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PRINCIPI COSTITUZIONALI
1. La capacità contributiva
Uno dei più importanti limiti sostanziali al potere impositivo è rappresentato dalla capacità contributiva, criterio sul quale si fonda il nostro ordinamento in materia fiscale. La capacità contributiva è costituzionalmente consacrata nell'art. 53 Cost., il quale stabilisce che "Tutti sono tenuti a contribuire alle spese pubbliche in ragione della propria capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività". L'art. 53 Cost. si collega ad altri precetti costituzionali come: l'art. 2 Cost., il quale sancisce il principio di solidarietà, in base al quale "ogni uomo, sia come singolo, sia nelle formazioni sociali ove si svolge la sua personalità, deve adempiere ai doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale"; l'art. 3 Cost., il quale sancisce il principio
di uguaglianza; l'art. 23 Cost.; l'art. 41 Cost., in base al quale "l'iniziativa economica privata è libera" e deve essere salvaguardata; e l'art. 42 Cost.. Il concetto di capacità contributiva è stato definito comeLa nozione di capacità contributiva è sempre stata oggetto di dibattiti dottrinali e giurisprudenziali e si è evoluta con il mutare del fenomeno economico e finanziario adeguandosi ad esso. Essa sostituiva storicamente quella di "averi" (l'art. 25 dello Statuto Albertino prevedeva che i regnicoli contribuissero indistintamente nella proporzione dei loro averi ai carichi pubblici) perché vi era una maggiore varietà degli indici di ricchezza ritenuti assoggettabili all'imposizione (consumi, attività produttive) rispetto a quelli più limitati consistenti nei proventi di natura fondiaria considerali la principale espressione della ricchezza. Il concetto dicapacità contributiva è stato presto definito una "scatola vuota" riempibile con qualsiasi contenuto, ma proprio grazie alla giurisprudenza costituzionale si è superata questa concezione ed è stato attribuito ad esso un significato più concreto. Il concetto di capacità contributiva è stato infatti connesso con il principio di eguaglianza sancito dall'art. 3 Cost., in base al quale "gli individui sono tenuti a contribuire alle spese pubbliche in base alla propria capacità contributiva". Il principio di capacità contributiva secondo tale orientamento richiede infatti un riferimento all'attitudine soggettiva specifica del contribuente e quindi una imposizione di tipo personale. Partendo da tali presupposti è stata elaborata la nozione di capacità contributiva che non può ricondursi ad una mera capacità economica, ma a quella riferita a singoli determinati centri di.imputazione idonea a garantire al soggetto gravato della prestazione impositiva i mezzi finanziari per assolvere la stessa. Nella valutazione della capacità contributiva personale esiste un limite fondamentale insuperabile che consiste nel tenere presente quelle risorse economiche che non rivelano attitudine alla contribuzione in quanto indispensabili al soddisfacimento dei bisogni fondamentali (minimo vitale). L'art. 53 Cost. risponde all'esigenza di garantire che ogni prelievo tributario abbia causa giustificativa in presupposti che siano indici rilevatori di ricchezza dai quali sia deducibile l'idoneità soggettiva all'obbligazione d'imposta. La Corte costituzionale ha successivamente mutato orientamento riguardo al principio cardine dell'idoneità soggettiva, ritenendo che qualunque fatto che esprime potenzialità o forza economica nella sua oggettività può essere considerato presupposto d'imposta. TaleIl orientamento si fonda su una concezione non personalistica della capacità contributiva. Tali ultimi orientamenti consentono di elaborare una concezione più moderna della capacità contributiva, che tiene conto delle molteplici forme di manifestazione della ricchezza ed in linea con l'integrazione dei mercati e dei sistemi fiscali nazionali.
La Corte costituzionale ha inoltre chiarito quali debbano essere i requisiti della capacità contributiva:
- Effettività: la capacità del soggetto di contribuire alla spesa pubblica deve essere effettiva, ossia certa e non fittizia. Il legislatore, nel momento in cui andrà ad individuare la base imponibile per la determinazione dell'imposta, non potrà utilizzare dei criteri riferiti ad entità non esistenti e dunque penalizzanti il contribuente. Importante è chiarire anche l'importanza della presunzione. La presunzione costituisce uno strumento probatorio cui ricorrere,
al fine di ricostruire un fatto ignoto sulla base di un fatto noto. Le presunzioni operanti in ambito tributario (presunzioni fiscali) devono essere flessibili, non essendo consentito sottrarre al contribuente la possibilità della prova contraria (se l'A.F. ritiene che il contribuente debba essere assoggettato ad un'imposizione fiscale determinata in base ad un'entità economica presunta, dovrà essere riconosciuta al soggetto passivo la possibilità di dimostrare l'inesistenza di una siffatta entità). In conclusione, la presunzione non potrà mai essere assoluta, ma soltanto relativa, cioè con possibilità di prova contraria;
2) attualità: la capacità del soggetto di contribuire alla spesa pubblica deve essere attuale, cioè la legge che istituisce il tributo deve considerare che la capacità contributiva sussista al momento della previsione legislativa. Questo significa che non potranno
essere prese in considerazione situazioni di ricchezza del contribuente appartenenti a epoche remote rispetto alla genesi dell'obbligazione tributaria; la norma tributaria deve essere irretroattiva, dunque inoperante per il passato. La Corte Costituzionale, ha stabilito che il contribuente non può dimostrare la mancanza di attitudine ad adempiere all'obbligazione tributaria attraverso la prova di non avere più la disponibilità di una somma al momento dell'imposizione, perché ciò gli consentirebbe di realizzare finalità fraudolente, aggirando gli effetti della norma tributaria. Va infine evidenziato che non soltanto le norme impositive, ma anche le norme agevolative devono rispettare il principio di capacità contributiva e basarsi su un presupposto in grado di esprimere una minore forza economica anche perché perseguono finalità e interessi costituzionali prevalenti rispetto al concorso alla spesa pubblica. LeDiverse norme costituzionali che sono alla base di trattamenti fiscali agevolativi, assumono il carattere di norme speciali.
Strettamente connesso al principio di capacità contributiva ed a quello di eguaglianza è il criterio di progressività stabilito dal comma 2 dell'art. 53 Cost., il quale determina un aumento del carico tributario al crescere della ricchezza prodotta in maniera più che proporzionale ed al quale si informa il nostro sistema tributario (Quando all'esame ci viene chiesto di parlare di progressività, dobbiamo indicare le tipologie e poi fare riferimento all'IRPEF).
2. L'eguaglianza
Il principio di capacità contributiva integra il principio di eguaglianza di tutti i cittadini davanti alla legge previsto dall'art. 3 Cost. che, avendo portata più generale, postula lo stesso trattamento giuridico sia impositivo che agevolativo di situazioni uguali o comparabili (cd. eguaglianza statica) e un trattamento
diverso in situazioni diverse (cd.eguaglianza dinamica).Il comma 2 dell’art. 3 Cost., prevedendo l’obbligo di rimozione degli ostacoli di ordine economico e sociale chelimitano la libertà e l’eguaglianza tra i cittadini (cd. eguaglianza sostanziale), rappresenta un limite fondamentale neiconfronti del legislatore che opera in materia tributaria, oltre a costituire un completamento dell’art. 53 Cost. in grado diassicurare che il cittadino-contribuente non venga penalizzato da eventuali ostacoli di ordine economico di tipo fiscale.
La Corte di Cassazione ha inoltre considerato l’eguaglianza sostanziale congiuntamente all’art. 53 Cost. quale corollariodel fenomeno dell’abuso del diritto in materia tributaria, in quanto consente di contrastare operazioni elusive nonespressamente previste dal legislatore e pertanto garantisce la parità di trattamento fiscale.
L’eguaglianza tra tutti i contribuenti, strettamente collegata all’art.
53 Cost., viene comunemente intesa come eguaglianza verticale che verte sulla base economica e si differenzia dall'eguaglianza orizzontale che verte sulla territorialità o provenienza di soggetti (residenza) assoggettati ad imposta, riconducibile proprio al comma 1 dell'art.3 Cost. (eguaglianza tra cittadini senza distinzioni di sesso, di razza, ecc.) e che è solitamente sancita sotto forma di principio di non discriminazione fiscale in ambito internazionale e comunitario. Pertanto, il principio di eguaglianza, che contempla anche casi di riconoscimento dello stesso trattamento fiscale favorevole tra soggetti di diversa nazionalità, può trovare radicarsi in altri principi costituzionali, come la libera iniziativa economica e in principi comunitari, come le libertà fondamentali di circolazione. Il principio di capacità contributiva insieme a quello di eguaglianza, limita e giustifica il diverso trattamento di diverse categorie di soggetti.
Che manifestano una differente potenziale capacità economica, purché le imposizioni fiscali differenziate, siano realizzate senza degradare in discriminazioni arbitrarie.
3. La tutela dell’affidamento, la buona fede e l’imparzialità della P.A. (chiarezza, conoscenza e informazione del contribuente)
In ambito fiscale si avverte sempre più l’esigenza di migliorare il rapporto di collaborazione e buona fede tra contribuente e amministrazione pubblica, tant’è che la tax compliance, cioè l’adempimento spontaneo agli obblighi tributari da parte del contribuente, attuabile tramite un elevato grado di collaborazione e “fiducia”, rappresenta oggi uno degli obiettivi su cui si basa l’azione dell’A.F..
La tutela della buona fede e del legittimo affidamento trova il suo riferimento nell’art. 97 Cost. ed è disciplinato dall’art. 10 della l. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) e
rappresenta uno dei principi fondamentali di diritto tributario in quanto è volto a garantire la coerenza e la certezza del diritto in un sistema complesso come quello fiscale. La buona fede può essere: - soggettiva: si intende lo stato psicologico di un soggetto che ha agito su una situazione; - oggettiva: si riferisce all'obiettiva correttezza dell'azione compiuta dal soggetto. La buona fede è considerata un principio cardine del diritto tributario in quanto favorisce la tutela dei contribuenti e la corretta applicazione delle norme fiscali.
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