito)

Variazione % del reddito (Δ

Grado di leva operativa = ----------------------------------------------------------

Variazione % ricavi (Δ ricavi / ricavi)

All’interno dell’intervallo di rilevanza l’incremento del reddito che fa seguito a un certo aumento

dei ricavi è pari all’incremento del margine di contribuzione complessivo pari al prodotto del

margine di contribuzione percentuale per l’aumento dei ricavi

Δ reddito = Δ MDC = mdc% * Δ ricavi

Grado di leva operativa = mdc%*ricavi/reddito = MDC/reddito *

Le imprese con un’alto grado di leva operativa si preoccupano dei cali di volume anche in ordine di

pochi punti percentuali. La differenza tra un’azienda all’altra dipende dalla struttura dei costi (es

se pochi costi variabili alto margine di contribuzione espresso in % sui ricavi) Una variazione dei

ricavi ha pertanto conseguenze economiche di rilievo per quelle imprese che hanno la maggior parte

di contribuzione ch è un’alta

di costi fissi perché ogni euro di ricavo produce un margine

percentuale di questo euro. –

* MdC/reddito = MdC/MdC-CF dividendo numeratore e denominatore per MdC (ricavi tot CVT)

1 1

Grado di leva operativa = ------------------------ = ---------------------------

– – –

1 CF / MDC 1 CF / ricavi CV

Esistono quattro leve o determinanti per accrescere il reddito di un’azienda monoprodotto:

1 aumentare il prezzo unitario di vendita 2 ridurre il costo variabile unitario 3 ridurre i costi fissi

totali 4 aumentare il volume

Se l’impresa è multi prodotto x svolgere le analisi del reddito n funzione del volume è necessario

ricorrere al concetto di prodotto equivalente o costruire un conto economico a margine di

contribuzione come somma dei conti economici di singoli prodotti venduti se il mdcu è diverso.

Se noto il mix delle vendite (incidenza % dei singoli articoli venduti rispetto alle quantità

complessive) si può calcolare il mdcu come media ponderata con le q.vendute dei mdcu dei singoli

prodotti. PR = MdC prodotto a * X a + MdC prodotto b * X b CFT

Si può anche calcolare il MdCe cioè Mdc pr a * Xt * I% (Xa/Xt) margine di contribuzione unitario

del prodotto equivalente pari al valore medio pesato con il mix di vendita dei mdcu dei prodotti

Alternativamente si possono costruire ce x singoli prodotti anche se non tutti i costi sono riferibili

direttamente trovando il secondo margine di contribuzione (mdc costi fissi diretti) per

evidenziare il contributo dei singoli prodotti alla copertura dei costi indiretti e alla generazione del

reddito.

Esistono altre cause oltre al volume che determinano la variazione dei costi : variazioni del prezzo

degli input, rapidità di cambiamento del volume, direzione del cambiamento di volume (se cresce il

costo totale tende a rimanere al di sotto della retta perché non si acquisisce subito nuova capacità e

viceversa) , durata del cambiamento di volume (se breve influenza meno), la conoscenza ex ante

della variazione (e quindi si può programmare) , la produttività , la discrezionalità del management 4

Cap IV I costi pieni e il loro impiego

La contabilità a costo pieno funge da collegamento tra la contabilità generale che utilizza tale

informazione per valorizzare le rimanenze di semilavorati e di prodotti finiti, e la contabilità

direzionale come supporto al processo di determinazione dei prezzi di vendita

: è la valorizzazione monetaria delle risorse utilizzate (misura l’impiego e le

Definizione di costo In un’impresa

quantità ) per un determinato scopo definito oggetto di costo (cost object)

manifatturiera essi sono i prodotti, le unità organizzative, i progetti, i clienti, i processi e qualunque

altra entità per la quale si intenda disporre di informazioni di costo. Il costo pieno (full cost)

comprende tutte le risorse utilizzate per un determinato oggetto di costo e quindi risulta dalla

somma dei costi diretti (costi ad esso riconducibili in maniera oggettiva ed economica ) e una quota

equa dei costi indiretti (costi generati congiuntamente da una molteplicità di oggetti del costo o

costi che non sarebbe economicamente conveniente trattare come costi diretti, sorgono in seguito

all’uso di una risorsa comune) indirect costs fair share . Nel linguaggio del cost accounting i costi

all’oggetto del costo mentre

diretti sono attribuiti quelli indiretti sono allocati (per entrambi si usa

il termine assegnazione)

Il più comune oggetto del costo di un’impresa è il prodotto in senso lato e il sistema che ne rileva il

costo è denominato sistema di determinazione dei costi di prodotto o sistema di contabilità dei costi

di prodotto o contabilità industriale. Il costo di produzione è costituito da tre elementi:

1) il costo dei materiali diretti : la quantità di materiale riconducibile ad un oggetto di costo

valorizzata al prezzo unitario d’acquisto distinto dal materiale di consumo considerato

materiale indiretto

2) il costo della manodopera diretta costituito dalla quantità di manodopera riconducibile in

maniera oggettiva ed economicamente conveniente a un oggetto di costo valorizzata al costo

orario del lavoro

3) costi generali o indiretti di produzione (overhead costs) dove confluiscono tutti i costi di

produzione diversi dai costi diretti es. la manodopera indiretta comunque essi tendono ad

essere sostanzialmente costanti nel tempo essendo costituiti da molti elementi di costo fissi e

la condizione è che si riferiscano a risorse consumate per rendere possibile lo svolgimento

delle attività di produzione

Il costo di trasformazione è la somma dei costi di manodopera diretta e dei costi generali di

produzione (conversion cost) cioè il costo di tutte le risorse necessarie a trasformare i materiali

diretti in prodotto finito

Il costo pieno di produzione è la somma del costo dei materiali diretti + costo di trasformazione

detto in un’impresa di produzione costo di prodotto. Esso confluisce nel valore delle rimanenze di

semilavorati o prodotti finiti include solo attività collegate al processo produttivo., sono anche

denominati costi inventariabili. Formano il costo dei beni venduti nel periodo in cui si realizza il

ricavo se no vanno a rimanenze

I costi non di produzione sono detti anche costi di periodo sono tutti i costi diversi dai costi di

podotto es canone di locazione e sono di competenza del periodo nel quale si sostiene la spesa (costi

di mktg, comm.li, logistica, r&s, interessi passivi) sono riassunti in costi commerciali generali e

amministrativi

Il costo pieno è semplicemente la somma di costi inventariabili cioè costo pieno di produzione e

costi non di produzione

Un sistema di contabilità dei costi raccoglie sistematicamente le informazioni di costo e le assegna

agli oggetti del costo. I diagrammi di flusso dei costi sono utili per comprendere il funzionamento di

un sistema di determinazione dei costi di prodotto. La forma è a T e gli incrementi sono rilevati in

dare del conto e i decrementi in avere , i flussi rappresentano eventi che si verificano durante lo

svolgimento del processo produttivo. 5

Il Life Cycle Costing è il processo di stima e di rilevazione a consuntivo dei costi di un prodotto

lungo il suo intero ciclo di vita. Il ciclo di vita del prodotto è un periodo che inizia dalle attività di

sviluppo e progettazione e si conclude dopo la fase di commercializzazione, quando anche le

attività di supporto e di assistenza ai clienti sono ormai interrotte. Gli scopi sono di sviluppare una

comprensione adeguata della redditività di un progetto o di un nuovo prodotto confrontando i

redditi generati durante il periodo in cui esso è prodotto e commercializzato con quelli sostenuti

prima e dopo questa fase , inoltre serve per monitorare nel corso del tempo i risultati consuntivi con

quelli pianificati.

Per le imprese commerciali il costo del venduto è costituito dal costo d’acquisto della merce

venduta. l’insieme dei servizi erogati in una certa

Per le imprese di servizio è appropriato assimilare

transazione con un cliente ad una commessa che diventa oggetto del costo (o programmi per le non

profit-oriented)

L’uso del costo pieno : le informazioni relative al costo pieno di beni e servizi sono utilizzate : in

contabilità generale (per valorizzare le rimanenze nello SP e il costo del venduto nel CE) , per

svolgere analisi di redditività di segmenti di business , per rispondere alla domanda “quanto è

costato”? (per risolvere il problema di misurare un costo) , come base per stabilire prezzi

regolamentati, prezzi conformi a quelli stabiliti da contratto , la definizione del prezzo normale (i

ricavi devono essere tali da coprire i costi e da remunerare il capitale investito o meglio tale da

all’investimento

recuperare i costi diretti, una quota dei costi indiretti e generare reddito adeguato

necessario alla produzione del prodotto normal price)

Per le commodities o prodotti indifferenziati, che non competono con prodotti simili, il prezzo di

vendita è stabilito in maniera efficiente dal mercato, il costo pieno viene usato per tentare di ridurre

i costi .

Il target costing identifica il processo di progettare i costi in base al prezzo in opposizione al

pricing che è un processo di fissazione dei prezzi di vendita con riferimento ai costi.

Il prezzo di vendita è considerato nel primo caso come un vincolo e come tale viene assegnato, il

problema diventa determinare l’ammontare complessivo dei costi che l’impresa potrà permettersi di

sostenere per generare, dato quel prezzo, un profitto soddisfacente.; è una gestione dei costi ex ante.

I primi utilizzi risalgono agli anni 60 in Toyota mentre un’ampia diffusione avviene negli anni 90.

L’idea del TC è che la maggior parte dei costi che un’impresa sosterrà in relazione a un determinato

prodotto lungo il suo intero ciclo di vita è determinato nelle fasi di progettazione e industrializza-

zione e non in fase di produzione (la maggior parte dei costi in questa fase non è più modificabile),

lo scopo è quello di essere in grado d controllare i costi nelle fasi iniziali del ciclo di vita per

riuscire a produrre al costo obiettivo. Il TC è un processo di progettazione congiunta che promuove

e facilita attraverso la costituzione di specifici team la comunicazione tra competenze organizzative

interfunzionali: progettazione, ingegneria di processo, acquisti, produzione, marketing e a volte

fornitori. E’ una tecnica orientata al cliente (customer oriented) perché parte dal prezzo e da

specifiche funzioni del prodotto richieste dal mercato. Si definisce il target di prezzo, viene sottratto

il profitto obiettivo e cioè il contributo economico che l’impresa si attende dal prodotto, la parte

residua è il target cost (costo obiettivo) che diviene il riferimento di processi organizzativi volti a

ottenere quel risultato di costo, quel target attraverso team interfunzionali.

Il contribution pricing è il prezzo determinato in base al margine di contribuzione, alcuni prodotti

possono essere venduti in perdita, vale a dire ad un prezzo inferiore al loro costo pieno 6

Cap V aspetti dei sistemi di determinazione dei costi

I processi di produzione sono classificati in quattro categorie : per singolo pezzo, per lotti,

produzione di serie e produzione per processo

In generale le imprese che adottano una produzione per singolo pezzo o per lotto adottano i sistemi

di determinazione dei costi per commessa, mentre per le altre adottano sistemi per processo

Il primo, job order cost system accumula i csti di ciascun prodotto o di ciascuna commessa a mano

a mano che esso viene realizzato indipendentemente dal periodo contabile di svolgimento delle

attività di trasformazione. A ciascun commessa viene attribuito un codice identificativo e i costi

sono rilevati e accumulati su una scheda di commessa. La somma di tutti i costi assegnati a tutte le

schede di commessa è l’informazione necessaria per aumentare alla fine del periodo contabile il

valore delle rimanenze di semilavorati e accreditare i conti materiali diretti, debiti vs/dip e costi

generali di produzione. Quando il lavoro è finito si scarica il c/riman.semilavorati e si carica rim.di

prodotti finiti che poi va nel costo del venduto

Il sistema di costi per processo, process cost system, rileva i costi sostenuti complessivamente in

un certo periodo contabile e determina i costi unitari dividendo i costi totali di competenza per le

unità realizzate in quel periodo, pertanto un costo unitario medio. I costi confluiscono nel c/rim.di

semilavorati e il costo medio per unità costituisce la base di calcolo per gli altri conti. Sono più

semplici perché ricondotti ad un unico oggetto che è il periodo. l’unità di

Per assegnare un costo ai prodotti non ancora completati si utilizza una misura che è

una quantità equivalente a un’unità completa (50% rispetto all’unità

prodotto equivalente,

completa) es unità prodotti finiti 2450 semilavorati 1100 = unità eq. 550 tot.unità eq. 3000

Costo unitario = semilavorati all’inizio del periodo 12000 + costi di prod. 60600 / 3000 = 24,20

che si moltiplica per le unità equivalenti 24,20 * 550 = valore semilavorati

La scelta del sistema dipende se ad esempio si voglio evidenziare differenze di costo rilevanti tra i

prodotti o lotti è più appropriato un sistema per commessa dove il costo unitario risulta un costo

specifico o un costo medio di lotto, viceversa un sistema per processo risulta meno complicato

avendo costi medi.

In generale il sistema di costo di prodotti avviene con uno schema diviso per acquisto, produzione e

vendita. Nella contabilità backflush alcune imprese non utilizzano il conto rim.di semilav. ma

assegnano direttamente il costo delle materie prime ai prodotti finiti in base al costo standard

presente in distinta base e anche i costi di trasformazione in base al ciclo di lavorazione e ai tempi e

costi unitari standard quando la trasformazione è completata.

La rilevazione dei costi diretti

La rilevazione del costo della manodopera diretta ha due aspetti: misurare la quantità di ore di

manodopera utilizzata, tramite la scheda dei tempi; accertare il costo orario (più complicato costo

totale annuo/standard ore lavorative)

Per i materiali diretti si misura la quantità di materiale usato solitamente risultante dai documenti

di magazzino e il prezzo unitario (costo di acquisto o aggiungendo a questo tutti i costi connessi

come il trasporto, costi di movimentazione che altri considerano come costi generali di produzione)

La rilevazione del costo dei materiali diretti è influenzata anche dalle ipotesi circa il flusso dei

prelievi (Lifo, Fifo, Costo medio ponderato)

L’allocazione dei costi indiretti all’oggetto del costo o

Alcuni elementi di costo sono indiretti pechè non è possibile attribuirli

perché non vale la pena farlo per rilevazioni troppo costose o perché il management sceglie di non

farlo quindi è un processo che richiede una certa dose di soggettività. Tutti gli elementi dei costi di

produzione dovrebbero essere assegnati agli oggetti di costo perché sono questi oggetti che li

determinano e nella misura in cui è possibile stabilire un rapporto causale . I costi generali sono

allocati ai prodotti attraverso l’utilizzo di coefficienti di allocazione, di solito predeterminati con tre

vantaggi : produce costi di prodotto più significativi perché stabili nel tempo, più tempestivi e

richiede minor impegno contabile. 7

Il centro di costo è un oggetto del costo per il quale si accumulano i costi di una o più funzioni o

attività correlate che poi vanno assegnati ai prodotti, quindi si può definire oggetto di costo

intermedio per distinguerlo da quello finale che nei sistemi di cost accounting è il prodotto.

Il centro di responsabilità è un’unità organizzativa guidata da un manager ma è anche centro di

costo nella maggior parte dei casi (non viceversa)

Si dividono in centro di costo di produzione, production center, che produce un prodotto o

componente o realizza una fase o svolge un’attività di trasformazione e tutti gli altri sono centri di

costo di servizio il cui ruolo è quello di erogare servizi ai centri di produzione o ad altri di servizio

(es.reparto manutenzione) e sono definiti raggruppamenti di costi indiretti (indirect cost pools) o di

costi generali (overhead pools) .

La procedura di allocazione ha due fasi :

1. assegnazione iniziale dei costi indiretti generali di produzione ai centri di costo e ai centri di

servizio ad essi riconducibili direttamente. Successivamente è necessario allocare quelli che

sono comuni e quindi relativi a risorse delle quali beneficiano congiuntamente più centri di

costo uno alla volta e possono essere utilizzate basi di allocazione diverse per i singoli

elementi . alla fine la somma dei costi generali assegnati a tutti i centri di costo risulta pari ai

costi generali totali del periodo. All’interno di questa fase i costi generali di produzione

accumulati in ogni centro di costo di servizio sono ri-assegnati ai centri di costo di

produzione in modo tale che alla fine tutti i costi generali di produzione risultino in carico

esclusivamente a quest’ultimi. Alcuni costi sostenuti dai centri di costo di servizio possono

essere riassegnati ai centri che ricevono il servizio., solitamente per evitare un problema

circolare si allocano i costi dei centri di servizio a cascata seguendo un ordine

predeterminato detto sequenza di assegnazione. In generale le imprese allocano in primo

luogo i costi del centro di servizio che eroga il maggior valore di servizi o i costi che riceve

il minor valore di servizi. Un altro modo è il metodo diretto di allocazione allocando i costi

dei ogni centro di servizio ai centri di costo di produzione.

2. allocazione dei costi indiretti ai prodotti dai diversi centri di costo. I costi generali totali di

produzione di un certo periodo sono divisi per il numero di unità di produzione equivalenti

realizzate nel periodo ottenendo il costo indiretto unitario. (costi per processo) In un sistema

di costi per commessa è più complicato, per quanto possibile i costi indiretti dovrebbero

essere allocati in modo tali che ciascun job sostenga una quota equa dei costi generali totali

di quel centro di costo, tramite un coefficiente in base ad una misura di attività o volume

denominata base di allocazione o determinante del costo. Questa dovrebbe essere scelta in

modo tale da corrispondere il più possibile e esprimere un rapporto causale fra l’elemento

del costo e l’oggetto al quale esso viene allocato. La maggior parte delle imprese ricorre a

basi convenzionali tra cui : basi connesse al costo del lavoro, connesse alla dimenzione

dell’organico (nr.dipendenti), connesse ai materiali (quantità o in base al costo dei materiali

diretti utilizzati), connesse allo spazio (superficie), connesse alle transazioni (quante vole

una certa attività viene effettuata, connesse al codice prodotto, al cliente, al business

Molte imprese anche se hanno numerosi reparti usano un unico coefficiente di allocazione dei costi

generali di produzione e si chiama all.su base unica il cui coefficiente di stabilimento è calcolato

dividendo i costi generali totali per un’unità complessiva dello stabilimento di solito la manodopera

diretta espressa in ore o in valore.

Un modo efficace di allocare i costi generali di produzione è quello di calcolare in anticipo un

coefficiente predeterminato in modo che non sia influenzato da peculiari condizioni di un periodo

più semplice (uno all’anno anziché mensile)

come quello a consuntivo , sia più rapido il calcolo e

I budget flessibili producono le informazioni necessarie a calcolare i coefficienti predeterminati di

allocazione, Sebbene un solo valore di costo (costi totali generali stimati in corrispondenza del

volume standard) sia utilizzato per calcolare il coefficiente predeterminato di allocazione, i restanti

valori presenti in questo budget sono utili ai fini del controllo dei costi. La seconda fase prevede la

di produzione per l’esercizio successivo.

stima del livello medio di attività di ciascun centro di costo 8

L’ultima fase è costituita dal calcolo del coefficiente per ciascun centro di costo di produzione: i

costi generali stimati dal centro di costo in corrispondenza del volume standard sono divisi per il

medio di attività mensile). E’ importante ottenere la miglior stima possibile

volume standard (livello

di questo in quanto a causa della presenza dei costi fissi all’interno dei costi generali, ha una

notevole influenza sui valori dei coefficienti (se fossero tutti fissi il coeff.varierebbe in modo

inverso) nb il coefficiente è relativamente basso se il volume standard è relativamente alto.

Quando l’ammontare dei costi generali assorbiti dai prodotti è maggiore dell’importo effettivamente

quando l’importo dei costi consuntivi è

sostenuto si dice che i costi generali sono sovra-assorbiti,

inferiore sono sotto o non assorbiti; a loro volta si dividono in due componenti : varianza di spesa e

varianza di volume.

Le critiche al metodo di calcolo del coefficiente predeterminato di allocazione ponendo a

denominatore il volume standard di attività sono che il costo unitario allocato fluttua in funzione dei

livelli attività programmata e quindi se il costo unitario indiretto è relativamente alto esprime più

una mancanza di lavoro che ad una perdita di efficienza; inoltre sono impropriamente allocati ai

prodotti costi relativi a risorse che essi non hanno consumato nel senso che la maggior parte dei

costi sostenuti in un certo giorno non è determinata dal livello di attività di quel giorno quanto dagli

impegni assunti per rendere disponibile un determinato livello di attività (costi impegnati)

Alcune imprese pertanto utilizzano un coefficiente di allocazione standard che a denominatore

mette la capacità pratica, ciò che si potrebbe realizzare (volume max realizzabile in condizioni di

normale svolgimento del lavoro a differenza della teorica che non tiene conto di perdite di

efficienza) e non il volume programmato (ciò che si pensa di realizzare). Alcune complicazioni

nascono qualora la capacità sia utilizzata diversamente dai diversi clienti.

Costo della capacità resa disponibile = costo cap.utilizzata + costo cap. inutilizzata (il cui costo non

è ricondotto ai singoli prodotti ma trattato come scostamento di volume, una correzione da

apportare al reddito perché il volume è inferiore della capacità pratica)

CAP VI la determinazione dei costi basata sulle attività

L’ABC affronta il problema dell’allocazione dei costi indiretti ed è indicato in situazioni produttive

da un’alta incidenza di costi generali di produzione e da una molteplicità di cause alla

caratterizzate

base della loro insorgenza. Non sostituisce i sistemi formali di accounting ma li integra per

uno strumento di stima dei costi

migliorare il processo decisionale.E’ e non un sistema contabile

Nel caso in cui la struttura dei costi generali di produzione sia costituita da attività diverse aventi

alla base altrettante determinanti (activity cost driver) e si ricorra ad un unico criterio di allocazione

alcuni costi risulterebbe sovra altri sotto stimati appiattendo le differenze di costo, fenomeno

denominato sovvenzionamento incrociato di reddito : i prodotti semplici e realizzati in grandi

quantità ricevono allocazioni di costi indiretti eccessive e sovvenzionano i prodotti complessi e

realizzati in piccole quantità . Questa distorsione potrebbe favorire l’assunzione di decisioni

sbagliate come sulle analisi di redditività dei singoli prodotti.

Il metodo dell’activity based costing minimizza il sovvenzionamento incrociato del reddito e si

prefigge di sviluppare un modello dei costi in grado di rilevare con precisione i costi sostenuti per

realizzare i singoli prodotti, erogare i singoli servizi, tramite una comprensione approfondita delle

attività indirette e dell’ammontare di risorse consumate per svolgere ciascuna attività e anche quale

essa sia in termini di attività richiesta dai singoli prodotti.

l’abc utilizza più contenitori contabili chiamati di costo di

A differenza dei metodi tradizionali :-

cost pool) essendo un’attività un’unità di lavoro. Un pool di costo raccolgie tutti i

attività (activity –

costi relativi ad una certa attività ed equivale ad un centro di costo si assegna direttamente un

costo di un’attività di servizio agli oggetti di costo senza passare –

per i centri di produzione nel 9

sistema tradizionale i costi indiretti sono allocati in base alle caratteristiche delle singola unità di

prodotto che diventa il cost driver mentre l’abc evidenzia che i livelli di molte attività generali non

dipendono dalle quantità ma dal frazionamento produttivo e dalla conseguente complessità .

L’oggetto centrale del costo dell’abc sono le attività consumate dai singoli prodotti non i prodotti,

quindi il costo indiretto viene determinato valorizzando la quantità di attività indiretta da essi

richiesta. Le fasi sono :

1. definizione delle attività più analitica + precisa ma + problemi di adeguare il modello nel

tempo quindi compromesso tra accuratezza e costo accorpando attività simili

2. rilevazione del costo delle attività : si misura il costo complessivo delle risorse consumato

che viene accumulato negli activity cost pools attraverso i quali si rilevano i costi

complessivi di svolgimento di singole attività

3. individuazione delle basi di allocazione per ogni attività individuando una misura adeguata

calcolo dei coefficienti di allocazione, activity rate ossia il costo di un’unità elementare di

4. attività dividendo il costo complessivo per il volume di attività (capacità pratica nella prassi,

ottenendo un costo unitario stabile e attribuendo agli oggetti del costo quello di attività

effettivamente richiesta)

5. assegnazione dei costi indiretti ai prodotti moltiplicando il coefficiente per la quantità

richiesta dall’oggetto

il concetto è che oggetti del costo richiedono attività indirette che consumano risorse che

generano costi generali

La diversa natura delle basi d’allocazione utilizzate dipendono dal livello delle attività : livello di

unità e relativi costi che nascono a livello di unità , attività e costi a livello di lotto, livello di

L’approccio abc determina un costo totale annuo che è funzione

prodotto e livello di stabilimento.

di una molteplicità di variabili: quantità, numero di lotti, impegno in attività che nascono a livello d

prodotto, calcolando il costo unitario solo alla fine dividendo il costo totale per le quantità

complessivamente realizzate. Le informazioni dell’abc sono utili in fase decisionale di fissazione di

prezzi di vendita o stabilire se affidare all’esterno attività volte internamente.

La gestione in base alle attività o activity based management si riferisce ad azioni realizzabili in

base alle informazioni di costo fornite dall’abc come variazioni di prezzi, cambiamenti di progetto,

mix di vendita; l’abm sposta l’attenzione dell’impresa verso business più redditizi

Per capire dove applicare i metodi abc vi sono due regole :

1 regola della rilevanza : individuare le aree con un’alta incidenza dei costi generali specialmente se

in crescita

2. regola della diversità : individuare le aree caratterizzate da grande varietà di prodotti, clienti e

processi (prodotti maturi e prodotti recenti prodotti standard e prodotti speciali )

Cap VII costi standard sistemi a costi variabili costi della qualità e costi congiunti

Costo standard : misura di quale dovrebbe essere stato il costo , non quale è stato quindi è

ipotetico ed è un costo obiettivo riferito ad una singola unità di prodotto (costo di budget = + unità o

in un determinato periodo di tempo) Un sistema a costi standard determina costi di prodotto in

alternativa o in aggiunta ai costi effettivi (actual costs) . A ciascun prodotto viene associata una

scheda con elenco di ciò che forma il prodotto (distinta base) e che descrive le fasi della

trasformazione. Le quantità standard sono convertite in valori monetari moltiplicandole per il

corrispondente prezzo standard unitario ottenendo il costo standard dei materiali diretti del prodotto

Il ciclo di lavorazione identifica le operazioni di trasformazione che vengono valorizzate

determinando un tempo standard per ciascuno di esse moltiplicato per il costo std della manodopera

I costi generali di produzione sono ottenuti moltiplicando un coefficiente di allocazione

predeterminato per una misura standard. La somma di tutti i costi diretti e indiretti costituiscono il

10

costo standard di un’unità di output .L’applicazione è diretta al processo di budgeting e per

determinare il prezzo di vendita, applicando al costo una percentuale di profitto attesa detto ricarico

o mark-up . La differenza dai costi effettivi viene denominata varianza o scostamento e se essi sono

superiori a quelli standard è sfavorevole ed è registrata in dare dei conti di scostamento mentre se i

costi effettivi sono inferiori la differenze in avere è chiamata varianza favorevole.

1. acquisto di materiali diretti costo std 54000 costo effettivo 52000 = 2000 favorevole

I valori sono calcolati in base alle quantità effettivamente ricevute, lo scostamento è di prezzo

Varianza di prezzo delle materie prime è calcolata :

– –

quantità effettiva * prezzo std quantità effettiva * prezzo effettivo = (prezzo std prezzo eff) * q

Δ PREZZO * QUANTITA’ EFFETTIVA

2.prelievo dei materiali per la produzione

Std 49000 effettivo 48000 = 1000 favorevole

La varianza di impiego dei materiali o varianza di utilizzo o varianza di consumo è calcolata :

– –

quantità std * prezzo std quantità effettiva * prezzo std = (quantità std q. eff) * prezzo std =

Δ QUANTITA’ * PREZZO STANDARD

3 manodopera diretta viene scomposta nelle due componenti di prezzo e di efficienza

4 costi generali di produzione scostamento scomposto in volume e efficienza

5 prodotti finiti no scostamento quantità effettiva * costo std

Conto transitorio dei costi generali di produzione : viene alimentato da costi che saranno tutti

spostati su altri conti portando quindi a zero il saldo finale del conto. Ogni volta che si sostiene un

costo generale di produzione viene effettuata una registrazione in avere della corrispondente voce di

attività o passività e una di pari importo in dare del conto Costi generali di produzione. In avere di

questo conto si ha l’ammontare complessivo dei costi assorbiti perché allocati ai prodotti. Se gli

allocati sono inferiori a quelli consuntivi allora scostamento sfavorevole, dare nel c/varianza.

standard le varianze dei costi di produzione rappresentano l’errore causato

In un sistema a costi

dall’aver utilizzato costi standard. . Non potendo ripercorrere l’intero processo di contabilizzazione

le varianze vengono considerate costi di competenza del periodo nel quale sono state rilevate,

chiudendo mensilmente i conti transitori degli scostamenti accreditando o addebitando il costo del

venduto.

I costi standard sono rilevati nel momento di ricevimento dei materiali diretti (dare c/rimanenze di

materiali diretti) e quando il costo dei materiali diretti, manodopera diretta e costi generali di

produzione sono addebitati a standard al c/rimanenze di semilavorati oppure in momenti diversi. In

ogni caso i punti fondamentali sono che : 1. in un sistema a costi standard, alcuni o tutti gli

elementi di costo sono registrati, in almeno uno dei conti accesi alle rimanenze, a valori std e non a

costi effettivi ; 2 , in qualunque punto si verifichi il passaggio da valore effettivo a valore standard

nasce l’impiego di un conto di varianza

Uso dei costi standard :

1. base per il controllo della performance confronto dei risultati effettivi conseguiti dalle

unità organizzative guidate dai manager con i risultati attesi per verificare le prestazioni

(cap.8/9/10)

2. informazione di costo utile nel processo decisionale utilizzati come base per stabilire i

prezzi normali di vendita o per formulare preventivi di offerta

3. misurazione razionale dei valori delle rimanenze e del costo del venduto risolve

l’inconveniente di attribuire un costo diverso ad unità di prodotto fisicamente identiche

4. mezzo per ridurre le registrazioni contabili es nei prelievi di materie prime si utilizza il

costo standard e si moltiplica per le quantità anziché valorizzare ogni singolo prelievo ,

inoltre si evitano valorizzazioni delle rimanenze con i metodi lifo, fifo e cmp. 11

I Sistemi a costi variabili

Per finalità proprie della contabilità direzionale oltre ai precedenti sistemi definiti a costo pieno,

alcune imprese valorizzano le rimanenze al solo costo variabile di produzione: costo dei materiali

diretti, della manodopera diretta e costi generali di produzione variabili. I costi fissi generali di

produzioni vengono trattati invece come costi di periodo.

- in questi sistemi non risulta necessario utilizzare alcun coefficiente di allocazione e i costi

generali variabili sono trattati come costi variabili diretti

- lo scostamento dei costi generali di produzione in un sistema a costi pieni è riconducibile

alla componente di varianza di spesa dei costi generali (differenza tra costi sostenuti

effettivamente e quelli presente nel budget flessibile) e alla varianza di volume. In un

sistema a costi variabili la varianza è costituita da una differenza di costi di periodo.

- I sistemi a costi variabili distinguono i costi di produzione tra variabili e fissi, utili per

svolgere le analisi differenziali e per effettuare il punto di pareggio

- La misura di reddito presente nei report è direttamente correlata al volume di vendita del

mese, mentre con il costo pieno il reddito è influenzato sia dai volumi di vendita che di

produzione di quel mese. Ciò significa che una variazione dei livelli di rimanenze di

prodotto finito quando la produzione non è uguale al volume di vendita, influenza il reddito.

Nei sistemi a costi variabili il reddito è correlato ai volumi di vendita .

Se le quantità vendute sono più numerose di quelle prodotte il sistema a costi pieni registra un

reddito inferiore a quello che presenterebbe un sistema a costi variabili, se le quantità vendute

sono inferiori a quelle prodotte (aumento di rimanenze) il sistema a costi pieni registra un

reddito superiore a quello che presenterebbe un sistema a costi variabili. Il sistema a costi pieni

infatti tratta come costi di prodotto anche i costi fissi generali di produzione e li capitalizza nel

valore delle rimanenze (differendone la competenza fino al momento in cui i prodotti saranno

venduti) mentre il sistema a costi variabili tratta come costi di competenza del periodo i costi

fissi generali di produzione.

Il coefficiente di allocazione in un sistema a costi pieni è la somma del coefficiente che

determina quanto costo variabile generale di produzione allocare + la quota equa dei costi

generali fissi di produzione. Il vantaggio per i sostenitori del sistema a costi variabili è evitare

confusione tra i due effetti diversi che una variazione del volume produce sul valore effettivo

dei costi generali di produzione e sull’ammontare dei costi generali assorbiti. Per valorizzare i

prodotti contabilmente è necessario esprimere i costi fissi generali su base unitaria ma non è

metodo adeguato a fini decisionali in quanto una variazione del livello di attività non determina

nell’intervallo di rilevanza un cambiamento dei costi fissi generali, che infatti non sono ad esso

proporzionali quindi non possono essere trattati come costi di prodotto ma costi di periodo. I

sostenitori del full costing assumono posizione opposta . i costi fissi come l’ammortamento

sono necessari alla realizzazione dei singoli prodotti al pari dei costi variabili pertanto per il

principio di competenza devono essere correlati ai beni venduti. Gli svantaggi del sistema a

costi variabili sono che si realizza un conto economico a margini di contribuzione ma si rischia

di sovrastimare la redditività dei prodotti, sottostimare le rimanenze o indebolire il controllo dei

costi non variabili.; è inoltre difficoltoso separare la componente fissa e variabile anche se è

possibile utilizzando la procedure di budget flessibile dei costi indiretti. Il formato a margine di

contribuzione può essere utilizzato per alcune decisioni a breve termine es.prezzo di vendita

I costi della qualità a differenza dei costi di prodotto sono spesso stime basate su studi specifici

e occasionali sviluppato normalmente al di fuori della prassi contabile formale e sono definiti

come costi in eccesso rispetto a quelli che si sarebbero sostenuti se un bene fosse stato prodotto

fin dall’inizio esattamente come previsto. Si dividono in :

costi di prevenzione : si sostengono per attività volte alla prevenzione di difetti e/o problemi

connessi alla qualità es.addestramento , certificazione dei fornitori che attesta l’idoneità dei

processi produttivi ad ottenere beni conformi ad uno standard desiderato, miglioramento di

processo. 12

Costi di ispezione: attività svolte immediatamente prima della consegna dei prodotti finiti ai

clienti : ispezione test e altre operazioni per identificare problemi di qualità, in caso di servizi

implicano il controllo dei processi attraverso i quali il servizio è erogato

all’interno :

Costi per difettosità rilevate scarti, rilavorazioni e altri costi per sistemare i

prodotti prima della consegna al cliente finale quali costi sostenuti in conseguenza delle attività

di ispezione

Costi per difettosità rilevate all’esterno : costi per sistemare i prodotti dopo la consegna come

i rimborsi , costi di garanzia per riparazioni o sostituzioni. Importante anche se difficilmente

misurabile è il costo dell’insoddisfazione del cliente che si riflette anche sull’immagine , come

anche difficile risalire alla causa originaria che lo ha determinato.

Prodotti congiunti e sottoprodotti

I primi fanno riferimento a costi congiunti, sostenuti tutte le volte che un processo produttivo

produce simultaneamente due o più output. Fino ad un certo punto viene utilizzata la materia

prima iniziale e trasformata, poi nel punto di separazione o punto di scissione, split-off point

quindi a valle, si realizzano prodotti finali diversi e si assegnano costi delle successive fasi di

lavorazione in maniera distinta a ciascun prodotto. Il problema è quello di trovare una

ragionevole base per allocare a ciascuno dei prodotti finali i costi sostenuti fino allo split-off in

relazione al decision making e al controllo, come per es. stabilire se commercializzare i prodotti

prima o dopo la fase di trasformazione e quanto vendere considerati i prezzi di mercato.(con

l’analisi dei costi e dei ricavi differenziali cioè come cambiano i costi e i ricavi oltre il punto di

scissione se si procede nella trasformazione)

Il metodo del valore di vendita nel punto di split-off è il più diffuso e consiste nel ripartire i

costi congiunti in proporzione al valore di vendita dei prodotti finali al netto dei costi di

trasformazione e commerciali oltre al punto, le allocazioni sono proporzionali alla quantità di

costi comuni che ciascun oggetto del costo è in grado di sopportare .

Altro metodo è quello del peso o altre misure fisiche come il volume: i costi congiunti sono

ripartiti in proporzionale al peso della materia prima utilizzata per i prodotti finali.

I sottoprodotti sono quelli la cui produzione è inevitabile conseguenza della produzione di un

prodotto definito principale , quindi il suo costo viene determinato in modo tale che il relativo

utile sia zero e l’intero reddito è attribuito al prodotto principale .

CAP 8 L’analisi degli scostamenti dei costi di produzione

La varianza o scostamento è la differenza tra due numeri di cui uno rappresenta ciò che è

avvenuto, il risultato rilevato e l’altro il risultato atteso (standard o di budget) o un risultato di

riferimento come quello storico.

L’analisi delle varianze scompone la varianza nei singoli fattori che hanno determinato la differenza

rilevata. Le modalità sono di confronto per singolo elemento di costo/ricavo o scomponendo le

differenze in una pluralità di componenti della varianza che si riconduce al cambiamento di un

unico fattore come il prezzo, il volume, il mix di vendita, l’efficienza, la quota di mercato.

Le informazioni che derivano dall’analisi delle varianze dei costi di produzione sono utili per il

controllo dei fattori che influiscono sulla funzione produzione.

Varianza dei materiali diretti : il costo standard totale dei m.d. relativi ad un determinato periodo

si calcola moltiplicando il costo std unitario dei materiali per il numero effettivo di quantità prodotte

oppure si possono moltiplicare quantità e prezzo standard.; viceversa il costo effettiva dei materiali

diretti si ottiene moltiplicando quantità e prezzo effettivo di quell’unità di materiale.

La differenza rappresenta la varianza di costo dei beni materiali diretti che può essere scomposta

in componente dovuta alla quantità e dovuta al prezzo:

- il fatto che la quantità effettiva sia diversa da quella standard (input unitario std*q.effettiva)

determina la varianza di impiego o di efficienza o di quantità dei materiali

- - il fatto che il prezzo sia diverso determina la varianza di prezzo dei materiali 13

La somma di questi due scostamenti rappresenta la varianza totale dei materiali diretti cioè la

differenza fra costi effettivi totali (input unitari effettivi*prezzi effettivi*quantità effettiva) e i costi

standard totali (input standard*prezzi standard*quantità effettiva)

Varianza favorevole : se il costo effettivo è inferiore a quello standard/avere c/varianza

Varianza sfavorevole : il costo effettivo è superiore a quello standard / dare c/varianza

Δ quantità * prezzo standard

Varianza di impiego : Δ prezzo * quantità effettiva

Varianza di prezzo :

La scomposizione serve a capire a quale responsabilità organizzativa fanno capo anche se non sono

sempre indipendenti l’un l’altra.

Varianza della manodopera diretta

il costo standard totale di mod di un certo periodo è costo std mod / unità outpu * nr unità prodotte

effettivamente. Lo scostamento tra costi totali effettivi di manodopera e quelli standard si

scompone:

varianza di efficienza della manodopera quando il tempo effettivo di mod per unità di output è

diverso da quello standard e

varianza di costo della manodopera dovuta dal fatto che il costo orario effettivo è diverso da

quello standard

Varianza di efficienza : Δ tempo * costo orario standard

Varianza di costo : Δ costo orario * tempo effettivo

La varianza di costo potrebbe derivare da un cambiamento del contratto mentre potrebbe essere

responsabilità della produzione la varianza di efficienza, ma non sempre sono indipendenti.

Varianze dei costi generali di produzione

E’ la differenza tra i costi generali di produzione effettivamente sostenuti (dare del conto transitorio

costi generali di produzione) e i costi generali assorbiti (allocati ai prodotti) in avere. Il conto

varianza dei costi generali di produzione rappresenta lo scostamento totale di essi e chiude il conto

transitorio. Può essere scomposta:

Varianza di volume quando il volume di produzione effettivo è diverso da quello standard usato

per calcolare il coefficiente predeterminato di allocazione

Varianza di spesa determinata dal fatto che i costi generali di produzione effettivi sono diversi

dall’importo presente nel budget flessibile dei costi generali in corrispondenza del volume effettivo

Varianza del volume di produzione

I costi del budget flessibile e quelli assorbiti sono uguali solo in corrispondenza del volume

standard. In corrispondenza di un volume inferiore a quello standard i costi assorbiti sono inferiori

ai costi del budget flessibile pertanto si definiscono sotto assorbiti creando una varianza

sfavorevole, al contrario per volumi superiori i costi sono sovrassorbiti (costi generali del budget

flessibile inferiori a quelli assorbiti) creando una varianza favorevole. La varianza nasce dal fatto

che volume effettivo e volume standard sono diversi e quest’ultimo viene utilizzato per calcolare il

coefficiente di allocazione.

Varianza di spesa

Se i costi effettivi sono inferiori a quelli del budget flessibile : varianza favorevole e viceversa

Essa dipende congiuntamente da variazioni di efficienza e di costo.

Varianza dei costi generali di produzione = costi assorbiti costi effettivi

Varianza di volume di produzione = costi assorbiti costi budget flessibile in corr. volume effettivo

Varianza di spesa = costi programmati (corr. volume effettivo) costi effettivi

Non sempre una varianza di spesa sfavorevole è indice per criticare le performances di un manager

di produzione, si dovrebbero esaminare i singoli elementi dei costi indiretti dai quali essa è

composta , lo scostamento è ottenuto come differenza fra il costo effettivo sostenuto e il valore

programmato in corrispondenza del volume effettivo. La varianza di volume è utile ai fini del

controllo se si prende in considerazione un periodo pari almeno ad un anno in modo che le

favorevoli e li sfavorevoli mensili tendano tra loro a compensarsi e a produrre un saldo prossimo

allo zero. 14

Per calcolare la varianza di volume si può inoltre moltiplicare il coefficiente di allocazione dei costi

fissi per la differenza tra il volume effettivo e quello standard. In tal modo si misurano i costi della

capacità produttiva inutilizzata modificando il volume di attività programmato posto al

denominatore della formula del coefficiente di allocazione sostituendolo con il volume della

capacità pratica. La capacità inutilizzata è una varianza di volume che si ottiene moltiplicando il

costo di un’unità elementare di capacità resa disponibile per la differenza fra il volume della

capacità pratica e il volume effettivo, in tal modo se si verifica un pieno utilizzo la varianza è pari a

zero.

CAP 9 L’analisi degli scostamenti dei costi non di produzione

Nella convenzione del cost accounting una varianza è sfavorevole quando determina una riduzione

dell’utile netto effettivo rispetto al valore programmato presente nel budget e viceversa. In ogni

caso gli scostamenti non necessariamente denotano un giudizio per le prestazioni dei manager ma

di varianze sull’entità dell’utile netto.

indicano una conseguenze algebriche Quindi per porre in atto

un’azione mirata ed efficace il management deve scomporre la varianza in componenti specifiche

che possono essere raggruppate in tre categorie corrispondenti a una singola area di responsabilità:

1. le varianze commerciali di responsabilità della funzione commerciale

2. le varianze de costi di produzione

3. le altre varianze dei quali sono responsabili la direzione generale e gli staff (costi generali e

amministrativi)

La varianza commerciale

Gli obiettivi tipici sono generare il margine lordo programmato e conseguirlo nel rispetto del budget

dei costi commerciali di periodo

Varianza del margine lordo, che è la differenza fra i ricavi (somma delle quantità vendute di ciascun

prodotto per il prezzo unitario di vendita ) e il costo del venduto (quantità vendute per il costo

unitario di produzione, registrato in avere nel conto rimanenze di prodotti finiti e in dare del costo

del venduto ). Essendo la funzione commerciale responsabile dei volumi e prezzi di vendita per i

costi unitari di produzione si utilizza il costo standard per evidenziare la differenza tra questi e

quelli effettivi e capire lo scostamento attribuibile alla funzione commerciale.

La varianza = margine lordo totale effettivo margine lordo totale programmato (entrambi basati su

costi unitari standard) è di tre tipi:

1. varianza del margine unitario (effettivo-programmato)

2. varianza del volume di vendita (effettivo programmato)

3. varianza di mix delle vendite (effettivo-programmato

Δ margine unitario * volume effettivo = varianza del margine unitario

1. Δ volume * margine unitario programmato = varianza del volume di vendita

2. –

Margine lordo effettivo margine lordo programmato = varianza netta del margine lordo

– –

La varianza del margine unitario è pari a (Prezzo effettivo Costo effettivo) (Prezzo

programmato Costo programmato) Se i costi sono uguali allora la varianza del margine unitario è

detta varianza del prezzo di vendita

Una ulteriore scomposizione è : varianza di volume del settore =

Δ volume del settore * quota di mercato programmata * margine unitario programmato

E varianza di quota di mercato =

Δ quota di mercato * volume effettivo del settore * margine unitario programmato

Varianza del mix di vendita . quando i prodotti hanno margini lordi unitari diversi il mix di

vendita influenza il margine lordo complessivo.

Si calcola moltiplicando la somma su tutti i prodotti della differenza fra quantità effettive vendute e

programmate * margini unitari effettivi.

In un sistema a costi variabili le varianze del margine si riferiscono al margine di contribuzione e

non al margine lordo e non nasce una varianza del volume dei costi generali di produzione in

quanto il costo del venduto include soltanto i costi variabili, 15

Le varianze dei costi di produzione

Il concetto di budget dei costi di produzione è diverso da quello di budget del margine lordo la cui

varianza di volume si basa sulla differenza tra il volume effettivo di vendita e quello programmato.

Nell’analisi delle varianze dei costi di produzione i volumi di vendita non entrano in gioco ma

creano solo varianza del volume dei costi generali di produzione. I maggiori o minori costi di

produzione sono infatti costi di prodotto che vengono capitalizzati come semilavorati o prodotti

finiti quando sono sostenuti e non influiscono sul risultato netto fino a quando i prodotti non sono

venduti quindi se il volume effettivo risultasse maggiore di quello di budget, i costi aggiuntivi di

di valore delle rimanenze. L’analisi è

materiali e manodopera diretti si rifletterebbero in un aumento

più significativa quando si confrontano i costi sostenuti con quelli standard in corrispondenza del

volume effettivo dei beni prodotti. Quindi il termine costo effettiva significa costo unitario effettivo

moltiplicato il volume effettivo e il costo programmato si ottiene con il costo standard in

corrispondenza del volume effettivo. Non esiste una varianza di volume per i costi dei materiali

diretti e della manodopera diretta.

CAP 10 Il contesto del controllo direzionale

Ogni organizzazione persegue degli obiettivi e cerca di raggiungerli attuando strategie; il processo

del controllo direzionale si prefigge di favorire l’attuazione delle strategie influenzando il

comportamento dei membri dell’organizzazione allo scopo di implementare in modo efficiente ed

efficace la strategia aziendale. Per attuare una strategia ci si avvale di un piano costituito dalla parte

dove risulta la dichiarazione degli obiettivi quale risultati che i manager devono raggiungere per

attuare le strategie e una parte dove si indicano le risorse necessarie per conseguire questi obiettivi

E’ quindi parte integrante del controllo direzionale anche l’attività di pianificazione strategica o

planning in quanto il controllo non si occupa di risultati consuntivi ma anche anticipatorio per

confrontare i risultati di un corso d’azione ipotizzato con i risultati desiderati.

Definizione di organizzazione : insieme di persone che lavorano congiuntamente e

stabilmente, suddividendosi i compiti, per conseguire obiettivi comuni e individuali

è l’insieme dei manager o dirigenti di un’organizzazione che svolgono funzioni di

Il management

decidere quali sono gli scopi, le strategie e gli obiettivi intermedi per raggiungere tali scopi;

comunicare i suddetti agli altri membri, decidere quali piani porre in atto per implementare le

strategie e quali risorse impiegare, garantire che le diverse attività siano coordinate e la coerenza tra

le competenze, attitudini e i compiti assegnati agli individui, motivare, osservare comportamenti e

prestazioni ed infine adottare misure correttive.

L’autorità e la responsabilità si propagano su livelli definendo la gerarchia aziendale la quale

viene rappresentata da organigrammi. Le unità organizzative che hanno attività riconducibili in

maniera diretta al raggiungimento degli obiettivi sono definite unità di line (es produzione

commerciale e distribuzione , mentre altre unità definite staff hanno il ruolo di fornire servizi di

supporto alla direzione e alle unità di line (finanza, controllo, personale, R&S) Ogni unità è definita

a cui fa capo un manager responsabile in riferimento all’attribuzione del

centro di responsabilità

campo di intervento assegnatagli.

L’organizzazione possiede regole, linee guida e procedure scritte e non. Un importante gruppo di

regole è quello che definisce gli incentivi e i premi per il raggiungimento di prestazioni eccellenti o

sanzioni per risultati inferiori a quelli attesi o aver svolto attività non consentite.

Il comportamento degli individui si comprende tenendo conto della cultura quale variabile

organizzativa in grado di spiegarlo al di fuori della struttura formale Si tratta quindi di presupposti

di fondo, valori, convinzioni radicate che difficilmente si modificano essendo maturate nel tempo e

efficaci per affrontare l’incertezza.

ritenute

L’ambiente esterno include tutto ciò che è situato al di fuori dei confini giuridici dell’impresa e la

sua natura influisce sulla natura del sistema del controllo direzionale. Se il clima esterno è incerto e

è necessario che risorse siano indirizzate al monitoraggio dell’ambiente e che il processo

complesso 16


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Riassunto per l'esame di Programmazione e Controllo, basato su appunti personali e studio autonomo del testo consigliato dal docente Programmazione e Controllo, Mc Graw Hill. Gli argomenti riportati sono quelli contenuti nel libro scritto da McGraw: contabilità direzionale (programmazione, implementazione, controllo), classificazione costi in funzione.


DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea in statistica gestionale
SSD:
Docente: Non --
A.A.: 2009-2010

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher Exxodus di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Programmazione e controllo e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università La Sapienza - Uniroma1 o del prof Non --.

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