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Altro aspetto che attiene alle entrate dello Stato sono "I MONOPOLI

FISCALI":

il monopolio è una forma di entrata che ha lo Stato che gli deriva da un

duplice meccanismo:

1) dal fatto che si riserva l'esercizio di quel tipo di attività escludendo tutti

gli altri tipi di attività.

2) Prezzo imposto (io scelgo il prezzo che voglio).

Con l'entrata in vigore del Trattato CEE, questi monopoli fiscali si sono

ridotti, perché la Comunità ha VIETATO, salvo che per ragioni eccezionali, che

possono esserci dei monopoli di diritto e fiscali.

Per motivi di salvaguardia e di economia di uno Stato possono esserci IN

DEROGA dei monopòli fiscali. Nel nostro ordinamento vi sono 3 monopoli,

uno di diritto e due fiscali:

1) Controllo dell'oro e delle valute (monopolio di diritto).

2) Monopolio del gioco del lotto (monopolio fiscale).

3) Fabbricazione delle sigarette (monopolio

fiscale).

Poi ci sono dei monopoli di fatto: poste, ferrovie ecc.

Due aspetti fondamentali:

IL MONOPOLIO DEL GIOCO DEL LOTTO: è un monopolio che lo Stato

ha da sempre, ed è particolare perché lo Stato, oltre ad esercitarlo in regime di

esclusività, utilizza un meccanismo perverso:

nella determinazione del premio, sulla base delle giocate che vengono

effettuate dagli scommettitori, lo Stato si riserva (alterando la parità del gioco)

le probabilità a se stesso, di vincere rispetto quelle affidate ai giocatori. E’ un

meccanismo matematico.

Questo perché se si utilizzasse un meccanismo paritario, lo Stato dovrebbe

pagare molto di più.

Lo stesso avviene col controllo delle case da gioco ( Campione d'Italia;

Venezia; San Remo).

Anche qui c'è una riserva monopolistica, giustificata dalla Corte Costit. come

una deroga al PRINCIPIO DEL DIVIETO DEL GIOCO D'AZZARDO.

Sul totale dei montepremi la casa deve versare un TOT di imposte allo Stato.

Anche se non gioco, ma entro a vedere lo spettacolo, devo pagare per il

principio della contemplazione del gioco.

Teoricamente qualunque gioco dovrebbe sottostare all'imposta UNICA sui

giochi di abilità.

Sono queste tutte forme di tasse IMPOSTE.

EFFICACIA DELLA NORMA TRIBUTARIA NEL TEMPO.

Quando si è parlato di ATTUALITÀ della capacità contributiva, la Corte

Costit. ha posto delle regole, ricavate sulla base dei principi costituzionali, al

limite di retroattività o di efficacia di una norma nel tempo.

In materia tributaria, a differenza di quanto avviene ai sensi dell'art.25 della

Costit. ( “ nessuna pena può essere imposta se non prevista dalla Legge” non

vi può essere pertanto una Legge penale retroattiva) ….

Paradossalmente in materia tributaria tale principio ha avuto una

applicazione strana fino al 2001, perché si prevedeva una ultr attività della

Legge in materia tributaria.

Perché vige la regola del TEMPUS REGIT ACTUM e conseguentemente

continuavano ad applicarsi gli effetti di una disposizione penale-tributaria

anche se questa aveva cessato la sua efficacia.

Questo avveniva in violazione al principio su esposto (art.25).

L'ordinamento giuridico e la Corte Costit. avevano tenuta valida questa

deroga al principio costituzionale dell'art.25 perché diceva

" che l'obbligazione di natura pubblicistica di rango superiore a qualsiasi

atto o obbligazione, deve essere salvaguardato con un atto di attr attività".

A parte questi casi, Oggi è pacifico, e lo dice il 497 del '97,

"nessuna sanzione può essere irrogata laddove venga abrogata o ci sia una

disposizione più' favorevole che regola quel caso".

Al di là di questi principi in materia tributaria non c'è un vincolo

costituzionale che possa impedire al legislatore una retroattività.

La prima cosa da notare è lo STATUTO DEI CONTRIBUENTI:

nel nostro ordinamento si è sentita la necessità di stabilire una Legge AD HOC

per tutelare i diritti del Contribuente.

LA LEGGE DEL 27 LUGLIO N°212 DEL 2000 intitolata "DISPOSIZIONI

IN MATERIA DI STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE".

La cosa particolare dello Statuto dei diritti del Contribuente è che l'art.l dice

che le disposizioni della presente Legge, in attuazione delle disposizioni 3; 23;

53; 97 Costit., costituiscono principi generali dell'ordinamento tributario e

possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da Leggi

speciali.

Si è posto il problema, di quelle Leggi che contengono le c.d. CLAUSOLE DI

RAFFORZAMENTO:

sotto il profilo Costituzionale, queste Leggi pongono il problema sul fatto che

lo Statuto sia stato emanato con una Legge ordinaria e che preveda, salvo

quanto previsto dall'art. 1, che le disposizioni tributarie non hanno effetto

retroattivo ma relativamente ai tributi periodici, le modificazioni introdotte si

applicano solo a partire dal periodo successivo a quello in corso, imposto

dall'entrata in vigore delle disposizioni che lo prevedono.

Vuol dire che LEGGI RETROATTIVE NON Se NE PREVEDONO PIÙ'.

Non ci possono essere in base a questa clausola di AUTORAFFORZAMENTO

dello Statuto, perché richiama i principi Costituzionali e poi pone un divieto

alla retroattività.

Ma il problema è se questa Legge è più forte delle altre leggi, oppure se può

essere derogata.

Questo è un punto molto discusso in dottrina, ma si è arrivati a dire che sono

Leggi come tutte le altre.

Hanno solamente un valore ermeneutico superiore rispetto quello delle Leggi

ordinarie.

Sono Leggi ordinarie ma che hanno un vincolo interpretativo per il legislatore.

La particolarità dello Statuto è proprio questa:

- ci sono norme rivolte direttamente al legislatore;

- ci sono norme rivolte all'Amministrazione;

- ci sono norme rivolte al Contribuente.

Sono tre tipi di norme che possono essere isolate nello Statuto.

Già la Corte di Cassazione si è pronunciata sullo Statuto e ha detto che i

principi ivi contenuti sono stati codificati nel 2000, ma erano dei principi

immanenti dell’ordinamento:

ancorché non esplicitati in un Codice, potevano trarli da altri principi

dell'ordinamento, ad es. il principio dell'affidamento, il principio di

imparzialità ricavabile dall'art.97.

Le norme dello Statuto hanno una loro efficacia particolare, perché

raccolgono le norme che sono le interpretazioni, le codificazioni delle norme

di altra branca del diritto, raccolte in un corpo solitario, così forti che a volte

questa CODIFICA ha valore di INTERPRETAZIONE.

Gli artt. 23, 53 e 25 Costiti. ( quest'ultimo non richiama le Leggi tributarie ma

solo quelle penali).

Lo Statuto dei diritti del Contribuente pone un vincolo all' attività legislativa.

Per quanto concerne i tributi con applicazione periodica ( IVA, IRPEF) se si

introducono delle modifiche, gli effetti sì applicano solo dal periodo di

imposta successivo a quello in corso dall'entrata in vigore della Legge.

Il legislatore a volte, istituiva con la finanziaria del mese di dicembre, delle

modifiche legislative con effetto retroattivo, cioè partivano dall'anno

precedente.

Oggi questo non si può fare.

In realtà la norma dice che "lo Statuto può essere modificato solo

espressamente".

Ossia io modifico in deroga allo Statuto;

Ma se non lo faccio non è sanzionabile costituzionalmente secondo la dottrina.

VI SONO DUE TIPI DI RETROATTIVITÀ':

- PROPRIA: il legislatore interviene per prorogare agevolazioni di natura

tribùtaria e lo fa successivamente al momento che sono scadute

( es. 1° casa che ha un'aliquota più bassa).

- IMPROPRIA: colpisce i Soggetti. Il legislatore incontra limiti nell'attualità

ma è molto labile.

QUALI SONO GLI EFFETTI CHE HANNO LE SENTENZE

DELLA CORTE COSTITUZIONALE NELL'ORDINAMENTO

GIURIDICO TRIBUTARIO?

La sentenza che dichiara l'illegittimità di una norma , ha effetto nel momento

in cui è PUBBLICATO sulla Gazzetta Ufficiale.

Da questo momento la norma non trova più applicazione, verrà caducata cioè

diventerà incostituzionale e io non dovrò più pagare l'imposta.

Per i rapporti in corso però io ho diritto ad avere indietro l'imposta che ho

pagato prima di essere stata dichiarata incostituzionale la norma ?

La Cassazione ha posto dei paletti precisi: fa una prima distinzione fra

1)quando la Corte-Costit. dichiara l'illegittimità per violazione della delega

legislativa, c.d. ECCESSO DI DELEGA.

2)quando dichiara l'incostituzionalità di una norma per contrasti coi principi

costituzionali.

Nel primo caso, quando il legislatore usa la Legge delega e verranno così

emanati d.lgs per attuare la delega, si pone il problema se il legislatore

delegante fissi criteri direttivi:

se il legislatore non ha rispettato i criteri direttivi, la norma che è stata

emanata, il decreto delegato, è privo di efficacia ex tunc (la norma è come se

non fosse mai esistita). In questa ipotesi compete sempre riavere l'imposta

pagata.

Oual’è il limite che esiste nell'ordinamento giuridico in generale all'esaurirsi di

una situazione? Ouand'è che un rapporto considerarsi estinto?

PUÒ

LE CAUSE DI ESTINZIONE SONO:

1) Prescrizione

2) Decadenza

3) che sia intervenuta una Sentenza Passata In Giudicato.

Una causa di preclusività che impedisca al Contribuente di attivarsi per

chiedere il rimborso.

Ma se la sentenza avviene Oggi e io ho la possibilità di fare ancora l'istanza di

rimborso, perché il mio diritto di credito non si è ancora estinto, ho diritto ad

attivare la procedura di RIMBORSO.

Il rapporto è ancora in itinere, cioè quando posso ancora richiedere indietro allo

Stato, l'imposta che è stata pagata prima della pronuncia di incostituzionalità

da parte della Consulta.

Questo principio lo ha stabilito la CASSAZIONE.

Il caso più eclatante è il Soggetto che non ha pagato l'imposta e che quindi si è

reso inadempiente. Qui la Corte di Cassazione ammette che il Soggetto

BENEFICIA della sentenza stessa.

Ad es.: il caso dell'IRAP (imposta che colpisce il valore aggiunto alla

produzione).

Denunciata alla Corte di Giustizia delle Commissioni Europee perché si diceva

"è un'imposta che DUPLiCA l’IVA, perché colpisce lo stesso prelievo che è

previsto per l'IVA".

E’ un'imposta che si sovrappone all’IVA e poiché il Trattato CEE vieta che ci

possano essere dei tributi che vadano a duplicare UVA, è stata sollevata la

questione.

Prima la Corte Costit. dice che: viola il principio di capacità contributiva,

perché colpisce non il reddito ma il patrimonio ecc.

La Corte ha enunciato un concetto nuovo, dicendo che la capacità

contributiva nel sistema globalizzato deve essere ampliato, l’art. 53 deve

essere ampliato, cioè deve essere anche colpito chi ha il controllo dei fattori

della produzione in maniera ulteriore rispetto la normale tassazione.

Si è creata una aspettativa perché gli avvocati generali, due con precisione,

presso la Corte di Giustizia avevano richiesto che la Corte dichiarasse il

contrasto tra il Trattato CEE e l'imposta istituita in Italia.

Tutti i Contribuenti pagavano e facevano subito istanza di rimborso,

instaurando il contenzioso (ricorso in 90gg) in maniera tale che la sentenza

una volta intervenuta avrebbe salvato tutti quelli che erano i ricorsi in

pendenza.

La Corte ha poi respinto la questione stabilendo che tutti dovranno pagare

l’IRAP.

Infine, per gli effetti dell'applicazione della norma tributaria nel tempo, si

deve tenere CONTO CHE IN MATERIA TRIBUTARIA VIGE IL PRINCIPIO:

TEMPUS REGIT ACTUM.

Per cui quando una norma prevede il pagamento di un'imposta e poi questa

norma viene modificata, il debito d'imposta permane.

Ad es. diviene un altro tributo, io continuo ad essere debitore del tributo

sempre, anche se la Legge non c'è più nell'ordinamento giuridico.

Caso classico quello delle imposte sulle successioni: abrogata nel 2001, quelle

precedenti a tale data dovevano essere sempre pagate.

RIASSUNTO.

Non c'è un divieto Costituzionale all'applicazione della Legge retroattiva,

esiste solo il divieto dell’art.25 Costit. in materia penale e amministrativa.

Esiste lo Statuto dei diritti del Contribuente dove agli artt. 1 e 3 non si possono

più emanare Leggi retroattive, anche se è un divieto che deve fare i conti con

quella giurisprudenza della Corte Costit. sull’ATTUALITÀ' della capacità

contributiva.

Le sentenze della Corte costit. hanno sempre efficacia ex nunc, salvo per quei

rapporti che non sono definiti, che sono in corso.

LEZIONE DEL 21.11.2006 PROF.SSA DE MARTIS bigi

PROCESSO TRIBUTARIO

La parte relativa al nuovo processo tributario si è fatta facendo una sorta di

escursus storico, evidenziando quelle che sono le modifiche più rilevanti che ci

sono state nell’ambito del procedimento tributario e come ha incido

soprattutto l’ultimo intervento legislativo quello del 1992 n.546, il quale è

entrato in vigore in Aprile del 1996.

Abbiamo esaminato i vari elementi che sono stati oggetto di indagine, di

approfondimento e di modifica da parte del legislatore.

E soprattutto abbiamo individuato quelli che sono gli aspetti più rilevanti e su

cui è intervenuto recentemente il legislatore sia con la finanziaria del 1995

collegata alla finanziaria del 1996 sia con un’altra Legge dell’Agosto del 1996.

Con questi ultimi interventi legislativi sono stati modificati degli aspetti

relativi alla giurisdizione, alle modalità di proposizione di ricorso, ai vari gradi

di giudizio.

In pratica la finalità principale che si è proposto il legislatore con quest’ultimo

intervento operato con IL DECRETO LGS. DEL 1992 era quella di

ottenere un procedimento snello, decisamente più veloce rispetto al precedente

processo tributario,

e far in modo che anche all’interno del processo tributario fossero presenti

degli strumenti fondamentali che sono tendenzialmente previsti a tutela del

cittadino, che in realtà erano previsti in tutti gli altri procedimenti e che invece

mancavano all’interno del processo tributario. Quindi l’obbligo

dell’assistenza tecnica, a cui segue l’obbligo alla condanna delle spese, ossia la

parte soccombente viene in teoria condannata alle spese, viene prevista in

maniera espressa dal legislatore.

Viene data, sempre legata alla velocizzazione che deve avere tale

procedimento (non un procedimento lungo come in passato), una predilezione

per la discussione in Camera di Consiglio piuttosto che per la pubblica

udienza.

Ancora come deve essere proposto il ricorso, i termini del ricorso i quali

devono essere rispettati in quanto sono gli elementi fondamentali che deve

contenere necessariamente il ricorso a pena di inammissibilità.

NOTIFICAZIONE RICORSO : per procedere alla notificazione del ricorso è

necessario seguire delle forme previste le quali sono rappresentate da 3

modalità:

NOTIFICAZIONE TRAMITE UFFICIALE GIUDIZIARIO

e a questo punto si applicano in blocco tutte le norme previste dal Codice di

Procedura civile in tema di notificazione di atti giudiziari, il termine

perentorio per questa modalità di impugnare l’atto ricevuto dal Contribuente,

e quindi il ricorso, è di 60 gg, il quale decorre dal momento in cui il

Contribuente riceve l’atto e la prova di tale termine è rappresentato dalla relata

di notifica dell’Ufficiale Giudiziario che attesta la data;

NOTIFICAZIONE TRAMITE UFFICIO POSTALE

e quindi con raccomandata A/R cioè con avviso di ricevimento, in quanto

avendo pattuito con il legislatore che l’impugnazione dell’atto impugnato, e

quindi il ricorso, debba avvenire nel termine perentorio di 60 gg., che

decorrono dal momento in cui il Contribuente riceve l’atto, è chiaro che ci

vuole una prova che attesti che il Contribuente abbia rispettato tale termine di

60 gg rappresentato nel caso in tale modalità con la cartolina di ricevimento

dell’Ufficio Postale;

NOTIFICAZIONE TRAMITE CONSEGNA DIRETTA ALL’ENTE

IMPOSITORE

( quindi è il Contribuente che va direttamente) è un ulteriore modalità che il

Contribuente ha la possibilità di effettuare, l’ente rilascerà un’attestazione in

cui risulterà la data in cui si è effettuata la consegna e il tipo di ricorso che si

sta consegnando.

Il Contribuente Ricorrente (colui che fa il ricorso) deve necessariamente

costituirsi in giudizio, rispettando il TERMINE PERENTORIO DI 30 GG.,

quindi

prima propone ricorso ,

si notifica tale ricorso all’Amministrazione finanziaria

poi ci si costituisce in giudizio entro 30 gg,

( questo è un altro termine previsto in modo perentorio dal legislatore)

depositando il fascicolo, all’interno del quale deve essere contenuto sia il

ricorso con la prova della regolarità della notifica dell’atto, di deve essere la

copia dell’atto impugnato, oltre alle eventuali copie dei documenti

probatori che si ritengano rilevanti per la decisione della causa.

Dal momento in cui l’Amministrazione finanziaria (la parte resistente) riceve

l’atto impugnato, in teoria anche l’amministr finanz deve costituirsi in qualche

modo in giudizio, depositando delle CONTRODEDUZIONI, le quali si possono

considerare una sorta di COMPARSA DI RISPOSTA , così come previsto nel

processo civile per il convenuto, il quale si costituisce in giudizio dopo essere

citato dall’attore.

Nell’ambito del processo tributario più o meno avviene allo stesso modo,

l’atto di contro deduzioni che deve depositare l’amministr. finanz. che ha

ricevuto un ricorso contro un atto dalla medesima emanato, assolve la stessa

funzione di quello che avviene nel processo civile.

Quindi nelle controdeduzioni l’amm.finanz. prenderà posizione su fatti che

sono stati posti a fondamento del ricorso da parte del Ricorrente, esponendo

quelle che sono le ragioni che a parere dell’amministr., propendono per il non

accoglimento del ricorso proposto da parte del Ricorrente.

La stessa amministr. ha la possibilità di depositare unitamente all’atto di contro

deduzioni, eventuali documenti che si ritengano rilevanti.

Es: se il Ricorrente dovesse contestare di aver ricevuto la notifica di un

determinato atto da parte dell’amministr.finanz., la sede che ha l’amministr. per

contrastare tale posizione è proprio il deposito dell’atto di contro deduzioni a

cui può essere allegata la documentazione probatoria ritenuta rilevante.

Allora vi dicevo che, mentre per il Ricorrente il legislatore ha previsto un

termine perentorio di 30 gg per la costituzione in giudizio a pena

inammissibilità del ricorso, lo stesso rigore, la stessa sanzione della

inammissibilità, non è prevista in capo all’amministr.

Questo significa che essa non è tenuta a rispettare tale termine di 60 gg. per

costituirsi in giudizio, e può quindi farlo anche direttamente in udienza, anche

se questo poi non rispetta in modo pieno il diritto di difesa e di tutela del

Contribuente, in quanto in realtà egli potrebbe non avere a disposizione il

tempo necessario per controbattere, rispetto a quanto è stato scritto

dall’amministr., nel proprio atto difensivo.

Però così è previsto dal legislatore, viene comunque concessa alla parte la

possibilità di chiedere un differimento dell’udienza.

Tenete presente che nell’ambito del processo tributario, non è come nel

processo civile nel quale sono previste tutta una serie di udienze che rispettano

una serie di scadenze temporali separate, bensì nel processo tributario è

prevista una sola udienza in cui avviene la discussione del ricorso, e solo in

casi eccezionali è prevista la possibilità per il Ricorrente, di chiedere un rinvio

della trattazione dell’udienza, qualora si tratti di casi particolari o complessi,

che possono essere causati dal fatto che l’amministr. abbia sollevato delle

eccezioni particolari, senza rispettare il termine che, nonostante non sia

previsto a pena di inammissibilità , ugualmente fa in modo che il Contribuente

non possa tutelarsi in maniera efficace.

Quindi un rinvio di trattazione dell’udienza è prevista in casi di eccezione.

In linea di massima dal momento in cui si ha la costituzione di entrambe le

parti, la segreteria della Commissione Tributaria forma un fascicolo d’Ufficio,

all’interno del quale vengono inseriti tutti questi fascicoli rispettivamente delle

vari parti.

Dopodiché il Presidente della Comm.Trib. assegna il ricorso ad una delle

Sezioni .

Questo perché la Commissione Tributaria è strutturata in varie Sezioni, quindi

c’è una sorta di distribuzione delle cause, dei ricorsi che viene operata dal

Presidente della Comm.

Nel momento in cui il ricorso viene assegnato ad una Sezione, il Presidente la

prima azione che compierà , i primi elementi che prende in considerazione,

prima di fissare la data dell’udienza di trattazione, è verificare se ci sono

elementi di inammissibilità che sono talmente manifesti e che possono essere

dichiarati senza necessità neanche di fissare l’udienza di trattazione, insomma

senza perdere molto tempo.

Un elemento di inammissibilità è rappresentato sicuramente dal fatto che il

ricorso non contenga tutti quegli elementi, che sono elencati all’ART. 18 del

D.LGS. DEL 1992.

Quindi se il Presidente della Sezione a cui è stato assegnato il ricorso si rende

conto della carenza di tali elementi ha il potere di dichiarare immediatamente

l’inammissibilità del ricorso.

Oppure un altro elemento che viene immediatamente esaminato è rappresentato

dal rispetto del termine previsto per Legge per l’impugnazione.

Il mancato rispetto dei 60 gg. per proporre il ricorso contro un atto

dell’amministr. finanz. comporta come conseguenza naturale l’inammissibilità

del ricorso stesso.

Quindi si tratta di un esame preventivo questo che effettua il Presidente di

Sezione nel quale in mancanza di tali elementi può dichiarare l’inammissibilità

del ricorso.

Se ciò non avviene, quindi se il ricorso è valido quanto meno dal punto di

vista formale (sono stati rispettati i termini del ricorso, se il ricorso non

contiene ne che ssun vizio particolare) il Presidente fissa la data di udienza di

trattazione.

Vi è una sorta di preferenza per l’udienza che avviene in Camera di Consiglio,

piuttosto che per la pubblica udienza, e ciò è legato al discorso della maggiore

velocità, celerità in cui deve concludersi il procedimento davanti alla

Comm.Trib.

Quindi la REGOLA è la Camera di Consiglio e L’ECCEZIONE è la pubblica

udienza.

Ed il fatto che la regola sia rappresentata dalla trattazione in C.di Consiglio non

toglie che ciascuna delle parti possa proporre, presentare un apposita istanza

affinché la discussione avvenga in pubblica udienza e ciò come si può fare?

Ci sono 2 modi:

Inserendo tale richiesta all’interno dello stesso ricorso introduttivo;

Formulando tale richiesta successivamente alla proposizione del ricorso.

La PREFERENZA è per la deliberazione della trattazione in C. di Consiglio

però ciò non esclude che entrambe le parti(Ricorrente e Resistente) possano

rispettivamente formulare un istanza di trattazione in pubblica udienza.

Tale ISTANZA può essere contenuta:

all’interno dello stesso ricorso,

immediatamente nel momento in cui predispongo il ricorso, controllato che mi

è stato notificato dall’amministr. se ritengo che la trattazione della causa

avvenga in pubblica udienza, in tale caso si formula all’interno dello stesso

ricorso (solitamente viene formulata nella parte finale del ricorso) con istanza

la trattazione in pubblica udienza.

Se però questa necessità sorge successivamente alla proposizione del ricorso

si può ugualmente formulare la stessa richiesta tramite un istanza che deve

seguire però le stesse regole del ricorso introduttivo.

Quindi bisogna di notificare questa istanza alla parte resistente,

quindi se io Ricorrente ritiengo di dover formulare l’istanza di trattazione in

pubblica udienza,

la formulo separatamente,

notifico l'istanza in questo caso alla Amministrazione finanziaria,

dopodiché è necessario depositare quest’istanza presso la Segreteria della

Commiss. Tributaria perché in base alla richiesta di entrambe le parti viene

fissata l’udienza appositamente, nel senso che se era già stata prevista l’udienza

in C. di Consiglio chiaramente è necessario che io depositi tale istanza affinché

ci sia una modifica nell’ambito del calendario delle udienze e quindi che sia

fissata un’apposita udienza di trattazione pubblica.

Oltre al deposito di ricorso,……

Pensiamo a chel PROCESSO STANDARD , quindi poniamo

il Ricorrente propone il ricorso e si costituisce ritualmente

l'Amministrazione finanziaria allo stesso modo si costituisce ritualmente

se io ritiengo di sollevare dei motivi ulteriori, i cosiddetti motivi aggiunti, la

stessa regola possibile nel processo amministrativo, ho la possibilità di farlo

qualora nelle controdeduzioni del Ricorrente vengano esposti degli elementi

particolari che mi inducono a sollevare degli ulteriori motivi tutti i rispetto a

quelli che hanno già formato oggetto del ricorso introduttivo (ciò è previsto

espressamente nel 2° comma dell’art. 24 del D.lgs., il quale stabilisce

‘L’INTEGRAZIONE DEI MOTIVI DI RICORSO CHE PUO’ ESSERE RESA

NECESSARIA o:

Dal deposito di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti;

o per ordine della Commissione

bisogna seguire il termine perentorio di 60 giorni dalla data in cui l'interessato

ha notizia .

Quindi in questo caso vi è ugualmente un termine perentorio che deve

necessariamente rispettato pena l’inammissibilità dell’integrazione dei motivi

aggiunti.

A differenza dei motivi aggiunti, che era un elemento particolare, è possibile

per entrambe le parti depositare memorie illustrative e documenti ulteriori.

Anche relativamente a questa seconda possibilità vengono previsti dei termini,

i quali sono rispettivamente

per quanto riguarda i documenti > 20 gg. liberi prima dell’udienza di

trattazione;

per quanto riguarda le memorie illustrative > 10 gg. prima dell’udienza di

trattazione.

Questo doppio termine è stato previsto appositamente per far in modo che se

dal deposito dei documenti che deve avvenire 20 gg. prima dell’udienza,

dovesse nascere la necessità di contestarli in vario modo, allora in questo caso è

ammessa la possibilità ad entrambe le parti di fare tale contestazione

utilizzando lo strumento delle memorie illustrative, che possano essere anche

utili per meglio illustrare i motivi già esposti in sede di ricorso introduttivo.

Ovviamente all’interno delle memorie illustrative, non possono essere

considerate come una sorta di veicolo di accesso, di motivi che si è dimenticati

di sollevare ritualmente con la proposizione di ricorso, …. non è che poi le

posso sollevare con le memorie illustrative…..

ma con le memorie illustrative possono meglio chiarire quanto già ho espresso

nel ricorso introduttivo, oppure posso contrastare in vario modo ciò che è il

contenuto di eventuali documenti che sono stati depositati della controparte.

Tenete presente che tutte queste cose trovate nel Codice, quindi dovete

necessariamente nello studio nel processo utilizzare IL TESTO DI LEGGE,

perché nel libro non c'è quasi nulla su questo argomento cioè sul processo

tributario mentre l'esame bisogna saperlo.

Dopodiché avviene l’udienza di discussione vera e propria, in cui se l’udienza

è pubblica vi sarà la presenza di entrambe le parti

Ricorrente rappresentato tramite un difensore tecnico,

parte resistente ( ciòè l'Amministrazione finanziaria) rappresentata da un suo

difensore

E un relatore che espone in maniera precisa quelli che sono i fatti della causa

per, poi le parti vengono invitate ad esporre e precisare la loro posizione.

Solitamente vige la regola che per prima esponga le proprie ragioni il

Ricorrente e successivamente la parte resistente.

Dopo la discussione finisce il procedimento e la decisione viene emessa in C.

di Consiglio.

Anche in questo caso vi sono dei termini abbastanza precisi che dovrebbero

essere rispettati, i quali però non essendoci dei termini previsti

perentoriamente dal legislatore, non sempre vengono completamente

rispettati.

Dal momento in cui viene depositata la sentenza iniziano a DECORRERE I

TERMINI PER PROPORRE L’IMPUGNAZIONE i quali sono gli stessi che

vigono nell’ambito del processo civile, quindi si parla di:

termine breve

termine lungo

Termine breve >

se intendo far decorrere il termine breve, per far passare in giudicato una

sentenza che poniamo abbia avuto un esito positivo nei confronti del

Ricorrente, ho l’onere di notificare la sentenza, e decorsi 60 gg. dalla

sentenza questa diventa definitiva.

Se invece ritengo di dovermi attivare affinché decorra questo termine,

chiaramente la sentenza diverrà definitiva, decorso il termine di 1 anno e 46

gg.

Quindi questa è la stessa identica regola prevista per l’impugnazione

nell’ambito del processo civile.

Oltre a questi elementi, analizzando le particolarità del processo tributario,

abbiamo fatto un accenno a quello che è l’istituto della SOSPENSIONE

CAUTELARE e, l’abbiamo esaminata prendendo in considerazione le più

rilevanti innovazioni che hanno caratterizzato tale processo.

Perché tale innovazione viene considerata tra le più eclatanti del processo

tributario?

Innanzitutto per la possibilità di richiedere la sospensione dell’esecuzione

dell’atto impugnato , è uno strumento riconosciuto nell’ambito di tutti i tipi

di processo l’unico procedimento che non aveva al suo interno una norma

specifica in questo senso era il processo tributario prima che intervenisse il

legislatore con il D.Lgs. del 1992.

In realtà precedentemente questo intervento, espresso in tal senso dal

legislatore, la possibilità di richiedere la sospensione cautelare esisteva, però

era un potere che non era attribuito al Guidice tributario, bensì era un potere

attribuito all’ex intendente di finanza che sarebbe Oggi l’attuale Direzione

regionale delle entrate.

E tra l’altro in un primo momento, tale potere era circoscritto soltanto in

relazione ad alcuni tipi di atti , poi successivamente è stato ampliato,

ritenendo che si potesse procedere ad una sospensione dell’esecuzione dell’atto

impugnato nanti alla Direzione Reg. delle Entrate in relazione a qualunque

tipo di tributo.

Quindi in passato non esisteva tale potere o meglio esisteva però tale potere

era attribuito alla Direzione Reg. delle Entrate e peraltro era previsto che contro

un eventuale provvedimento negativo emesso in tal senso da parte della

Direzione Reg. delle Entrate, il Contribuente aveva la possibilità di proporre

ricorso davanti al T.A.R. competente per territorio.

Quindi ciò significa che in realtà non esisteva una tutela cautelare vera e

propria relativamente al Contribuente, perché se io ho la possibilità di chiedere

alla Direzione Reg.delle Entrate, che in effetti era l’amministr.finanz., che in

effetti è la stessa parte resistente, quindi la stessa parte in causa, di sospendere

l'esecuzione l'atto impugnato avrò sicuramente poche possibilità di ottenere

una sospensione dell’esecuzione.

Quindi tale procedura era decisamente contrastante, ritenendosi che in realtà

era rimesso all’apprezzamento sostanzialmente discrezionale dell’amministr.

concedere o meno la sospensione cautelare dell’atto impugnato.

Invece attualmente come funziona?

Attualmente il potere di chiedere tale sospensione cautelare è stato attribuito

espressamente al Guidice tributario, quindi vi è una notevole differenza

rispetto al passato :

in quanto prima si poteva chiedere solo alla Direz.delle Entrate quindi in

pratica alla stessa controparte,

mentre Oggi si può formulare tale istanza al Guidice tributario, quindi ad una

terza parte che dovrebbe essere super partes rispetto agli altri Soggetti del

procedimento

Ovviamente in pratica abbiamo visto come funziona il procedimento di

sospensione cautelare, ma qual è lo scopo che ha questo procedimento?

Lo SCOPO è quello di BLOCCARE L’ESECUZIONE FORZATA NELLA

MORA DEL PROCEDIMENTO.

Quindi io ricevo un atto da parte dell’amministr finanziaria e ritengo che tale

atto sia lesivo dei miei interessi, propongo impugnazione.

Nel corso del procedimento, però in teoria l’atto emesso dall’amministr. è un

atto che può essere messo in esecuzione, ossia in teoria l’amministr. nonostante

la pendenza del ricorso, ha la possibilità di agire esecutivamente, seppur

frazionatamene in base ai tipi di casi, nei confronti del Contribuente.

Per evitare, per bloccare tale esecuzione forzata è stato attribuito al

Contribuente lo strumento di chiedere la sospensione cautelare, (sospensione

dell’atto che ho provveduto ad impugnare).

In poche parole questo è lo scopo di tale procedimento cautelare.

Chiaramente perché possa essere utilizzato, deve essere sorretto da dei

presupposti fondamentali , che sono gli stessi che ritroviamo nell’ambito del

procedimento cautelare del processo civile, così come sono stati recentemente

tra virgolette modificati dalla Legge n. 353 del 1990.

Quindi in sostanza la costruzione di questo procedimento cautelare risente

decisamente dei procedimenti cautelari in materia civile, così come disciplinati

dalla Legge n. 353 del 1990.

I presupposti fondamentali sostanzialmente sono due e sono degli elementi in

cui il loro significato è molto semplice:

FUMUS BONI IURIS

in pratica sarebbe una sorta di verifica, per quanto non eccessivamente

approfondita, di una certa apparente fondatezza, dal punto di vista del merito,

del ricorso proposto dal Contribuente.

Quindi dopo un primo esame, il ricorso deve apparire fondato;

PERICOLUM IN MORA

tale elemento è costituito dal danno grave irreparabile, il quale viene inteso

in questo tipo di procedimento, come quel pregiudizio, che può subire il

Contribuente, sostanzialmente dal punto di vista economico, e che sarebbe

impossibile se non molto difficile riuscire a ripristinare in seguito a un

eventuale accoglimento del ricorso.

Cioè se il Guidice non dovesse accogliere l’istanza del Contribuente in effetti

egli potrebbe ricevere un pregiudizio talmente grave, da non riuscire a

ricostituire la situazione precedente del Contribuente in seguito alla messa in

esecuzione dell’atto impugnato dal Contribuente stesso.

Quindi nell’ambito del processo tributario ovviamente si parla di un danno di

tipo economico, sul quale non si possono individuare degli elementi fissi che

possano trovare applicazione in relazione a tutti i Soggetti.

Cioè è chiaro che il concetto di danno grave irreparabile è un concetto

relativo nel senso che è legato alla situazione personale di ogni Contribuente

Ricorrente, è chiaro che l’entità della somma richiesta da parte dell’amministr.,

può assumere un valore differente a seconda delle condizioni economiche del

Contribuente.

Es: se un Contribuente sta impugnando una cartella di pagamento di € 10.000

e ha una situazione di un certo tipo (ricco), non può formulare l’istanza

sostenendo che subirebbe un pregiudizio talmente grave che non sarebbe

neppure in grado successivamente di ripristinare la sua situazione economica.

E’ chiaro che invece, la stessa cifra da pagare in capo ad un cittadino con una

situazione economica non certamente florida, può incidere in maniera

differente.

E’ chiaro che tale differente situazione economica deve essere provata dal

Ricorrente, perchè quando si presenta tale istanza finalizzata ad ottenere la

sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato, è necessario che si

documenti, per lo meno dal punto di vista del pregiudizio economico, qual è la

situazione (se si tratta di un imprenditore dovrà presentare dei bilanci o tutta

una serie di documentazione contabile atta a dimostrare quali sono le

conseguenze che potrebbero scaturire dal non accoglimento dell’istanza della

sospensione del Contribuente.)

Quindi teniamo presente che non possiamo dare una definizione in senso

assoluto dell’elemento del danno grave , ma deve essere effettuato un esame

condotto caso per caso, in relazione al singolo Soggetto che propone il

ricorso.

L’istanza di sospensione è un procedimento che ha sempre carattere

incidentale, nel senso che presuppone sempre e necessariamente la pendenza

del ricorso.

Quindi tale istanza si può proporre

congiuntamente al ricorso

(all’interno dello stesso ricorso si può inserire tale istanza che ha lo scopo di

ottenere la sospensione dell’atto impugnato),

oppure si può proporre tale istanza separatamente

e quindi anche in questo caso, come abbiamo visto in relazione all’istanza di

trattazione di pubblica udienza, anche per l’istanza di sospensione cautelare,

devono essere osservate le stesse regole che sono necessarie per il ricorso :

quindi deve essere notificata prima alla controparte,

poi si deve procedere entro un termine perentorio al deposito presso la

Commissione Tributaria

Legato a questo argomento è un ulteriore elemento rappresentato dal fatto SE

esistono delle PRECLUSIONI in relazione ai tipi di atti impugnabili, ossia

ci si chiede

se l’istanza di sospensione cautelare possa esser proposta in presenza, in

relazione a tutti gli atti contro cui possa essere proposto ricorso, che si sono

esaminati la scorsa lezione,

oppure se in effetti esiste una sorta di limite legato agli effetti che producono

gli atti che si impugnano.

Mi spiego meglio…

Siccome non tutti gli atti impugnabili (visti la lezione scorsa) elencati

nell’ART. 19 del D.LGS. sono degli atti che hanno degli effetti

immediatamente esecutivi, allora ci si è chiesti :

La istanza di sospensione cautelare, considerato quello che è lo scopo, deve

essere necessariamente legata al fatto che il Contribuente ha ricevuto un atto?

Ossia se io Contribuente ricevo un atto di iscrizione a ruolo, ovviamente

questo atto è un atto immediatamente esecutivo, quindi in relazione a questo

tipo di atto, non dovrebbero esistere dei dubbi sul fatto che possa essere

formulata tale istanza cautelare, …

Però su altri atti , quali avviso di accertamento, che non ha questo

immediato carattere esecutivo, quindi in riferimento a questi atti che non

fanno parte della categoria degli atti della riscossione, è possibile proporre

istanza immediatamente?

Se io Contribuente ricevo un avviso di accertamento, ritengo che tale atto sia

lesivo comunque e propongo ricorso.

All’interno di tale ricorso, bisogna proporre anche l’istanza la sospensione

cautelare?

O debbo attendere, in realtà, che ci sia un eventuale successivo atto emanato

da parte dell’amministr. finanz., che più immediatamente è lesivo dal punto di

vista esattivo degli interessi del Contribuente?

Allora in effetti una parte della dottrina sosteneva che:

la norma , cioè l’art. 47,

che è l’art. che disciplina questo procedimento, non opera in proposito

nessuna distinzione, ossia la norma esordisce affermando che, se da un atto

impugnato deriva un danno grave irreparabile il Contribuente può con

istanza ecc., …ossia non è che specifica che se da un atto della riscossione….

Per cui una parte della dottrina era arrivata alla conclusione che in realtà, in

presenza di qualunque tipo di atto, potesse essere utilizzato questo tipo di

procedimento.

E In effetti invece si è arrivati alla conclusione, che segue sia Fantozzi che

anche altra parte della giurisprudenza ,

….si è arrivati a una sorta di compromesso

con il quale in effetti sia possibile, proprio per il carattere incidentale di questo

procedimento, in effetti io Contribuente posso proporre l’azione cautelare

anche successivamente o anche nel corso del procedimento.

Quindi il fatto che io Contribuente successivamente riceva da parte

dell’amministr. Finanziaria un atto della riscossione, mi autorizza in questo

caso, perché solo da questo tipo di atti posso ricevere un danno grave che

irreparabile, allora in questo mi autorizzerebbe a formulare l'istanza di

sospensione cautelare.

In un caso, che poi approfondiremo la prossima volta a lezione, dal momento in

cui viene presentata tale istanza, viene fissata un’udienza nella prima

Camera di Consiglio utile, tenete presente che la Camera di Consiglio si

riunisce ogni 15 gg., quindi è ovvio che la discussione che accoglie o meno tale

istanza di sospensione cautelare, deve essere discussa immediatamente visto la

finalità di tale istituto.

Invece in alcuni casi però, e questo lo prevede espressamente il 3° comma

dell’art. 47, è previsto che la sospensione cautelare (casi particolari, di

sottoinsieme cautelare i cosiddetti eccezionalità particolari che devono essere

comprovati dal Ricorrente) sia possibile ottenerla in altro modo, ossia che

venga disposta dal Guidice senza la presenza delle parti.

Però è chiaro che successivamente dovrà essere sempre fissata un’udienza, in

cui ci sarà la discussione sulla legittimità dell’istanza e in seguito alla quale

può anche derivare un provvedimento di revoca dell’istanza cautelare in un

primo momento concessa.

22-11-2006 (Poddighe) bigi

PRINCIPI COSTITUZIONALI

PRÌNCIPI DI DIRITTO COMUNITARIO E TRIBUTARIO E LA CORTE DI

GIUSTIZIA.

Abbiamo affrontato i problemi inerenti i principi costituzionali:

il principio di capacità contributiva

il principio di riserva di Legge.

Oggi parliamo invece dei PRINCIPI DI DIRITTO COMUNITARIO

TRIBUTARIO.

Domani parleremo dei principi attinenti alle imposizioni degli enti locali.

Quindi analizzeremo un quadro generale del diritto tributario, quadro che non

può essere completo se non si parte da ciò che sta

sopra lo Stato, ossia la Comunità Europea, un Orogano sovranazionale cui noi

aderiamo, e tante relazioni e determinate competenze non sono più sotto la

nostra sovranità

sotto lo Stato, ossia l'imposizione locale, cioè l'imposizione basata su Leggi

sostanzialmente Regionali.

Quindi parleremo delle NORME FISCALI COMUNITARIE.

Voi sapete benissimo, l'abbiamo visto la volta scorsa parlando di riserva di

Legge, dell'articolo 23, che il diritto comunitario è di due tipi :

primario

derivato.

IL TRATTATO DI ROMA, p o i mo d ificato co l TRATTATO DI

MAASTRICHT e poi di nuovo col TRATTATO DI AMSTERDAM

sostanzialmente rappresenta il cuore della normativa comunitaria.

Esso stabilisce principi e attribuisce a determinati organi la potestà legislativa

che si manifesta col diritto comunitario derivato, ossia con le Direttive e con i

Regolamenti.

Regolamenti che hanno piena efficacia immediatamente in tutte le loro parti.

Direttive che vincolano solo allo scopo lo Stato membro.

Esiste un diritto comunitario fiscale?

È’ una domanda che si è posta prima la dottrina, poi la giurisprudenza.

Inizialmente questa domanda aveva una risposta negativa, perché tranne in

determinate ipotesi, relative a imposizioni indirette si riteneva che il Trattato

fosse irrilevante ai fini dell'imposizione.

In che senso si può parlare di norme comunitarie tributaria? Che cosa sono le

norme tributarie comunitarie?

Sono come le norme statali? Cioè che mirano a portare un gettito allo Stato e

quindi ovviamente alla comunità.

O sono come le norme Regionali? Che sono quelle norme impositive che

mirano a creare un gettito a vantaggio di enti locali.

Né l'uno né l'altro, siamo in una visuale completamente diversa.

Non si tratta di norme sostanziali, norme che impongono tributi per far si che

la comunità abbia del risorse del gettito suo proprio. Assolutamente no.

Lo scopo della comunità è quello di assicurare un mercato unico. Sapete bene

che andremo verso una costituzione europea che sarà un punto di riferimento,

un tentativo di formare uno Stato di diritto su base federale ovviamente.

Perché?

Perché sino ad Oggi il TRATTATO DI ROMA, poi quello di MAASTRICHT

e poi quello di AMSTERDAM, prevede che gli organi della comunità

perseguono solo ed esclusivamente lo scopo di realizzare un mercato unico

ove vi sia libera concorrenza.

Questo lo scopo, quindi vi è un mercato economico senza uno Stato di diritto.

Comunque tornando al campo tributaio, la normativa comunitaria primaria,

che si riferisce al diritto tributario, è realmente scarna, principalmente è

contenuta NELL'ART. 93 DEL TRATTATO DELL'UNIONE EUROPEA. È

una norma di riferimento.

Questa norma afferma che il Consiglio, deliberano all'unanimità su proposta

della Commissione, previa consultazione del Parlamento Europeo,

…..adopera disposizioni che riguardano l’armonizzazione delle legislazioni,

relative alle imposizioni indirette.

Cioè questa normativa sostanzialmente prevede che l'Unione Europea

attraverso il potere normativo del consiglio proceda all'armonizzazione delle

imposte indirette.

Abbiamo visto le imposte indirette parlando della capacità contributiva.

Abbiamo visto che le imposte che colpiscono gli indici diretti di capacità

contributiva, ossia il credito di patrimonio, sono imposte dirette,

mentre le imposte che colpiscono gli indici indiretti di capacità contributiva,

come per esempio l'acquisto di una macchina, quindi indice indirette di

capacità contributiva, che si chiamano imposte indirette.

Ecco che allora questa norma assegna a un Orogano della comunità europea,

al Consiglio il potere di armonizzare le imposte indirette.

Infatti la principale imposta indiretta, l’IVA è sostanzialmente stata introdotta

nel nostro ordinamento con una Direttiva comunitaria.

Quindi ovviamente è disciplinata da una normativa italiana, però le Direttiva

comunitaria ha indicato il metodo attraverso il quale un determinato tipo di

imposta indiretta dovesse svilupparsi, e lo Stato italiano, così come gli altri

stati membri della comunità europea, si è adeguato a tale metodologia.

Dal punto di vista di un'imposizione indiretta il diritto comunitario europeo è

sempre più importante perché si è proceduto a questa armonizzazione.

Cosa vuol dire? Vuol dire per esempio che se io pago il 20% di Iva su questo

telefonino in Italia, io che sono residente in Italia, vado in Francia acquisto di

telefonino avrò lo stesso il 20% di Iva…

Non ci sono sostanzialmente imposizioni indirette di carattere diverso idonee a

distorcere la concorrenza perché l'armonizzazione tributaria non è un

principio a se stante, ma è un principio che si riconnette in modo completo e

totale, alla necessità di creare un mercato unico.

L'art 93 ha dato facoltà al consiglio europeo, attraverso su potere normativo,

di introdurre un'armonizzazione delle imposizioni indirette.

Andiamo invece ora a verificare la situazione della imposizione diretta, mi

riferisco ovviamente alle imposte di redditi.

A questo proposito il Trattato non dice nulla, in relazione alle imposizioni

dirette.

Quindi si considera che l'imposizione diretta non sia un elemento che distorce

la libera concorrenza.

Quindi sostanzialmente l'Italia è libera di mettere un'imposizione diretta del

50% sui redditi provenienti da attività di impresa, la Spagna è libera di fare

un'imposizione diretta al 30%, la Francia è libera di farlo al 35%, e quindi

sostanzialmente ognuno è libero, non vi è una norma comunitaria che

richieda una azione della consiglio per armonizzare le imposte dirette.

Quindi quando parliamo di DIRITTO COMUNITARIO TRIBUTARIO

dobbiamo distinguere:

L'IMPOSIZIONE INDIRETTA è oggetto di armonizzazione. E infatti la

principale imposta, l’IVA è sostanzialmente identica in tutti Paesi

dell'Unione Europea

LE IMPOSTE DIRETTE invece è lasciata al libero arbitrio della legislazione

nazionale.

Ovviamente vi sono alcune norma del Trattato che in un certo qual modo,

forse con una valenza programmatica, stimolano eventuali Stati a fare

accordi tra di loro, affinché possano armonizzare l'imposizione diretta.

Detto ciò, abbiamo visto quali sono i punti di riferimento fondamentali di

questa normativa cosiddetta primaria.

LA CORT E DI GIUST IZ IA è mo l t o i mp o rt an t e, p erch é è

SOSTANZIALM ENTE M IR A A R ENDER E UNIFOR M E

L'INTERPRETAZIONE, l'applicazione del diritto comunitario, e quindi dei

principi fondamentali del diritto comunitario nei vari Paesi

così come la Cassazione lo è nel nostro diritto interno, la Corte di

Giustizia, in merito delle materie di diritto comunitario, a lo stesso ruolo,

quindi effettua un controllo

sia della normativa comunitaria di 2° grado, quella derivata, ossia

Regolamenti e Direttive principalmente… che devono essere conformi al

Trattato

sia ovviamente un controllo delle legislazioni nazionali, in merito o

ovviamente alle materie di competenze dell'Unione Europea.

Quindi abbiamo visto quale il ruolo della Corte di Giustizia.

Sapete che il meccanismo attraverso il quale la Corte di Giustizia controlla

che le norme nazionali rispettino il Trattato è il RINVIO PREGIUDIZIALE.

Il controllo avviene mediante rinvio pregiudiziale.

Voi sapete che in un processo, sia che sia un processo civile, sia che sia un

processo tributario, sia che sia un processo amministrativo, insomma in

qualunque processo ci possono essere dei gli incidenti di percorso, nel senso

che ci possono essere da risolvere delle questioni incidentali.

Ovviamente sapete che c'è una Costituzione, e ovviamente vi è la possibilità

che qualora sorgesse una questione di costituzionalità di una norma

nell'ambito di una controversia, di sollevare la questione davanti Corte

Costituzionale.

La Corte Costituzionale decide sulla eventuale costituzionalità o

incostituzionalità di una norma . Questo il rinvio alla Corte Costituzionale.

Ma ci può essere anche UN RINVIO ALLA CORTE DI GIUSTIZIA e

ovviamente questo rinvio è riconnesso all'interpretazione di una norma

comunitaria.

O meglio per esempio, siamo davanti a una controversia, ad esempio quello che

è successo poco tempo fa in Toscana. Vi anticipo che i dazi sono gettati

all'interno dell'Unione Europea.

Voi conoscete il marmo di Carrara e sapete che viene esportato in tutto il

mondo.

I carratini hanno istituito una tassa, che in realtà era un dazio secondo il quale

se il marmo rimaneva nell'ambito della circoscrizione del comune di Carrara,

allora il marmo non subiva questa tassa, cioè sulla compravendita di questo

marmo non si applicava nessun tipo di tassa, mentre invece appena il marmo

usciva dal comune di Carrara ecco che si applicava una tassa all'esportazione

del marmo, che di fatto voi capite benissimo era un dazio.

La Corte di Giustizia qualche mese fa lo ha dichiarato contrario al Trattato

della Comunità Europea che per l’appunto prevedeva tra le altre cose anche il

divieto di istituire i dazi tra gli stati membri, e noi addirittura avevamo un dazio

proprio all'interno della stessa Regione…!!

Con questo esempio si può dire che per poter adire, per poter coinvolgere il

Guidice della Corte di Giustizia occorre che ci sia una controversia.

Una volta che vi sia una controversia, ad esempio comune di Carrara che ha

cercato di imporre imposte a Società che portavano fuori questo marmo senza

dichiararlo,…. Quindi una volta che vi è una controversia, il Guidice può

sollevare una questione interpretativa alla Corte di Giustizia europea. Cioè

può chiedere se di questa norma è compatibile con il Trattato della comunità

europea.

Cioè quale è il presupposto di questo rinvio?

Il presupposto è che la risoluzione della questione sia un antecedente logico

rispetto alla controversia. Ossia, se la tassa marmi, così si chiamava, diviene

incompatibile ovviamente il comune non può più accertare le imposte alle

Società.

Quindi in questo caso la Corte di Giustizia ha considerato la norma

incompatibile con il Trattato dell'Unione Europea.

Quindi controllo delle norme europee opera attraverso il rinvio pregiudiziale.

Qualora vi sia una controversia in corso, il Guidice attraverso un'Ordinanza

rimette alla Corte di Giustizia la questione interpretativa e la Corte di

Giustizia può dichiarare questa norma incompatibile con il Trattato.

Quindi succede che questa Ordinanza viene notificata alla Corte di

Giustizia, a questo punto il Cancelliere della Corte di Giustizia notifica

questa Ordinanza alle Parti in causa ( nell'esempio che vi ho fatto quindi alla

Società privata e al comune di Carrara) ma la notifica anche allo Stato

coinvolto, in questa ipotesi della quale partiamo ovviamente alla Italia, perché

si ritiene che lo Stato membro possa non certo qual modo aiutare la Corte di

Giustizia nell'interpretazione della norma tributaria.

Poi successivamente C'È UNA FASE ISTRUTTORIA che è prevalentemente

di tipo orale, si arriva poi ad un momento del tutto inedito rispetto ai processi

ai quali siamo abituati:

cioè alle CONCLUSIONI che vengono presentate da un avvocato generale.

Cioè vi è un avvocato generale, un dipendente della Corte di Giustizia, che

segue la causa, che non fa parte del collegio giudicante, ma segue la causa

dall'inizio alla fine e che imposizione di terzietà, cioè in posizione di

imparzialità rispetto alle parti , formula delle conclusioni.

Conclusioni che possono sostanzialmente essere, e che nel 99% dei casi

vengono riprese dal collegio giudicante che emette la sentenza.

Questo è il procedimento DI RINVIO PREGIUDIZIALE.

Quindi il Collegio Giudicante emette la sentenza, e ovviamente fornisce

un'interpretazione della normativa comunitaria, oppure fornisce

un'interpretazione della normativa comunitaria tale da contrastare con la

normativa nazionale.

Per esempio dice che la tassa marmi è un dazio, e siccome i dazi non possono

essere istituiti nell'ambito della comunità europea quindi, qual è l'efficacia di

questa sentenza?

L'EFFICACIA DI QUESTA SENTENZA consiste nell'eliminare, qualora vi

fosse un giudizio di incostituzionalità, retroattivamente l'efficacia di una

norma interna.

L'efficacia è di due tipi:

in ogni caso questa sentenza vincola le parti.

Quindi in questo caso a cadere tutti gli accertamenti del comune..

Però ha anche una efficacia nei confronti della generalità di tutti, ha efficacia

erga omnes.

Cosa vuoi dire? Vuol dire che qualora sì dovesse riproporre la medesima

questione, il Guidice nazionale non deve rinviare nuovamente alla Corte di

Giustìzia europea, ma si può adeguare alla precedente interpretazione che è

stata già fatta.

Quindi vedete che di fatto non si capisce bene se abbia la possibilità di

abrogare la norma , oppure se abbia l'efficacia di un precedente, è veramente

difficile..... è un campo di studi veramente affascinante a mio avviso.

Proprio di questi tempi è un'interpretazione a parte della Corte di Giustizia

che ha dichiarato incompatibili con il Trattato delle limitazioni alla

detrazione dell'Iva sulle automobili aziendale dei professionisti.

Cioè i professionisti, così come gli imprenditori si possono scaricare non tutta

l’IVA, ma solo una parte dell'Iva. Cioè io pago la macchina € 10.000, posso

detrarre dalle tasse se l'Iva è al 20% anziché € 2000 solo € 1000, questa la

vecchia normativa. Ora la Corte di Giustizia là ha dichiarata contraria al

Trattato quindi praticamente ha imposto un rimborso allo Stato italiano, che

se veramente dovesse farlo, andrebbe assolutamente in fallimento…. Tant'è

vero che lo Stato italiano, ha detto:

va bene, voi Contribuenti dovete fare il rimborso entro una determinata data,

il che è assolutamente incostituzionale … E poi noi vi pagheremo entro il

2030….

Lo stress è accaduto per l'IRAP , che garantisce un gettito fondamentale, è

un'imposta che sostanzialmente serve alle Regioni per pagare la sanità, perché

sapete che ormai la sanità non è più Statale ma Regionale.

Questa IRAP era considerata contraria alla normativa comunitaria sull'Iva,

perché secondo l'avvocato generale era un duplicato dell'Iva, e quindi

sostanzialmente era contrario alla Direttiva sull'Iva.

Allora la Corte di Giustizia ha detto, …. Rivedi un atti mino le conclusioni,

perché qualora l'Italia dovesse pagare, restituire a tutti l'Iva versata al loro

ovviamente chiude banco,… questa avvocato generale, rifà le medesime

conclusioni.

Abbiamo detto che nel 99% dei casi il collegio giudicante riprende le

conclusioni che fa l'avvocato generale, in questo caso… hanno Sostituito

l'avvocato generale che alla fine ha rifatto le conclusioni e si è arrivati a

dichiarare che la norma era perfettamente compatibile con la Direttiva

dell'Iva.

Tutto questo è un accenno per dirvi che questi principi devono essere

conosciuti soprattutto perché voi andrete a operare per la tutela dei vostri

clienti e quindi dovete sapere quali sono gli strumenti che potete azionare,

però purtroppo sappiate che quando si tratta di diritto tributario, si può essere

davanti a una Corte Costituzionale, come anche davanti a una Corte di

Giustizia.

Vi sono esigenze che tendono a prevalere sui diritti che la normativa dovrebbe

stabilire.

Sostanzialmente abbiamo individuato queste FONTI NORMATIVE

COMUNITARIE:

PRIMARIE in relazione alla imposizione indiretta, potenziali aperture sulla

imposizione diretta.

SECONDARIE. Ad esempio la norma istitutiva sull'Iva che è una direttiva.

Abbiamo visto che il controllore dei principi dei trattati È LA CORTE DI

GIUSTIZIA.

Controllo che essa opera attraverso IL RINVIO PREGIUDIZIALE.

Questi sono i passaggi logici, ora però andiamo a vedere QUALI SONO

QUESTI PRINCIPI, e perché diventano importanti nel campo delle imposte

dirette.

L'armonizzazione nelle imposte dirette non è previsto dal Trattato.

Però è altrettanto vero che il Trattato prevede principi quali la LIBERA

CIRCOLAZIONE DEL LAVORATORE, LIBERTÀ DI STABILIMENTO,

LIBERTÀ DI PRESTAZIONE DI SERVIZI, PRINCIPIO DI NON

DISCRIMINAZIONE, eccetera eccetera eccetera che di fatto lambiscono le

fattispecie tributarie.

Perché un'applicazione del PRINCIPIO DI NON DISCRIMINAZIONE, significa

non passare di più un non residente rispetto a un residente, quindi vedete che

non vi è una norma diretta della Comunità Europea, però attraverso questi

principi, tramite il controllo della Corte di Giustizia, in un certo qual modo di

arriva ad una sorta di armonizzazione anche delle imposte dirette.

Una armonizzazione indiretta, non attraverso un principio carbonizzato e

imposto dal Trattato e successivamente da norme secondarie, ma attraverso

un'applicazione estrema dei vari principi che caratterizzano il mercato

europeo, più che l'Unione Europea come Stato.

Vediamo velocemente quali sono questi principi:

- LIBERA CIRCOLAZIONE DEI LAVORATORI (ART 39)

non deve sussistere una discriminazione tra lavoratori residenti e non residenti,

in relazione alle retribuzioni e condizioni di lavoro.

La Corte di Giustizia dice che tale principio incide sia sul trattamento dei

lavoratori residenti e non.

Devo fare una premessa veloce ma un po' complessa.

I residenti e non residenti hanno un trattamento tributario differente.

Riguardo ai residenti, si può dire che in Italia opera il principio della

tassazione sulla base mondiale del proprio reddito.

Cioè es. : ad Andrea Poddighe i 100 euro di reddito che ha prodotto in un

anno, sia che li abbia prodotti in Italia, sia che li abbia prodotti in Francia

questo reddito di 100 euro deve essere tassato

tutto in Italia. Quindi il residente vede tassati tutti i propri redditi in Italia.

I non residenti come vengono tassati?

Esempio i residenti in Francia che lavorano in parte a Milano?

Vengono tassati in Italia, solo per il reddito prodotto in Italia. Questa è la

regola generale presente in tutti Paesi del mondo, tutti Paesi del mondo

attraggono tutta la tassazione, è ovviamente passano tutto il reddito prodotto

nel Paese.

Ciò per esempio se io produco € 1000 di reddito in Italia, e € 100 di reddito in

Francia accade che il reddito che devo dichiarare allo Stato italiano è € 1100,

poi siccome lo Stato francese mi tassa questi € 100 io avrò una norma che si

chiama Convenzione contro le doppie imposizioni, per farmi considerare

quanto tassato dallo Stato francese come un acconto per il mio Stato.

Ma per me l'importante è che capiate il meccanismo della tassazione dei

residenti e dei non residenti.

La Corte di Giustizia non considera se il Soggetto è residente o no, se esso

produce la maggior parte del proprio reddito in un Paese dove non è residente,

deve essere nel diritto tributario equiparato a quello della persona residente.

Cioè mi spiego meglio, se io sono lavoratore dipendente in Italia, e produco €

1000 di reddito in Italia, e ho diritto per esempio alla riduzione di € 50.

Se c'è un altro lavoratore dipendente francese, che viene in Italia, e questo

lavoratore produce la maggior parte del reddito in Italia, pur non essendo

residente in Italia, succede che per la Corte di Giustizia questi due Soggetti

vanno Trattati per il diritto tributario allo stesso modo e quindi le riduzioni

che lo Stato italiano accorda al dipendente italiano residente, le deve accordare

anche al dipendente francese non residente che produce la maggior parte del

suo reddito in Italia.

- LIBERTÀ DI STABILIMENTO.

Cioè la libertà di stabile un impresa in qualsiasi Paese dell'Unione Europea

come alla stregua dei residenti, e libertà di stabilire anche una succursale, una

filiale.

Succedeva che la maggior parte dei Paesi tassava di più le filiali di Società

estere rispetto alle imprese interne.

La Corte di Giustizia ritiene invece che le filiali di Società estere devono

essere tassate come quelle interne. Quindi vedete che poi c'è una

armonizzazione strisciante….

Il principio di libertà di stabilimento non è un principio eminentemente di

diritto tributario, perché significa che io posso prestare il mio servizio in ogni

parte dell'Unione Europea, però ha dei riflessi tributari, ovviamente lo devo

prestare il modo concorrenziale e alle stesse condizioni dei residenti, e quindi

stesse condizioni significa anche stesso trattamento tributario.

Lo stesso vale per le LIBERTÀ DI PRESTAZIONE DI SERVIZI

e per LE LIBERTÀ DI CIRCOLAZIONE DI CAPITALI.

Andiamo avanti e vediamo le ultime due cose. Altro principio fondamentale

dell'Unione Europea è:

IL PRINCIPIO DI NON DISCRIMINAZIONE.

Il principio di non discriminazione: non possono esserci discriminazioni

all'interno dell'Unione Europea in base alla nazionalità ovviamente tra

operatori economici.

Sostanzialmente è un principio che ricalca il principio dell'art 3 Cost. , cioè

il principio di uguaglianza, mi riferisco il principio di uguaglianza

sostanziale.

Ovviamente l'ambito applicativo è esteso a tutti i Paesi dell'Unione Europea,

questa è la differenza sostanzialmente.

Quindi il riflesso delle sentenze della Corte di Giustizia europea qual è stato?

Non si può avere una tassazione maggiore ai non residenti che lavorano nel

nostro Paese, rispetto ai residenti.

( Tutto quello che vi sto dicendo è spiegato molto bene sul libro Tesauro che

però non tratta la parte della Corte di Giustizia ….che però abbiamo visto

Oggi a lezione…..)

Queste norme ovviamente subiscono delle deroghe, che sostanzialmente

possono essere riferite una serie di aspetti, ad esempio l'ordine pubblico…. ma

a noi quello che interessa è che la Corte di Giustizia ha stabilito che una di

queste deroghe potesse essere per l’appunto l'efficacia del controllo degli

stati.

Cioè qualora una normativa interna fosse discriminante per i non residenti,

però persegua l'obiettivo di combattere l'evasione, ecco che allora la

normativa interna può essere compatibile con il Trattato.

Quindi quello che noi interessa è questo:

uno Stato può introdurre misure restrittive maggiori per combattere le evasioni,

le elusioni rispetto ad un altro, e soprattutto può introdurre misure restrittive

rispetto a operatori non residenti.

Ovviamente tali norme sia comunitarie che statali, subiscono anche un

ulteriore controllo da parte della Corte di Giustizia, che il cosiddetto

CONTROLLO DI PROPORZIONALITÀ.

Il mezzo dev'essere coerente con l'obiettivo che la norma si prefigge.

Vi ricordate quando abbiamo parlato della capacità contributiva.

Questo è molto importante. Abbiamo detto che la capacità contributiva deve

essere è effettiva, deve essere collegata ad un fatto espressivo di reale forza

economica, quindi di una forza economica non fittizia.

Abbiamo anche detto che per accertare le imposte il legislatore prevede

numerose presunzioni a vantaggio dell'Amministrazione per l'accertamento

dell'imposta.

Abbiamo accennato al redditometro, cioè se tu hai una Ferrari, una casa di lusso,

però guadagni € 1000 al mese, ovviamente la Amministrazione può dedurre da

questi elementi, può presumere da questi elementi un reddito maggiore di

quello dichiarato.

Abbiamo anche detto che per il principio di capacità contributiva le

presunzioni assolute non sono ammesse.

Ecco. Allora la Corte di Giustizia ci arriva in base al principio di

proporzionalità.

La Corte di Giustizia afferma che si può combattere l'evasione attraverso due

funzioni che ovviamente limitano la libertà di stabilimento…

per esempio ho avuto a che fare con un irlandese, e ho avuto grosse difficoltà a

fargli capire la tassazione italiana, perché voglio dire che non tutti gli stati

hanno le stesse armi per tassare le imprese.

Sapete che esistono gli studi di settore che per esempio stabiliscono che se tu

sei un'impresa che operano nella sud della Sardegna, in quella determinata

attività, ha mai un bilancio che presenta determinate caratteristiche, quindi…

devi per forza produrre almeno questo determinato reddito.

Non c'è via di scampo.

In caso di accertamento la Società deve andare da un professionista che farà

una serie di ricorsi…

quindi vedete che si potrebbe andare contro i principi di libertà di

stabilimento…

Ma la Corte ha ritenuto legittime per il principio di proporzionalità, le

presunzioni relative ma non quelle assolute.

PER CONCLUDERE.

Voi sapete bene, e lo leggete anche sui giornali, che ci sono gli aiuti di Stato,

che sapete bene anche che la libera concorrenza impone che uno Stato non

conceda degli aiuti, sovvenzioni, o agevolazioni a talune imprese. Per esempio

vediamo il problema dell'Alitalia.

Quindi lo Stato concede a tutti, o non concede a nessuno.

Per esempio la rottamazione concessa a tutti gli operatori economici , non solo

alla Fiat…

anche in questo caso pur non trattandosi di una materia tributaria si

colpiscono delle agevolazioni che sostanzialmente la Corte di Giustizia ha

ritenuto contrarie al Trattato europeo.

Sostanzialmente erano delle agevolazioni che gli stati davano a determinati

Soggetti.

Le agevolazioni sono una componente del diritto tributario, ..... perché alcuni

Soggetti non devono corrispondere determinate imposte.

Però poi ci sono Regioni come la Sardegna dove tantissime agevolazioni sono

giustificate da una sorta di arretratezza economica rispetto a certe altre parti

dell'Unione Europea.

Oppure pensate all'Irlanda dove praticamente per venti anni in due posti diversi

la tassazione dell'impresa la tassazione dell'impresa è stata quella del 10% che

era anche l'ipotesi che volevano applicare in Sardegna.

Oppure pensate alla Spagna che ha un Pil del 3%, ma di questo l’1% è dato da

sovvenzioni dell'Unione Europea…

Ci vediamo domani, parliamo dell'imposizione locale.

LEZIONE DEL 23/11/06 (manca audio) bigi

IL DIRITTO TRIBUTARIO è abbastanza complesso, non solo nei tecnicismi

ma anche perché non può prescindere dal recepimento di una serie di principi

che caratterizzano molte branche del diritto. Abbiamo visto

la fondamentale importanza della COSTITUZIONE in modo specifico

riguardo l'art. 53 e 23,

la fondamentale importanza delle NORME COMUNITARIE che sempre più'

avranno rilevanza nel nostro ordinamento giuridico tributario anche se in

relazione dell'imposizione diretta non vi è in atto un'armonizzazione esplicita.

Il sistema giuridico tributario PARTE DALL'ALTO

con la Costituzione,

poi ci sono i Principi comunitari all’art.11, le cui norme si collocano su valori

fondamentali

e per il resto L'ORDINAMENTO GIURIDICO.

VERSO IL BASSO troviamo il SISTEMA DELLA FINANZA LOCALE:

non ha ad Oggi assunto un assetto ben definito perché, non è entrato in vigore

il referend um e p ertan to no n è en trata in v ig o re la RIFORMA

COSTITUZIONALE SUL TITOLO V voluta dal centro destra.

Se ciò è vero, è anche vero che nel 2001 il centro sinistra fece una riforma in

senso federalista della costituzione, che attualmente è in vigore.

Allo stesso tempo pur essendovi una norma costituzionale di modifica al

TITOLO V della Costituzione, ad Oggi il legislatore ordinario stenta a recepire

i principi espressi nel TITOLO V in atti aventi forza di Legge.

Ad Oggi si sostanzierà in una parte con gli artt. 117 e 119 Costit. e in un'altra

parte dove constateremo che il nostro diritto positivo non si conforma a queste

norme.

Tant'è che in alcune Regioni come la Sardegna e la Sicilia, stanno cercando di

fare un salto in avanti, di superare l'inerzia del legislatore Statale, istituendo

nuovi tributi.

La prima modifica repubblicana al sistema della finanza locale, è stata posta

nel 1973;

viene Sostituito il precedente TESTO UNICO SULLE IMPOSTE LOCALI e

viene Sostituito con un concetto secondo il quale la finanza locale è finanza

derivata.

Cioè se le Entrate, se il gettito viene recuperato dallo Stato, lo Stato

trasferisce parte di questo gettito agli Enti locali: alle Regioni, ai Comuni e

alle Province.

Qui di federalismo fiscale non si può parlare, perché l'unico Orogano che ha

autonomia di entrata, quindi potere impositivo, è lo Stato che raccoglie il

gettito, che viene ridistribuito nelle Regioni. Questi trasferimenti da un punto

di vista teorico sono di diversi tipi, per essere succinti ne individuiamo di due

tipi:

- TRASFERIMENTI INCENTIVANTI:

lo Stato centrale attua nei confronti degli Organi periferici qualora

raggiungano uno scopo.

- TRSFERIMENTI CONDIZIONATI:

lo Stato centrale effettua a condizione che l’Ente locale utilizzi quelle

somme per determinati scopi.

- TRASFERIMENTI UNA TANTUM:

non hanno scopi precisi.

Il sistema del’73 è ancora in vigore e prevede i trasferimenti non incentivanti

e non condizionati.

Cioè trasferimenti che non derivano dall'efficienza di utilizzare i finanziamenti

da parte delle Regioni.

La situazione rimane di stallo fino al 1997 dove viene approvato un d.lgs il

446 che introduce alcuni principi che sembrano paventare una maggiore

autonomia degli Enti locali: autonomia di entrata e autonomia di spesa.

La situazione cambia tanto a seguito della RIFORMA COSTITUZIONALE

DEL 2001, non perché sia ancora attuata, ma perché delinea delle interessanti

e necessarie prospettive future.

La Legge costituzionale n°3 del 2001 stravolge completamente le regole di

riparto, di competenza legislativa tra Stato e Regioni.

Prima di questa riforma

lo Stato aveva una competenza generale,

mentre alle Regioni era attribuita una competenza legislativa in ragione di

determinate materie.

Ora cambia tutto rassetto:

la Regione ha competenza residuale generale,

mentre lo Stato ha competenza esclusiva riguardo certe materie.

L'ART 117 prevede che lo Stato abbia legislazione esclusiva riguardo

l'immigrazione, nella difesa, nelle forze armate ecc.

La Regione ha ora competenza legislativa per quelle materie che non sono

competenza dello Stato e della competenza concorrente.

Che cos'è la competenza concorrente: è la competenza nella quale concorre in

termini di produzione normativa,

sia lo Stato attraverso Leggi ordinarie o atti aventi forza di Legge,

sia L'ente Regionale.

Ed ecco il NUOVO ARTICOLO 117 COMMA 3 DEL TITOLO V, afferma che

sono materia di legislazione concorrente l'armonizzazione dei bilanci pubblici,

il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario.

In questo stravolgimento il sistema tributario diventa parte, viene disciplinato

da un punto di vista legislativo da una competenza concorrente:

cioè lo Stato attraverso un suo atto normativo, stabilisce dei principi

fondamentali

e le Regioni successivamente nell'ambito di queste Leggi quadro, manifestano

una potestà tributaria.

L'art. 117 prevede in quanto norma programmatica, una ricognizione da parte

dello Stato, e quindi attraverso il Parlamento, dei principi fondamentali delle

Leggi tributarie per definire le Leggi quadro, ricognizione che in realtà ad

Oggi non è stata effettuata.

C'è Oggi una norma , che è la LOGGIA DEL 2003, la quale a sua volta è una

Legge delega affinchè il Governo individui i principi fondamentali del

sistema tributario.

Ad Oggi il Governo non ha fatto niente di ciò.

Aveva proposto una riforma, poi approvata dal Parlamento, che però non è

passata al vaglio del referendum, che avrebbe cambiato la Costituzione.

I riflessi tributari del titolo V sono che abbiamo le

Regioni a Statuto Ordinario;

Regioni a Statuto Speciale (Statuto comunicato attraverso una Legge

costituzionale. Lo Statuto Regionale non può superare i principi della Carta

Costituzionale).

L'ART 117 E 119 si occupano rispettivamente per l'appunto di fiscalità e

Regioni a Statuto Ordinario.

ARTICOLO 119:

“1° comma i Comuni, le Province, le Città metropolitane e le Regioni, hanno

autonomia finanziaria di entrata e di spesa.

2 comma: i Comuni, le Province, le città metropolitane e le Regioni, hanno

risorse autonome. Stabiliscono ed applicano tributi ed entrate proprie in

armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento della

finanza pubblica e del sistema tributario.”

L'art. 119 ci dice che le Regioni a Statuto Ordinario possono istituire tributi

nuovi; questa è una grossa novità per il nostro ordinamento giuridico in merito

alle Regioni a Statuto Ordinario.

La problematica che pose, e continua a porre l'arti 119, riguarda l'autonomia

di spesa e di entrata. Cioè il legislatore nel'73 impronta il sistema tributario

ad un sistema difinanza derivata:

lo Stato che trasferisce fondi alle Regioni;

Ora invece l'art.119 dice che

i Comuni, le Province, le Città metropolitane e le Regioni hanno autonomia di

spesa ed entrata.

L'art. 119 dopo specifica che i Comuni, le Province e le città metropolitane

hanno risorse autonome, stabiliscono e applicano tributi ed entrate proprie.

Questo significa che il nuovo legislatore avrebbe dovuto abbandonare il

concetto di finanza derivata, perché sembrava che anche gli Enti locali

potessero istituire tributi.

Abbiamo visto però che ciò non è possibile, perché l’art. 23 impone che solo

una Legge ordinaria, possa istituire tributi: il c.d Principio di riserva di

Legge relativo.

Questa interpretazione, sebbene tragga spunto da un dato lettErario evidente,

c'è scritto appunto autonomia di entrata e di spesa, è una interpretazione che

cozza con il principio sancito dall'art.23 che gli studiosi pongono come

vincolante per ogni fattispecie impositiva.

ARTICOLO 117:

Poi l'art. 117. Esso specifica che i Comuni e le Province hanno solo una mera

potestà Regolamentare e non legislativa.

Ovviamente è poi lo stesso art.119 che ci dice che i tributi eventuali dei

Comuni, Province, Città metropolitane e Regioni, debbono essere applicati

secondo i principi della finanza pubblica.

Tutto ciò fa capire che la prima parte dell'art. 119 non si può intendere come

una norma capace di far sì che gli Enti possano istituire nuovi tributi, questo

perché va contro l'art.23 Costit.

Ora c'è un 2° problema che si pone: mancano i decreti legislativi attuativi

della Legge la Loggia, non è stata fatta questa attività di coordinamento, di

individuazione dei principi del sistema tributario italiano.

In assenza di questi principi, è possibile che la Regione a Statuto Ordinario

possa istituire nuovi tributi alla stregua dell'alt. 119?

La risposta che si conferisce è positiva.

Si lo può fare perché se così non fosse, lo Stato attraverso questa sua reticenza,

bloccherebbe l' attività delle Regioni. Quindi sembra che la risposta in questo

caso possa essere positiva: le Regioni possono, secondo la dottrina dominante,

perché nel conflitto di competenze si va davanti alla Corte Costituzionale.

(Era quella che aveva minacciato il Governo Prodi alla Regione Sardegna per

quanto concerne la tassa sul lusso, di andare davanti alla Corte Costit.)

La Regione è però libera di fare quello che vuole?

Se ad es. io ho un reddito pari a 100 euro, e la mia tassazione erariale è pari a 50

euro, la Regione è libera di tassarmi tutto il resto del reddito?

Questi sono problemi che vanno verso l'incostituzionalità della norma e ad

Oggi possiamo dire che non c'è una risposta.

Però per una parte della dottrina , che ritiene che solo le tasse si possono

istituire, cioè nel momento in cui ottengo una prestazione da Enti pubblici io

pago una tassa a titolo del beneficio;

le imposte invece si qualificano per il loro presupposto, per la manifestazione

di forza economica. Altra parte della dottrina in capo a Gallo, membro della

Corte Costit., afferma che le Regioni possono istituire solo tasse. (???)

L'art. 119 però ci parla di TRIBUTI, non ci parla solo di tasse, pertanto non è

un vincolo verso le Regioni che invece possono istituire anche tributi.

Qu e s t i tr i b u ti c h i a ra m e n t e d e v o n o r i s p e tta r e d e l l e L E G G I

FONDAMENTALI:

IL PRINCIPIO DI CAPACITÀ CONTRIBUTIVA,

perché la Legge Regionale non può colpire solo una parte di cittadini, ma le

Leggi devono colpire manifestazioni di ricchezza.

Secondo alcuni invece dovrebbero colpire le imposte in manifestazioni di

ricchezza (???) non colpite dalle imposte erariali: il Governo Berlusconi abolì

la tassa sulle successioni e l'attuale Governo l'ha reintrodotta;

I patrimoni prima che si trasferivano in linea retta non subivano tassazione.

Ora invece vengono ri - tassate.

Ad es. pensando alla nuova finanziaria, molti hanno detto che le Regioni

possono istituire una tassa di successione perché è un presupposto che non era

più tassato dallo Stato e si riteneva di sottoporre al medesimo presupposto una

tassazione erariale e una tassazione locale.

IL NUOVO TITOLO V DELLA COSTITUZIONE rappresenta i principi cui

si deve informare la finanza locale. Questi principi sono:

- L A L E GISL AZ IONE T RIB UT ARIA FA PART E DE L L A

LEGISLAZIONE CONCORRENTE,

secondo la quale lo Stato stabilisce i criteri fondamentali e poi le Regioni su

questi criteri possono istituire nuovi tributi e nuove tasse.

Tuttora questi criteri non sono stati stabiliti, ma la dottrina ritiene che le

Regioni possano istituire questi nuovi tributi che non sono limitati alle sole

tasse.

Le nuove fonti di finanziamento non dovrebbero più essere le fonti di

finanza derivata, ma quelle previste dall'art.119. Quindi I tributi propri.

IL 2°COMMA DELL'ART.119 prevede l'istituzione di un FONDO

PEREQUATIVO, un fondo che va a coprire uno squilibrio economico tra le

Regioni più ricche e quelle più povere, ci devono essere delle forme di

compensazione, è un fondo che serve per destinare le risorse ai territori con

minori capacità fiscali per abitante.

Un altro tipo di risorse previsto DAL 3°COMMA DELL'ART.119, secondo il

quale

"Le risorse derivanti dalle fonti dei commi precedenti - tributi propri e

fondo oerequativo- consentono ai Comuni. Province. Città metropolitane e

Regioni di FINANZIARE INTEGRALMENTE LE FUNZIONI PUBBLICHE

LORO ATTRIBUITE".

La capacità di spesa è data dalle funzioni pubbliche attribuite,

La capacità di entrata è data da questi tributi inseriti nella legislazione

Regionale e Nazionale e da questo fondo perequativo.

Infine notiamo come ora c'è il concetto di "Ente con pari dignità", in cui

l’Ente non ha solo una capacità di spesa nella gestione dei servizi locali, ma

anche una capacità di entrata.

IL 4°COMMA DELL'ART.119 prevede

"….eventuali RISORSE AGGIUNTIVE che lo Stato trasferisce alle Regioni

condizioni.”

qualora i Comuni e gli Enti locati si trovino in determinate

LE FUTURE ENTRATE sono di quattro tipi:

1) Istituzioni e tributi propri, entrate proprie;

2) Compartecipazione al gettito tributario

3) Distribuzione del fondo perequativo;

4) Risorse aggiuntive che hanno un vincolo di destinazione.

Sino ad ora abbiamo visto il TITOLO V in relazione alle Regioni a Statuto

Ordinario.

Per le Regioni a Statuto Speciale, ci viene in soccorso l'art. 116:

-gli Statuti hanno forza di Legge costituzionale, e pertanto può accadere, come

allo Statuto Speciale della Sardegna che all'art.8

"le ENTRATE della Regioni sono cosi costituite e alla lettera I le imposte, le

tasse e anche i tributi propri la Regione ha facoltà di istituire ecc."

Lo Statuto si pone ad un livello uguale alla Costituzione, al di sotto

ovviamente dei principi fondamentali.

Da un punto di vista procedimentale, cioè dell'accertamento, la fase che si

realizza quando il Contribuente paga le imposte e così si attivano tutti quei

poteri per individuare e reprimere l'evasione.

L'ART.52 DEL D.LGS 446 DEL 1997, prevede che l'accertamento e la

riscossione delle imposte, dal momento in cui il gettito va ai Comuni, esso

possa essere effettivamente svolto o da Società Comunali o anche in

determinate ipotesi da Società private.

L'ART.52 AL 1° COMMA prevede che “le Province e Comuni possano

disciplinare con Regolamento, le proprie Entrate anche tributarie, SALVO

per quanto attiene alla individuazione e definizione delle fattispecie

imponibili, dei Soggetti passivi e dell'aliquota massima dei singoli tributi ..”

In base al principio di riserva di Legge che è relativo, prevede che la Legge

ordinaria Regionale disciplini la fattispecie imponibile, i Soggetti passivi e

l'aliquota massima.

Nell'ambito di questa disciplina i Comuni possano eventualmente modificare

parte della norma .

Es. tipico l'ICI; un Comune la mette al 7 per mille; l'altro all'8 per mille ecc.,

ognuno ha una sua piccola autonomia ma non possono i Comuni e le Province

istituire tributi.

Ad Oggi c'è una fiscalità che alla riforma del 2001 non ha avuto un seguito, lo

Stato non ha ancora emanato un principio di coordinamento;

Ad Oggi non vi sono tante Leggi Regionali che stabiliscono le entrate.

Alcune sì, le stabiliscono come ad es. le tasse universitarie che sono imposte

Regionali.

Però c'è essenzialmente un gettito delle Regioni che deriva da imposte Statali

tra le quali la principale è l’IRAP.

È un'imposta Statale cioè è stabilita con una norma dello Stato, con Legge

approvata in Parlamento il cui gettito però va direttamente alle Regioni.

In realtà il legislatore aveva previsto che le Regioni potessero prevedere

autonomamente ulteriori disposizioni in materia di IRAP, ma nessuna Regione

l'ha attuato.

Già la Costituzione del 2001 contiene i germi di un eventuale federalismo;

però ad Oggi le Leggi Regionali sulle imposte principali sono state fatte dalla

Regione Sicilia che è una Legge impositiva delle condotte di metano, e dalla

Regione Sardegna della tassa sul lusso.

LEZIONE DEL 27/11/06 Salaris Ale

L'ACCERTAMENTO TRIBUTARIO.

IL CONTRIBUENTE cioè, il Soggetto passivo di imposta, inizialmente aveva a

che fare con L'Amministrazione finanziaria, cioè gli Uffici del Ministero Delle

Finanze.

Quindi per entrare nello specifico L'AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA non è

altro che l'Agenzia delle entrate che è dislocata nel territorio sia a livello

Regionale che Provinciale.

Quindi il Contribuente inizialmente aveva a che fare con L'Amministrazione

finanziaria in quanto aveva un rapporto di tipo collaborativo.

Un primo es. che possiamo fare (seguendo il libro) di collaborazione del

Contribuente con l'Amministrazione finanziaria nel diritto tributario è

L'ARTICOLO 38 COMMA 5° dove si parla di ACCERTAMENTO

SINTETICO.

Cosa intende per accertamento sintetico?

Prendendo in considerazione ciò che abbiamo fatto nelle lezioni sul processo

con la dottoressa Martis, abbiamo visto che nell'elenco dell'art. 19 d.lgs

546 c'è tutta una elencazione di atti impugnabili.

Tra questi atti impugnabili esiste L'AVVISO DI ACCERTAMENTO.

L'avviso di accertamento materialmente non è altro che la redazione

dell'accertamento che poi viene notificato al Contribuente, in quanto ha dei

termini di prescrizione entro cui poter impugnare questo avviso di

accertamento.

Quali tipi di accertamento l'Amministrazione finanziaria può fare in capo al

Contribuente?

Questo è un es. di collaborazione del Contribuente con l'Amministrazione

finanziaria : un tipo di accertamento è quello SINTETICO.

Per ACCERTAMENTO SINTETICO s'intende che l'Amministrazione

finanziaria sinteticamente va a rimodulare il reddito che è stato

dichiarato dal Contribuente.

Facciamo la premessa:

io durante tutto l'esercizio solare e quindi durante tutto l'hanno ho avuto un

reddito; questo reddito io andrò a dichiararlo all'Amministrazione finanziaria.

Attenzione che l'evoluzione non era così, perché l'evoluzione era questa:

i n i zi al men t e i l C o n t ri b u en t e facev a u n 'u n i ca di chi a ra zi o ne e

l'Amministrazione finanziaria prendeva per buona quella dichiarazione e

sull'unica dichiarazione presentata il Contribuente pagava poi le imposte, ma

gli venivano liquidate dall’Amministrazione finanziaria.

Poi, con la riforma di Ezio Vanoni è successo che questa dichiarazione

anziché essere presentata una volta, veniva presentata tutti gli anni, fino ad

arrivare ai giorni nostri dove la dichiarazione viene presentata tutti gli anni dal

Contribuente ed è autoliquidata dal Contribuente, cioè, il Contribuente

dichiara che ha guadagnato X nell'anno Y e autoliquida quelle che sono le

imposte che deve pagare senza che sia l'Ufficio a liquidare le imposte sulla

dichiarazione presentata dal Contribuente.

Quindi, accertamento sintetico: succintamente l'Amministrazione finanziaria

VA A DETERMINARE IL REDDITO, su che cosa? (Importante!!!) sulla

capacità di spesa del Contribuente.

Cosa vuol dire? Facciamo un esempio per capire subito:

il Contribuente ha una barca da 12, 15 e 20 metri.

Quanto costa una barca da 12, 15 e 20 metri?

Costa x milioni di euro.

L'Amministrazione finanziaria accerta che il Contribuente ha una barca che

costa TOT e che per avere quel tipo di barca dovrebbe avere dichiarato un

reddito tale che attesti che lo stesso può permettersi quella barca.

Parte dal presupposto che sussiste la capacita' di spesa, perché io ho la

capacità di spendere x soldi per comprarmi quella barca e va poi a determinare

quello che sarebbe stato il mio reddito per potermi comprare quella barca:

Presunzione relativa da parte dell'Amministrazione finanziaria.

Attenzione che il Contribuente ovviamente potrà produrre prova contraria,

per dimostrare che quella barca è stata comprata non con soldi evasi al Fisco,

ma con soldi che il Contribuente non era necessario dovesse dichiarare.

Noi a abbiamo all'interno del diritto tributario determinati redditi che non

vanno dichiarati nella nostra dichiarazione dei redditi.

Questi redditi possono essere redditi esenti, cioè redditi che non scontano

l'imposta, oppure redditi che hanno scontato una ritenuta a titolo di imposta.

Che differenza c'è tra una ritenuta a titolo di imposta e una ritenuta a titolo di

acconto?

La ritenuta è una percentuale che viene tenuta a base del mio reddito:

nel caso in cui sia a titolo di imposta viene trattenuta dal Sostituto di imposta,

e questo fa sì che il rapporto tra l'amministrazione finanziaria e io contribuente

che io come contribuente finisca..

Vorrei che capiste… vedo faccia poco convinta allora siamo partiti da:

Il REDDITO è la sommatoria di tutti i redditi che un Soggetto può percepire

in un anno: io ho una casa e l'affitto, quello produce un reddito.

Io ho un lavoro dipendente, quel lavoro produce reddito.

Io ho dei titoli in borsa, quell'eventuale plus che ho su quei titoli in borsa, mi

produce reddito.

Tutti questi redditi producono un reddito complessivo che andrà dichiarato

ciascun anno dal Contribuente.

Se io dichiaro 10 ma ho (e l'Amministrazione finanziaria me l’accerta) una

capacità di spesa di 100, quindi ho speso in quell'anno 100, ma ho dichiarato

10, qualcosa non va bene.

L'Amministrazione finanziaria quando mi farà l'accertamento, vorrà sapere

chiaramente come ho fatto a spendere 100 se ho dichiarato 10.

Allora l'Amministrazione finanziaria dirà “tu hai speso 100 per me il tuo

guadagno non è 10, cioè quello che tu hai dichiarato, ma è 100”; poi stà a me

Contribuente dimostrare il contrario.

Cioè, devo dimostrare che io ho dichiarato 10, perché i restanti 90 che io non

ho dichiarato, erano redditi esenti da imposta ( quindi non andavano

dichiarati) oppure erano redditi che avevano scontato a monte una ritenuta a

titolo di imposta.

E qui bisogna fermarsi un attimo, perché? Noi abbiamo all'interno del diritto

tributario determinati redditi che non vanno dichiarati nella nostra

dichiarazione dei redditi.

Allora, questi redditi possono essere:

REDDITI ESENTI: che non scontano le imposte

REDDITI che hanno scontate UNA RITENUTA A TITOLO DI

IMPOSTA :

io ho vinto al lotto, quando vado a ritirare i soldi, mi trattengono una

percentuale sulla vincita e la percentuale trattenuta non è altro che una ritenuta

a titolo di imposta su quel reddito che io ho percepito dalla vincita.

Quello che mi trattengono a monte è fatto senza che vi sia poi la necessità di

dichiararlo, perché il rapporto tra me che ho acquisito un reddito (la vincita) e

il Fisco (che mi deve tassare quel reddito) sì apre e si chiude con un TERZO

SOGGETTO che è il Sostituto, in questo caso chi eroga la vincita (il

Tabacchino) che andrà a pagare a titolo di imposta all'Amministrazione

finanziaria (quindi al Fisco) l'imposta su quello che io ho vinto.

Ho una vincita di 100: vado a ritirare la vincita di 100 e non mi danno 100, mi

danno 95, perché 5 mi vengono trattenuti dal Sostituto d’imposta (e quindi in

questo caso specifico dall’esercizio in cui ho vinto) perché quei cinque vanno

ad essere versati all'Amministrazione finanziaria quindi al Fisco, in qualità di

imposta su quel reddito che io ho avuto da quella vincita.

Quei cinque e che mi sono stati trattenuti per essere versati al Fisco, vengono

versati a titolo di imposta, vuol dire che vengono versati definitivamente; cioè,

sugli altri 95 io non pagherò nessun altra imposta.

Quindi, il rapporto col Fisco si apre e si chiude nel momento stesso in cui il

Sostituto d’imposta (in questo caso Tabacchino) va a versare 5 d’imposta su

quel reddito che io ho guadagnato dalla vincita, perché pur nonostante che io

abbia vinto per me quello è sempre un reddito.

Uguale per quanto riguarda la banca: se io ho 100 e verso 100 in banca, qui 100

in Banca in un anno diventa la supponiamo 120, perché in un anno mi

producono degli interessi atti vi.

Su quei 20 di guadagno la Banca mi farà una trattenuta a titolo d’imposta in

modo tale che il rapporto tra il Contribuente e il Fisco si apre e si chiude, nel

senso che su quei 20 la Banca farà una trattenuta che andrà a pagare le imposte

a titolo definitivo su quel mio plus valore di 20.

Allora, che differenza c'è tra una ritenuta a titolo di imposta e una ritenuta a

titolo di acconto? Innanzitutto:

CHE COSA è UNA RITENUTA?

È’ una percentuale che viene tenuta a base del mio reddito:

Nel caso in cui sia a TITOLO DI IMPOSTA, viene trattenuta dal Sostituto di

imposta e quello fa sì che il rapporto tra l'Amministrazione finanziaria e me

finisca. È’ un rapporto che si apre e si chiude.

La RITENUTA A TITOLO DI ACCONTO :si ha quando il rapporto tra Fisco

e Contribuente si apre ma NON si chiude.

Ad es. io professionista emetto una fattura per una consulenza.

Nella fattura per la consulenza io metto "consulenza a Tizio euro 1OO".

Io sono obbligato a far sì che su quei 100 io debba pagare le imposte, perché è

il mio reddito; l'Amministrazione finanziaria e quindi il Fisco mi dice “tu su

quei 100, quando ti pagheranno devi far sì che venga trattenuta una percentuale

(quindi una ritenuta a titolo d’acconto) che poi andrai a conguagliare alla fine

dell'anno sulle imposte che dovrai pagare”.

Es. ritenuta a titolo di imposta abbiamo detto:

ho guadagnato 20, mi pagano 5, e io non ho più nessun obbligo di dichiarare

niente perché è una ritenuta che viene pagata alla fonte e quindi il rapporto si

apre e si chiude; invece che 20 mi daranno 15 e io non avrò nessuna necessità

di dichiarare nient'altro.

Nella ritenuta a titolo d'acconto io dovrò andare a dichiarare quello che ho

guadagnato, a scomputare quello che mi hanno trattenuto e a versare se

eventualmente devo versare qualcos'altro.

Se fanno un accertamento sintetico nel quale io ho speso nell'anno 100, ma ho

dichiarato 10 ecco che potrò dimostrare che magari in quell'anno ho avuto un

reddito di 90 Soggetto a ritenuta a titolo di imposta sul quale reddito mi hanno

già pagato l'imposta e io non ho nessun obbligo dichiarativo di quel reddito.

Altro es. di rapporto collaborativo con l'Amministrazione finanziaria è :

L'ART. 32 DEL DPR 600 DEL 1973 denominato DPR ACCERTAMENTO

perché in esso vi sono tutte le norme che riguardano l'accertamento. Si parla

nell'art.32 degli accertamenti bancari.

È una cosa molto attuale, perché per se si ascolta il telegiornale o se si legge il

giornale, tutti parlano degli accertamenti bancari che sono stati introdotti con la

nuova finanziaria.

Che cosa succede negli accertamenti bancari?

Succede che l'Amministrazione finanziaria andrà a controllare l'estratto conto

del Contribuente; controlla i prelevamenti e versamenti che il Contribuente ha

fatto.

Perché? Viene fatto questo perché se non esiste una giustificazione a quel

prelevamento o a quel versamento scatterà per il Contribuente

un'accertamento di tipo sintetico.

Vuol dire che sul quel prelevamento o su quel versamento l'Amministrazione

finanziaria potrà dire “quel prelevamento o quel versamento per te è un reddito

e su quel reddito io ti metto una imposta perché tu non l’hai dichiarato nella

tua dichiarazione”; pertanto sono Soggetti ad imposta perché non sono stati

dichiarati nella dichiarazione.

FORME COLLABORATIVE tra Contribuente ed Amministrazione finanziaria

le ritroviamo in tutte quelle volte per le quali l'Amministrazione finanz. ha delle

PRESUNZIONI RELATIVE tali per cui il Contribuente è chiamato a

collaborare con l'Amministrazione finanz. per dare giustificazione del suo

comportamento che potrebbe sembrare di tipo ELUSIVO o EVASIVO.

Differenza tra:

EVASIONE ELUSIONE

Io vado contro una norma di Legge Io cerco un vuoto

normativo a mio favore.

Es. di ELUSIONE:

fino al 1998 non esisteva all'interno del Codice tributario, più precisamente

nel DPR sull'Iva non esisteva una norma tale per cui, se io cambiavo residenza,

pagavo l’imposta dove volevo la residenza. Cosa succedeva nel '98?

Io trasferivo la mia residenza dall'Italia ad un Paese a fiscalità privilegiata e

l'Amministrazione finanziaria doveva trovare la prova per cui io avevo

trasferito la mia residenza per fini evasivi, cioè per non pagare l'imposta in

Italia e per pagarla magari in Lussemburgo dove anziché pagare il 30%

pagavo il 2% di imposta. Questo è un esempio di fine elusivo.

Non c'era una norma che mi vietava il trasferimento della residenza in altro

Paese a fiscalità privilegiata e quindi ero assoggettato all'imposta del Paese

dove ero residente.

Dal '98 lo Stato italiano mette una norma contraria dove dice che: ”guarda che

tu residente in Italia, se sposti la residenza in un Paese a fiscalità privilegiata,

sei tu che mi devi dimostrare che hai trasferito la residenza per motivi

economici, personali o familiari.

Perché altrimenti nonostante tu sia residente in un Paese a fiscalità privilegiata,

e hai trasferito la tua residenza tu PAGHI LE IMPOSTE IN ITALIA”.

Vedete come l'Amministrazione finanziaria ha girato la norma a suo favore,

nel senso che per lei è una presunzione relativa e se tu non gli dimostri il

contrario oppure essendo residente all'estero deve pagare le imposte in Italia,

quando invece tu puoi tranquillamente provare che la tua residenza si è spostata

dall’Italia alla Svizzera perché magari il tuo centro d'affari non è più l'Italia

ma la Svizzera.

Un ribaltamento della prova dalla parte dell’Amministrazione finanziaria alla

parte del Contribuente.

Su questo ribaltamento della prova si incentra tutto l'accertamento, perché

anche nell'accertamento bancario PRIMA l'Amministrazione finanziaria non

poteva fare l'accertamento bancario per cui il prelevamento o versamento che

io facevo in Banca non era assoggettato a nessun tipo di accertamento, ORA

INVECE l'Amministrazione finanziaria può fare l'accertamento e io devo

dimostrare ciò che ho dichiarato.

Ad es. il professionista, un imprenditore che versa Oggi in Banca 3000 euro,

deve avere una giustificazione del versamento di quei 3000 euro.

Se non ha una giustificazione per l'Amministrazione finanziaria quei soldi,

salvo prova contraria, sono un REDDITO E QUINDI TASSABILI.

E così tantissimi esempi di accertamento tali per cui il Contribuente deve

dimostrare che tutto ciò che gli è stato accertato è stato effettivamente

dichiarato.

LA FUNZIONE COLLABORATIVA SI è OGGI TRASFORMATA IN

CONTRADDITORIO.

Cosa vuol dire CONTRADDITTORIO:

nasce soprattutto con lo Statuto dei diritti del Contribuente Legge 212 DEL

2000, un esigenza per l'Amministrazione finanziaria, da un punto di vista

legislativo , di dover applicare nei confronti del Contribuente sempre e

comunque un contradditorio per giustificare tutto ciò che il Contribuente può

aver fatto ma che non è giustificato.

1° IPOTESI DI PARTECIPAZIONE AL CONTRADDITORIO DEL

CONTRIBUENTE:

è una esigenza che si è venuta a creare con l'introduzione all'interno

dell'ordinamento tributario degli studi di settore.

Gli studi di settore sono dei questionari che l'Amministrazione finanziaria ogni

anno invia ai Contribuenti, con il quale viene chiesto a ciascun Contribuente

di specificare quelle che sono le sue peculiarità da un punto di vista lavorativo.

Ad es. se io faccio il parrucchiere devo inviare all'Amministrazione finanziaria

tutta una serie di dati ( quindi: quanti dipendenti ho, se ho il locale in affitto

ecc.) perché l'Amministrazione finanziaria quantifica un reddito minimo che

quel Soggetto deve dichiarare.

Questo è lo studio di settore, cioè ad es. il parrucchiere della zona di Cagliari,

con 20 dipendenti, con quattro lavandini e 200 metri quadri di negozio con lo

studio dell'Amministrazione finanziaria dovrebbe dichiarare 200.

Ecco che l'esigenza del contraddittorio nasce nel momento in cui il mio

reddito non è 200 ma è 150, perché l'Amministrazione finanziaria è obbligata a

chiamare il Contribuente per poter identificare insieme al Contribuente quale

è stato il motivo dello scostamento dal reddito che doveva dichiarare a quello

che effettivamente dichiarato.

Quindi: il Contribuente doveva dichiarare 200 io ho dichiarato 150, qual è

stato il motivo per cui io ho dichiarato 150 e non 200?

Si instaura il CONTRADDITTORIO OBBLIGATORIO, perché obbligatorio?

Perché se io non instauro il contraddittorio obbligatoriamente prima di porre

in essere un'accertamento, nel momento in cui l'Agenzia delle entrate dovesse

farmi un'accertamento privo del contraddittorio, quel accertamento sarà poi

nullo.

Cioè, l'evoluzione è questa: io presento la dichiarazione alla fine dell'anno, la

dichiarazione alla fine dell'anno da un risultato pari a 200, io dovevo

dichiarare secondo l'Amministrazione finanziaria 250; l'Amministrazione

finanziaria mi chiama in contraddittorio e mi dice: "carissimo Contribuente

perché hai dichiarato 200 anziché 250?

" Ho una giustificazione? Benissimo allora ci accordiamo e vedremo uno

strumento che si chiama accertamento con adesione tale per cui evitiamo il

contenzioso e definiamo la cosa in modo da aderire a quello che dici tu e che

dico anch'io.

L'Amministrazione finanziaria mi chiama quindi e verifichiamo che ci sono i

requisiti tali per cui invece che dichiarare 250 effettivamente ho dichiarato 200.

Se l'Amministrazione finanziaria non instaura invece questo contraddittorio e

va avanti col suo accertamento e mi notifica direttamente l'avviso di

accertamento: quindi mi notificherà, presso la sede legale o presso il domicilio

fiscale, un accertamento tale per cui mi dirà: "carissimo Contribuente tu

dovevi dichiarare 250 in base gli studi di settore, hai dichiarato 200, 50 è un

maggior reddito che ti viene tassato.

Quell'accertamento che Io dovrò impugnare per far valere le mie ragioni,

andrà ad essere nullo proprio perché è mancato un contradditorio precedente

all'emanazione dell'atto avviso di accertamento da parte dell'Agenzia delle

entrate.

Questo perché se l'Agenzia delle entrate dovesse farmi un accertamento privo

del contradditorio, quell'accertamento sarà poi nullo.

Vediamo di mettere 2 punti fermi su quello che abbiamo detto oggi

l°punto:

un tipo di accertamento che può essere espletato da parte dell'Amministrazione

finanziaria è L'ACCERTAMENTO SINTETICO, un accertamento che si

basa sulla CAPACITA' DI SPESA del Contribuente.

Quindi è un accertamento che tralascia quello che è stato analiticamente il

reddito del Contribuente e va sulla spesa del Contribuente a QUANTIFICARE

QUEL REDDITO.

Questo accertamento sintetico ammette ovviamente la PROVA CONTRARIA,

perché il Contribuente può sempre dimostrare che quella spesa che lui ha

sostenuto è una spesa che l'ha sostenuta attraverso un reddito che è esente da

imposte (quindi non va dichiarato), oppure è un reddito che ha scontato una

RITENUTA a TITOLO DI IMPOSTA {e quindi “ritenuta a titolo di imposta”

si apre e si chiude il rapporto tra Contribuente e Amministrazione finanziaria;

quindi risulta a titolo di imposta che gli viene applicata in maniera definitiva}.

RITENUTA A TITOLO DI ACCONTO, non si apre e si chiude, ma si apre e si

chiuderà solo quando io andrò a conguagliare quello che mi è stato trattenuto

sul mio reddito a titolo di imposta.

Abbiamo detto che dal punto di vista normativo l'accertamento lo studieremo

nella troveremo nel DPR 600 del 1973 la normativa dell'accertamento è tutta

in questo DPR e la norma che riguarda l'accertamento sintetico sarà:

L'ART. 38 DPR 600 DEL 1973 AI COMMI 4 , 5 , 6 E 7:

cioè le norme che diranno che quando esistono circostanze e fatti certi, in

questo caso ad es. ho comprato una barca da 200000 euro, esiste il FATTO

CERTO.

Quando esiste il fatto certo (ho comprato una barca da € 200.000) e quando il

reddito che invece ho dichiarato è minore di quello che io posso sopportare per

fare quella tipologia di spesa, in questo caso l'Amministrazione finanziaria può

accertarmi sinteticamente il reddito.

E me lo accerta come? Ho speso 200?

Benissimo, per spendere 200 doveva avere un reddito di 200 quindi mi dice:

"tu Contribuente il tuo reddito di quell'anno non è dieci ma sarà 200".

Elemento certo (la barca) e reddito minore di quello che serve per poter

acquisire quella barca che vale 200: due presupposti per il quale

l'Amministrazione finanziaria andrà ad accertarmi sinteticamente quel reddito.

E quindi entrando nel pratico:

mi arriverà a casa un atto dell'Amministrazione finanziaria che mi dirà:

"gentilissimo Contribuente tu, siccome hai una barca che hai pagato 200,

(facilmente accertabile perché basta che vadano al registro dei beni mobili

registrati come quello delle barche e quindi vedono a chi è intestata quella

barca e quanto costa) hai dichiarato dieci, dimostrami come hai fatto ad avere

quella spesa perché se tu non me lo dimostri io quei 190 di differenza te li tasso

come maggior reddito non dichiarato, cioè come reddito fatto in nero.

Quindi un avviso di accertamento da parte dell'Amministrazione finanziaria

che chiede di dimostrare come io Contribuente se ho dichiarato meno, posso

permettermi una barca da TOT euro.

Se non si dimostra, quel reddito non dichiarato, viene tassato come maggior

reddito non dichiarato, cioè reddito fatto in nero.

È un reddito evaso sul quale l'Agenzia delle entrate e quindi l'Amministrazione

finanziaria dirà:

"tu hai evaso 90, su 90 l’imposta che tu dovevi pagare è 30 e allora pagami 30

più' le sanzioni e più' gli interessi".

LEZIONE DEL 28/11/06 Picciaredda Ale

EFFICACIA DELLA NORMA TRIBUTARIA NELLO SPAZIO

Per quanto concerne L'EFFICACIA DELLA NORMA TRIBUTARIA NEL

TEMPO,

vige la regola TEMPUS REGIT ACTUM

per cui la norma tributaria ha effetto nel momento in cui la norma stessa

viene emanata;

il fatto viene regolato immediatamente dalla norma tributaria.

Questo non vuoi dire che ci sono delle situazioni pregresse che comunque

continuano ad essere regolate dalla Legge precedente, ancorché la Legge

successiva le abbia modificate, riconfigurate sotto il profilo del presupposto.

Abbiamo visto gli effetti della sentenza della Corte Costituzionale diversa

dalle sentenze della Corte di Giustizia( Comunità Europee).

"EFFICACIA DELLA NORMA TRIBUTARIA NELLO SPAZIO"

cioè quali sono i principi che regolano l'applicazione dei tributi ,

nell'ambito dei principi che sono quelli:

TERRITORIALITÀ

ESCLUSIVITÀ

EFFETTIVITÀ

questi sono i tre principi fondamentali da tenere in conto quando si affronta la

tematica della efficacia della norma tributaria nello spazio.

Il primo problema che viene in considerazione è quello che la Sovranità dello

Stato si esercita nell'ambito dei confini cioè dove c'è il territorio politico dello

Stato, questo dal punto di vista delle altre branche del diritto;

ma dal punto di vista del diritto tributario non è necessariamente così, perché

abbiamo un concetto di territorialità che riguarda il territorio dello Stato, ma

non coincide necessariamente con quello su cui lo Stato ha la sovranità.

"esempio: riguardo all'IVA dove il concetto di territorialità comprende sì il

territorio dello Stato, ma esclude una serie di luoghi, dei Comuni come

Livigno, Campione d'Italia, il lato territoriale del lago di Lugano che sono

considerati zone extra-territoriali, cioè sono italiane ma non si applica l'IVA.

Non solo, ma ci sono dei meccanismi dell'imposizione dell'IVA che

prevedono che la territorialità sia più estesa al territorio italiano ma

comprenda il territorio della Comunità Europea; quindi tutta una serie di

cessioni ad esportazioni e importazioni sono regolate da una disciplina

dell'IVA infra-Comunitaria per cui si allarga il concetto di territorio, ai fini

dei presupposti dell'applicazione del tributo.

Poi c'è la definizione di territorio DOGANALE (che è data dalla Legge

doganale) che serve per individuare qual è il momento in cui i beni che

provengono da un altro Stato devono essere Soggetti a tassazione nel territorio

dello Stato Italiano.

Quello che rileva è la territorialità così come concepita dalle singole Leggi di

imposta: quindi ogni Legge d’imposta ci dirà qual è il presupposto del tributo

collegato poi al territorio, qual è il territorio dello Stato.

1° PROBLEMA:

il primo problema che si pone in materia tributaria sotto il profilo

internazionale è quello di capire fino a che punto può arrivare il potere di

imposizione di uno Stato

nei confronti di un altro Stato

nei confronti dei Cittadini di un altro Stato,

"esempio abbastanza assurdo:

domani mattina il nostro Governo e decide di tassare tutti i cittadini francesi;

abbiamo bisogno di soldi e tassiamo i cittadini francesi.

Questo non è possibile, perché lo Stato italiano non può invadere la

competenza legislativa di un altro Stato; non sta scritto da nessuna parte ma è

evidente che il concetto di sovranità non territoriale, rispetto al concetto di

sovranità in senso lato, escluda questa possibilità.

C'è un divieto evidentemente non scritto, non codificato, una consuetudine

internazionale che impedisce ai singoli Stati di tassare tutti gli altri Stati.

Questo non vuoi dire che ci siano state anche storicamente, delle situazioni

avvenute in passato che hanno consentito ad esempio agli Stati stranieri di

tassare dei redditi o di tassare gli altri Stati.

È il caso dell'occupazione militare quando ci fu, subito dopo la 2°guerra

mondiale, noi abbiamo pagato agli Americani e gli Inglesi, dei tributi che però

non venivano considerati dalla dottrina dei tributi veri e propri, ma erano

considerate delle forme integrative di tipo patrimoniale, delle prestazioni

imposte non di natura tributaria e quindi imposizioni di determinate forme di

prelievo che non avevano nessun nesso con la capacità contributiva, ma

erano dovute per mantenere le truppe militari.

Erano tutta una serie di previsioni che ovviamente avevano solo un valore

storico, però storicamente sono ammissibili queste forme di prelievo, sono

considerate legittime, anche se poi non hanno natura tributaria.

Quindi non è possibile colpire altri Stati, però i redditi dei cittadini di altri

Stati possono essere colpiti; noi sappiamo che ci sono norme consuetudinarie

che escludono la possibilità di tassare i diplomatici dei Paesi stranieri che sono

in Italia e viceversa, sempre che vi sia una condizione di reciprocità.

Sappiamo anche che esiste un

"PRINCIPIO DI non COLLABORAZIONE TRA STATI":

anche quando vi è un conflitto di norme per cui non c'è un obbligo di

collaborazione tra Stati.

Questo principio a livello comunitario ha subito delle deroghe.

Importante è capire però se l'Italia o viceversa, uno Stato straniero può andare

a colpire i Soggetti residenti nello Stato italiano, non necessariamente

italiani, possono anche essere stranieri, cioè incontra dei limiti uno Stato che

vuole superare i confini della sua Sovranità per chiedere il pagamento dei

tributi a un cittadino straniero o un cittadino italiano?

Qui si pone appunto il problema della non COLLABORAZIONE tra

Stati.

Ci sono delle Direttive comunitarie che hanno imposto ai singoli Stati di

prevedere degli obblighi di collaborazione.

Nel nostro ordinamento questo principio è stato codificato

NELL'ARTICOLO 31 DEL DPR 600 al 3°comma:

"l'Amministrazione finanziaria provvede allo scambio con le altre autorità

competenti degli Stati della Comunità Europea, delle informazioni necessarie

per assicurare il corretto accertamento delle imposte sul reddito,

sul patrimonio.

Essa a tal fine può autorizzare la presenza nel territorio dello Stato, dei

funzionari dell'Amministrazione fiscale degli Stati Membri".

C'è un principio di collaborazione nella fase di controllo, nella fase di

accertamento.

L'Italia può mandare degli agenti della Guardia di finanza nel Paese straniero

(previa procedura che deve essere rispettata), per verificare e controllare nella

fase di accertamento.

Un conto però è la collaborazione fra Stati per l'acquisizione di dati ed

elementi utili ai fini della tassazione;

un conto è il potere proprio di riscuotere, il c.d. potere di effettività'.

IL PRINCIPIO DI TERRITORIALITÀ'

è quello che riguarda l'individuazione di un territorio.

IL PRINCIPIO DI EFFETTIVITÀ'

è quello che consente effettivamente di poter individuare un potere di

riscossione, di esazione delle imposte in altri Paesi.

Prima si è fatto riferimento alla possibilità di DELIBARE le sentenze straniere:

la delibazione si dice che può essere uno strumento utile per consentire al

singolo Stato di autorizzare un altro Paese a riscuotere tributi nel suo territorio.

A parte che l'Amministrazione riguarda le sentenze e solo in presenza di un

provvedimento giurisdizionale lo Stato straniero potrebbe ottenere in Italia

la possibilità di riscuotere i tributi.

Quindi, se manca questo è evidente che il prelievo non può avvenire perché

normalmente cosa avviene?

Avviene che siamo in presenza di provvedimenti amministrativi, accertamenti

che sono divenuti definitivi per la mancata impugnazione; ebbene

l'accertamento non è un giudicato, è un atto amministrativo che ha un suo

particolare contenuto, che consente all'Amministrazione di procedere in via

esecutiva nel suo Paese, ma non in Paese terzi.

Poi ci sarebbe comunque la necessità di un controllo da parte dello Stato

italiano, in questo caso, che dovrebbe verificare la legittimità di quel tributo

rispetto alla nostra Costituzione, al nostro ordinamento.

Non è una mera applicazione formale dei principi generali, ma è

un'applicazione concreta cioè non basta che ci sia un provvedimento e che

questo provvedimento sia dotato di formula esecutiva, può essere attuato nel

nostro ordinamento; è necessario che quel tributo che viene richiesto,

abbia rispettato la capacità contributiva

oppure i principi dell'articolo 23 Costit.,

cioè deve essere in linea con i parametri previsti dal nostro ordinamento

giuridico.

Diversamente questa collaborazione alla riscossione, non funziona, viene

meno, soprattutto con Paesi che adottano sistemi legislativi diversi dal nostro.

Si pensi che nell'ordinamento DIRITTO TRIBUTARIO INTERNAZIONALE,

si configurano 2 tipi di norme:

NORME DI DELIMITAZIONE:

sono delle norme di natura interna; sono le norme che delimitano

l'applicazione di un tributo (in presenza di una Convenzione, di un Trattato,

ecc.) e che quindi ne stabiliscono i

criteri, quindi sono norme interne.

NORME DI DISTRIBUZIONE:

sono invece delle norme di diritto tributario internazionale; norme di diritto

tributario internazionale che in realtà non esistono effettivamente

nell'ordinamento giuridico; non esistono in quanto anche a livello comunitario

noi abbiamo delle Direttive in materia di imposte indirette (in materia di Iva in

modo prevalente), mentre non abbiamo delle Direttive in materia di imposte sui

redditi; quindi non ci sono dei principi generali e a cui fa riferimento.

Si deve fare riferimento a delle NORME DI NATURA CONSUETUDINARIA,

salvo quelle che sono previste dalle Convenzioni; ci sono comunque dei

principi molto importanti nel nostro ordinamento italiano tra i quali la regola

“NE BIS IN IDEM” cioè non si può tassare lo stesso reddito

con più imposte o più volte.

Non può essere sottoposto allo stesso sistema di tassazione.

Poi ci possono essere delle imposte che colpiscono lo stesso presupposto, però

sono delle imposte che hanno caratteristiche diverse, come l'IRAP, che colpisce

il valore aggiunto alla produzione che non si sovrappone all'IVA per svariati

motivi, ma che comunque è un'imposta che colpisce aggiuntivamente

determinati redditi, si integra a determinate forme di tassazione con una

definizione diversa dal presupposto.

Nell'ordinamento internazionale non c'è una norma che vieta la doppia

imposizione.

La doppia imposizione però si verifica perché noi abbiamo sistemi,

specialmente quelli dell'America Latina che sono completamente diversi dal

sistema italiano o dal sistema adottato dai Paesi industrializzati.

I Paesi dell'America Latina hanno ovviamente un interesse, o i Paesi che hanno

un interesse ad acquisire attività da parte di stranieri, i quali vanno ad

insediarsi sul loro territorio e vanno a creare attività produttive, tendono a

tassare il reddito sulla base del reddito prodotto.

I Paesi invece aderenti all'OCSE come l'Italia, tendono a tassare il reddito

sulla base della residenza.

Sulla base della residenza, il reddito sulla base mondiale, ovunque venga

prodotto, viene sottoposto a tassazione.

Allora è evidente che se abbiamo 2 Paesi che hanno sistemi di tassazione

diversi, noi abbiamo una doppia imposizione;

vedremo poi quali sono i sistemi per evitare la doppia imposizione comunque

non attraverso norme di distribuzione, ma attraverso norme dì delimitazione e

quindi norme interne, si evita che ci sia questa possibilità cioè quella della

doppia tassazione, perché è evidente che se i Paesi in via di sviluppo vogliono

capitali stranieri e quindi hanno un interesse a non tassarli o a tassarli in misura

ridotta, c'è l'interesse inverso dei Paesi come l'Italia e i Paesi OCSE che

vogliono invece acquisire tutto il reddito non a luogo di produzione ma a

luogo della residenza del Soggetto.

C'è questo rapporto conflittuale fra Stati.

Poi ci sono addirittura sistemi che sono, in ambito comunitario, delle

possibilità diverse di tassazione cioè hanno una fiscalità privilegiata come

l'Inghilterra, l'Olanda, l'Irlanda e il Lussemburgo.

Questo MECCANISMO DI DOPPIA IMPOSIZIONE comporta un conflitto

che non è giusto che poi si scarichi addosso al Contribuente, che magari ha

operato all'estero; allora ci sono svariati sistemi:

IL CREDITO DI IMPOSTA (sistema che adottiamo noi)

L'ESENZIONE (sistema adottato da altri Paesi).

Io Stato esento tutti i redditi dei Soggetti che vanno a lavorare all'estero. non li

tasso.

Ritengo che la tassazione che c'è all'estero vada bene, sia sufficiente e pertanto

non devo gravare sui Soggetti che portano valuta pregiata nel mio Stato.

Ho un'entrata diversa da quella fiscale, ma in questo modo consento lo

sviluppo delle mie aziende attraverso la lavorazione all'estero.

Abbiamo detto che l'Italia adotta il SISTEMA DEL CREDITO DI

IMPOSTA.

Come funziona il sistema del credito di imposta? Funziona in questo modo:

lo Stato italiano riconosce il credito per le imposte pagate all'estero, su quel

reddito che è stato prodotto all'estero PRO QUOTA, verificando quale sarebbe

l'aliquota di tassazione o meglio l'imposta che su quel reddito si pagherebbe

in Italia.

Si fa una proporzione fra tutto il reddito che ho percepito in tutto il mondo e

poi si calcola l’imposta che ho pagato sul reddito prodotto all'estero e

l'imposta che ho pacato all'estero.

* esempio: supponiamo che ho guadagnato 100 in un Paese estero;

la proporzione si fa sui singoli Stati, non cumulativamente.

Se ho un reddito mondiale di 1000 euro e ho incassato 100 da un Paese

straniero e su queste 100 all'estero ho pagato il 50% di imposta; io ho diritto

al credito di imposta in Italia.

Cioè non ho credito di imposta per il 50% che ho pagato all'estero, ma per la

quota percentuale su questi 100 euro che viene stabilita in Italia.

Se la quota in Italia è del 40%, lo Stato mi riconosce il 40% del credito di

imposta.

Pertanto se io ha pagato di più, siccome all'estero ne ho pagato il 50% mentre

in Italia devo pagarne il 40%, questo 10% che ho pagato in più, lo STATO

non ME LO RICONOSCE.

La Legge dice che riconosce il credito per le stesse imposte che si

pagherebbero in Italia, ma non è che lo Stato rimborsa su somme che sono

state implicate all'estero.

Lo Stato non rimborsa nulla, può solo riconoscere le imposte pari per quelle

che sono state pagate all'estero e se c'è un'eccedenza perché si è pagato di più, e

ci dovrebbe essere un rimborso, lo Stato non lo da, perché l'ha percepito un

altro Stato quel 10% pagato in più.

Quindi fino a quella quota lo Stato italiano non fa pagare;

se anziché il 50% il Contribuente avesse pagato il 10%, allo Stato italiano

avrebbe dovuto pagare, se la quota in Italia era sempre del 40%, il restante

30% mancante, perché viene riconosciuto solo il 10% del credito di imposta,

ma per la quota ne manca ancora il 30%.

- altro esempio:

se io ho guadagnato a livello mondiale del reddito pari a 1000 euro, di cui 900

euro sono utili italiani (tassati in base alla Legge italiana), e 100 euro sono utili

che mi derivano da un' attività svolta in un Paese straniero, lo Stato italiano va

a vedere qual è l'imposta che è stata pagata dall'italiano su quei 100 euro.

Ha pagato il 50%? Quanto paga su 100 euro in Italia? Pagherà il 40%.

Allora se lo Stato riconosce un credito del 40%, il 10% pagato in più all'estero,

non viene riconosciuto dallo Stato italiano, perché dovrebbe

rimborsare un'imposta che non è sua.

Se invece si è pagato all'estero il 10% e in Italia si deve pagare il 40%, poiché

avanza una quota del 30%, questa dovrà essere versata allo Stato italiano su

quel reddito.

SE PAGO PIÙ' IMPOSTE,

lo Stato italiano mi riconosce quello che ho pagato all'estero, ma non mi

rimborsa niente.

-SE PAGO MENO, devo versare la differenza allo Stato italiano.

LO STATO RICONOSCE QUESTO CREDITO E A VOLTE SI DEVE DARE, A

VOLTE non SI DEVE DARE, ALTRE VOLTE CI SI RIMETTE.

Il problema della doppia imposizione crea un problema di conflittualità e

poiché non c'è una norma pattizia generale, per risolvere il problema si

ricorre alle CONVENZIONI INTERNAZIONALI che sono dirette ad evitare la

doppia imposizione dei redditi tra l'Italia e altri Paesi.

Ormai è stato elaborato un testo in sede OCSE, a cui i singoli Stati non sono

necessariamente obbligati, però il modello OCSE è utilizzato, salvo

l'Inghilterra e la Francia che si distinguono perché hanno rimodulato alcune

parti sui Trattati della doppia imposizione, in maniera più favorevole.

I Trattati sulla doppia imposizione sono normalmente disciplinati attraverso

accordi bilaterali fra Stati e vengono recepiti nell'ordinamento attraverso

l'emanazione di una Legge.

Quindi c'è la necessità di un provvedimento legislativo che recepisca quelli

che sono i criteri stabiliti attraverso uno scambio di note, con una procedura

particolare.

Il Trattato disciplina i singoli tributi e stabilisce con quali criteri debbano

essere applicate le imposte nei vari Paesi:

stabilisce i conflitti di norme;

stabilisce qual è lo Stato che deve percepire quel determinato reddito;

stabilisce i cambi di deroga.

Tutto questo per evitare che ci possano essere delle forme di tassazione

differenziate o di doppia imposizione.

Quindi, si sovrappongono quegli effetti che si è detto e per evitare le doppie

imposizioni ci sono appunto le Convenzioni internazionali.

Siccome LE CONVENZIONI INTERNAZIONALI sotto il profilo della nostra

Legge, sono emanate con Legge ordinaria [la Corte Costituzionale ha

affrontato più volte quest'argomento] si dubita sulla natura di queste norme.

Hanno natura più vincolante per il legislatore o per l'interprete in sede di

applicazione delle norme oppure sono delle norme di pari rango rispetto tutte

le altre.

Diciamo che la Corte Costituzionale e anche la Cassazione, hanno sempre

interpretato queste previsioni come norme speciali di natura derogatoria e

quindi hanno dato una prevalenza al contenuto della Convenzione rispetto

quella che è la Legge italiana.

Tuttavia non è da dimenticare che queste norme, la Convenzione per

l'appunto, deve fare il conto poi con norme di delimitazione interna;

cioè, se io stabilisco che determinate imposte debbano essere pagate in uno

Stato piuttosto che in un altro, è evidente che si parla di imposte regolate

dall'ordinamento italiano.

Nel mio ordinamento devo verificare se quel Soggetto straniero è tenuto a tutti

gli adempimenti che sono previsti dalla Legge italiana.

non è solo un problema di tassazione del Soggetto ma è anche un problema

di INDIVIDUAZIONE:

1) del Soggetto;

2) degli obblighi a cui è tenuto quel Soggetto, ad esempio

gli obblighi formali, gli obblighi di contabilità.

Cioè, è tenuto quel Soggetto che opera in Italia ad applicare tutte le norme

che sono presenti nell'ordinamento giuridico italiano?

Quindi quando si parla di una NORMA SULLA DOPPIA IMPOSIZIONE che

è trattata da una Convenzione, la norma non disciplina queste cose.

La norma convenzionale si limita a dire che non è dovuta l'imposta con

riferimento ad un Soggetto straniero che ha operato in Italia, ad es. con

riferimento a determinate attività, ma non esonera quel Soggetto dagli altri

obblighi previsti dall'ordinamento per i Soggetti italiani.

Sono tutti una serie di obblighi strumentali di cui si dubita o quanto meno si

discute se questi obblighi in presenza di una Convenzione che non disciplina

tutti gli aspetti, ma che sono regolati dalla Legge interna, debbano essere

applicati.

Però il fatto che vi siano dei TRATTATI SULLA DOPPIA IMPOSIZIONE

non ha risolto i problemi, anzi questi problemi si sono ulteriormente complicati

da quello che viene chiamato

ABUSO DI TRATTATO ( treaty shopping).

Vi sono aziende e Società che fanno shopping fiscale utilizzando i Trattati

sulla doppia imposizione. non è una cosa strana, proprio perché vi sono

ordinamenti anche in ambito comunitario che prevedono forme diverse di

tassazione o agevolazioni;

ci sono sistemi di tassazione come quelli Lussemburghesi, che prevedono una

tassa fissa sulle Società e non prevedono una tassa sul reddito, pagano

un'imposta sul patrimonio minima e poi un'imposizione bassissima ed ecco,

che io ho interesse a creare una Società lussemburghese per fare determinate

attività( es. intermediazione), perché quei redditi vengono attratti in un Paese

comunitario e non sono considerati paradisi fiscali e c'è un interesse a far sì che

queste operazioni transitino attraverso questi Paesi.

IPOTESI DI FANTASIA del treaty shopping utile per spiegare come funziona

questo fenomeno (abuso di Trattato) e quali sono gli strumenti per evitare che

si verifichi il treaty shopping…..

….anche se tutti gli Stati sono contenti che ci sia il treaty shopping altrimenti

non si spiegherebbe per quale ragione il Lussemburgo, l'Olanda, l'Irlanda e

Malta hanno questa legislazione privilegiata. Perché? Perché tutto sommato,

tutti vogliono che esista questo fenomeno... sono Paesi a fiscalità privilegiata e

va di moda ad esempio fare Società irlandesi, Società olandese, proprio perché

uno in questo modo può poi fare delle operazioni soggette a un sistema di

tassazione diversa.

Il sistema è questo:

poniamo che.ci siano degli interessi di capitale di fonte francese che sono

diretti in Italia.

Il Trattato sulla doppia imposizione tra Italia e Francia prevede che questo

tipo di redditi vengano colpiti con un'aliquota fissa del 15%.

Però la Convenzione tra Francia e Danimarca non prevede una tassazione per

questo tipo di redditi di capitali.

E lo stesso la Convenzione tra Italia e Danimarca non prevede la stessa cosa.

Io costituisco una Società in Danimarca e attraverso un intermediario danese,

faccio transitare questi redditi, questi interessi che sono diretti in Italia e che

sarebbero tassati se io gli facessi passare direttamente , invece io gli faccio

passare per la Danimarca attraverso un intermediario, quindi tra Francia e

Danimarca non pagano.

Poi gli faccio transitare dalla Danimarca all'Italia senza che abbia pagato un

euro.

Ci si chiede come è possibile una cosa del genere?

E’ possibile perché i Trattati sulla doppia imposizione regolano per grandi

linee le grandi movimentazioni o meglio per la definizione di presupposto ci si

chiede cosa si intende per imposta dell'IRPEF italiana rispetto all'IRPEF

francese o danese.

Però a volte prevedono l'esenzione di determinati redditi e quindi posso

pertanto fargli confluire in questo modo e quindi non assoggettarli a

tassazione.

Se per una serie di attività finanziarie io riesco ad utilizzare il treaty shopping

per potere fare una cosa di questo genere, è evidente che io riesco a non

utilizzare i Trattati in ambito comunitario, perché il monitoraggio su questi

Paesi non viene fatto su questi Paesi comunitari, viene fatto soltanto sui

PARADISI FISCALI come li isole Kayman, le Bahamas, su quei Stati che hanno

una fiscalità assolutamente privilegiata, inesistente.

Certe operazioni si possono fare sicuramente meglio passando dai Paesi

comunitari piuttosto che passando attraverso quei Paesi a fiscalità privilegiata

vera, i c.d. paradisi fiscali.

Il problema qui si risolve attraverso una CLAUSOLA:

• torniamo alle c.d. NORME DI DELIMITAZIONE, le norme interne.

Non esiste nell'ordinamento tributario internazionale una norma che dica che

il singolo Stato può disattendere quella operazione, considerarla fatta con fini

elusivi e quindi recuperare la tassazione.

Il treaty shopping si può risolvere con una regolamentazione;

io non posso però imporre uniteralmente delle regole nello Stato italiano che

vanno in contrasto con una Convenzione internazionale, anche se la Francia

più volte l'ha fatto, stabilendo in deroga addirittura alcune Convenzioni

internazionali applicando criteri diversi di tassazione diversi rispetto quelli

della Convenzione.

NELL'ARTICOLO 25 DEL TRATTATO OCSE c'è una norma riguardo

l'ELUSIONE:

è un sistema attraverso il quale non si pagano i tributi legittimamente, si elude

una previsione legislativa attraverso un comportamento lecito.

Come si fa a sanzionare un comportamento lecito, diversamente dall'evasione

che è un comportamento, un arteficio, una frode, un meccanismo che tende ad

evadere violando delle norme. Nell'elusione io non violo una norma ; allora

come si fa a recuperare la tassazione?

Sia per l'ordinamento italiano che per quello internazionale vale la stessa

regola.

In Germania invece c'è una clausola generale anti-elusione, in quanto lo Stato

tedesco può DISCONOSCERE i VANTAGGI FISCALI OTTENUTI da un

Soggetto laddove, si sia in un ordinamento interno.

Il meccanismo nell'ordinamento italiano è quello di risolvere il problema

dell'elusione così:

un atto giuridico per potere essere caducato, per non produrre effetti, deve

essere dichiarato nullo, annullato o deve essere comunque dichiarata

simulata quell'operazione.

L'Amministrazione finanziaria in Italia ha sempre avuto il grosso problema

di fronte ad operazioni evidentemente fatte con finalità di risparmiare imposta,

laddove queste finalità non erano limpide.

Un esempio classico che poi hanno eliminato:

• esempio il caso delle c.d. BARE FISCALI:

erano delle Società in perdita; io Società che avevo grossi utili, compravo una

Società in perdita, facevo una fusione con questa e da quel momento in poi io o

andavo in perdita o non dovevo pagare imposte perché le perdite di quella

Società me le riportavo nel mio bilancio, annullando i debiti di imposta che

avevo.

Il legislatore si è accorto di questo meccanismo ed ha permesso solo la fusione

omogenea, quella in via verticale:

ad es. una Società di telecomunicazione si può fondere solo con un'altra

Società di telecomunicazione e non con una Società agricola, che ha delle

perdite, per utilizzare questa come bara fiscale.

Il legislatore è intervenuto dicendo che queste operazioni possono essere

valide solo se c'è un'operazione verticale e non a qualunque tipo di operazione

(in senso orizzontale).

Poi ha previsto una norma nel 37 B del DPR 600:

prevede una norma che quando l'operazione viene fatta, senza che vi siano

valide ragioni economiche e con il fine di non pagare le imposte, lo Stato le

può disconoscere, però rimangono fermi 2 aspetti fondamentali…… (domani

vedremo la differenza tra elusione e norma per evitare l’elusione…)

1) Elusione

2) norma che fa venire meno L'elusione.

….Nel nostro ordinamento italiano, per dire che quel contratto, quella fusione,

quella operazione giuridica posta in essere non era valida, occorreva

che ci fosse un giudizio fatto innanzi ad un Guidice civile che annullasse

quella determinata operazione

che quanto meno si provasse la simulazione di quell'operazione.

Era una prova impossibile oppure molto difficile da raggiungere.

Quindi la norma anti-elusiva dovrebbe consentire allo Stato di disconoscere

semplicemente gli effetti ai fini fiscali, ma civilmente quel negozio, quel

contratto, quella operazione continua ad essere valida, non esplica effetti ai

fini tributari: cioè si disapplica quell'atto e se ne disconoscono gli effetti ai fini

fiscali.

LEZIONE DEL 29/11/06 Picciaredda Ale

Per concludere il discorso

SULL'EFFICACIA DELLA NORMA TRIBUTARIA NELLO SPAZIO, i

requisiti fondamentali sono:

PRINCIPIO DI EFFETTIVITÀ'

PRINCIPIO DI TERRITORIALITÀ'

PRINCIPIO DI ESCLUSIVITÀ' a cui corrispondono le c.d. norme di

delimitazione.

Si creano dei conflitti fra varie norme e quindi a seconda del sistema scelto dai

vari ordinamenti, si superano tali conflitti.

Noi abbiamo scelto come tutti i Paesi OCSE. il SISTEMA DI

TASSAZIONE SULLA BASE DI RESIDENZA. Quindi vengono attratti tutti

i redditi da qualunque parte prodotti.

I Paesi invece in via di sviluppo tendono ad appropriarsi dei redditi sulla

base della fonte di produzione:

luogo della fonte o luogo della produzione del reddito.

Questo comporta dei conflitti di tipo permanente, quando ci sono redditi che

evidentemente vengono tassati in entrambi i Paesi, sia in Italia (con sistema

della tassazione su base mondiale sulla residenza) sia all'estero per i redditi

prodotti all'estero.

Noi seguiamo un sistema atto a consentire al Soggetto che ha pagato le

i mpo ste a l l ' est ero di a v ere un credi to di i mpo sta , i l si stema

dideterminazione.

Alcuni Paesi seguono invece il sistema dell'esenzione, per cui il reddito

prodotto all'estero è comunque esente, mentre noi usiamo il sistema del credito

d’imposta.

Poi ci sono SISTEMI ATTI A PREVENIRE LA DOPPIA IMPOSIZIONE

attraverso una Convenzione:

• le Convenzioni bilaterali

che vengono stipulate tra i singoli Paesi e nel nostro ordinamento queste

hanno lo stesso rango di una Legge ordinaria perché vengono recepite,

nonostante il Trattato internazionale, con Legge ordinaria e si pone il

problema se queste previsioni contenute nella Convenzione abbiamo o meno

una natura superiore a quelle di rango ordinario.

Hanno una stessa fonte di produzione giuridica, però la giurisprudenza tende

a considerare queste norme come speciali e tende a dare un criterio come se

fossero norme derogatorie ai principi generali e perciò tende a dare prevalenza

alle norme previste nella Convenzione, alle norme previste nel Trattato

quando sorge un conflitto nell'interpretazione.

Ovviamente si pone il problema del c.d. treaty shopping, lo shopping

attraverso il Trattato:

l'esempio dell'intermediario danese a redditi di fonte francese che devono

arrivare in Italia.

Se io gli faccio arrivare direttamente dalla Francia in Italia, scontano l'imposta;

se io gli faccio transitare da un Paese in cui non è prevista la Convenzione, la

tassazione addirittura è esente, scelgo il Paese che ha una Convenzione con

l’Italia, in cui quel tipo di redditi non sono tassati, evidentemente posso arrivare

in Italia senza che quei redditi vengano assoggettati a tassazione.

Questo è un PROBLEMA DI ELUSIONE:

grosso problema sia a livello internazionale che a livello nazionale.

MENTRE in Paesi come la Germania esiste una clausola generale anti-

elusiva, per cui qualunque tipo di operazione può essere disconosciuta dal

Fisco,

in Italia INVECE questa previsione non c'è; c'è una previsione contenuta

nel DPR 600 del 1973 nell'articolo 37 bis, norme sull'accertamento, che

appunto dice:

”sono inopponibili all'Amministrazione finanziaria, gli atti , i fatti e i negozi

anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad

aggirare obblighi o divieti, previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere

riduzioni di imposta o rimborsi altrimenti indebiti”.

La norma poi specifica le ipotesi in cui posso farlo:

”trasformazioni, fusioni, scissioni, conferimento in Società, cessioni di

crediti,cessioni di eccedenze di imposta, e così via”.

Quello che importa è il principio:

il principio è importante perché fino a che c'è il problema di questa

clausola, l'Amministrazione finanziaria quando doveva disconoscere gli effetti

del negozio giuridico, doveva provare in giudizio la simulazione,

l'interposizione, un negozio fiduciario o comunque un negozio fatto in frode

alla Legge.

Doveva attivarsi come qualsiasi privato cittadino e proporre un giudizio

davanti al Guidice ordinario e chiedere che venissero disconosciuti determinati

effetti giuridici.

OGGI non è più' così: l'atto giuridico mantiene civilmente i suoi effetti,

ma fiscalmente viene considerato non valido.

Questo a livello internazionale non c'è;

non c'è una clausola generale anti- elusiva nei Trattati.

Nella Convenzione di Amsterdam viene riconosciuto il principio di

BUONA FEDE, per cui sostanzialmente questo principio è

considerato applicabile anche ai rapporti sorgenti dai Trattati trans-nazionali,

ai rapporti che non sono sorti nel nostro Paese.

Si deve sempre applicare il principio di buona fede, che Oggi da noi è stato

codificato nello Statuto dei diritti del Contribuente, dove vi è una norma

specifica che dice:

“nell’interpretazione degli atti della pubblica Amministrazione,

il comportamento della Pubblica Amministrazione è ispirato al principio di

buona fede".

È un principio che era già nell'ordinamento giuridico, perché la Cassazione

aveva sempre detto che questo principio deve sempre ispirare i rapporti tra

Contribuente e Amministrazione finanziaria.

LE CONVENZIONI INTERNAZIONALI ALL'ART.25 DEL TRATTATO

DEL MODELLO OCSE prevede:

Se sorgono controversie sull'applicazione dei tributi che sono regolati da una

Convenzione si deve instaurare una procedura speciale, una sorta di arbitrato

internazionale per comporre questo tipo di diritti.

Riguarda però rapporti tra Stati e non tra il Contribuente che si sente leso

dall'applicazione del principio , che può chiedere l'applicazione di questa

norma , ma riguarda appunto i singoli Stati.

INTERPRETAZIONE DELL'ANALOGIA IN MATERIA TRIBUTARIA.

Proprio perché si è sempre detto che le norme tributarie sono delle norme

eccezionali,

si diceva una volta che le Leggi tributarie sono delle Leggi odiose, Leggi che

derogano ai principi generali, sono delle Leggi particolari;

nei primi del 900 ci fu un celebre saggio di un filosofo che era Deli, che scrisse

un saggio su" le particulaire du fiscale" ove sosteneva che :

il diritto tributario era una branca del diritto tutta particolare che deroga ai

principi generali, e sostanzialmente lo Stato impone le regole ai cittadini e le

modifica secondo le proprie esigenze senza che vi sia un vero e proprio

contradditorio.

In questa ottica si dubitava sulla possibilità di applicare i criteri di

interpretazione normali, quelli che sono previste nel Codice civile.

Si dubitava che si potesse fare riferimento alle disposizioni previste dalla

esposizione preliminare al Codice civile sui criteri di interpretazione della

Legge, degli atti e così via.

Questo ormai è venuto meno; c'è stato un certo orientamento giurisprudenziale

fino agli anni '50, in cui si diceva che

in dubbio PRO-FISCO, quindi l'interpretazione doveva essere data a favore del

Fisco

, qualcuno invece diceva, assimilando le Leggi tributarie alle Leggi penali, in

dubbio CONTRA-FISCUM.

C'era questo tipo di impostazione dottrinaria.

Il problema per l'interpretazione delle norme tributarie è semmai un altro, ed

è quello dei richiami intra-istituzionali;

il diritto tributario è un sistema legislativo che poggia su concetti che sono

già stati elaborati da altre branche del diritto.

Quindi noi parliamo di successione, adesso l'hanno reintrodotta, però le norme

in materia di imposta sulle successioni divergono da quelle che sono le norme

civilistiche sotto il profilo degli obblighi del pagamento.

Dal punto di vista tributario è la mera relazione ereditaria, per cui il chiamato

è tenuto comunque a rispondere all'imposta di successione, indipendentemente

dal fatto che abbia accettato o meno l'eredità.

La nozione di possesso, nel diritto civile ha un suo significato preciso; la stessa

nozione di cessione; la nozione di impresa. …

Il legislatore tributario ha 2 strade:

1) richiamarsi semplicemente agli istituti civilistici;

2) oppure disciplinare con delle regole proprie, creando delle figure

nuove,delle fattispecie nuove.

Il legislatore in alcuni casi ha modellato delle regole che sono codificate,

come quelle della nozione di impresa ai fini tributari, dove il legislatore si è

un po' sbizzarrito da un punto di vista fiscale.

Nel diritto commerciale esiste un Codice civile mutuato dal Codice di

commercio per alcune cose, dove si sa qual è la nozione di impresa, quali sono

i riferimenti;ormai queste nozioni sono sedimentate nell' dell'ordinamento,

nell'applicazione dottrinaria, nella giurisprudenza.

Il diritto tributario le ha invece un po' trasformate.

Vedremo poi che ci sono dei problemi quando parleremo dei Soggetti

nell’ordinamento tributario vedremo che il legislatore tributario ha la

necessità di ampliare la sfera dei Soggetti con i quali ha a che fare per motivi

di rapidità e celerità nella riscossione e per motivi di sicurezza della

riscossione.

Quindi a volte vengono necessariamente ampliate, perché se non venissero

ampliate, si creerebbero immediatamente delle figure, o dei vuoti che

verrebbero colmati nel senso della non applicazione delle imposte in

determinati settori.

Sull' interpretazione della norma non si dubita più':

si applicano i principi ordinari: letterale, grammaticale, quelle sistematiche,

quelle normali previste per qualsiasi norma . Il problema è

se si può applicare L'INTERPRETAZIONE ESTENSIVA e

se si può applicare L'ISTITUTO DELL'ANALOGIA.

Per quel che riguarda l'impostazione mentale che si è sempre avuta, la

Cassazione fino agli anni '70, ha sempre negato la possibilità di

un'interpretazione dell'applicazione dell'analogia nel diritto tributario,

perché si era ancorati al principio della particolarita' della Legge e quindi il

ricorso all'analogia significava creare delle figure o delle fattispecie che non

erano codificate, quindi c'era il problema se applicare o meno ad esempio dei

tributi su figure che non erano state specificamente previste dall'ordinamento.

Anche perché come voi sapete, in materia tributaria vige

il PRINCIPIO DELLA RISERVA DI Legge:

se io creo qualcosa di nuovo attraverso il ricorso all'interpretazione estensiva

o all'analogia, potrei andare ad urtare i principi, violando l'articolo 23

Costituzione.

La Cassazione ha ammesso con molto rigore l'interpretazione estensiva e

l'interpretazione evolutiva, dicendo che una determinata fattispecie posta in

un determinato periodo, poteva benissimo essere applicata a fattispecie similari

o comunque a situazioni che si erano evolute nel corso degli anni; a figure

contrattuali che erano inesistenti prima come ad es. il LEASING, situazioni a

cui il legislatore a volte non fa in tempo a regolare e applica l'istituto

dell'interpretazione estensiva o dell'interpretazione evolutiva.

Molto più' difficilmente la Cassazione ha fatto ricorso al criterio

dell'ANALOGIA.

In realtà non c'è un divieto specifico da nessuna parte all'applicazione

dell'analogia in materia tributaria.

Diciamo che l'unico criterio su cui si può fare ricorso, quello elaborato da

Massimo Severo Giannini negli anni '40, intitolato ANALOGIA IURIS, ove lo

stesso disse che il ricorso all'analogia è vietato solamente per le norme a

fattispecie esclusiva, cioè quelle norme che sono così circoscritte, che non

possono essere riportate a dei principi generali dell'ordinamento giuridico.

Cioè laddove il legislatore ha regolato specificamente una questione, un caso,

allora in questa ipotesi il ricorso all'analogia non è possibile.

Questo sembra un criterio valido cioè tutte le volte che la Legge tributaria

disciplina specificamente un caso, al di fuori di quel caso evidentemente il

legislatore aveva in mente quella specifica previsione, quindi non ci si può

allontanare da questo.

Quindi l'unico criterio razionale all'utilizzazione dell'analogia è appunto

questo.

Un problema diverso si pone con riferimento a quelle norme che fanno

riferimento a delle regole di tipo civilistico e poi disattendono o articolano

diversamente la previsione legislativa.

Facciamo un esempio sul concetto di impresa:

ARTICOLO 55 DEL TESTO UNICO 917 DEL 1986 DELLE IMPOSTE SUI

REDDITI, (modificato poi nel 2004).

L'articolo 55 dice: " sono redditi di impresa quelli che derivano dall'esercizio

di imprese commerciali''.

È qui non c'è nessun problema perché noi sappiamo quali sono le imprese

commerciali, perché noi andiamo a prendere articolo 2082 del Codice civile e

sappiamo qual è la definizione di impresa commerciale

Poi però il legislatore precisa ulteriormente:

”per esercizio di imprese commerciali si intende l'esercizio per professione

abituale, ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell'art. 2195 del

Codice civile e delle attività indicate alle lettere b e c del comma 2 dell'art. 29

che eccedono i limiti ivi stabiliti anche se non organizzate in forma di

impresa”.

Si sta dicendo nel primo periodo che sono Imprese commerciali anche a fini

tributari quelle che lo sono sotto il profilo civilistico.

Poi subito dopo soggiunge che sono comunque imprese commerciali a fini

fiscali, quelle che esercitano abitualmente, ancorché non in via esclusiva le

attività dell'art. 2195 c.c.;

Il 2195 del c.c. è quell'articolo che prevede quali sono le attività per le quali è

previsto l'obbligo di iscrizione nel registro delle imprese.

Questa previsione dell'art. 55 ha un'ascendente storico nel vecchio Codice di

commercio, il cui art. 8 individuava l' attività di impresa commerciale

attraverso l' attività.

Cioè cosa fa qui il legislatore?

Qui il legislatore prescinde dalla figura Soggettiva che si indica nel primo

periodo, cioè l'impresa, e ci dice di stare attenti perché se si è di fronte ad un

Soggetto che effettua delle attività di cui al 2195 c.c., quindi è l' attività

oggettivamente commerciale che mi qualifica il Soggetto ai fini fiscali;

inoltre il legislatore dice che, ancorché non esclusiva, che si può svolgere l'

attività di cui all'art. 29 che riguarda il reddito agrario.

Le Società che esercitano attività agricole, che eccedono i limiti nella

potenzialità del fondo, cioè anziché utilizzare i parametri catastali, eccedono la

loro attività quindi un' attività quasi industriale, eccedono il loro plaphone,

queste attività si considerano commerciali anche se non organizzate in forma di

impresa.

E qui crolla un mito perché come si sa, nel diritto commerciale,

l'organizzazione d’impresa è l'elemento fondamentale per distinguere un'

attività imprenditoriale da un' attività non imprenditoriale.

Sono imprese commerciali quelle previste dal Codice civile.

Sono anche imprese commerciali, si considera imprenditore per fini fiscali, chi

esercita per professione abituale ancorché non esclusiva le attività di cui al

2195 c.c ovvero le attività agricole previste daII'art. 29 del Testo Unico che

eccedono la potenzialità del fondo anche se non organizzate in forma di

impresa.

È sufficiente l'esercizio di quelle attività che sono oggetti va mente

commerciali per far sì che io diventi imprenditore;

attenzione perché qui c'è un ribaltamento di fonte:

soggiunge poi al 2°comma "sono considerati inoltre redditi di impresa, i

redditi derivanti dagli esercizi di attività organizzate sotto forma di impresa,

diretti alla prestazione di servizi che non rientrano nell’art. 2195 c.c".

Il legislatore ci dice di stare attenti che se sono organizzate sotto forma di

impresa e non rientrano nel 2195c.c, se sono prestazioni di servizi a terzi che

non stanno nel 2195, sono egualmente commerciali se chi le esercita, le

esercita sotto forma di impresa.

L'organizzazione rileva nel primo caso;

Nel secondo caso l'organizzazione diventa irrilevante, se io pongo in essere

attività che oggettivamente sono commerciali; se io non faccio attività

commerciale e esercito attività di prestazioni di servizi a terzi e sono

organizzato sotto forma di impresa, a questo punto l' attività diventa

imprenditoriale.

C'è uno spostamento totale perché qui le attività di servizi, come dice la

norma sono " attività dirette alla prestazione di servizi che non stanno nel

2195c.c".

Allora qui qualunque tipo di prestazione di servizi rientra nell' attività di

impresa, se io sono organizzato sotto forma di impresa.

Il problema è come considerare questa norma .

Bisogna sapere che in materia tributaria il gioco della tassazione avviene

sempre su 2 elementi:

• CAPITALE

• LAVORO

Apporto di capitate e apporto di lavoro

Nell'impresa l'apporto di capitale è considerato con una presunzione iuris et

de iure, un elemento fondamentale nell'imposta di capitale, quindi

l'organizzazione di impresa è uno di queste componenti. Nella prestazione

professionale invece, nella prestazione a servizi a terzi, è la componente

laboristica che dovrebbe essere fondamentale.

Ma quando queste 2 componenti vengono a sovrapporsi insieme, cosa accade?

Vediamo il perché la norma è stata superata in questa maniera.

Nell' attività di prestazione di servizi a terzi, organizzate in forma di impresa,

vi entravano una serie di attività che non stanno nel 2195 c.c. come ad

esempio *LE SCUOLE (private);

*GLI ISTITUTI DI VIGILANZA;

sono prestazioni di servizi a terzi che non stanno nel 2195 c.c. allora ci si

poneva il problema se questi Soggetti dovevano essere tassati come reddito di

impresa o come attività professionali;

quindi il legislatore ha colmato questo vuoto che c'era, dicendo che tutte le

prestazioni di servizi che hanno organizzazione di impresa, vengono

tassate come impresa.

La discriminazione fondamentale è quella di riuscire a scindere il capitale dal

lavoro.

Ad esempio si pensi a quelle componenti del lavoro autonomo, dove l'utilizzo

dei beni strumentali è fondamentale per l' attività.

• il radiologo; acquista un macchinario per la T.A.C. o un macchinario per la

risonanza magnetica. Sono degli strumenti attraverso i quali il radiologo svolge

la sua attività.

• Si dice quelle attività dove la componente capitalistica è prevalente rispetto

l' attività intellettuale, deve essere tassata in maniera differenziale. Come ad es.

il reddito "impresa" oppure l’IRAP.

Quindi ci deve essere una discriminazione qualitativa del reddito (se non

quantitativa), perché io devo poter colpire maggiormente il reddito che deriva

dall'utilizzo del capitale.

Chi utilizza molti capitali è Soggetto ad un'imposizione diversa, comunque

viene portato in un'altra categoria oppure no?

Oppure vale il metodo casistico?

Si dice innanzi tutto NO, perché nell' attività professionale, l'utilizzo della

capacità intellettuale è superiore all'utilizzo del bene strumentale.

È vero che la risonanza magnetica o la T.A.C. o chi fa il dentista ha gli stessi

macchinari che hanno dei costi elevati, ma è poi l' attività di interpretazione del

risultato della macchina, quindi dal risultato che deriva dal bene che è

fondamentale nell' attività intellettuali e professionali in generale.

Allora queste attività sono disciplinate nelle norme in materia di reddito di

lavoro autonomo, perché il sistema casistico fa sì che quelle fattispecie, di

professioni intellettuali, sono regolate da una norma AD HOC.

Quindi anche se c'è una componente laboristica… e questo l'ha detto la Corte

Costituzionale negli anni 80 in materia di imposta locale sui redditi, imposta

abolita e parzialmente reintrodotta con I’IRAP cioè la Corte Costituzionale

disse che nei redditi a componente mista, dove c'è appunto questa commistione

tra capitale e lavoro, bisogna riuscire ad individuare qual è la parte di reddito

che deriva dal capitale perché quella la possiamo tassare in maniera

differenziata, però non lo possiamo fare con una presunzione iuris et de iure.

Dobbiamo individuare, descrivere una soglia attraverso un paràmetro preciso,

perché diversamente una norma che non individua un parametro è una norma

sicuramente incostituzionale, perché va a colpire un reddito in misura maggiore

rispetto ad un altro reddito.

Quelle che sono le regole ordinarie qui vengono in parte riesaminate,

rielaborate perché ci sono queste esigenze;

quindi la qualificazione giuridica, si vedrà quando si parlerà dei Soggetti

e soprattutto della solidarietà argomento molto importante nel diritto

tributario (quindi Soggetti passivi il Sostituto e il Responsabile di imposta) si

vedrà come questo tipo di concetti vengono in considerazione.

Cioè si vedrà che legislatore tributario ha una necessità di richiamare

concetti civilistici o di altre branche del diritto, per poi rielaborarli per fini

diversi, proprio per evitare che delle forme di qualificazione impediscano che

poi si arrivi a delle tassazioni.

Se non ci fosse stata quella norma che prevede che ad es. si considerano

attività di impresa le prestazioni di servizi a terzi che non sono oggettivamente

commerciali, ma lo divengono perché io esercito un' attività organizzata in

forma di impresa, è evidente che il legislatore pensava a delle fattispecie ben

precise;

se non avesse previsto questa ipotesi evidentemente le imposte non sarebbero

state pagate, o sarebbero state pagate in misura minore oppure con dei sistemi

diversi di applicazione del tributo.

Nella determinazione dei redditi cambiano le regole a seconda della

tipologia.

Si segue il principio di competenza per il reddito di impresa

mentre si segue il principio di cassa per il reddito di lavoro autonomo.

La differenza è semplice:

io considero percepito il reddito quando lo incasso = per il lavoro autonomo.

Per le attività professionali applico il principio di cassa, solo quando le ho

materialmente entro i dati. Un libero professionista, matura in un certo periodo

di tempo i suoi diritti alla percezione della parcella; non emette la parcella e

quindi non incassa quel determinato reddito, oppure la emette però non

incassa. se la emette e non incassa, quei redditi non si considerano percepiti.

la competenza riguarda il periodo di imposta = per le imprese.

Io maturo un periodo di imposta dei redditi e anche se non li ho incassati

materialmente , io li devo imputare al periodo di competenza.

Se io sono imprenditore commerciale vi sono delle regole speciali per stabilire

il momento di percezione del reddito.

Io se emetto la parcella, anche se non l'ho incassata, la mia attività se

presupponeva che io mi facessi pagare, io devo assoggettare a tassazione il

periodo di competenza in cui è maturato il mio diritto a percepire le somme.

Non il periodo in cui io le ho incassate effettivamente.

Si può vedere come tra i due casi la differenza sia notevole.

Ricondurre un reddito in una fattispecie piuttosto che in un'altra, ha una sua

rilevanza.

SOGGETTI PASSIVI:

In generale bisogna dire che il legislatore si è dovuto preoccupare di

individuare i SOGGETTI CHE SONO QUELLI CHE DEVONO VERSARE

I TRIBUTI.

Per individuare i Soggetti a fianco ai Soggetti che analizzano il presupposto,

cioè si deve pensare che il SOGGETTO PASSIVO:

DI NORMA È COLUI CHE REALIZZA IL PRESUPPOSTO PER

L'IMPOSIZIONE.

Questo non è però sempre facile, infatti al riguardo sono dettate regole

speciali.

Quindi la capacità contributiva la manifesta chi si trova nelle situazioni che la

Legge indica come fatto generatore dell'obbligo per il pagamento dell'

imposta.

PRESUPPOSTO DI IMPOSTA AI FINI DELL’IRPEF E' IL POSSESSO DI

REDDITO IN NATURA, IN DENARO CONTINUATIVO, OCCASIONALE

QUALUNQUE SIA LA FONTE DA DOVE QUESTO PROVIENE.

Poi questo reddito poi dobbiamo imputarlo a qualcuno;

non è sufficiente dire che è dovuto. Dobbiamo individuare quelli che sono i

Soggetti tenuti a pagare il tributo.

In materia Societaria si pongono dei problemi nell'individuazione

specialmente di quelle figure marginali, quelle figure che non sono molto

specifiche.

Ci sono differenze tra la capacità giuridica, tra la capacità di agire.

Ci sono a volte necessità di cumulare i redditi tra più Soggetti per individuare

u n So g g et t o ch e è R esp o nsa b i l e , ch e è t en u t o n ei co n fro n t i

dell'Amministrazione finanziaria.

Accanto

ai Soggetti principali, quelli che analizzano il presupposto,

il legislatore individua altre categorie di Soggetti, che sono dei Soggetti

tenuti in virtù di un rapporto giuridico:

Abbiamo la figura DEL SOSTITUTO DI IMPOSTA

Abbiamo la figura DEL RESPONSABILE DI IMPOSTA

paradossalmente la giurisprudenza costituzionale ha ricostruito la figura di

tributo, andando tutte le volte che è stato sottoposto alle sue attenzioni un

quesito referendario:

L'ART ICOL O 7 5 COST IT UZ IONE VIE T A IL RE FE RE NDUM

ABROGATIVO IN MATERIA TRIBUTARIA.

Allora tutte le volte che è stata sottoposta alla Corte Costituzionale una

richiesta di referendum abrogativo che riguardava ”Leggi tributarie”, la

Corte Costituzionale si è posta il problema di che cosa si intendeva per Legge

tributaria.

Questo è avvenuto con riferimento a figure Soggettive, perché ad esempio i

radicali, hanno proposto più volte il referendum abrogativo delle norme in

materia DI SOSTITUZIONE TRIBUTARIA, cioè le norme che prevedono che

un Soggetto diverso da quello che realizza la capacità contributiva, ad es. il

datore di lavoro, è tenuto per fatti o situazioni riferibili ad altri, ad adempiere in

luogo del debitore con OBBLIGO DI EFFETTUAZIONE DELLA RIVALSA.

Quindi è un Soggetto che non manifesta capacità contributiva però è tenuto

ugualmente agli adempimenti per conto di un altro Soggetto.

L'ART. 64 DEL DPR 600 DEL 1973 dice:

”per fatti o atti riferibili ad un altro Soggetto".

Quindi la Corte Costituzionale si è posta il problema, ma la figura DEL

SOSTITUTO è un SOGGETTO PASSIVO e quindi possiamo considerare

quelle previsioni tecnicamente delle norme di natura tributaria o è una figura

che essendo un mero passacarte, può essere benissimo sottoposto ad

abrogazione?

La Corte Costituzionale ha detto NO:

non è possibile ricorrere al referendum per abrogare questa figura, perché

il motivo di fondo era che si diceva che c'era una disparità di trattamento tra

coloro che sono lavoratori dipendenti e per i quali il datore di lavoro trattiene i

redditi, e li versa tutti i mesi, e tutte le altre attività: impresa, lavoro autonomo,

tutte quelle componenti dove il reddito viene assoggettato a tassazione in

maniera diversa, (sulla base di una somma algebrica tra entrate e uscite

sostanzialmente).

Quindi si diceva "perché c'è questa differenziazione?

Perché c'è qualcuno che anticipa il prelievo e qualcun altro che non lo anticipa?

Eliminiamo la figura del Sostituto e usiamo lo stesso metro, così avremo un

sistema uguale: tutti quanti presenteranno la dichiarazione e verseranno in base

a dichiarazione.

Uguale per tutti i lavoratori che siano autonomi, dipendenti e tutte le categorie

reddituali. __

La Corte Costituzionale dice NO.

Perché questa figura SOGGETTIVA è una figura che comunque sta

NELL'ART. 53 COSTITUZIONE e nel discorso del "tutti e del concorso", la

Corte Costituzionale dice che ci sono delle figure Soggettive che non

manifestano la capacità contributiva, ma sono tenute a degli adempimenti di

natura formale, in luogo del Soggetto passivo, gli fanno diventare dei Soggetti

passivi;

tanto è vero che la Corte Costituzionale dice che questi Soggetti anche se

non sono tenuti a versare l'imposta di tasca propria, perché è un rapporto di

natura economica, oppure giuridica in base al discorso della transazione;

il Sostituto in realtà con la RIVALSA non paga lui. I soldi che deve versare

all'Erario li preleva dai sostituiti. Quindi sono delle figure che hanno degli

OBBLIGHI giuridici.

Si deve sempre tenere in mente la DIFFERENZA tra

OBBLIGHI GIURIDICI

OBBLIGHI ECONOMICI.

Un Soggetto che è tenuto, ancorché poi economicamente il prelievo non incide

su di lui, è giuridicamente però ottenuto, è considerato comunque un Soggetto

obbligato.

Quindi in senso lato diventa un Soggetto passivo anche se non manifesta la

capacità contributiva.

Questo è ciò che la Corte Costituzionale ha elaborato, anche in relazione alla

figura del RESPONSABILE DI IMPOSTA: figura prevista nel 3°comma

dell'art. 64, un Soggetto che è tenuto insieme al Soggetto passivo per fatti o

situazioni riferibili al Soggetto passivo effettivo, che ha un diritto di rivalsa.

Inquadrando sotto il profilo della costituzionalità, ci sono delle figure

Soggettive che non HANNO UN NESSO ECONOMICO CON LA CAPACITA'

CONTRIBUTIVA, ma HANNO UN NESSO GIURIDICO.

Quindi Responsabile nella figura tipica è il NOTAIO:

quando vado a registrare un atto dal Notaio, lo stesso assume questa veste di

braccio secolare dell'Amministrazione finanziaria, deve versare l'imposta

sull'atto che io gli ho portato, sull'atto che lui ha redatto.

Deve essere Responsabile nei confronti dello Stato.

Che poi ci sia un rapporto sottostante ,per cui il Notaio le somme se le fa

anticipare dalle parti, è un rapporto di natura civilistica, di provvista che

investe anche aspetti economici.

Però dal punto di vista fiscale E' UN SOGGETTO PASSIVO.

ALLORA I SOGGETTI PASSIVI SONO:

- Quelli che manifestano la capacità contributiva:

- Quelli che la Legge individua come dei Soggetti tenuti ad obblighi

giuridici, i quali obblighi sono poi sanzionati.

La norma non è astratta che non prevede neanche la sanzione, la norma poi

individua anche le sanzioni che sono applicabili in caso di violazione dì

questi obblighi che impone a Soggetti terzi rispetto al presupposto, poi dei

Soggetti che sono tenuti insieme con la solidarietà;

e poi ci sono delle ipotesi ulteriori in cui si succede nel debito di imposta,

come nel caso di privilegio speciale, e quindi il legislatore prevede la Legge

tributaria, prevede degli obblighi in capo a Soggetti diversi da quelli che

hanno realizzato la capacità contributiva.

La prossima volta si parlerà dei Soggetti passivi e della individuazione dei

Soggetti e vedremo che per l’IRPEF sono visti in certo modo, ai fini

dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche sono visti invece un altro

modo.

Cioè per esempio, la Legge tende a ricomprendere figure che non sono previste

dall'ordinamento civilistico.

Ci sono delle figure di Soggetti che hanno un'autonomia patrimoniale e che

quindi non sono giuridicamente riconducibili nelle figure previste dal cod. civ.

ma che dal punto di vista tributario vengono individuati e sono responsabili

del pagamento dell'imposta.

TRIBUTARIO : LEZIONE DEL 1° DICEMBRE 2006 (Salaris)

Ale

LO STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE

Iniziamo a parlarle dello STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE.

Fino alla emanazione dello Statuto dei diritti del Contribuenti, non esistevano

nel diritto tributario norme di carattere giuridico generale.

Stiamo parlando della Legge 212 DEL 2000, conosciuta appunto come Statuto

dei diritti del Contribuente.

Si tratta di una fonte primaria dello Stato, una Legge ordinaria, che può

subire deroghe soltanto per effetto di una successiva normativa di pari livello.

Lo Statuto nasce con l’intenzione di indirizzare il rapporto tra

Contribuente

e Amministrazione finanziaria

verso principi di tutela e di trasparenza.

Fa parte dell’Amministrazione finanziaria tutto quello che riguarda l’Agenzia

delle entrate, quindi la Guardia di finanza, ma anche Enti come ad esempio i

Comuni che, rientrano nella categoria dell’Amministrazione finanziaria nel

momento in cui riscuote l’ICI ad esempio, infatti, attraverso la riscossione

dell’ICI si crea un rapporto tra Comune e Contribuente.

Quindi, si è cercato di dare a questo rapporto un connotato di correttezza e

buona fede , tale per cui i rapporti tra l'Amministrazione finanziaria e il

Contribuente fossero appunto improntati ai principi di tutela e di trasparenza.

Ma iniziamo a vedere quali sono gli articoli più importanti dello Statuto dei

diritti del Contribuente in relazione alla disciplina tributaria.

Nel manuale non troveremo la trattazione dello Statuto dei diritti del

Contribuente in un apposito paragrafo, ma si troveranno tutta una serie di

norme che fanno riferimento a questo Statuto nei vari capitoli del libro che

parleranno ad esempio delle fonti del diritto, dell'accertamento (diritto di

interpello), oppure quando si affronterà la parte del contenzioso si potrà notare

che un elemento essenziale del ricorso sono le motivazioni, e tali motivazioni

verranno prese in considerazione in base allo Statuto dei diritti del

Contribuente.

ARTICOLO 1 (Principio generale per cui è stato fatto lo Statuto dei diritti

del Contribuente)

“Le disposizioni della presente Legge, in attuazione degli articoli 3, 23, 53 e

97 della Costituzione, costituiscono principi generali dell’ordinamento

tributario e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai

da Leggi speciali.

L’adozione di interpretative in materia tributaria può essere disposta

soltanto in casi eccezionali e con Legge ordinaria, qualificando come tali le

disposizioni di interpretazione autentica”.

Questo articolo detta i principi generali, gli articoli della cost. in esso citati,

sono quelli su cui si fonda tutto il diritto tributario (sono diritti costituzionali),

ed hanno il compito di fare in modo che il presupposto tributario si verifichi in

modo corretto

L’articolo 3 della Costituzione riguarda il principio di uguaglianza e dice

“Tutti i cittadini hanno pari dignità sociale e sono eguali davanti alla Legge,

senza distinzione di sesso, di razza, di lingua, di religione, di opinioni

politiche, di condizioni personali e sociali.

È compito della Repubblica rimuovere gli ostacoli di ordine economico e

sociale, che, limitando di fatto la libertà e l’eguaglianza dei cittadini,

impediscono il pieno sviluppo della persona umana e l’effettiva

partecipazione di tutti i lavoratori all’organizzazione politica, economica e

sociale del Paese”;

L’articolo 23 della Costituzione riguarda invece il principio della riserva di

Legge, e dice “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere

imposta se non in base alla Legge”;

L’articolo 53 della Costituzione riguarda la capacità contributiva, e dice che

“Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro

capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di

progressività”.

L’articolo 97 della Costituzione che riguarda l’attuazione delle disposizioni

della Legge 212 del 2000 e che dice al primo comma

“I pubblici Uffici sono organizzati secondo disposizioni di Legge, in modo da

assicurare il buon andamento e la imparzialità dell’Amministrazione”.

Questi quattro articoli della costituzione, viene ribadito nello Statuto dei

diritti del Contribuente che sono i principi generali del diritto tributario e

possono essere derogati o modificati solo espressamente e mai da Leggi

speciali (questo è un rafforzativo).

La ratio di questo 1° articolo è dunque quella di fissare dei principi generali

nell’ordinamento tributario, infatti, prima della emanazione dello Statuto dei

diritti del Contribuente, non esistevano in campo tributaio principi generali

di questo genere.

Altro principio dell’ordinamento giuridico, che viene ribadito anche in ambito

tributario, è quello della collaborazione, della buona fede e della trasparenza

nei rapporti tra Amministrazione pubblica e Contribuente.

Il comma 2 rafforza questi principi generali:

"l'adozione di norme interpretative in materia tributaria può essere disposta

solo in casi eccezionali e con Legge ordinaria, qualificando come tali le

disposizioni di interpretazione autentica".

Ovviamente, prima cosa da dire a è che dovrebbe essere esclusa qualsiasi

adozione che vada appunto contro nel caso in cui questa sia sfavorevole al

Contribuente.

A volte nella pratica come vedremo, il legislatore si dimentica di aver emanato

lo Statuto dei diritti dei Contribuenti e cerca vie alternative per “aggirare”

quello che lui stesso ha scritto, andando contro le norme contenute nello

Statuto come ad esempio avviene nel caso del decreto legislativo che vedremo

più avanti.

ARTICOLO 2 CHIAREZZA E TRASPARENZA DELLE NORME

TRIBUTARIE

L’Articolo 2 che sancisce il principio della Chiarezza e trasparenza delle

disposizioni tributarie.

La RATIO: era necessario creare in campo tributaio una norma che sancisse

la chiarezza e la trasparenza delle norme tributarie che troppo spesso erano

incomprensibili a causa dei numerosi rinvii, che difficilmente permettevano

al Contribuente di riuscire ad identificare tutti i provvedimenti che venivano

emanati.

Accadeva spesso che il legislatore quando modificava una Legge facesse rinvii

a Leggi precedenti, che rinviavano a loro volta a Leggi ancora precedenti, le

quali rinviavano a Leggi precedenti e così via, tutto questo portava a delle

complessità tali per cui era molto difficile per il Contribuente riuscire a capire

l’iter della Legge stessa.

Ecco dunque che all’articolo 2 il legislatore dice

“le Leggi e gli altri atti aventi forza di Legge che contengono disposizioni

tributarie devono menzionarne l’oggetto nel titolo;

la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve menzionare

l’oggetto delle disposizioni ivi contenute.

Le Leggi e gli atti aventi forza di Legge che non hanno un oggetto

tributario non possono contenere disposizioni di carattere tributario, fatte

salve quelle strettamente inerenti all’oggetto della medesima.

I richiami di altre disposizioni contenuti nei provvedimenti normativi in

materia tributaria si fanno indicando anche il contenuto sintetico della

disposizione alla quale si intende fare rinvio. Le disposizioni modificative di

Leg g i tributa rie debbo no essere intro do tte ripo rta ndo il testo

conseguentemente modificato”.

Spesso succedeva che venissero introdotte norme di carattere tributario anche

all’interno di Leggi che regolavano materie che con il diritto tributario non

avessero nulla a che fare.

Ad esempio poteva succedere che all’interno di un decreto Legge che

riguardava il Codice della strada, venisse inserita una norma di carattere

tributario, ecco che l’articolo 2 al comma 2 ci dice che le Leggi e gli altri atti

aventi forza di Legge che non hanno un oggetto tributario, non possono

contenere disposizioni di carattere tributario.

Quindi il legislatore specifica che le disposizioni di carattere tributario

possono essere inserite solamente all’interno di in Leggi che abbiano un

oggetto tributario.

Sempre per la ratio della chiarezza, della trasparenza delle norme, il

legislatore continua dicendo che tutti i richiami e i provvedimento normativi

in materia tributaria devono essere fatti indicando anche il contenuto

sintetico della disposizione alla quale si intende fare rinvio.

Mentre prima si poteva trovare una disposizione di Legge che rinviava ad una

disposizione precedente, la quale mi rinviava ad un’altra Legge precedente, ora

con l’aiuto dell’articolo 2 ogni volta che si faccia un richiamo ad una Legge

tributaria, la Legge alla quale si fa rinvio deve essere inserita specificamente

nel testo del richiamo anche se in forma sintetica.

ARTICOLO 3 EFFICACIA TEMPORALE DELLE NORME TRIBUTARIE

L’Articolo 3 è un altro articolo molto importante contenuto nello Statuto dei

diritti del Contribuente, e riguarda l’efficacia temporale delle norme

tributarie, e dice

“ Salvo quanto previsto dall’articolo 1, comma 2,

( ossia la possibilità di adottare norme interpretative in materia tributaria solo

in casi eccezionali e con Legge ordinaria quindi salvo questa eccezione)

le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo.

Relativamente ai tributi periodici le modifiche introdotte si applicano solo a

partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di

entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono.

In ogni caso, le disposizioni tributarie non possono prevedere adempimenti

a carico dei Contribuenti la cui scadenza sia fissata anteriormente al

sessantesimo giorno dalla data della loro entrata in vigore o dell’adozione

dei provvedimenti di attuazione in esse espressamente previsti.

I termini di prescrizione e di decadenza per gli accertamenti di imposta non

possono essere prorogati”.

Primo concetto di carattere generale, che il legislatore aggira quando vuole, è

proprio quello che riguarda la possibilità di adottare norme interpretative in

materia tributaria solo in casi eccezionali e con Legge ordinaria.

Il legislatore di fatti aggira questo ostacolo facendo una norma ad

interpretazione autentica, sotto forma di Legge ordinaria e dà a questa

norma efficacia retroattiva.

Ancora dice l’articolo 3 che per quanto riguarda i tributi periodici, le

modifiche introdotte si possono applicare solo a partire dal periodo di imposta

successivo a quello in corso la data di entrata in vigore delle disposizioni che li

prevedono.

Questo significa che, poniamo il caso a novembre 2006 venga introdotto un

nuovo tributo, in base a quanto detto all’articolo 3 è obbligatorio far decorrere

quel tributo dall’esercizio successivo, quindi dal 1° gennaio 2007.

Ancora dice sempre l’articolo 3 ma al secondo comma che le disposizioni

tributarie, in ogni caso, non possono prevedere adempimenti a carico del

Contribuente la cui scadenza sia fissata anteriormente al 60 giorno dalla data

della loro entrata in vigore o dell’adozione dei provvedimenti di attuazione in

esse espressamente previsti.

Anche questa è una norma abbastanza discussa, da collegare spesso al

contenzioso tributario, infatti nel momento in cui il Contribuente dovrà fare

un ricorso questa è una norma che viene sempre recitata nelle motivazioni

del ricorso, e questo perché è una norma che il legislatore regolarmente non

osserva.

E cioè il comma due mi ha detto che una disposizione tributaria non può

prevedere una adempimento a carico del Contribuente la cui scadenza sia

fissata anteriormente al 60° giorno dalla sua entrata in vigore.

Questo vuol dire che Oggi 1° dicembre 2006 il legislatore pone a carico del

Contribuente un nuovo adempimento, questo adempimento non potrebbe

essere posto a carico del Contribuente se non a partire dal 60° giorno

successivo la sua emanazione, questo non avviene quasi mai, perché il

legislatore nel momento in cui pone a carico del Contribuente un nuovo

adempimento solitamente lo fa decorrere dal giorno di pubblicazione dello

stesso nella Gazzetta Ufficiale.

Facciamo un esempio, esisteva, ed esiste tuttora nel campo tributaio, una

norma che prevedeva per il Contribuente un credito di imposta se avesse fatto

determinati investimenti.

Che cosa è il credito di imposta, il credito di imposta non è altro che un

credito che viene riconosciuto al Contribuente sulle imposte che lui deve

pagare.

Il legislatore aveva fatto nel 2002/2003 una Legge tale per cui se un

Contribuente avesse fatto un investimento supponiamo di 1000 euro, di quei

1000 euro di investimento 500 euro gli venivano riconosciuti come credito di

imposta, quindi come un credito che il Contribuente aveva nel pagamento poi

di altre imposte.

Quindi il Contribuente faceva un investimento di 1000 euro, 500 euro li aveva

come credito, quindi se doveva pagare delle imposte supponiamo per 500

euro, non le pagava perché aveva quel credito di imposta derivante da

quell’investimento.

Un giorno il legislatore tributario si è svegliato, e precisamente il 12

novembre del 2005, e con un decreto Legge fece una nota con la quale

bloccava il credito di imposta dal giorno di pubblicazione del decreto nella

Gazzetta Ufficiale.

Quindi se il decreto era stato fatto il 12 novembre, ed era stato pubblicato in

gazzetta il 13 novembre, il credito d’imposta era stato bloccato dal 14

novembre.

Questo per farvi vedere come il legislatore va contro quello che lui stesso

scrive, infatti all’articolo 3 ci dice che devono passare almeno 60 giorni di

tempo dal momento in cui il Contribuente deve adeguarsi al nuovo

adempimento, capita invece, come nel caso del crediti d’imposta appunto, che

questi adempimenti vengano fatti decorrere dal giorno successivo l’emanazione

del decreto, andando contro lo Statuto dei diritti del Contribuenti.

Questi comportamenti da parte del legislatore, quindi, continuano ad essere

frequenti e figuriamoci che cosa poteva succedere prima dell'entrata in vigore

dello Statuto dei diritti dei Contribuenti:

era tutto basato sul concetto che il Contribuente non era altro che una persona

che tendeva a fregare il sistema finanziario e quindi era una persona che

andava trattato non in modo paritario, ma doveva essere trattato quasi come un

ladro, il Contribuente veniva visto come un approfittatore il cui unico scopo

era quello di pagare meno tributi possibili e quindi l'Amministrazione

finanziaria doveva beccare questo suo atto evasivo.

Altra parte molto importante dell’articolo 3 è il comma tre dove si dice che

i termini di prescrizione e di decadenza per gli accertamenti di imposta non

possono essere prorogati. Anche questa è una norma scritta a caratteri cubitali

che il legislatore disattende sempre.

Esempio: anno 2001 2002 con il Governo Berlusconi uscì la Legge sui

condoni per i Contribuenti;

alla norma sul condono fu affiancata un'altra norma che diceva che se tu

Contribuente non aderisce a qualsiasi condono della Legge l'accertamento

verrà prorogato per due anni, andando contro la disposizione dello Statuto

che ci dice che i termini di prescrizione e di decadenza per gli accertamenti di

imposta non possono essere prorogati.

Quindi, il Contribuente se non aderiva a qualsiasi condono, si vedeva

postergata la possibilità di accertamento per due anni in più rispetto al

termine suo decadenziale dall'accertamento;

solitamente questo termine è di 4 anni, quindi, se io non ho fatto un condono

nel 2001 2002, il termine di accertamento invece che di 4 anni sarà di 6 anni,

quindi sta prorogando il termine per l'accertamento e quindi sta andando

contro lo Statuto dei diritti del Contribuente.

Motivo per cui il legislatore spesso aggira lo Statuto dei diritti del

Contribuente è la necessità di trovare più modi possibili per coprire le spese

dello Stato.

Uno dei modi sicuramente più utilizzati è attraverso le entrate, ecco perché la

sua fissazione è quella di recuperare più entrate possibili, perché altrimenti

non avrebbe il pareggio con le spese che deve sopportare lo stato.

ARTICOLO 4 UTILIZZO DEL DECRETO-LEGGE IN MATERIA

TRIBUTARIA

“ non si può disporre con decreto-Legge l’istituzione di nuovi tributi ne’

prevedere l’applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di Soggetti”.

In campo tributaio fino al 1997, tutte le norme tributarie venivano emanate

attraverso decreto-legge, il decreto Legge veniva utilizzato spessissimo perché

aveva in campo tributaio l’effetto sorpresa, cioè da un giorno all’altro il

legislatore emanava un decreto Legge che magari istituiva nuovi tributi, o

modificava tributi già esistenti, e dal momento della sua pubblicazione in

Gazzetta aveva vigore.

Come sappiamo il decreto Legge deve essere convertito in Legge entro 60

giorni, altrimenti perde efficacia ex-tunc.

Succedeva quindi che non riuscendo il Governo ha trasformarlo in Legge

entro 60 giorni, spesso tale decreto veniva reiterato, cioè al 59 giorno il

Governo emanava un altro decreto-Legge dove veniva aggiunta una parola e

nell'ultimo articolo si facevano salve tutte le disposizioni contenute nel

decreto Legge precedente.

In questo modo il legislatore poteva reiterare nel tempo facendo delle piccole

modifiche lo stesso decreto fino a quando non si riusciva a convertirlo in

Legge.

Nel 1997 una sentenza della Corte Costituzionale dichiara illegittima la

reiterazione dei decreti Legge in campo tributaio, ecco quindi che il

legislatore si trova di fronte al fatto di non poter più utilizzare il decreto-Legge

in campo tributaio.

Questo limite imposto al legislatore ha comportato che l’unica fonte primaria

da utilizzare in campo tributaio, non essendo più possibile reiterare il decreto-

legge, diventa la Legge.

Ecco che lo Statuto dei diritti del Contribuente all'articolo 4 mi specifica che

non è possibile istituire nessun tipo di tributo o modificare i tributi esistenti

attraverso un decreto Legge.

Questa norma è un’altra norma che il legislatore spesso disattende.

Nella prassi infatti accadde spesso che vengano emanati dei decreti Legge con i

quali vengono modificati dei tributi o cambiate delle norme.

Questi decreti Legge pur non essendo possibile reiterarli, sono stati utilizzati

ugualmente ed hanno avuto il solito effetto sorpresa.

Ad esempio nel decreto Bersani variava il campo di applicazione dell’IVA per

alcuni immobili o abitativi o strumentali, è quindi successo che dal 4 luglio,

data dell’emanazione del decreto Legge è variata la normativa, tale decreto è

poi stato convertito in Legge il 12 agosto, quindi ha fatto salvi il periodo

transitorio tra il 4 luglio e il 12 agosto.

Se entro 60 giorni quel decreto Legge non fosse stato convertito in Legge,

come poi è successo, avrebbe perso efficacia ex-tunc, quindi come se non fosse

mai esistito.

Ecco dunque un esempio concreto dove il legislatore ha ampliato e modificato

i tributi attraverso un decreto-legge, andando contro quanto da lui stesso

previsto nello statuto.

Ovviamente, sempre lo Statuto dei diritti del Contribuente ci dice che per tutti

i decreti di nuova emanazione dell'essere data possibilità al Contribuente di

avere un periodo di tempo per prendere conoscenza di una modifica o di una

nuova imposta.

Questo solitamente non avviene quasi mai, perché?

Perché, i decreti in cui vengono modificate o istituite nuova imposte hanno

sempre efficacia dal giorno della pubblicazione andando contro a ciò che dice

lo Statuto dei diritti del Contribuente.

ARTICOLO 5 INFORMAZIONE DEL CONTRIBUENTE

Altra questione molto importante è appunto l’informazione del Contribuente,

regolata dall’articolo 5 dello Statuto dei diritti del Contribuente.

“L’Amministrazione finanziaria deve assumere idonee iniziative volte a

consentire la completa e agevole conoscenza delle disposizioni legislative e

amministrative vigenti in materia tributaria, anche curando la

predisposizione di test coordinati e mettendo gli stessi a disposizione dei

Contribuenti presso ogni Ufficio impositore.

L’Amministrazione finanziaria deve altresì assumere idonee iniziative di

informazione elettronica, tale da consentire aggiornamenti in tempo reale,

ponendola a disposizione gratuita dei Contribuenti.

L’Amministrazione finanziaria deve portare a conoscenza dei Contribuenti

tempestivamente e con mezzi idonei tutte le Circolari e le risoluzioni da esse

emanata, nonché ogni altro atto o decreto che dispone sulla organizzazione,

sulle funzioni e sui procedimenti”.

Il Contribuente deve essere portato a conoscenza di tutte le disposizioni

tributarie alle quali è necessario che lui si riferisca nel caso in cui abbia dei

problemi, il legislatore obbliga l’Amministrazione finanziaria a dare queste

informazioni.

Esistono degli opuscoli che magari vengono fatti distribuire dal Ministero delle

Finanze, dove si parla di provvedimenti legislativi di cui magari il

Contribuente non potrebbe essere a conoscenza, che viene portato a

conoscenza di tali provvedimenti legislativi attraverso questi opuscoli in

modo che questo possa essere a conoscenza di tutti i mezzi che ha a

disposizione; addirittura esistono di questi fascicoli informativi in forma di

fumetti.

L'importanza è che il Contribuente sia informato di queste disposizioni

tributarie che attengono alla sua figura di Contribuente: ecco il legislatore

obbliga l'Amministrazione finanziaria ad informare il Contribuente in quanto

nella materia tributaria ci sono talmente tante leggi, talmente tanti mezzi,

talmente tante possibilità, che il Contribuente non riuscirebbe mai a sapere

tutto quello che può utilizzare da un punto di vista legislativo .

Quindi l'Amministrazione finanziaria è obbligata a portare a conoscenza e il

Contribuente di tutto ciò.

ARTICOLO 6 CONOSCENZA DEGLI ATTI E SEMPLIFICAZIONE

“l’Amministrazione finanziaria deve assicurare l’effettiva conoscenza da

parte del Contribuente degli atti a lui destinati….”.

Oltre all’informazione l’Amministrazione finanziaria deve assicurare l’effettiva

conoscenza da parte del Contribuente degli atti a lui destinati.

Quindi deve comunicare al Contribuente ogni circostanza o fatto dal quale

possa derivare un inadempimento.

Mentre prima, l’Amministrazione finanziaria se notava, degli inadempimenti da

parte del Contribuente non era obbligata a comunicarglieli, ora è obbligata ad

informare il Contribuente di qualsiasi atto che lo riguardi. Il comma cinque

dell’articolo 6 dice addirittura che

“ prima di procedere alla iscrizione a ruolo derivanti dalla liquidazione di

tributi risultanti da dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su aspetti

rilevanti della dichiarazione, l’Amministrazione finanziaria deve invitare il

Contribuente, a mezzo del servizio postale o con mezzi telematici, a fornire i

chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un termine

congruo e comunque non inferiore a 30 giorni dalla ricezione della

richiesta…… sono nulli i provvedimenti emessi in violazione al presente

comma”.

Il comma 5 da addirittura un vizio di nullità se non si rispetta l’articolo 6.

Facciamo un esempio, voi sapete che cos’è l’iscrizione a ruolo, l’iscrizione a

ruolo essendo un atto puramente interno viene esemplificato con la cartella di

pagamento.

La cartella di pagamento può risultare ad esempio da un mancato pagamento,

quindi dovevo pagare 100, non lo pago, questo mio mancato pagamento viene

iscritto a ruolo poi viene trasmesso al ConCessionario della riscossione il

quale emette la cartella di pagamento che mi viene notificata e nella quale mi

si richiede il mancato pagamento di 100 più le sanzioni più gli interessi.

Attenzione che con l’articolo 6 vi è un obbligo da parte della Amministrazione

finanziaria che prima di procedere a l’iscrizione a ruolo deve avvisare il

Contribuente del fatto di essere inadempiente di 100;

se l’Amministrazione finanziaria non avvisa (ecco perché gli avvisi vengono

chiamati volgarmente avvisi bonari) il Contribuente, e come primo atto fa

l’iscrizione a ruolo a seguito della quale viene notificata la cartella di

pagamento, quella cartella di pagamento è nulla.

Ecco perché l'Amministrazione finanziaria prima dell'iscrizione a ruolo manda

un cosiddetto avviso bonario al Contribuente dove gli dice: "caro

Contribuente, tu dovevi pagare 100 e a me non mi risulta: o è un errore mio

che non ho registrato il pagamento oppure se tu non hai effettivamente pagato

pur pagare entro 30 giorni, riducendo quindi questo caso la sanzione".

Quindi l'Amministrazione finanziaria avvisa, mette a conoscenza il

Contribuente della sua mancanza. Obbligatorio! Perché?

Perché se L'amministratore Finanziaria come primo atto fa l'iscrizione a ruolo

e mi arriva la cartella di pagamento, nella quale mi si chiede di pagare 100,

della quale io non sono stato avvisato prima, quella cartella di pagamento è

nulla.

Dov’è che io farò valere la nullità di quella cartella di pagamento?

Nel contenzioso tributario, nel ricorso.

Sicuramente avete visto l’articolo 19 Legge 546/92 riguardante gli atti

impugnabili, e avete visto tra gli atti impugnabili la cartella di pagamento,

avete anche visto che gli atti possono essere impugnati solo per 10 giorni

ameno che non sia stato notificato l’atto prima. Allora ecco perché se arriva al

Contribuente una cartella di pagamento senza prima essere stato mandato

l’avviso, l’informazione al Contribuente, ecco che quella cartella nel mio

ricorso potrò tra le motivazioni iscrivere un vizio di nullità ai sensi

dell’articolo 6 dello Statuto dei Contribuenti, manca l’avviso, quindi

attenzione: siccome l’avviso non è un atto impugnabile per cui io non posso

impugnare un avviso bonario, potrò impugnare quel vizio esclusivamente con

la cartella di pagamento.

Così come in ugual modo voi tra gli atti impugnabili non avete trovato e non

troverete mai il processo verbale di constatazione della Guardia di finanza,

che è un atto che il Contribuente non può impugnare, il quale atto può essere

inficiato di mille vizi, formali sostanziali procedurali.

Dove andrò ad impugnare i vizi del processo verbale di constatazione?

Li andrò ad impugnare quando impugnerò l’avviso di accertamento che

scaturirà da quel processo verbale di constatazione,.

sono cose molto importanti che se uno non sa non passa l’esame.

Gli atti impugnabili possono essere impugnati solo per vizi propri, ameno

che l’atto non sia stato notificato al Contribuente, e quindi ecco che nell’atto

successivo potrò ovviamente impugnare anche l’atto non notificato.

Vi faccio l’esempio, se io l’avviso di accertamento non lo impugno entro 70

giorni, termine di decadenza perentorio, quell’accertamento diverrà definitivo

verrà iscritto a ruolo verrà emanata la cartella di pagamento.

Mi arriva la cartella di pagamento io posso impugnare la cartella di

pagamento solo per vizi riguardanti quella cartella di pagamento, se c’erano

vizi nell’avviso di accertamento, propri dell’avviso di accertamento, quelli

non li potrò mai più far valere, perché non ho impugnato l’avviso di

accertamento, se quell’avviso di accertamento non mi è stato notificato

correttamente, quei vizi li farò valere quando impugnerò la cartella di

pagamento.

LEZIONE DEL 4-12-06 Salaris Ale

RIASSUNTO:

STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE Legge N° 212 DEL 2000.

È uno Statuto nato con l’esigenza di dare trasparenza alle norme tributarie

che ovviamente erano troppo spesso incomprensibili per il Contribuente che

andava a Leggerle.

Quindi nel 2000 il legislatore ha deciso di emanare questo Statuto dei diritti

del Contribuente con lo scopo appunto di rendere il rapporto tra

Amministrazione finanziaria e Contribuente improntato su principi

dell’ordinamento giuridico generali, sulla CORRETEZZA e sulla BUONA

FEDE.

Negli articoli iniziali nei quali si parlava di principi generali sulla chiarezza e

trasparenza delle norme tributarie e sulla efficacia temporale delle norme

tributarie:

cioè la norma tributaria non può avere effetto retroattivo se non ad

eccezione che venissero emanate norme dello stesso rango di tipo

interpretativo.

ARTICOLO 6 della Legge 212 DEL 2000 INTITOLAVA

“ CONOSCENZA DEGLI ATTI E SEMPLIFICAZIONE”

nel quale il rapporto tra Amministrazione finanziaria e Contribuente veniva a

fare sì che questo rapporto fosse sullo stesso piano, e che il Contribuente

venisse informato e portato a conoscenza di tutti gli atti di emanazione

dell’Amministrazione finanziaria che andavano diretti a lui.

Importante inciso su questo articolo, che ha un riflesso in campo processuale,

dove l’ultimo inciso, l’articolo mi diceva che erano nulli tutti i provvedimenti

emessi in violazione delle disposizioni di cui al presente articolo, al presente

comma.

Si riferiva al fatto che l’Amministrazione finanziaria dovesse prima di emanare

un atto nei confronti del Contribuente, avvisarlo di quell’atto.

* ESEMPIO: collegato al contenzioso tributario.

Nel contenzioso tributario, cioè la parte processuale, c’è un articolo molto

importante che è l’art.19 del 546, che elenca tassativamente gli atti che

possono essere impugnati.

Per tutti gli altri atti che possono essere impugnati, sussistono gli

avvisi di accertamento

le cartelle di pagamento.

Come si arriva ad avere l’avviso di accertamento o la cartella di pagamento?

A seconda che noi stiamo parlando di avviso di accertamento, a monte ci sarà

un altro atto che riguarderà

il processo verbale di constatazione fatto dalla Guardia di finanza

un accesso o un’ispezione o una verifica fatta dall’Agenzia delle entrate.

Se prendiamo il processo verbale di constatazione fatta dalla Guardia di

finanza, questa può solo compiti istruttori e non impositivi, farà l’accesso o

l’ispezione e poi come atto finale redigerà un processo verbale di

constatazione, il c.d. PVC.

Il Contribuente Soggetto all’accesso di ispezione, avrà le sue garanzie.

Questo processo verbale di constatazione non è fra gli atti impugnabili, per

cui accade che il Contribuente che si vede fare un’ispezione dalla Guardia di

finanza, non potrà impugnare l’atto emesso dalla Guardia di finanza stessa

nel PVC, ma dovrà aspettare l’avviso di accertamento emanato poi

dall’Agenzia delle entrate per poter impugnare poi anche eventuali vizi del

processo verbale di constatazione.

Bisogna stare attenti perché l’art.19 parla di atti che possono essere

impugnati solo per vizi propri, a meno che non ci sia nel caso del PVC e

dell’avviso di accertamento un vizio di notifica, nel quale il Contribuente non

è stato messo a conoscenza dell’atto primario.

È così anche per la cartella di pagamento; nel senso che può scaturire o da

un’eventuale avviso di accertamento non impugnato e quindi inizierà a

produrre i suoi effetti, e il primo effetto che fa l’avviso di accertamento non

impugnato è che l’Agenzia delle entrate iscriverà a ruolo quell’avviso di

accertamento e manderà l’iscrizione a ruolo al ConCessionario della

riscossione, in questo caso la BPS riscossioni, la quale BPS riscossioni emetterà

la cartella di pagamento nei confronti del Contribuente che era Soggetto

all’avviso di accertamento.

ATTENTI: se io non impugno quell’avviso di accertamento quei vizi che io

potevo far valere per quell’avviso di accertamento, non li potrò piu’ far valere

perché l’art.19 mi dice che gli atti possono essere impugnati solo per vizi

propri.

Quindi se io non impugno l’avviso di accertamento e aspetto la notifica della

mia cartella, io potrò impugnare quella cartella esclusivamente per i vizi

propri della cartella, a MENO CHE, quell’avviso di accertamento

ovviamente non sia stato portato a conoscenza del Contribuente, non sia stato

notificato nei modi ai sensi dell’art.137 e ss del Codice di procedura civile e

quindi il Contribuente non era a conoscenza di quell’avviso di accertamento

ed ecco che la cartella di pagamento potrò impugnarla oltre che per i vizi

propri della cartella di pagamento anche per vizi originari contenuti

nell’avviso di accertamento.

L’articolo 6 dello Statuto dei diritti del Contribuente mi dice che:

“ sono nulli i provvedimenti emessi SENZA aver prima informato,

comunicato il Contribuente degli atti che stavano per essere fatti nei suoi

confronti”.

E quindi oltre all’avviso di accertamento e la cartella di pagamento così

descritti,

la cartella di pagamento può essere emanata anche a seguito di 2 controlli

molto importanti in campo tributaio che sono:

* L’ARTICOLO 36 bis E 36 ter del DPR 600 del 1973.

Nel diritto tributario esiste anche l’accertamento; due accertamenti molto

importanti sono il 36 bis e 36 ter:

1) 36 bis: accertamento sulla LIQUIDAZIONE delle dichiarazioni;

2) 36 ter: accertamento FORMALE sulla dichiarazione.

1): 36 bis accertamento sulla LIQUIDAZIONE delle dichiarazioni

il Contribuente oltre ad avere come obbligo

quello di dover FARE LA DICHIARAZIONE,

deve anche il Contribuente AUTOLIQUIDARE quelle che sono LE

IMPOSTE derivanti dalla dichiarazione.

La dichiarazione:

La dichiarazione (dichiarazione che ha una natura dopo svariate

vicissitudini,di dichiarazione di scienza), va presentata dalle persone fisiche e

dalle Società, ovviamente con delle differenziazioni a seconda che noi siamo

una persona fisica o Società.

Addirittura, a seconda che noi siamo una Società di persona o una Società di

capitali;

T UT T E E NT R AM B E L E DIC HIAR AZ IONI HANNO UN’UNIC A

DENOMINAZIONE CHE SI CHIAMANO “UNICO”, però sarà:

“ uno UNICO persone fisiche, uno UNICO Società di persone, una UNICO

Società di capitali”.

Quando io presento la dichiarazione oltre che presentare la dichiarazione

stessa, devo anche autoliquidare l’imposta che devo versare.

Vuol dire che, dichiarerò che ho guadagnato 1000 e che devo versare nelle

casse dell’Erario 30.

Il 1° tipo di accertamento che l’Amministrazione finanziaria fa in automatico,

in quanto la dichiarazione viene presentata ormai telematicamente, è

L’ACCERTAMENTO 36 bis., cioè sulla liquidazione fatta da me nella

dichiarazione.

Quindi l’Amministrazione finanziaria non farà altro che controllare che io

abbia liquidato le imposte che io stesso ho dichiarato nella mia dichiarazione

UNICO.

Quindi art. 36 bis, accertamento sulle liquidazioni delle dichiarazioni, perché

l’Amministrazione finanziaria andrà a controllare che quello che io ho

dichiarato sia stato effettivamente liquidato.

Se io non ho liquidato quello che ho dichiarato, l’Amministrazione finanziaria

mi manderà, ed ecco qua l’articolo 6 della norma , un avviso, denominato

AVVISO BONARIO:

- con questo mi richiederà o che io versi quello che avevo dichiarato, oppure mi

dirà se il mio conteggio è sbagliato, tu Contribuente vieni a dirmi che ho

sbagliato, in modo che l’avviso bonario poi non si trasformi in iscrizione a

ruolo.

Perché: io predispongo la dichiarazione; io liquido le imposte; io presento la

dichiarazione in via telematica; l’Amministrazione finanziaria controlla che

quello che abbia liquidato sia stato effettivamente versato.

Supponiamo che io non abbia versato quello che ho liquidato in

dichiarazione.

L’Amministrazione finanziaria manda un avviso di tipo bonario dove dice

Contribuente, tu dovevi versare 100 e invece hai versato 70. è un errore che tu

hai fatto, nel senso che ne devi versare ancora 30, oppure hai sbagliato a

calcolarti quello che devi liquidare.

Questo avviso bonario è obbligatorio che l’Amministrazione finanziaria lo

invii al Contribuente, perché ai sensi dell’art. 6 dello Statuto dei diritti del

Contribuente, se non mi avvisa primariamente e mi arriva direttamente la

cartella, quella cartella potrà essere dichiarata nulla perché manca l’avviso

bonario a monte.

Dove posso chiedere che la cartella venga annullata? Esclusivamente nel

processo tributario.

Succederà che io ( è lo stesso esempio del processo verbale di constatazione e

l’avviso di accertamento), durante il mio ricorso nei confronti di quella

cartella di pagamento, porrò come vizio di quella cartella di pagamento

anche il fatto che la cartella di pagamento non è stata preceduta dall’avviso

bonario nei confronti del Contribuente.

Perché L’AVVISO BONARIO mi consente

oltre che instaurare un primo contradditorio con l’Agenzia delle entrate e

quindi con l’Amministrazione finanziaria per verificare se l’errore è stato

commesso dal Contribuente o dall’Amministrazione finanziaria,

mi permette anche quell’avviso bonario, entro 30 gg di pagare delle sanzioni

ridotte a 1/3 nei confronti del minimo editale.

Quindi articolo 36 bis, accertamento sulla liquidazione della dichiarazione

che deve essere per forza fatto con un avviso bonario mandato al Contribuente;

ovviamente nel caso in cui si riscontrino delle anomalie, nel caso in cui io ho

dichiarato 100 e ne dovevo versare 30 e ho effettivamente versato 30,

l’Amministrazione finanziaria a quel punto l’avviso bonario non lo manda

perché è tutto regolare.

Ma nel caso in cui non risultino le regolarità, perché magari le imposte

vengono pagate con un modello chiamato F-24 e vengono pagate tramite

Banca, Poste o addirittura telematicamente, può anche darsi che un modello di

pagamento venga perduto oppure che l’Amministrazione finanziaria non lo

incroci bene con quella dichiarazione.

L’errore può essere sia da una parte che dall’altra, quindi avviso bonario che

mi instaura un primo contradditorio e se io ho ragione quell’avviso bonario mi

produrrà poi uno sgravio nel senso che non diverrà poi una cartella di

pagamento.

Se invece quell’errore l’ho effettivamente commesso e quell’errore non lo

correggo, perché supponiamo non ho i soldi in quel momento per pagare

quelle somme che in teoria dovevo pagare, quell’avviso bonario si trasformerà

in iscrizione a ruolo all’interno dell’Agenzia delle entrate.

L’iscrizione a ruolo non è altro che un albo dei ruoli, cioè un elenco formato

dall’Agenzia delle entrate che viene mandato al ConCessionario delle

riscossioni, in questo caso in Sardegna BPS riscossioni, che deve recuperare il

credito nei confronti dell’Agenzia delle entrate, che viene recuperato con la

cartella di pagamento.

La cartella di pagamento è un atto impugnabile ai sensi dell’art.19 del 546;

è impugnabile solo per vizi propri e in questo caso un vizio proprio della

cartella è quello che non è stato preceduto dall’avviso bonario riguardante

l’atto che stava per essere emesso nei miei confronti.

Il 36 ter è identico al 36 bis, però non è un controllo sulla liquidazione sulla

dichiarazione, ma è un CONTROLLO FORMALE sulla dichiarazione:

cioè, quando io vado a dichiarare i miei redditi ho la possibilità di dedurmi o

detrarmi alcuni costi.

ESEMPIO: le spese mediche; ciascuno di noi che fa una dichiarazione o

coloro che sono a carico di qualcun altro, ad es. gli studenti a carico dei

genitori, i genitori possono avere una detrazione sulla imposta che dovrebbero

pagare nei confronti dello Stato per tutte le spese che riguardano le persone a

carico.

Tra queste spese vi è la spesa medica.

Quindi io che ho bisogno della spesa medica, vado a comprarmi la medicina, mi

faccio fare lo scontrino e insieme ad un certificato che attesta che io avevo

bisogno di quella medicina, questo costo può essere portato nella

dichiarazione come un costo in diminuzione dell’imposta che devo pagare.

L’articolo 36 ter mi disciplina il controllo formale.

Siccome io ho alla dichiarazione non devo allegare niente di tutto ciò che mi

posso portare in diminuzione dell’imposta, l’Amministrazione finanziaria a

campione, chiamerà il Contribuente x e il Contribuente y, chiedendogli di

esibirgli la documentazione che ha riguardato quel determinato costo che io

mi sono portato in diminuzione nella mia dichiarazione.

Quindi se lei nella sua dichiarazione ha portato come costo in diminuzione di

quello che doveva pagare, supponiamo 500 euro di spese mediche,

l’Amministrazione finanz. chiederà il documento che giustifica quei 500 euro.

C’è anche qui un obbligo dell’Amministrazione finanziaria di comunicare al

Contribuente:

1) che gli stanno facendo un accertamento ex 36 ter sulla dichiarazione;

2) di portare la documentazione attestante quel costo.

Le situazioni che si possono venire a creare sono 2:

1) questo avviso, l’Agenzia delle entrate, l’Amministrazione finanziaria

non lo mandi al Contribuente. Per cui non manda al Contribuente questo

avviso, il Contribuente non è portato a conoscenza che stanno facendo un

controllo formale sulla sua dichiarazione, quindi non ne sa niente.

l’Amministrazione finanziaria va avanti e emette poi l’iscrizione a ruolo e la

cartella di pagamento, perché secondo lui la spesa medica in quel caso là, non

essendo stata documentata dal Contribuente, va annullata dalla sua

dichiarazione.

E quindi se io dalla dichiarazione tolgo un costo, anziché pagare 1 io dovrò

pagare 2.

Se io parto da 10 e da 10 tolgo 5 di costi, pago su 5. se io quei costi di 5 però

non li giustifico, l’Amministrazione finanziaria non mi permette di toglierli dai

10, quindi pago su quei 10.

L’Amministrazione finanziaria emette la cartella, anche questa ex art.19 del

546, la impugnerò perchè oltre ad avere i vizi propri della cartella qualsiasi, ad

es. la cartella non era sottoscritta dal Direttore Dell’agenzia, la contesterò

perché non c’è stato a monte l’avviso che richiedeva al Contribuente la

presentazione della documentazione attestante quel costo che io mi ero iscritto

nella mia dichiarazione.

2) quando io ricevo l’avviso con il quale mi stanno facendo un

controllo formale ex art.36 ter, ed in questo caso io sarò obbligato a

presentare quella documentazione.

se io non presento quella documentazione, per me Agenzia delle entrate quella

documentazione non ha senso di continuare a rimanere in dichiarazione e mi

verranno ripresi i soldi che non ho versato per quei costi,

oppure ho tutta la documentazione in regola, la presento all’Agenzia delle

entrate, la quale attesterà che la documentazione che io ho riportato come costo

nella mia dichiarazione, è un costo giustificato e quindi mi viene

praticamente chiusa la dichiarazione in senso positivo e annullato il

continuo.

36 bis sulla liquidazione

36 ter:controllo formale di tutto ciò che io ho inserito nella dichiarazione:

spese mediche;

spese veterinarie;

tasse universitarie;

interessi su una prima casa.

Rientrano nel 36 ter tutti quei costi che il legislatore tributario mi

permette di avere in dichiarazione per diminuire la mia base imponibile

su cui vado ad applicare l’imposta poi da versare all’Erario.

L’Agenzia delle entrate ha un termine di prescrizione entro il quale fare sia il

controllo del 36 bis e sia il controllo del 36 ter.

Per cui se l’Agenzia delle entrate fa un accertamento oltre i termini anche la

prescrizione la dovrò fare valere nel momento in cui io andrò ad impugnare la

cartella di pagamento.

Siccome tra gli atti impugnabili non si trovano gli avvisi o le

comunicazioni, ma si trova l’avviso di accertamento, l’avviso di rettifica, la

cartella di pagamento, l’istanza di rimborso, ma non troverò mai l’avviso

bonario o la comunicazione, pertanto quell’atto anche se viziato perché

magari è stato emesso in un periodo di tempo nel quale era stato prescritto, si

deve comunque aspettare per far valere quel vizio, l’arrivo della cartella di

pagamento.

Per cui in ogni caso l’Agenzia delle entrate, ha dei termini per fare il 36 bis e il

36 ter, però questi termini per poterli utilizzare in campo processuale, devo

spettare che mi arrivi l’atto che posso impugnare, perché ovviamente non tutti

gli atti possono essere impugnati.

In questo caso l’avviso bonario, nell’altro caso l’avviso di accertamento in

processo verbale di constatazione.

Anche questo processo può essere un atto viziato da un termine già prescritto

nel senso che l’accertamento può essere fatto entro 4 anni dalla presentazione

della dichiarazione dei redditi, l’accertamento invece mi viene fatto superato

questo termine, in ogni caso mi fanno l’accertamento: dove andrò a fare valere

le mie ragioni in questo caso?

Sempre nell’atto che io posso impugnare e quindi nell’avviso di

accertamento.

L’avviso bonario non funge per contro della prescrizione ma è un atto ai sensi

dell’ art.6 della Legge 212 del 2000 che l’Amministrazione finanziaria è

obbligata ad emettere nei confronti del Contribuente per comunicargli l’esito

o dell’ attività di liquidazione( art. 36 bis) o l’esito dell’ attività formale (art.

36 ter).

Questo a partire dal 2000, perché fino al 2000 non c’era questo obbligo per

l’Amministrazione finanziaria.

Prima. Poteva accadere al Contribuente che se presentava la dichiarazione nel

1998 e si vedeva recapitata dopo 5 anni una cartella di pagamento che

risultava incomprensibile, non si capiva cosa ci fosse scritto, cosa si richiedesse

ecc., quindi era obbligato ad andare da un professionista per farsi assistere, il

quale professionista aveva poi poche armi per poter difendere il Contribuente

in quanto l’Amministrazione finanziaria non aveva nessun obbligo di

comunicare o informare il Contribuente nel momento in cui iniziava quella

attività accertativa, per cui si vedeva recapitato direttamente l’atto finale.

Adesso con lo Statuto dei diritti del Contribuente, questo fa sì che il

contradditorio tra Amministrazione finanz. e Contribuente, inizi dal momento

in cui si inizia l’ attività accertativa.

Perché ti avviso che sto iniziando l’ attività accertativa, ti dico guarda che se

ci sono documenti da farmi vedere, devi farmeli vedere; se è un errore mio,

vieni a dirmelo, e se tu non mi dici niente io continuo con la mia attività.

Nello STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE un altro art. da

collegare con l’art.6 è

L’ART.7 che viene intitolato: “ CHIAREZZA E MOTIVAZIONE DEGLI

ATTI ”.

Questo è un principio che si ritrova nei provvedimenti amministrativi, che

però in campo tributaio non esistevano minimamente e infatti era sorto anche

un ampio dibattito perché alcuni sostenevano che pur non essendoci scritto da

nessuna parte, andava preso dalla cassa amministrativa e riportato in campo

tributaio e invece altri sostenevano di NO. In quanto mi dice:

“ gli atti dell’Amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto

scritto dall’art. 3 della Legge 7 agosto del 1990 n°241”.

È appunto la Legge che regola i provvedimenti amministrativi, concernente

la motivazione dei provvedimenti amministrativi indicando i presupposti di

fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione

dell’Amministrazione.

Quindi dal 2000 si è messa una pietra ferma sul fatto che tutti gli atti

dell’Amministrazione finanziaria, dovevano essere adeguatamente motivati.

Qui ci ricolleghiamo sia agli avvisi di accertamento che alla cartella di

pagamento, perché fino al 2000 queste ( avviso di accertamento e cartella di

pagamento), erano per il Contribuente totalmente incomprensibili perché il

legislatore non aveva mai posto una norma in campo tributaio che

obbligasse l’Amministrazione finanziaria ad indicare i presupposti di fatto e le

ragioni giuridiche che avessero portato all’emanazione di quell’atto.

È qua che cambia completamente il rapporto tra Contribuente e

Amministrazione finanziaria proprio perché l’Amministrazione finanziaria se

non dà adeguata motivazione dell’atto, dei presupposti, delle ragioni che

h a n n o p o rt a t o a l l a e ma n a z i o n e d i q u e l l ’a t t o , l ’a tto e m a na to

dall’Amministrazione finanziaria può essere ovviamente dichiarato nullo in

sede processuale, per carenza di motivazione.

Addirittura è stato rafforzato questo principio.

Il legislatore nella Legge 212 del 2000, dice anche che:

“se sulla motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere

allegato all’atto che lo richiama”.

Vuol dire che ad esempio:

la Guardia di finanza faceva l’ attività istruttoria.

Andava in azienda dall’imprenditore, accedeva in azienda, faceva l’ispezione e

redava il processo verbale di constatazione che ricordiamo non è un atto

impositivo e quindi per diventare un atto impositivo era necessario che vi fosse

anche un altro atto, che è quello emesso dall’Amministrazione finanziaria che

è l’avviso di accertamento.

Succedeva anche che il Contribuente si vedeva recapitare, dopo che la Guardia

di finanza era stata in azienda per 30gg, 40gg, 50gg, un avviso di

accertamento nella quale per RELAZIONE, non era riportato niente a riguardo

all’accesso, all’ispezione fatta dalla Guardia di finanza.

Cioè tra le motivazioni c’era scritto “ come da processo verbale della Guardia

di finanza x”.

Quindi quell’atto è in questo caso nullo perché non ci sono scritti né i

presupposti né le ragioni per cui hanno portato all’emissione di quell’avviso.

Ecco che il legislatore dice che tu Amministrazione finanziaria se emetti un

atto che si basa su un altro atto, o alleghi l’atto ( in questo caso il processo

verbale di constatazione) oppure metti il Contribuente in grado di essere a

conoscenza anche dell’atto originario che ha poi fatto sì che scaturisse l’avviso

di accertamento.

Per cui adesso accade che la Guardia di finanza va in azienda, fa l’ispezione, fa

il processo verbale di constatazione e oltre a notificare all’Amministrazione

finanziaria (la quale dovrà poi emettere l’eventuale avviso di accertamento) e

deve anche notificarlo al Contribuente che deve essere messo a conoscenza

dell’eventuale poi motivazione per cui quell’atto di accertamento riprenda il

processo verbale di constatazione.

Nella giurisprudenza le sentenze a favore del Contribuente, il 70% delle

sentenze a favore, basano il parere favorevole nel fatto che gli atti

dell’Amministrazione finanziaria sono al 70% carenti dell’obbligo di

motivazione proprio per un’abitudine pregressa dell’Amministrazione finanz. di

non motivare gli atti che venivano emanati nei confronti del Contribuente.

PERTANTO ORA C’E’ l’obbligo di motivare L’ATTO:

nei presupposti di fatto;

nelle ragioni giuridiche che hanno portato all’emanazione di quell’atto; E IN

PIU’

allegare un eventuale atto, a cui quell’atto di avviso di accertamento fa

riferimento.

ANCORA il legislatore ha posto degli obblighi all’Amministrazione

finanziaria nella predisposizione dei propri atti .

Infatti sempre l’articolo 7 dice: “ in ogni caso gli atti devono contenere:

l’Ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito

all’atto notificato o comunicato e il Responsabile del procedimento”.

Infatti se si osserva un avviso di accertamento o una cartella di pagamento si

vede subito che nella cartella di pagamento c’è

l’Ufficio che ha emesso quella cartella di pagamento o quell’avviso di

accertamento e il Responsabile di quel procedimento.

Ancora, l’Orogano o l’autorità amministrativa presso i quali è possibile

promuovere un riesame anche nel merito dall’atto in sede di auto-tutela,

quindi si troverà esplicitato anche il modo e il come e il quando fare un

eventuale esame di auto-tutela nei confronti dell’Amministrazione finanziaria,

e le modalità e i termini e l’Orogano giurisdizionale o l’autorità

amministrativa cui è possibile ricorrere in caso di atti impugnabili.

Nel caso in cui ci notificano un avviso bonario, nello stesso si troverà:

l’Ufficio che l’ha emesso;

il Responsabile del procedimento;

i modi per poter chiedere l’auto-tutela e quindi , l’annullamento di quell’atto.

NON SI TROVERA’ mai I MODI, I TERMINI E L’AUTORITA’ A CUI

PROPORRE RICORSO PERCHE’ QUELL’AVVISO BONARIO non E’ UN atto

IMPUGNABILE.

Dove si trovano allora i modi, i termini e l’Orogano a cui proporre ricorso? Si

troverà:

o nella cartella di pagamento;

o nell’avviso di rettifica;

o in un diniego del rimborso o nell’eventuale silenzio a quel rimborso. Perchè

negli atti impugnabili è il diniego all’istanza di rimborso, perché l’istanza di

rimborso invece è proposta da noi.

ARTCOLO 11 “IL DIRITTO DI INTERPELLO”

Nasce per la prima volta in campo tributaio, con la Legge 413 del 1991 all’art.

21, dove è permesso al Contribuente di interpellare l’Amministrazione

finanziaria nel caso di un dubbio sulla portata della norma .

Però la Legge del ’91 mi permetterà di interpellare l’Amministrazione

finanziaria solo in 3 ipotesi esclusive:

l’articolo 37 al 3°comma del DPR 600 del 1973 che riguardava

l’interpretazione fittizia fra persone;

l’articolo 37 bis sempre del DPR 600 del 1973 che riguardava le disposizioni

anti-elusive;

l’articolo 74 del TESTO UNICO sulle imposte sui redditi, che è il DPR 917

del 1973 che riguardava le spese di pubblicità e di propaganda.

Cioè se il Contribuente aveva delle difficoltà ad interpretare se una spesa

fosse di pubblicità o di rappresentanza e di propaganda, poteva fare un

interpello all’Amministrazione finanziaria.

Siccome in campo tributaio la spesa di pubblicità è gestita in maniera

differente dalla spesa di rappresentanza, quindi ci sono regole diverse a seconda

che io sostengo una spesa per una pubblicità o una spesa di rappresentanza, il

Contribuente che aveva una spesa e non riusciva ad identificare se quella spesa

fosse di rappresentanza o di pubblicità, faceva l’interpello all’Amministrazione

finanziaria nel quale interpello si chiedeva se quella spesa come lui la

interpretava poteva essere una spesa, supponiamo di pubblicità.

Dal 1991 potevo interpellare l’Amministrazione finanziaria solo in questi 3 casi

specifici.

Con lo Statuto dei diritti del Contribuente con l’art.11, ecco che questa

istanza di interpello io la posso fare per qualsiasi mia interpretazione di una

disposizione tributaria.

E quindi il 1°COMMA mi dice:

“ ciascun Contribuente può inoltrare per iscritto all’Amministrazione

finanziaria che risponde entro

120gg, circostanziate e specifiche istanze di interpello, concernenti

l’applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti e personali qualora

vi siano obiettive condizioni di incertezza sulla corretta interpretazione delle

disposizioni stesse”.

COMMENTO; 1°COSA: il Presupposto = ci deve essere un caso personale e ci

deve essere ovviamente una ragione giuridica che mi porta a chiedere se il mio

comportamento è giusto o sbagliato. Quindi ho il mio caso personale, farò

un’istanza in carta libera alla Direzione regionale delle entrate, alla quale dirò:

“mi chiamo Mario Rossi ho fatto questa spesa, quindi il CASO CONCRETO è

circostanziato a quel caso, esprimendo le mie ragioni giuridiche secondo le

quali mi comporto in quella determinata maniera”.

L'Amministrazione finanziaria a 120 giorni per rispondere alla mia istanza di

interpello.

ATTENZIONE CHE:

-i casi che possono poi avvenire a questa istanza di interpello possono essere

3: 1) o l’Amministrazione finanziaria mi risponde;

2) o l’Amministrazione finanziaria non mi risponde; silenzio- assenso.

L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA MI RISPONDE

Ovviamente la domanda che io porrò all’Amministrazione finanziaria sarà

prima che io ponga in essere quell’atteggiamento; se io pongo in essere quel

tipo di atteggiamento e dopo l’interpretazione a quella norma e dopo faccio

l’interpello, non ha piu’ senso perché ho già posto in essere quel

comportamento. Prima di porre in essere quel comportamento chiedo

all’Amministrazione finanziaria lumi sul modo di comportarmi.

quindi l’Amministrazione finanziaria mi risponde, IN SENSO POSITIVO, e mi

dice “ si quello che tu hai interpretato è giusto”. Benissimo pongo in essere

quel comportamento che ho prospettato.

Mi risponde IN SENSO NEGATIVO; allora ovviamente il comportamento che

io stavo per porre in essere è un comportamento sbagliato.

ATTENZIONE che vale solo per quel caso concreto.

Se voi avete visto la differenza tra le Risoluzioni e le Circolari, accade che

l’Agenzia delle entrate se emette una

Circolare: questa avrà valenza erga omnes ( vale per tutti).

Risoluzioni: vale esclusivamente per quel caso specifico per cui è stato

proposto quel determinato problema.

Quindi se io ho un problema oppure un’interpretazione da Leggere e chiedo

all’Amministrazione finanziaria, la quale Amministrazione finanziaria dovesse

rispondere con una Circolare, quella Circolare può essere utilizzata da tutti.

Se dovesse rispondermi invece con una Risoluzione, vuol dire che quella

risposta vale UNICAMENTE per il quesito posto.

Così il diritto di interpello.

Nel senso che, quell’ interpello vale esclusivamente per quella persona e per

quel caso concreto. se io ho lo stesso identico caso, non è che posso usare

l’interpello positivo per magari, adeguarmi a quel comportamento.

NO!! Perché l’Amministrazione finanz. potrebbe anche accertarmi il mio

comportamento e dirmi “ NO, il tuo comportamento è sbagliato!”.

E io non potrei prendere per buono un interpello fatto da un’altra persona e

una con risposta positiva, perché l’interpello è solamente personale e rivolto a

quel caso concreto.

Ovviamente per chiedere un interpello non è che chiedo se ad es. -questo

banco da studio è marrone-, ci deve essere una norma di dubbia

interpretazione.

Però certo una volta che trovo una norma di dubbia interpretazione io la

interpreto in questa maniera, cioè chiedo se la mia interpretazione è ESATTA.

Questo nel caso in cui l’Amministrazione finanziaria risponda.

2) L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA NON MI RISPONDE;

Se invece non risponde, abbiamo detto che vale il SILENZIO-ASSENSO.

Quindi io pongo in essere quel comportamento però supponiamo che,

l’Amministrazione finanz. non è che non mi abbia risposto perché quel

comportamento era giusto, non mi ha risposto perché magari entro 120gg non

ha fatto in tempo a rispondermi.

Quindi passano 4 mesi, 5 mesi, 6 mesi e l’Amministrazione finanziaria ad

esempio viene da me in azienda e vede come mi sono comportato

nell’interpretazione di quella norma .

E mi dice NO, tu hai sbagliato perché la norma io la interpreto in questo

maniera.

Benissimo, gli mostro l’istanza di interpello, gli mostro che non ho avuto

nessun tipo di risposta e quindi gli dico che vale il silenzio-assenso e io mi

sono comportato così.

L’Amministrazione finanziaria, è tenuta ovviamente a quell’interpello a cui

non ha risposto, però attenzione che, se poi quel comportamento è ERRATO

quel silenzio-assenso varrà esclusivamente per l’applicazione delle sanzioni.

Quindi se quel comportamento era sbagliato, e io l’ho posto in essere perché

l’Amministrazione finanz. non mi ha risposto, quel mio comportamento non

potrà mai essere punito da un punto di vista sanzionatorio,….. ma

esclusivamente da un punto di vista sanzionatorio… sotto altri punti di vista

si...

Cioè, io ho posto in essere un comportamento che mi ha prodotto quel

comportamento, una minore imposta di 10; l’Amministrazione finanz. pur

essendoci senza-assenso, mi dice NO quel comportamento è sbagliato.

Quindi quei 10 di minore imposta io in ogni caso le devo pagare, ma non pago

sanzioni per quella minore imposta da me versata per quel comportamento che

ho posto in essere.

L’ARTICOLO 11 AL 2°COMMA DICE:

“ limitatamente alla questione oggetto dell’istanza di interpello, non possono

essere irrogate sanzioni nei confronti del Contribuente che non abbia ricevuto

risposta dall’Amministrazione finanziaria entro il termine di cui al comma

1°(120gg)”.

Lo dice espressamente che non POSSONO ESSERE IRROGATE SANZIONI. se

io ho avuto un risparmio di imposta, l’imposta la dovrò pagare ma non mi

potranno essere irrogate sanzioni se non mi è stato risposto entro il termine

perentorio di 120gg che ha l’Amministrazione finanziaria per rispondermi.

Lezione tributario del 5/12/06 (Poddighe) bigi

IL PROCEDIMENTO DI IMPOSIZIONE:

è quel procedimento attraverso il quale si manifesta e si perfeziona

l’obbligazione tributaria.

Per fornire un esempio più concreto mi riferisco

alle imposte che devono essere corrisposte al manifestarsi del suo presupposto

e ciò determina un’obbligatorietà del Contribuente.

Le tasse ad esempio invece, che sono allo stesso tempo dei tributi, seguono

logiche differenti.

Rimanendo nel campo delle IMPOSTE, al manifestarsi del presupposto

consegue l’obbligatorietà dell'obbligazione di imposta.

Quest'obbligazione di imposta come viene accertata?

Attraverso quale procedimento di accertamento?

Attraverso quale procedimento di ricognizione?

Chi effettua la ricognizione del debito tributario?

In primo luogo è il Contribuente che effettua tale procedimento di

ricognizione.

Chiunque abbia un reddito o dei beni immobili, sa che ogni anno deve

produrre, in relazione all’IRPEF, la dichiarazione del reddito.

Al di là degli aspetti tecnici, la DICHIARAZIONE è un momento di

ricognizione dell’obbligazione tributaria, è un momento fondamentale dell’

auto liquidazione dell’imposta.

Noi sappiamo che il Contribuente, dopo la riforma degli anni ’70, quantifica

l’imposta e ovviamente la dichiara.

Può accadere che la dichiarazione non sia conforme alle previsioni norm

tive:

Esempio tipico : io dichiaro 100 ma in realtà ho prodotto un reddito pari a 200.

In questo caso si capisce quale sia la funzione dell’ Amministrazione

finanziaria, la quale attraverso questi atti di accertamento, che sono

anch’essi atti ricognitivi, che individuano, rettificano l’obbligazione

tributaria, per come è stata identificata nella dichiarazione dell'imposta,

imposte che possono essere le più varie, ma ovviamente la più importante è la

fattispecie dell'imposta sui redditi.

Come si caratterizza questa fase di accertamento?

Per fase di accertamento non mi riferisco al procedimento di accertamento

delle imposte da parte dell'Amministrazione finanziaria, ma mi riferisco a quel

fenomeno giuridico più vasto che è l’accertamento, la ricognizione di un

debito, realizzata attraverso l’esercizio di una funzione vincolata da parte

dell’Amministrazione finanziaria. Cioè

la Legge stabilisce i presupposti di imposta

e l’Amministrazione finanziaria e non può poi dire” a quello sottopongo a

verifica, a quello gli applico quel presupposto, e a quell'altro Soggetto invece

no”..

L'Amministrazione agisce, non come agisce l’Amministrazione normalmente

cioè attraverso l’esercizio discrezionale dei poteri, ma l'Amministrazione

finanziaria svolge una funzione vincolata, i cui presupposti sono determinati

dalla norma .

Qu e st o è u n mo me n t o fo nda m e nta l e c h e d i st i n g u e l ’ a t t i v i t à

dell’Amministrazione finanziaria dal resto dell’ attività dell'Amministrazione

in generale.

COME SI ATTUA L’OBBLIGAZIONE TRIBUTARIA?

Con la riscossione delle imposte.

L’obbligazione tributaria si attua in termini molto generici in 3 momenti:

il presupposto:

che noi abbiamo identificato e approfondito nel momento in cui abbiamo

parlato della capacità contributiva, quegli indici di capacità contributiva,

indici di forza economica suscettibili di essere Soggetti a imposizione.

La fase ricognitiva che viene effettuata

o dal Contribuente in dichiarazione

o dall’Amministrazione in fase di accertamento, si caratterizza per il fatto di

essere una funzione vincolata.

La fase della riscossione delle imposte

è un momento non temporale ma logico, che è la fase per l’appunto che

consiste nell'attuazione della pretesa patrimoniale dello Stato, nella pretesa

tributaria.

Abbiamo visto che la fase dell'accertamento è caratterizzata per essere una

funzione vincolata.

La riscossione invece si caratterizza per l'essere tipica, cioè dal prevedersi con

forme “tipiche” .

Nel senso che non è voi potete andare all'Agenzia delle entrate, pagare dei

soldi e adempiere così alla vostra obbligazione tributaria,…. No la

riscossione avviene attraverso forme tipiche, stabilite dalla Legge:

mediante versamento,

attraverso ConCessionario

etc. ..

Quindi la riscossione si caratterizza per la sua tipicità.

Si caratterizza anche da un aspetto di estrema complessità, nel senso che

purtroppo la riscossione, a differenza della fase di accertamento, a differenza

di altre fasi dell'attuazione dell'obbligazione tributaria, è una fase nella quale

non vi è una norma specifica,.

Il riferimento è il DPR 602 del’73, però in realtà, ci sono tantissime

disposizioni che devono essere di volta in volta ricercate e armonizzate con

questa Legge fondamentale.

Ma al di là di questo aspetto, tendenzialmente abbiamo visto che la di

attuazione dell’obbligazione si svolge

presupposto;

accertamento;

riscossione.

Quindi da quello che vi ho detto voi capite che c'è una linea temporale:

prima manifesto il presupposto

poi accerto le imposte, attraverso la dichiarazione / o me le accerta

l'Amministrazione

e poi io verso la somma corrispondente alle imposte .

In realtà non è così: perché la riscossione e l'accertamento sono fasi che si

intrecciano , addirittura in alcuni casi la riscossione potrebbe anticipare il

presupposto di imposta.

Quando un Soggetto che produce reddito di lavoro autonomo, o reddito di

impresa, in questi casi IRPEF e IRES vengono chiamate obbligazioni

periodiche.

Cioè io come lavoratore autonomo (imprenditore) ho una serie di incassi

durante tutto l’anno, però il presupposto di imposta si manifesta alla fine del

periodo, al 31/12.

In questi casi, i lavoratori autonomi ma anche gli imprenditori, devono versare

degli acconti e poi versare il saldo in capo all’anno, quindi prima del

manifestarsi del presupposto.

Sono sostanzialmente forme anticipate di riscossione.

Ripeto l'esempio … io sono un lavoratore autonomo o un imprenditore, la mia

obbligazioni Irpef è l'obbligazione periodica il cui presupposto si manifesta al

3112, quindi in capo all'anno, e io sono Soggetto a una serie di versamenti

anticipati inerenti a questo presupposto che sto manifestando.

Vi ricordate quando abbiamo parlato del principio di capacità contributiva e

abbiamo affrontato seppur incidentalmente la questione degli anticipi di

imposta. In questo caso eravamo arrivati alla conclusione che erano possibili

purché ovviamente alla fine si dovesse verificare che questi anticipi erano

coerenti con il presupposto che si è poi manifestato.

Esempio: se io ho versato di anticipi € 100 ed in capo all’anno ho prodotto un

reddito di 50 €, ovviamente per il principio di capacità contributiva sono

legittimi questi acconti solo se poi io posso chiedere al rimborso l'equivalente

versato in eccedenza.

ma al di là di questo aspetto andiamo a verificare da un punto di vista di

diritto in che cosa si caratterizzano queste forme di riscossione anticipata.

Quindi abbiamo detto 3 momenti, presupposto accertamento e riscossione.

Momento della riscossione dell'accertamento che si intrecciano.

Addirittura la riscossione che può precedere il momento del manifestarsi del

presupposto.

Come si intrecciano?

Attraverso queste forme anticipate di riscossione che sostanzialmente si

fondano su 2 istituti:

o sul versamento degli acconti da parte del Contribuente;

potere dell’Amministrazione di ordinare pagamenti anticipati.

Ripetiamo il concetto:

OBBLIGAZIONE TRIBUTARIA

si ATTUA in relazione alle imposte mediante il manifestarsi di:

Presupposto

Accertamento

riscossione.

Queste fasi non sono temporali ma si intrecciano attraverso il meccanismo

delle forme anticipate di riscossione.

Cioè forme che anticipano l'accertamento o addirittura possono anticipare il

presupposto.

Si manifestano

attraverso versamenti anticipati ad opera del Contribuente

attraverso il potere dell’Amministrazione di ordinare dei versamenti

anticipati.

Come si realizza il versamento degli acconti?

Prendiamo ad esempio l’IRPEF.

Devono essere versati 2 acconti ed un saldo, come si versa l’acconto? In base a

che cosa si versa l'acconto?

Supponiamo che un imprenditore commerciale nel 2005 avesse versato €100 di

imposta.

La norma prevede che se io devo presentare la dichiarazione dei redditi, in

quanto imprenditore commerciale, io debbo versare prima del manifestarsi del

presupposto, cioè prima del 31/12/06, degli acconti che si rifaranno a quanto

versato nell’anno precedente, quindi se nel 2005 ho versato €100, io nell’arco

del 2006 dovrà versare:

-ad aprile il 40% del '98 % , quindi € 98 al 40%, quindi una parte

-a luglio un’altra parte;

-a saldo, l’anno successivo, nel 2006, dopo che ho manifestato completamente

il presupposto d’imposta.

Questi questi acconti sono “ancorati all’imposizione dell’esercizio

precedente”.

Quindi vi è una norma dello Stato che obbliga determinati Contribuenti ad

effettuare versamenti anticipati rispetto alla manifestazione del presupposto,

ancorché ancorati al presupposto che si è manifestato, e quindi all’imposizione

dell’anno precedente.

Si ha una riscossione delle imposte che è completamente svincolata dal

presupposto.

Cioè l’obbligo di acconto non c’entra niente con l’obbligazione tributaria. ….

Anche se poi dopo si debbono rincontrare nel senso che nel momento del

versamento del saldo ovviamente se ho versato più in acconto avrò diritto a un

rimborso.

Però comunque sono scisse completamente su due differenti piani:

su un piano l’obbligazione di acconto;

su un altro l’obbligazione di imposta.

Ovviamente la Legge consente comunque di dichiarare che se non si produrrà

reddito come l’anno precedente,e quindi mi consente di versare in quota

minoritaria gli acconti per il “ principio di capacità contributiva”.

Il problema è che se poi io in realtà produco il reddito coerente con gli acconti

che avrei dovuto versare, devo pagare una sanzione.

Se non si sarà coerenti, si dovrà pagare una sanzione.

( purtroppo non ci sono regole ben precise, esistono dei principi di massima che

vengono applicati in attesa di un Codice tributario che stabilisca determinati

principi perchè ogni imposta è un microsistema a parte).

In diritto tributario quando si parla di reddito, si parla sempre di reddito al

netto dei costi, costi che sono necessari per produrre che il reddito stesso.

L'ordinamento individua il reddito prodotto da un' attività lavorativa quale

momento fondamentale.

La riscossione non è fenomeno da un punto di vista temporale, successivo

all’accertamento, ma con esso vi si intreccia.

Addirittura Oggi abbiamo fatto esempio di un'obbligazione di acconto che è

parallela rispetto all'obbligazione tributaria, poi si incontrano, ma durante il

periodo sono scisse.

Le obbligazioni di acconto sono caratterizzate dall’obbligo previsto da un

punto di vista normativo dei versamenti anticipati.

Vi è anche un altro obbligo che discende dalla facoltà (potere) che ha, in

determinati casi, l’Amministrazione di ordinare il pagamento di obbligazioni

di acconto, cioè di pagare anticipatamente l'obbligazione tributaria.

Es .: avete studiato il procedimento di accertamento.

Esso si conclude con un AVVISO DI ACCERTAMENTO, che era un atto

esecutorio.

Nel momento in cui si impugna davanti a un Guidice quest'atto non cessa la sua

esecutorietà, ma continua ad essere esecutorio.

Quindi noi siamo davanti a un Guidice e noi chiediamo al Guidice di

determinare l'obbligazione tributaria ma l’Amministrazione mi può escutere in

via anticipata .

Facciamo ora l'ipotesi più complessa, qualora il Guidice decidesse che l’atto

non va sospeso, ecco che l’Amministrazione ha la possibilità di riscuotere in via

frazionata, le imposte.

Sostanzialmente dopo che il Guidice mi nega la sospensione cautelare, accade

che mi può riscuotere la metà delle imposte in contestazione davanti al

Guidice.

Quindi nel nostro esempio, se ho dichiarato 100 e l'Amministrazione mi accerta

un reddito pari a 200, quindi mi rettifica di 100 il mio reddito; io impugno

l’atto di avviso di accertamento davanti al Guidice e l'Amministrazione mi

riscuote in via frazionata questo 100 previsto nell’atto impositivo. ..

A meno che non si riesca ad ottenere una sospensione in via giudiziale.

A dire il vero la sospensione può essere data anche in via amministrativa. .. ma

questi sono altri aspetti, cioè a voi potete andare dall'Amministrazione,

dall'Orogano che ha il potere dell'atto e l’Amministrazione stessa che può

sospendervi l’atto.

Sostanzialmente quindi cosa accade?

Che sia nelle ipotesi di un processo, sia nelle ipotesi in cui si dichiara di dover

versare 100 euro di imposta, ma si non si versa l'imposta magari perché ci si

dimentica di pagare, anche in questo secondo caso l’amm. può riscuotere

quanto pagato a titolo di acconto.

Questi 3 momenti da un punto di vista temporale possono essere

intercambiabili.

Perché io Stato voglio che tu imprenditore mi paghi gli acconti?

Perché è vero che l’obbligazione IRPEF è un'obbligazione periodica, però ch'io

gli incassi ce li ho a durante l'arco di tutto l'anno.

Questi acconti servono per avvicinare il versamento del tributo al presupposto

e servono allo Stato per andare avanti. …

In termini ancora più generali il SISTEMA DI RISCOSSIONI IMPOSITIVE si

caratterizza per:

una riscossione SPONTANEA

una riscossione COATTIVA.

Alla stessa stregua di un credito, voi sapete che quando avete un credito nei

confronti di un Soggetto, o il Soggetto paga spontaneamente oppure voi

attivate una serie di procedure per obbligarlo coattivamente a eseguire

l'obbligazione contratta.

Abbiamo detto che sistema di riscossione si caratterizza per la tipicità delle

forme, e quali sono queste forme?

LA RISCOSSIONE SPONTANEA

La Riscossione Spontanea si differenzia a seconda che si tratti di:

Imposte indirette che sono riscuotibili spontaneamente solo attraverso: un

versamento diretto.

Imposte dirette può avvenire in 3 modi:

i versamenti diretti

l'iscrizione a ruolo

la ritenuta su quanto ci corrisponde l'Amministrazione Statale, quindi la

ritenuta diretta

LA RISCOSSIONE COATTIVA

La Riscossione Coattiva si realizza invece solo mediante l'iscrizione a ruolo.

Parliamo ora di questi tre modelli di riscossione e chiariamo quali sono le fonti

normative, dovete fare riferimento al DPR 602 del 1973 e sostanzialmente

stabilisce l'architettura di base della riscossione delle imposte.

Questi Dpr 602 del 73 ha subito molte modifiche, anche recenti.

Una modifica nel 1987 che sostanzialmente ha previsto una riscossione

mediante i Concessionari della riscossione.

La riforma della Legge 662 del’96.

La riforma del 1998 con la Legge delega 337 del ’98.

Quindi è sostanzialmente Il DPR 602 è formato da 2 Titoli:

Titolo I si occupa della Riscossione Spontanea;

Titolo II si occupa della Riscossione Coattiva.

Allora abbiamo visto quali sono i modelli di Riscossione Spontanea.

Che cosa è la ritenuta diretta? Ecco questo per esempio già non lo trovate

disciplinato nel Dpr 602 del 73, ma è disciplinato dal D.p.r. 600 sempre del

1973.

LA RITENUTA DIRETTA

è una forma di riscossione spontanea, opera nei casi tassativi previsti dalla

Legge, più precisamente opera quando le Amministrazioni statali

corrispondono compensi o altre somme, ovviamente a Soggetti passivi.

Ad es. io vinco al Lotto, lo Stato mi corrisponde € 100.000, ma in realtà io non

vinco l'intera somma, ma vinco una somma decurtata della ritenuta diretta.

Vuol dire che L'Amministrazione Dello Stato, che gestisce i premi, invece di

dare 100.000 euro al fortunato che ha vinto, darà invece per esempio € 80.000

nel senso che ritiene € 20.000 che puoi versa direttamente allo Stato stesso, è

infatti lo stesso Soggetto perché dello Stato che lo corrisponde che poi dello

stesso Stato ritiene queste somme.

Quindi è lo stesso Soggetto che dà e poi trattiene con la ritenuta diretta.

Questa ritenuta diretta può essere

d'acconto

oppure definitiva.

Nell'esempio che vi ho fatto sulla vincita di un premio, quella è una ritenuta

diretta definitiva.

Mentre invece per esempio su gli stipendi degli statali, opera ritenuta diretta

di acconto.

L’IRPEF è un’imposta che funziona sommando tutti i redditi che uno produce.

Ad es. se io ho 3 case, il nostro Stato mi attribuisce un reddito figurato,

….quindi per esempio produco questo reddito, poi ho un reddito di lavoro

dipendente, poi magari produco anche un reddito di imprenditore per esempio

ecco che l’Irpef somma tutti questi redditi che puoi ovviamente determina le

aliquote.

Quindi nel caso di Soggetti che hanno più redditi, queste ritenute possono

ovviamente a operare solo a titolo di acconto,poi ognuno dovrà verificare qual

è il suo reddito totale, e quindi il suo scaglione a cui afferisce.

… quindi Ritenuta Diretta.

Ciò che mi interessa che sappiate e che la ritenuta diretta coinvolge le

Amministrazioni dello Stato che ritengono direttamente una determinata

somma attraverso il meccanismo della sostituzione di imposta.

Si può trattare quindi di prelievi a titolo di ritenuta d'acconto oppure di prelievi

a titolo definitivo.

I VERSAMENTI DIRETTI

i versamenti diretti abbiamo detto che riguardano non solo le imposte dirette

ma anche le imposte indirette.

Il versamento diretto è quello che viene effettuato direttamente e

spontaneamente dal Contribuente.

Sostanzialmente il Contribuente ad es. si auto liquida l'obbligazione

tributaria di acconto e va in Banca a versarla.

Ovviamente essendo una forma tipica, il versamento deve essere effettuato

attraverso una determinata metodologia, attraverso la presentazione di un

modello che si chiama F24, che deve essere portato a determinati Soggetti

abilitati alla riscossione delle imposte e stabiliti e dalla Legge, cioè

sostanzialmente, si tratta delle Banche, egli Istituti Di Credito e delle Poste.

È previsto anche il versamento on-line delle tasse, cioè il versamento F24 può

essere fatto on-line.

Se questo da una parte è un bene, d'altra parte invece è un po' un patema

d'animo per diversi liberi professionisti che si trovano responsabili di prelevare

dal conto corrente dei loro clienti una determinata somma.

Perché questo versamento si effettua attraverso gli Intermediari, o lo può fare

anche il Contribuente da solo attraverso il remote banking, cioè si va su

Internet è attraverso delle password si può accedere al proprio conto corrente

bancario, ecco chi ha questo strumento può effettuare questo versamento delle

imposte da solo.

Però non lo fa nessuno perché solitamente i Contribuenti non sono degli

aspetti, e quindi si appoggiano ai propri Consulenti abilitati che però si

trovano con una grossa responsabilità..

Quindi il Contribuente non solo deve andare allo sportello di questi

Intermediari abilitati, ma può anche recarsi presso altri intermediari abilitati,

cioè Consulenti, liberi professionisti, centri fiscali abilitati ecc. è attraverso loro

fare il versamento F24 on-line.

RISCOSSIONE IN BASE A RUOLO

la riscossione in base a ruolo è un modo di riscossione di alcune imposte

dirette ed è il modo di riscossione coattivo. Quindi

se si tratta di riscossione spontanea si riferisce solo a determinate imposte

dirette,

se invece si tratta di riscossione coattiva si riferisce a tutte le ipotesi di

riscossione coattiva.

Voi sapete che è per iniziare un processo esecutivo nei confronti di un debitore

inadempiente occorre munirsi di un titolo esecutivo, per esempio la cambiale

firmata, un assegno, ecc. ecc. e poi inizia il procedimento esecutivo.

Ecco il ruolo è una sorta di titolo esecutivo dal quale poi in caso di riscossione

coattiva, da l’incipit, l'inizio per la riscossione coattiva.

Quindi questo ruolo sostanzialmente è un sistema di riscossione delegato da

parte dell'Amministrazione, ad un ConCessionario della riscossione che si

occupa di riscuotere le somme previste, e quindi si ha una scissione

tra Titolare del diritto di credito

e Titolare dell’azione esecutiva.

Per esempio l'Amministrazione ha effettuato un accertamento pari a 100 euro,

quindi il Contribuente deve 100 euro.

Supponiamo che il Contribuente non corrisponda le imposte quindi siamo in

un caso di riscossione coattiva.

Amministrazione non è che può andare a bussare alla porta del Contribuente e

pretendere il pagamento, ma l'Amministrazione si occupa della creazione di

questo atto che è che il ruolo.

L'Amministrazione ha la titolarità del diritto di credito ma la titolarità

dell'azione esecutiva ce la ha il ConCessionario.

L'Amministrazione notifica il ruolo al ConCessionario che abbiamo detto ha la

titolarità dell'azione esecutiva.

Il ConCessionario notifica al Contribuente una cartella di pagamento che

deve essere corrisposta entro 70 giorni dalla notificazione.

RIASSUMIAMO:

Per cui l'Amministrazione è titolare di un credito;

nel momento in cui vuole effettuare una riscossione coattiva (ma vale anche

per le ipotesi di riscossione spontanea), forma i ruoli;

questi ruoli vengono trasmessi al ConCessionario della riscossione;

il ConCessionario della riscossione ha la titolarità dell’azione esecutiva e

notifica la cartella di pagamento al Contribuente;

il Contribuente ha tempo 70 gg per pagare.

S'entro 70 giorni non paga inizia l'esecuzione forzata .

(Domanda di una collega ma non si capisce…)

risposta del professore:

…vi sono alcune ipotesi delle imposte dirette, le quali sono spontanee, quindi

vuol dire che il Contribuente non può fare un versamento diretto, il

Contribuente deve versare delle imposte e deve per forza aspettare il ruolo.

In questo senso è spontanea per determinati ipotesi……

la Riscossione in base a Ruolo:

è la riscossione di alcune imposte dirette, ed è il modo di riscossione coattivo.

se è spontanea: riferito solo ad alcune imposte dirette;

se è coattiva: riferito a tutte le ipotesi di riscossione coattiva.

TRIBUTARIO : LEZIONE DEL 06-12-06 ( PODDIGHE) Ale

VERSAMENTO DELLE IMPOSTE DOVUTE IN VIA SPONTANEA O IN

VIA COATTIVA

Stiamo affrontando un tema particolarmente insidioso, e questo perché fino a

poco tempo fa (tuttora per certi versi rimane anche oggi) la riscossione rimane

un istituto disciplinato da una serie di norme non propriamente uniformi, anzi

in alcune occasioni al quanto confligenti.

Quindi spetta anche in questo caso all’interprete il compito di desumere i

principi fondamentali che diano un senso di unità a quest’ultima fase

dell’attuazione dell’obbligazione tributaria, rappresentata dal versamento

delle imposte dovute in via Spontanea o in via Coattiva.

Abbiamo concluso ieri parlando del ruolo, e ne parlavamo in relazione alla sua

funzione di riscossione spontanea nelle imposte dirette, anche se noi

sappiamo che invece sia per le imposte dirette che per le imposte indirette , il

ruolo ha anche una funzione di riscossione coattiva.

Tornando alla sua funzione di riscossione Spontanea, noi abbiamo visto che il

ruolo è un atto amministrativo collettivo, che esplica i suoi effetti in relazione

ad una pluralità di Contribuenti. Contribuenti che hanno domicilio nello

stesso Comune.

In sostanza abbiamo visto che il ruolo è un elenco di questi Contribuenti, che

viene sottoscritto dal Direttore dell’Ufficio amministrativo, e viene poi

successivamente trasmesso al ConCessionario della riscossione.

E allora ci siamo posti una domanda in ordine alla natura del ConCessionario

della riscossione. Abbiamo visto che sostanzialmente nella riscossione

mediante ruolo si realizza una importante scissione tra:

il Soggetto titolare dell’obbligazione tributaria che è l’Amministrazione

finanziaria

e il Soggetto titolare dell’azione esecutiva che è il ConCessionario

(il ConCessionario non è niente altro che una Società privata che deve

avere necessariamente dei requisiti, ad esempio un capitale sociale superiore

ai 5 miliardi delle vecchie lire, ecc.).

La cosa più importante è questa scissione: una cosa è la titolarità del credito

dell'Agenzia delle entrate e una cosa è la titolarità dell'azione esecutiva del

ConCessionario della riscossione.

Quindi:

sottoscrizione

esecutorietà

trasmissione al ConCessionario della riscossione

Il ConCessionario della riscossione, notifica una cartella di pagamento

separatamente ad ogni Contribuente indicato nel ruolo.

Dalla cartella di pagamento il Contribuente prende visione dell’iscrizione a

ruolo.

Ovviamente questa cartella di pagamento

o si impugna,

oppure diviene definitiva dopo 60 giorni dalla notifica, ed è in questo caso che

costituisce titolo per la riscossione coattiva.

Ma cerchiamo invece di capire quando il ruolo svolge la funzione di

riscossione spontanea?

I casi sono due e cioè :

nei casi di redditi Soggetti a tassazione separata;

oppure nei casi in cui venga frazionato l’importo che il Contribuente deve.

REDDITI A TASSAZIONE SEPARATA

Vediamo anzitutto cosa sono i redditi a tassazione separata.

Noi sappiamo che quando si lavora presso una azienda privata si matura il

cosiddetto TFR che verrà corrisposto al lavoratore tutto in una volta, nel

momento in cui andrà in pensione.

Per evitare che nel momento in cui il lavoratore riscuote il TFR, subisca delle

detrazioni assurde, questo reddito subisce una tassazione separata, vale a dire

che non va a concorrere con l’insieme dei redditi sui quali si applica

l’IRPEF.

Quindi il Contribuente che dichiara un reddito a tassazione separata, come ad

esempio il TFR, non deve fare altro che aspettare la determinazione delle

imposte da parte dell’Ufficio.

Quindi il Contribuente non versa attraverso i versamenti diretti le imposte

dovute, ma deve aspettare l’iscrizione a ruolo,.

Una volta che viene fatta l’iscrizione a ruolo, e di conseguenza viene la

notificata la cartella di pagamento, allora può iniziare a versare le imposte.

È quindi in questo senso, che l’iscrizione a ruolo deve essere riferita alla

riscossione spontanea, nel senso che il Contribuente non può fare altro che

aspettare l’iscrizione a ruolo.

Bisogna inoltre ricordare che il motivo fondamentale della riscossione è la

tipicità delle forme, quindi se anche il Contribuente fosse a conoscenza delle

imposte da versare, per rispettare la tipicità delle forme non potrebbe versarle,

dovrebbe aspettare l’iscrizione a ruolo.

FRAZZIONAMENTO DELL’IMPORTO DA VERSARE

Altro caso di iscrizione a ruolo in riferimento a riscossione spontanea è

l’ipotesi nella quale il Contribuente non potendo corrispondere le imposte, ne

chiede la rateizzazione.

Tale rateizzazione può essere concessa se vi sono determinati presupposti

dall’Ufficio delle entrate, è può essere fatta al massimo in 60 rate.

Come viene riscossa queste imposta?

Anche tale riscossione viene fatta mediante ruolo.

Vi faccio un esempio, produco un reddito in capo all’anno pari a 100 non ho i

soldi per corrispondere le imposte, chiedo la rateizzazione di queste imposte,.

L’Ufficio mi rateizza le imposte e ad ogni scadenza mi notifica una cartella di

pagamento, quindi io ad ogni scadenza devo pagare queste imposte, quindi

vedete che questo è sostanzialmente un tipo di riscossione mediante ruolo ma

spontanea appunto.

Spontanea significa che il Contribuente non può far altro che aspettare il

ruolo, comunque sia una volta che il ruolo è notificato, dopo 60 giorno anche

in questo caso diviene titolo per l’esecuzione coattiva, quindi stiamo attenti a

questo passaggio.

RIEPILOGO SULLA RISCOSSIONE

Allora nel caso in cui la domanda d’esame sia :

individuate i modi di Riscossione Spontanea?

Dobbiamo dire che i modi di riscossione spontanea sono due :

mediante ritenuta diretta

e mediante ruolo.

Nel caso di riscossione mediante ruolo bisogna fare una precisazione,

infatti essa è spontanea solo nelle ipotesi di tassazione separata e

rateizzazione,

scaduti i 60 giorni la riscossione diventa coattiva anche in tali ipotesi.

Cerchiamo di chiarire ancora meglio, la RISCOSSIONE si applica

IN VIA COATTIVA

IN VIA SPONTANEA.

La riscossione spontanea varia a seconda che

ci si riferisca alle imposte dirette

alle imposte indirette.

Nel caso di riscossione spontanea che si riferisce ad imposte indirette,

la riscossione spontanea può avvenire solo mediante versamenti

diretti.

Nel caso di riscossione spontanea che si riferisce ad imposte diretta essa

può avvenire

attraverso le ritenute dirette (abbiamo parlato di Soggetti che corrispondono

l'Amministrazione dello Stato una somma a titolo di lavoratore dipendente a un

loro funzionario, quindi ritengono direttamente alle imposte. )

Oppure attraverso i versamenti diretti, cioè i versamenti che il Contribuente ha

mediante la presentazione di un modello F 24 presso determinati istituti di

credito),

o attraverso il ruolo, nei due casi specifici della tassazione separata e della

rateizzazione.

Il ConCessionario Della Riscossione

Il ConCessionario della riscossione è una persona giuridica, sotto forma di

Società per azioni, che deve avere un capitale sociale superiore ai 5 miliardi di

lire, ed è sostanzialmente un Soggetto privato a cui viene attribuita la facoltà di

riscuotere le imposte mediante una concessione.

Quindi vi è un duplice rapporto nella riscossione delle imposte mediante

ruolo, un rapporto

tra ConCessionario e Contribuente mediante la notifica della cartella di

pagamento,

quindi il ConCessionario notifica la cartella di pagamento al

Contribuente il quale deve adempiere entro 60 giorni;

tra l’Amministrazione che forma il ruolo e il ConCessionario a cui trasmette

il ruolo.

Il ConCessionario riscuote le imposte e poi le deve versare entro 10 giorni

all’Amministrazione.

Quindi nella riscossione mediante ruolo, il compito assegnato al

ConCessionario della riscossione è quello di notificare la cartella di

pagamento al Contribuente, nella quale è individuato il ruolo formato

dall’agenzia fiscale.

Vi è quindi un duplice rapporto inteso come rapport

prima tra Amministrazione e ConCessionario,

poi tra ConCessionario e Contribuente

e nuovamente tra ConCessionario ed Amministrazione.

Le iscrizioni a ruolo sono di due tipi,

cioè iscrizioni a ruolo a titolo provvisorio

e iscrizioni a ruolo a titolo definitivo.

I TITOLI CHE LEGITTIMANO L’ISCRIZIONE A RUOLO sono 5(

la dichiarazione,

la sentenza definitiva,

la sentenza non definitiva,

l'accertamento definitivo

l'accertamento non definitivo

e si dividono in :

ISCRIZIONI A TITOLO DEFINITIVO

che sono quelle che conseguono dei titoli che nella sostanza effettuano una

ricognizione della quota obbligatoria e che tendenzialmente non sono

suscettibili di essere modificate, anche se poi in realtà è sempre possibile

apportare delle modifiche.

Questi titoli tendenzialmente sono suscettibili di fissare l’obbligazione

tributaria, e sono :

LA DICHIARAZIONE,

che tendenzialmente è immodificabile, ma può essere rettificata.

Il Contribuente dichiara un reddito imponibile (ad es. Irpef) pari a 100, non

versa le imposte, se ne dimentica, oppure non può farlo, ecco che queste somme

sono suscettibili di iscrizione a ruolo a titolo definitivo.

Bisogna fare delle precisazioni approposito della dichiarazione quale titolo

che legittima l’iscrizione.

Abbiamo parlato di controllo formale e controllo sostanziale della

dichiarazione, articoli 36 bis e 36 ter del DPR 600 del 1973 , abbiamo visto

che nel momento in cui il Contribuente invia la dichiarazione, questa è

sottoposta ad un controllo cosiddetto di liquidazione, che ha lo scopo di

evidenziare eventuale errori.

Qualora vengano riscontrati degli errori, l’Amministrazione procede a

comunicare l’esistenza di questi errori al Contribuente e procede con

l’iscrizione a ruolo delle somme.

Sia nell’ipotesi del 36 bis che nell’ipotesi del 36 ter, non si passa attraverso un

avviso di accertamento ma vi è una immediata iscrizione a ruolo;

LA SENTENZA DEL GUIDICE DEFINITIVA

è tendenzialmente immodificabile, ma può essere impugnata per

revocazione.

Ad esempio sentenza di primo grado non impugnata, quindi passaggio in

giudicato dalla sentenza, quindi l'Amministrazione che forma il ruolo, lo

trasmette al ConCessionario che notifica la cartella di pagamento.

Per quanto riguarda la sentenza, quale titolo che legittima l’iscrizione bisogna

precisare che come sappiamo, il provvedimento amministrativo è un atto

esecutorio, la cui impugnazione non elimina la riscossione.

Tuttavia noi sappiamo che si può eventualmente sospendere la riscossione

facendo istanza di sospensione cautelare.

Questa istanza di sospensione cautelare, nel giudizio tributario, a differenza

di quanto accade nel giudizio amministrativo e nel giudizio civile, è

proponibile solamente in primo grado cioè non è esperibile in secondo grado.

Quindi SE la sentenza del Guidice accoglie il ricorso, l’Amministrazione non

può iscrivere a ruolo alcuna somma,

SE invece il Guidice in primo grado respinge il ricorso, l’Amministrazione

iscrive a ruolo i 2/3 della somma in contestazione,

SE il ricorso viene accettato solo parzialmente, l’Amministrazione può

iscrivere a ruolo le somma in ragione alle quali il ricorso è stato parzialmente

respinto.

Esempio poniamo il caso che l’accertamento identifica un IRPEF pari a 90, la

Commissione Tributaria Provinciale di primo grado respinge il ricorso,

l’Amministrazione è legittimata a iscrivere a ruolo solo i 2/3 cioè 60.

SE invece il ricorso viene parzialmente accolto cioè, secondo l'avviso di

accertamento al Irpef dovuto è 90 il Guidice riqualifica l’IRPEF dovuta in 45,

ecco che l'Amministrazione può iscrivere a ruolo a somma in relazione al

quale il ricorso è stato respinto (o parzialmente respinto) nel caso specifico 45

e il residuo verrà riscosso in seguito alla sentenza di secondo grado.

L’AVVISO DI ACCERTAMENTO DEFINITIVO

è tendenzialmente immodificabile, può tuttavia essere annullato

dall’Amministrazione in sede di autotutela.

L'Amministrazione emette un avviso di accertamento che non viene

impugnato entro 60 giorni, diviene definitivo, l'Amministrazione forma il

ruolo e comunica al ConCessionario l'iscrizione a titolo definitivo.

Questi titoli tendenzialmente sono suscettibili di cristallizzare l'obbligazione

tributaria, ma ci sono delle ipotesi in cui ciò non è possibile.

Facciamo l'esempio dell'autotutela:

quindi, avviso di accertamento che diviene definitivo, il Contribuente non l'ha

impugnato, ha fatto un errore, l'avviso di accertamento però è illegittimo.

Il Contribuente si reca dall'Amministrazione finanziaria e fa un'istanza di

autotutela nella quale lui sostiene che l'accertamento appunto è illegittimo.

Ecco che l'Amministrazione potrebbe (secondo alcuni dovrebbe) in questo caso

annullarlo.

Anche in questo caso si può notare che un provvedimento divenuto definitivo

potrebbe essere annullato.

Un altro esempio:

la sentenza definitiva, passa in giudicato io mi accorgo dopo due anni del

passaggio in giudicato che la sentenza è stata redatta da un Guidice che in

modo doloso ha favorito la controparte;

ecco che in questo caso si avrà un'ipotesi di revocazione, quindi si impugna la

sentenza già passata in giudicato.

Un altro esempio:

per quanto riguarda la dichiarazione è possibile la rettifica da parte

dell'Amministrazione che può fare un accertamento sulla dichiarazione stessa,

ma è possibile anche che il Contribuente possa rettificare la propria

dichiarazione.

ISCRIZIONI A TITOLO NON DEFINITIVO,

la sentenza del Guidice non definitiva, ma provvisoria;

l’avviso di accertamento non definitivo ma provvisorio;

Ovviamente in caso di iscrizione a ruolo a titolo provvisorio saremmo dinanzi

a una sentenza emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale che è stata

impugnata,

oppure nei casi di accertamento non definitivo cioè di accertamento

impugnato.

In questi casi l'Amministrazione può iscrivere le somme dovute dal

Contribuente a ruolo a titolo provvisorio: ovviamente la ratio qual è?

È quella di avvicinare per l’appunto il prelievo al momento dell'accertamento

dell'obbligazione tributaria.

Da tutto quello che abbiamo sino ad ora detto è agevole capire che il contenuto

del ruolo è un contenuto che varia,

in alcuni casi opera una ricognizione dell’obbligazione tributaria, come nel

caso del 36 bis e 36 ter, dove non vi è un avviso di accertamento, ma una

semplice comunicazione contenente un eventuale errore e dopo l’invio di tale

comunicazione al Contribuente, vi è una immediata iscrizione al ruolo (ecco

che in questo caso è un atto che effettua una ricognizione dell'obbligazione

tributaria).

In altri casi è un mero titolo esecutivo, ad esempio nel caso di ruolo iscritto a

seguito di avviso di accertamento e il contenuto dell'obbligazione tributaria

è stabilito nello stesso avviso di accertamento.

RIPARTIAMO DA CAPO .

Abbiamo detto che le ISCRIZIONI A RUOLO sono di due tipi,

possono essere iscrizioni a titolo definitivo

a titolo provvisorio;

le iscrizioni a titolo definitivo

sono quelle iscrizioni i cui titoli (a monte), sono dei titoli che tendenzialmente

sono idonei a effettuare una definitiva ricognizione del rapporto tributario, e

sono

sentenza definitiva,

accertamento definitivo,

dichiarazione.

La domanda d’esame che vi verrà eventualmente posta potrà essere:

perché questi titoli non possono eventualmente, mutare, non possono essere

suscettibili di modifiche?

La risposta è si che possono mutare ma solo in ipotesi eccezionali, nel senso

ch e p o t en zi al men t e so n o i d o n ei a g aran t i re u n a cert a st ab i l i t à

dell’obbligazione tributaria, ma possono essere suscettibili di subire

modifiche.

Infatti abbiamo visto che la sentenza è revocabile.

L’accertamento definitivo è annullabile in autotutela,.

La dichiarazione è rettificabile sia dall’Amministrazione che effettua

l’accertamento sulla dichiarazione, sia dal Contribuente.

Le iscrizioni a titolo provvisorio sono quelle che si riferiscono a che cosa?

Alla iscrizione a ruolo in relazione ad una

sentenza non definitiva, cioè impugnata,

e l’iscrizione a ruolo in ordine all’avviso di accertamento non definitivo.

Quale è la natura del ruolo?

Il ruolo è un atto poliedrico il cui contenuto è suscettibile di assumere vari

vesti.

Ad esempio.

Nell’ipotesi DEL 36 bis E 36 ter è un atto che effettua una ricognizione del

presupposto impositivo,

Nell’ipotesi ad esempio di ruolo successivo all’emanazione dell’avviso di

accertamento è un mero atto dell’esecuzione.

Quale è l’oggetto del ruolo?

Vi sono

iscrizioni a ruolo che non hanno contenuto autonomo,

e iscrizioni a ruolo che hanno contenuto autonomo.

Dunque, le iscrizioni a ruolo che non hanno contenuto autonomo, sono quelle

che riproducono l’avviso di accertamento, oppure la dichiarazione;

Esse non hanno contenuto autonomo perché è il titolo che evidenzia il credito

tributario, il titolo che le legittima, e quindi riproducono sostanzialmente ciò

che l’avviso di accertamento o la dichiarazione eventualmente contengono.

Poi vi sono delle iscrizioni a ruolo che hanno un autonomo contenuto e sono

quelle in ordine al controllo formale, e alla tassazione separata, perché?

Perché abbiamo visto che nei casi di tassazione separata come anche nei casi di

controllo formale non vi è un atto precedente che effettua una ricognizione del

debito tributario.

Quindi sostanzialmente tutto ciò si riflette su che cosa?

Si riflette sulla motivazione dell’atto.

La Motivazione Dell’atto: voi sapete che si tratta di un atto amministrativo.

Voi sapete che ogni atto amministrativo deve essere motivato, perché essendo

un atto ovviamente è idoneo a incidere su delle posizioni giuridiche di colui

che lo riceve.

E sapete che la motivazione non sarà necessaria nel ruolo che riproduce un

atto precedente, basterà indicarlo, cioè questo ruolo riproduce questo avviso di

accertamento,.

Mentre nei casi in cui, ad esempio di controllo formale o di tassazione

separata, il ruolo dovrà contenere la motivazione, perché effettua una vera e

propria ricognizione del debito, cioè il contenuto individua il quantum deve

essere versato.

Allora ripeto velocemente il tutto.

Siamo ancora nella riscossione spontanea.

Nella riscossione spontanea il ruolo viene utilizzato solo in due ipotesi,.

Nella riscossione mediante ruolo vi sono due Soggetti coinvolti:

l’Amministrazione finanziaria,

per l’appunto iscrive al ruolo che altro non è che un elenco di Contribuenti,

questo elenco viene sottoscritto dal Direttore dell’Ufficio e diventa esecutivo e

viene trasmesso al ConCessionario, a questo punto il ConCessionario notifica

il ruolo mediante la cartella di pagamento,

al Contribuente, e il Contribuente ha 60 giorni per adempiere.

Abbiamo detto che vi è un rapporto di concessione

tra il titolare del credito tributario che è l’Amministrazione

e il titolare dell’azione esecutiva che è il ConCessionario.

Ovviamente il ConCessionario è obbligato una volta incassate le somme entro

dieci giorni, a pena di sanzioni a trasferire tali somme al titolare del credito.

Quindi vi è questo duplice rapporto.

LE ISCRIZIONI A RUOLO sono di due tipi

a titolo definitivo

e a titolo provvisorio;

Il contenuto del ruolo

può essere riproduttivo di un atto precedente,

può essere di contenuto autonomo / o non autonomo, nei casi di tassazione

separata e nei casi di controllo formale.

In questi casi allora essendo un atto amministrativo esso non mero atto della

riscossione, esso dovrà contenere una motivazione a pena di nullità;

La cartella di pagamento è una cartella mediante la quale si notifica il ruolo al

Contribuente e che può essere impugnata davanti alle Commissioni

Tributarie, solo però per vizi propri.

Esempio del professor Poddighe:

tempo fa mi è capitato di avere a che fare con l'impugnazione di una cartella di

pagamento del genere, cioè cartella di pagamento n. 0000, in ordine

all'avviso di accertamento n. 0000, notificato al Contribuente 00000, euro

150.000: questa cartella l’ho impugnata per che cosa? Per un vizio proprio,

perché non si riusciva a risalire a quale fosse l'avviso di accertamento e quindi

l'abbiamo impugnata e abbiamo avuto ragione.

Un ultima cosa sul ruolo, fino a pochi mesi fa non erano previsti dei termini per

notificare il ruolo attraverso la cartella di pagamento al Contribuente, e

quindi in dottrina si dibatteva tantissimo la questione, perché voi pensate:

un avviso di accertamento divenuto definitivo 15 anni fa, poi il

Contribuente non ha più saputo nulla e dopo 15 anni il ConCessionario ti

notifica una cartella di pagamento, e quindi ovviamente non si era

assolutamente a coscienza di che tipi di termini ci potessero essere con

nocumento di principi quali la certezza del diritto.

La giurisprudenza applicava la disciplina civilistica, è un credito quello

tributario, e alla stregua di un ordinario credito, il ruolo quasi come fosse un

precetto, può essere notificato mediante la cartella di pagamento entro dieci

anni.

Quindi accadeva che l’avviso di accertamento diventasse definitivo nel 85 e

sino al 31 dicembre del 95 il ConCessionario potesse notificare la cartella di

pagamento, il ruolo.

La Corte Costituzionale è intervenuta e a dichiarato l’illegittimità di questa

norma , e da allora il legislatore è intervenuto e a stabilito una serie di rigidi

termini per la notifica della cartella di pagamento.

La cartella di pagamento deve essere notificata entro il 31 dicembre del

terzo anno successivo alla presentazione della dichiarazione.

Quindi io presento la dichiarazione nel 2003, la dichiarazione è infedele, nel

senso che non ho dichiarato tutti i miei redditi, successivamente vi è un avviso

di accertamento nel 2004 che diviene definitivo.

Lo ripeto, l’articolo 25 del DPR 602 del 73 prevede i termini per la notifica

delle cartelle di pagamento:

la cartella di pagamento deve essere notificata entro il 31 dicembre del terzo

anno dalla presentazione della dichiarazione;

entro il 31 dicembre del quarto anno dalla contestazione ex articolo 36 ter;

31 dicembre del secondo anno dalla definitività dell’avviso di accertamento.

Comunque sono termini che spesso variano, basta guardare nel Codice

all'articolo 25 del DPR 602 del 73 e troveremo tutte le disposizioni; trascorsi

questi termini non è più possibile procedere alla riscossione.

RISCOSSIONE COATTIVA

Parliamo adesso della riscossione coattiva, essa si applica solo mediante il

ruolo, cosa vuol dire coattiva?

Vuol dire che non è spontanea, vuol dire che il Contribuente non ha

corrisposto le imposte, e quindi siamo nell’ipotesi in cui trascorsi 60 giorni

dalla notifica della cartella di pagamento eventualmente eseguita, il

Contribuente non adempie.

A questo punto il ConCessionario può iniziare l’esecuzione forzata mediante

il pignoramento,.

SE questa esecuzione forzata non è iniziata entro l’anno il ConCessionario

prima di iniziare nuovamente l’esecuzione forzata deve notificare un avviso

di mora, che contiene l’intimazione ad adempiere entro 5 giorni.

Quindi quando inizia la riscossione coattiva?

Inizia al 61° giorno della notifica della cartella di pagamento.

Se il ConCessionario non si è ancora attivato, e si attiva dopo un anno da tale

termine,

deve rinotificare un avviso di mora, che contiene l’intimazione ad adempiere

entro 5 giorni,

e successivamente procede all’esecuzione forzata .

Esecuzione forzata per la quale si applicano le norme del Codice di

procedura civile, con alcune varianti, in primo luogo invece degli Ufficiali

giudiziari ci sono gli Ufficiali della riscossione; poi la notifica della cartella

di pagamento funge da notifica del precetto.

I Concessionari hanno il potere di andare ad indagare attraverso gli archivi

resi accessibili alla Pubblica Amministrazione la situazione economica del

debitore.

Premesse queste questioni, si articola la RISCOSSIONE COATTIVA IN TRE

MOMENTI:

il primo momento è il pignoramento,

il secondo è la vendita

e il terzo momento è la ripartizione e distribuzione del ricavato.

Il pignoramento può riguardare sia beni mobili che beni immobili.

In realtà vi sono dei limiti per la possibilità di effettuare la trascrizione del

pignoramento sui beni immobili, ma il senso non cambia.

Una cosa importante: oltre ovviamente all'iscrizione ad ipoteca, viene sempre

più utilizzato, il fermo dei beni mobili registrati, che è un atto

amministrativo mediante il quale l’Agenzia delle entrate blocca la

circolazione di un veicolo del Contribuente facendo una comunicazione al

PRA.

Accade che il veicolo diviene fondamentale per la soddisfazione del credito da

parte della Agenzia delle entrate, soddisfazione che è in realtà limitata dal fatto

che spesso il Contribuente fa della macchina il mezzo per recarsi a lavoro, e il

diritto al lavoro è un diritto fondamentale del cittadino.

Sia l’iscrizione di ipoteca che il fermo dei beni mobili registrati, possono essere

anche essi impugnati in Commissione Tributaria.

Quindi il pignoramento, atti a garanzia del pignoramento, fermo dei beni

mobili registrati, iscrizione di ipoteche.

Successivamente vi è la vendita, poi la famosa messa all’incanto che si

conclude con la verbalizzazione. E poi dopo la vendita il

ConCessionario deposita nella cancelleria del Guidice dell’esecuzione gli atti

della procedura di espropriazione.

E poi successivamente distribuisce il ricavato all’Amministrazione finanziaria.

Queste non sono particolarmente noiose, anche se interessanti, ma per

comprendere il fenomeno cui Oggi si assiste, su 100 imposte che si chiedono in

riscossione mediante il ruolo, lo Stato ne riscuote solo 3 e quindi questo della

riscossione è un momento di inefficienza di uno Stato che poi alla fine va a

penalizzare coloro che pagano le imposte regolarmente a vantaggio dei

predoni.

LEZIONE DEL 7/12/06 dott.ssa Martis Ale

PROCESSO TRIBUTARIO

ARTICOLO 47: si occupa

del Procedimento cautelare che si occupa della Sospensione dell’esecuzione

dell’atto impugnato.

Abbiamo già analizzato i presupposti, ora vediamo IL PROCEDIMENTO:

è un procedimento abbastanza semplice;

l’unica particolarità è che sia un procedimento di natura incidentale.

Cioè che necessariamente presuppone il fatto che vi sia la pendenza di un

ricorso.

Diversamente non avrebbe neanche senso richiedere la Sospensione

dell’esecuzione dell’atto, se non in pendenza di un atto lesivo dei propri

interessi.

È un Procedimento, un’istanza che può essere proposta

sia “all’interno”, immediatamente con la predisposizione del ricorso,

oppure può essere proposta anche successivamente.

Questa diversità è legata al tipo di atto che in realtà ci troviamo ad impugnare.

La dottrina discute sul fatto se ci siano dei limiti circa l’applicazione di questi

istituti in base agli atti che ci si trova ad impugnare.

C’è il problema che si tratti

di atti “ immediatamente esecutivi “ e quindi risulta naturale esperire questo

procedimento,

oppure visto che in realtà l’articolo 47 non opera nessuna distinzione

specifica, altri autori erano arrivati alla conclusione che in realtà potesse essere

un procedimento utilizzabile a prescindere dal tipo di atto che ci si trovava ad

impugnare.

Viene presentata così l’istanza.

Quando viene presentata separatamente deve seguire le regole del ricorso

previste dall’articolo 22 del d.lgs : essere notificata, etc..

L’elemento positivo che scaturisce dall’utilizzo di questo procedimento, è che

nel momento in cui si presenta l’istanza medesima, l’udienza per la verifica

dell’esistenza di questi presupposti deve essere fissata immediatamente.

La norma dice: “nella prima Camera di Consiglio utile”.

Quindi dal momento in cui io presento l’istanza di sospensione, al momento in

cui viene fissata l’udienza decorrono poche settimane;

inoltre, dopo l'udienza in cui si verifica (si accerta) se sussistano o meno i

presupposti per l’accoglimento dell’istanza, ovviamente dovrà essere fissata la

vera e propria Udienza di trattazione dove si discute sul merito del ricorso.

Questa Udienza Di Trattazione, dice la norma , che dovrebbe essere fissata

non oltre i 90 gg dalla data in cui c’è stata l’udienza in cui si è discusso sulla

fondatezza o meno di questo istituto.

Quindi, questo perché l’ho evidenziato?

Perché in realtà utilizzare questo procedimento fa in modo che anche il

procedimento si concluda con una certa celerità rispetto allo standard del

procedimento normale.

(Studiare bene la norma dal Codice e dal manuale:

presupposti del ricorso,

giurisdizione,

come si presenta il ricorso,

tutta la parte dell'iter procedurale,

in particolare questi procedimenti speciali

cioè la sospensione cautelare e la conciliazione giudiziale di cui

l'articolo 48 che non sarà fatto a lezione per motivi di tempo.

Su queste cose bisogna prepararsi benissimo in quanto per chi ha seguito

verranno chieste sicuramente le parti fatte bene a lezione,

quindi anche la parte introduttiva fatta sulla giurisdizione,

gli atti impugnabili..

tutto quello che non si trova nel libro lo dobbiamo approfondire nel Codice).

NELL’ARTICOLO 48 viene invece trattata la Conciliazione Giudiziale, che

sarebbe una sorta di accordo tra l’Amministrazione finanziaria e il Ricorrente,

parte che Oggi non tratteremo ma che con l’aiuto del Fantozzi e del Codice è

da fare in maniera approfondita (è una parte che non viene fatta a lezione ma

che spesso viene chiesta all'esame).

Un altro argomento da trattare è il Giudizio Di Ottemperanza (anche questa

parte farla bene dalle lezioni e dal Codice perché nel libro ci sono quattro

righe):

è disciplinato DALL’ARTICOLO 70 DEL D.LGS N°546 DEL 1992

e ricollegandoci al discorso introduttivo che avevamo fatto nella prima lezione

circa gli elementi più significativi che potevano essere evidenziati nell'ambito

del processo tributario, si era parlato quindi di elementi come

la condanna alle spese,

la sospensione cautelare etc..

e tra gli altri elementi sicuramente favorevoli per il Contribuente dobbiamo

inserire anche il giudizio di ottemperanza.

Nel momento in cui il Soggetto, il Ricorrente propone il ricorso, riesce ad

ottenere una sentenza a sé favorevole, per cui vince il ricorso.

L’Amministrazione finanziaria è condannata da parte delle Commissioni

Tributarie ( da parte del Guidice), all’esecuzione di determinati obblighi, che

possono essere vari:

solitamente in materia tributaria sono delle somme di denaro, anche se

sussistono altre fattispecie.

Poniamo che l’amm. Finanziaria non ottemperi; quindi nonostante sia risultata

soccombente, mentre il Ricorrente è risultato vincente davanti alla

Commissione Tributaria.

Quali sono gli strumenti che può utilizzare per costringere l’Amministrazione

finanziaria ad adempiere?

Lo strumento è “un’innovazione del d.lgs n°546 del’92.

Infatti il giudizio di ottemperanza esisteva già nel 1889, dal momento in cui

era stata istituita dalla IV Sezione del Consiglio di Stato, con la Legge n°5992;

era in un primo momento uno strumento che veniva utilizzato perché si potesse

dare attuazione alle sentenze emesse dal Guidice ordinario nei confronti della

Pubblica Amministrazione.

Poi questo rimedio è stato successivamente esteso, con la Legge istitutiva dei

Tar, anche al TAR. Quindi, in un primo momento era circoscritto alle sentenze

emesse dal Guidice ordinario nei confronti della Pubblica Amministrazione, poi

questo potere è stato espressamente attribuito al Tar, quindi il Tribunale

Amministrativo ha il possibilità di “obbligare” l'Amministrazione che non

ottempera, ad ottemperare.

L’unica categoria che non era provvista di tale procedimento era il giudizio

tributario, anche se in realtà si riteneva che fosse comunque possibile chiedere

l’ottemperanza delle sentenze emesse dalla Commissione Tributaria

rivolgendosi al TAR.

La novità sta nel fatto, che il potere di obbligare le Amministrazioni, viene

attribuito direttamente alle Commissioni Tributarie.

RICAPITOLANDO: l’Amministrazione finanziaria viene condannata, non

ottempera, come possiamo agire?

ARTICOLO 70: si apre con un inciso

“salvo da quanto previsto dalle norme del Codice di procedura civile, per

ottenere l’esecuzione forzata delle sentenze etc.. si può agire, in presenza di

determinati presupposti, si può utilizzare il

rimedio del Giudizio di Ottemperanza”.

Il primo problema è legato al rapporto che intercorre tra questi due

procedimenti.

Qual è la scelta che può effettuare il Contribuente?

È obbligato ad agire prima utilizzando il rimedio dell’obbligazione forzata e

poi il giudizio di ottemperanza?

Ci sono diverse posizioni in proposito.

Alcuni ritengono che l’esecuzione forzata , debba seguire le regole così come

prevista nel Codice di procedura civile ( precetto, pignoramento, etc), per

ottenere l’esecuzione delle sentenze e solo successivamente, in caso di

infruttuosità, utilizzare il metodo del giudizio di ottemperanza.

Altri autori hanno invece operato una differenziazione in base al contenuto

della sentenza, quindi in base al tipo di obbligo che scaturisce dalla sentenza.

In realtà la posizione che viene utilizzata, è quella in forza della quale, questi

due rimedi, il rimedio dell’esecuzione forzata e il rimedio del giudizio di

ottemperanza, sono dei rimedi concorrenti e cumulativi, nel senso che la

scelta del rimedio da esperire, viene rimessa unicamente al Soggetto Ricorrente

che ha vinto la causa.

Egli può liberamente scegliere, senza dover prima esperire necessariamente uno

dei due procedimenti, quale procedura seguire.

Quindi si rimette alla mia discrezionalità stabilire il criterio più opportuno,

cioè agire con rimedi previsti dal Codice di procedura civile ( rimedi ordinari)

oppure se utilizzare il rimedio del giudizio di ottemperanza.

Un altro problema che è sorto è quello relativo alla possibilità di decidere se

utilizzare questo procedimento in riferimento a quelle sentenze emesse dalle

Commissioni Tributarie prima della nuova Legge.

Il sistema del contenzioso tributario è stato modificato con il d.lgs del ’92 n

°546, che nonostante sia del’92, è entrato in vigore il 1 aprile del 1996. qual è il

problema?

Per le sentenze, è all’interno del d.lgs che è stato inserito il giudizio di

ottemperanza;

per cui è stato concesso alle parti di proporre il ricorso davanti alle

Commissioni Tributarie solo a decorrere dal 1 aprile del 1996.

Ci si chiede se è per tutte le sentenze emesse precedentemente a questa data

dalle Commissioni Tributarie, dove in effetti secondo la vecchia normativa che

era il decreto presidenziale del ’72 n°636 che disciplinava il processo

tributario, dove non vi era espressamente la previsione di questo istituto, è

possibile utilizzarlo?

Dopo un lungo dibattito, si è arrivati alla conclusione che questo istituto debba

avere una portata generale, nel senso che se io ho avuto una sentenza a me

favorevole, che è stata emessa il 30 marzo del 1996, praticamente avrei una

tutela inferiore rispetto ad un altro Soggetto che ha avuto una sentenza

favorevole emessa successivamente a questa data.

Sia la dottrina che la giurisprudenza sono arrivate alla conclusione che sia un

procedimento di applicazione generale, che non trovi cioè delle indicazioni

legate alla data di emissione della sentenza.

Il limite è rappresentato dal fatto che l’obbligo contenuto nella sentenza , ha

un termine di prescrizione ordinario.

Quindi posso chiedere che l’Amministrazione finanziaria venga obbligata ad

ottemperare il contenuto della sentenza fino a che l’obbligo in capo

all’Amministrazione finanziaria non si prescrive.

Ho il termine decennale; ovviamente se dopo 10 anni non ho messo in

esecuzione la sentenza, perdo il diritto ad ottenere ciò che positivamente è

stato riconosciuto dalle Commissioni Tributarie.

I PRESUPPOSTI perché possa essere utilizzato questo procedimento sono

sostanzialmente due:

Ci deve essere una sentenza passata in giudicato;

Deve essere decorso il termine posto all’Amministrazione soccombente, senza

che l’Amministrazione finanziaria abbia adempiuto.

In alcuni casi all’interno della stessa sentenza di condanna nei confronti della

PA, certi Guidici impongono all’Amministrazione finanziaria di adempiere

entro un termine prestabilito, perché io possa agire con il rimedio

dell’ottemperanza, è ovvio che il termine deve essere trascorso.

Ad es. SE la Commissione Tributaria assegna il termine di 90 gg per

l’adempimento, non posso agire prima del decorso di questo termine.

Oppure, SE la Commissione Tributaria non ha invece imposto alcun termine

all’Amministrazione finanziaria per adempiere, è necessario che il Ricorrente

che ha interesse all’esecuzione della sentenza, notifichi un atto di messa in

mora all’Amministrazione finanziaria tramite l’Ufficiale Giudiziario; decorsi

30 gg da quest’atto di messa in mora senza che l’Amministrazione finanziaria

abbia ottemperato, si può utilizzare il rimedio dell’ottemperanza.

Quindi bisogna distinguere:

SE c’è un termine all’interno della sentenza, può essere utilizzato questo

rimedio solo quando è trascorso questo termine e ovviamente la sentenza deve

essere passata in giudicato.

Cosa significa? Significa che ho notificato la sentenza alla parte resistente,

sono trascorsi 60 gg senza che la sentenza sia stata soggetta a gravame, e senza

che sia stata impugnata da parte dell’Amministrazione soccombente, pertanto la

sentenza è passata in giudicato.

Oltre a passare in giudicato, è necessario che vengano stabiliti dei termini


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DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea in scienze giuridiche
SSD:
Università: Cagliari - Unica
A.A.: 2008-2009

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher trick-master di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto Tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Cagliari - Unica o del prof Picciaredda Franco.

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