Lezioni: Appunti di Diritto tributario

L'attività di controllo dell'Amministrazione

Riferimenti normativi

Costituzione, Statuto del contribuente, norme sui controlli.

Struttura del procedimento

Successione coordinata di atti, ciascuno dei quali di norma ne presuppone alcuni ed è presupposto di altri: iniziativa, istruttoria e decisione.

I principi del procedimento

Buona fede: contribuente e Fisco hanno il dovere di collaborare fattivamente, attivando il comportamento che, a parità di ragionevole utilità per le proprie ragioni, sia meno pregiudizievole per l’altra parte.

Tutela dell’affidamento: è in vario modo sanzionato il comportamento di chi non rispetta la legittima aspettativa altrui.

Contraddittorio: diritto del destinatario degli effetti di un atto di vedere ascoltate le sue ragioni prima dell’adozione del medesimo.

Possibili scenari

Punto di partenza: dichiarazione presentata: possibili controlli formali e sostanziali. Dichiarazione omessa o nulla: accertamento d’ufficio. Dichiarazione dei redditi: controlli automatizzati: verifica dei versamenti, con conseguente comunicazione di regolarità od irregolarità. Controlli formali: verifica della congruenza tra contenuto della dichiarazione e risultanze dei documenti, con conseguente comunicazione di regolarità od irregolarità. Controlli sostanziali: se risulta irregolare, si procede all’avviso di accertamento.

Tipi di controllo

Controllo sostanziale: prevede attività in ufficio ed attività sul campo.

Attività in ufficio

Inviti a comparire e questionari e richieste di documenti. Si procede in questo modo: assegnazione della pratica; invito o questionario; PV di consegna di documenti; PV di contraddittorio; avviso di accertamento; segnalazione di reato.

Attività sul campo

Accessi (brevi o mirati), ispezioni e verifiche. Si procede in questo modo: lettera di incarico; autorizzazione del Procuratore della Repubblica; PV di accesso e richiesta di documenti; PV giornalieri; PV di contraddittorio; processo verbale di contestazione; segnalazione di reato.

Avviso di accertamento

Avviso di accertamento: articolo 42 del dpr 600/1973. Contenuto: dispositivo e motivazione.

Dispositivo

Reca il contenuto della pretesa. Contiene l’imponibile, le aliquote, l’imposta lorda, le detrazioni, le deduzioni ed i crediti, le ritenute e l’imposta netta.

Motivazione

Contiene le ragioni od elementi di fatto e di diritto. Contiene anche i fatti accertati, gli strumenti utilizzati (prove) e le norme applicabili (diritto).

Inesistenza e nullità

Invalidità dell’avviso: può dar luogo ad inesistenza od a nullità.

Inesistenza

Nullità civile. Si ha per mancanza della firma del funzionario, perché l’atto non è stato notificato, l’atto è stato rivolto a soggetto inesistente, l’atto è stato emesso da Ufficio incompetente.

Nullità

L’atto produce effetti fino all’annullamento. Si ha perché l’atto è stato notificato oltre i termini di decadenza, per vizi formali o per norme di legge espresse (articolo 42 del dpr 600/1973: insufficiente motivazione).

Metodi di accertamento

• Obiettivo: analitico (ricostruisce direttamente una o più componenti reddituali); sintetico (individua direttamente il reddito complessivo).
• Strumenti utilizzati per determinare la ricchezza: presuntivo e non presuntivo.
• Completezza: ordinario o globale, integrativo e parziale.

Il processo tributario

Gli organi della giurisdizione tributaria

Esercizio della giurisdizione tributaria: affidato alle Commissioni tributarie provinciali e delle Commissioni tributarie regionali.

Decreto legislativo numero 545/92: si occupa degli organi della giurisdizione tributaria, degli Uffici di segreteria e dei componenti delle Commissioni tributarie.

Esercizio della giurisdizione tributaria

Giurisdizione ordinaria: si applicano nell’ordine: regolamentazione ex decreto legislativo numero 546/92, per quanto non disposto purché compatibili si applicano le norme del codice di procedura civile.

Norme del codice di procedura civile

• Principio espresso dalla legge delega e richiamato dalla Relazione ministeriale: la disciplina dettata dal codice di procedura civile, della quale ovviamente fanno parte anche le disposizioni di attuazione, si pone quale fonte immediatamente secondaria e generalizzata, rispetto alla normativa dettata nel decreto. Il passaggio dall’una all’altra è dato, ovviamente, dal doppio criterio dell’esistenza di una lacuna normativa speciale e della compatibilità della disciplina generale del codice di procedura civile con quella specialmente prevista dal decreto.
• Circolare esplicativa del Ministero numero 98/E – 1996: per l’accertamento di compatibilità soccorre il principio enunciato dalla Suprema Corte di Cassazione secondo il quale, in primo luogo, l’indagine deve tendere ad accertare se anche nel processo tributario possa configurarsi una situazione processuale avente le medesime caratteristiche di quella oggetto delle disposizioni richiamate, ed, in secondo luogo, se la disciplina risultante sia o meno compatibile con le norme del processo tributario e dell’ordinamento tributario in generale. Il giudizio di compatibilità avrà esito positivo non solo quando non vi è contrasto assoluto tra le norme, ma anche quando l’applicazione della norma richiamata non comporti una disarmonia non giustificata.

Oggetto della giurisdizione tributaria

Controversie soggette alla giurisdizione delle Commissioni tributarie:

• Tutte le controversie aventi ad oggetto tributi di ogni genere e specie, comunque denominati, compresi quelli regionali, provinciali e comunali ed il contributo per il servizio sanitario nazionale, nonché le sovrimposte e le addizionali, le sanzioni amministrative, comunque irrogate da Uffici finanziari, gli interessi ed ogni altro accessorio.
• Controversie promosse dai singoli possessori concernenti l’intestazione, la delimitazione, la figura, l’estinzione, il classamento dei terreni e la ripartizione dell’estinto tra i compossessori a titolo di promiscuità di una stessa particella, nonché le controversie concernenti la consistenza, il classamento delle singole unità immobiliari urbane e l’attribuzione della rendita catastale.
• Controversie relative alla debenza del canone per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche, del canone per lo scarico e la depurazione delle acque reflue e per lo smaltimento dei rifiuti urbani, nonché le controversie attinenti l’imposta od il canone comunale sulla pubblicità ed il diritto sulle pubbliche affissioni.

Controversie escluse dalla giurisdizione delle Commissioni tributarie: le controversie riguardanti gli atti dell’esecuzione forzata tributaria successivi alla notificazione della cartella di pagamento ed i casi che hanno per oggetto l’avviso ad adempiere di cui all’articolo 5 del dpr numero 602/73.

Competenza per territorio

Commissioni tributarie provinciali: controversie proposte nei confronti: delle Agenzie delle Entrate, delle Agenzie del territorio, delle Agenzie delle Dogane, degli enti locali, degli Agenti del servizio di riscossione che hanno sede nella loro circoscrizione.

Commissioni tributarie regionali: impugnazioni avverso le decisioni delle Commissioni tributarie regionali che hanno sede nella loro circoscrizione.

Poteri delle Commissioni tributarie

• Disapplicano, in relazione all’oggetto dedotto in giudizio, regolamento od atto generale se ritenuti illegittimi.
• Ai fini istruttori e nei limiti dei fatti dedotti dalle parti, esercitano tutte le facoltà conferite dagli Uffici da ciascuna legge d’imposta: di accesso e di richiesta di dati, di informazioni e di chiarimenti.
• Possono richiedere apposite relazioni ad organi tecnici dell’Amministrazione dello Stato o di altri enti pubblici compreso il Corpo della Guardia di Finanza.
• Non possono ammettere il giuramento e la prova testimoniale.

Errore sulla norma tributaria

Potere della Commissione tributaria: articolo 8 del decreto legislativo 546/92. Quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce.

Dovere dell’Amministrazione Finanziaria: articolo 6 del decreto legislativo 472/97. Quando la violazione è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono, nonché da indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento.

Le parti

Parti: ricorrente ed ente che ha emanato l’atto impugnato o non ha emanato l’atto richiesto. Ente: Ufficio del Ministero della Finanza, ente locale, concessionario del servizio di riscossione, Ufficio delle Entrate del Ministero delle Finanze al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso se atto emanato dal centro di servizio.

Capacità di stare in giudizio

Ufficio del Ministero delle Finanze: direttamente o mediante l’Ufficio del contenzioso della direzione regionale o compartimentale ad esso sovraordinato; nel giudizio di secondo grado, può essere assistito dall’Avvocatura dello Stato. Ente locale: mediante l’organo di rappresentanza previsto dal proprio ordinamento. Altre parti: anche mediante procuratore generale o speciale, assistiti da un difensore abilitato.

L’assistenza tecnica

Obbligatoria: controversie di valore non inferiore ad euro 5.000.000 (importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni), su ordine del Presidente della Commissione o della Sezione o del Collegio.

Abilitazione piena: iscritti negli albi professionali: avvocati, dottori commercialisti, ragionieri ed i periti commerciali, consulenti del lavoro. Abilitazione parziale: iscritti agli albi professionali: ingegneri, architetti, geometri, periti edili, dottori agronomi, agrotecnici, periti agrari, i soggetti laureati in giurisprudenza, economia e commercio od equiparati od i diplomati in ragioneria: indicati nell’articolo 63 del dpr 600/73; soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti alle C.C.A.I.I., dipendenti delle associazioni delle categorie rappresentate nel CNEL o dipendenti delle imprese o delle loro controllate.

Conferimento dell’incarico: con atto pubblico, scrittura privata autenticata, in calce od a margine del processo con sottoscrizione autografa certificata dallo stesso incaricato, oralmente all’udienza pubblica. Assistenza tecnica gratuita: assicurata ai non abbienti secondo le disposizioni del dpr 115/2002. La decisione è della Commissione del patrocinio. L’incarico è affidato dal soggetto ammesso.

Pluralità di parti

Litisconsorzio necessario: oggetto del ricorso riguarda inscindibilmente più soggetti.

Chiamata in causa: ordine di integrazione del contraddittorio in un termine stabilito a pena di decadenza.

Spese del giudizio

Commissione: liquida e condanna la parte soccombente. Compensa in tutto od in parte la norma dell’articolo 92 comma 2 del codice di procedura civile. Se vi è soccombenza reciproca o concorrono altre gravi ed eccezionali ragioni, esplicitamente indicate nella motivazione.

Atti impugnabili ed oggetto del ricorso

Ricorso: può essere proposto avverso: avviso di accertamento del tributo; avviso di liquidazione del tributo; provvedimento che irroga le sanzioni; ruolo e cartella di pagamento; avviso di mora; atti relativi alle operazioni catastali; iscrizione di ipoteca sugli immobili; fermo di beni mobili registrati; rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi od altri accessori non dovuti; diniego o revoca di agevolazioni o rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari; ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l’autonoma impugnazione davanti alle Corti tributarie.

Corollari: elencazione tassativa, gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente. Atti: devono contenere: l’indicazione del termine entro il quale il ricorso deve essere proposto, la Commissione tributaria competente, le relative forme da osservare. Ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri. La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo.

Reclamo

Controversie: di valore non superiore a 21.000 euro, relative ad atti emessi dall’Agenzia delle Entrate. Valore della controversia: determinato secondo le disposizioni di cui al comma 5 dell’articolo 12. Obbligatorio: a pena di inammissibilità del ricorso, rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio. Esclusioni: conciliazione giudiziale di cui all’articolo 48. Da presentarsi: alla Direzione provinciale od alla Direzione regionale che ha emanato l’atto.

Mediazione

Contribuente: possibilità di inserire motivata proposta di mediazione, completa della rideterminazione dell’ammontare della pretesa. Ufficio: in caso di mancato accoglimento del reclamo possibile proposta di mediazione. Norme applicabili: articolo 48, in quanto compatibile. Trasformazione in ricorso: decorrenza dei termini di cui agli articoli 22 e 23: decorsi 90 giorni che sia stato notificato l’accoglimento del reclamo; decorsi 90 giorni senza che sia stata conclusa la mediazione; dal giorno di ricevimento dell’atto di diniego; dal giorno dell’atto di accoglimento parziale. Spese del giudizio: maggiorazione del 50% per la parte soccombente.

Il ricorso

Ricorso: deve:

• Contenere, a pena di inammissibilità, l’indicazione precisa: della Commissione tributaria cui è diretto; del ricorrente e del suo legale rappresentante, della relativa residenza o sede legale o del domicilio eventualmente eletto nel territorio dello Stato, nonché del codice fiscale; dell’Ufficio del Ministero delle Finanze e dell’ente locale o del concessionario del servizio di riscossione nei cui confronti il ricorso è proposto; dell’atto impugnato e dell’oggetto della domanda; dei motivi.
• Contenere, ai fini del contributo notificato: indirizzo di posta elettronica – numero di fax – codice fiscale del difensore.
• Essere sottoscritto, sia nell’originale che nelle copie, dal difensore del ricorrente e contenere l’indicazione dell’incarico.

Notifiche delle parti

Ricorso introduttivo: può avvenire: a mezzo del servizio postale con spedizione dell’atto in plico senza busta con raccomandata con avviso di ricevimento; consegna dell’atto all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta sulla copia; tramite Ufficiale Giudiziario. Il termine è di 60 giorni dall’atto oppure dopo 90 giorni dall’istanza di rimborso.

Istanza di trattazione in pubblica udienza: può avvenire: a mezzo del servizio postale con spedizione dell’atto in plico senza busta con raccomandata con avviso di ricevimento, consegna dell’atto all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta sulla copia, tramite Ufficiale Giudiziario. Il termine è di 10 giorni liberi prima.

Sentenza: può avvenire: a mezzo del servizio postale con spedizione dell’atto in plico senza busta con raccomandata con avviso di ricevimento, con consegna dell’atto all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta sulla copia, tramite Ufficiale Giudiziario. Non è previsto alcun termine.

Appello: può avvenire: a mezzo del servizio postale con spedizione dell’atto in plico senza busta con raccomandata con avviso di ricevimento, consegna dell’atto all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta sulla copia, tramite Ufficiale Giudiziario. Il termine è di 60 giorni dalla notifica della sentenza, oppure 6 mesi dal deposito della sentenza.

Depositi in segreteria

Ricorso introduttivo: costituzione in giudizio. Avviene tramite la consegna e trasmissione a mezzo posta, in plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento: dell’originale notificato ex articolo 137 del codice di procedura civile, o di copia del ricorso consegnato o spedito per posta con la fotocopia della ricevuta di deposito o della spedizione per raccomandata per mezzo del servizio postale. Va effettuato entro 30 giorni dalla notifica del ricorso.

Costituzione in giudizio della parte resistente: avviene tramite consegna del fascicolo contenente le controdeduzioni (una copia per ogni parte) ed i documenti all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta. Va effettuata entro 60 giorni dalla notifica del ricorso, ma non è un termine perentorio.

Istanza di trattazione in pubblica udienza: avviene tramite consegna dell’atto all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta. Deve avvenire 10 giorni liberi prima. Memorie: consegna di copie, una per ogni parte, all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta. Deve avvenire entro 10 giorni liberi prima. Documenti: consegna la nota, una copia per ogni parte, e dei documenti all’impiegato addetto che ne rilascia ricevuta. Deve avvenire entro 20 giorni liberi prima. Sentenza: avviene tramite consegna originale o copia autentica dell’originale notificato alla Segreteria che ne rilascia ricevuta. Deve avvenire entro 30 giorni dalla notifica dell’originale.

Comunicazioni degli atti della Commissione

Avviso di trattazione: avviene tramite: consegna alle parti, spedizione in plico postale senza busta con raccomandata con avviso di ricevimento, tramite Ufficiale Giudiziario o messo comunale, con utilizzo della posta elettronica certificata. Deve avvenire entro 30 giorni liberi prima. Deposito della sentenza: avviene tramite: consegna alle parti, spedizione in plico postale senza busta con raccomandata con avviso di ricevimento, tramite Ufficiale Giudiziario o messo comunale, con l’utilizzo della posta elettronica certificata. Deve avvenire entro 30 giorni liberi prima.