Diritto tributario completo

Diritto tributario

Professore Giovannini

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Cosa sono i tributi?

Non abbiamo una nozione di tributo anche se la legge la richiede. Dottrina più risalente e ormai superata, collegava la nozione di tributo al beneficio che si traeva dallo Stato. Si diceva: “io pago lo Stato per avere qualcosa in cambio”: sanità, giustizia, esercito, ecc. Si diceva che ciò che io pago per avere qualcosa in cambio è un tributo che si definisce imposta se quel che io ricevo in cambio è indivisibile, mentre si definisce tassa se quel che ricevo indietro è un servizio divisibile.

Esempio: l'esercito è un servizio indivisibile, i para in Afghanistan difendono tutti noi, non solo alcuni. Quando pago il Ministero degli Esteri per un servizio di protezione degli italiani all’estero è indivisibile. Mi iscrivo ad albo dei commercialisti, o bollo sulla patente o bollo sul passaporto, queste sono tasse e servizi divisibili. Questa teoria non è usata ed è ormai superata perché lo Stato era concepito in modo diverso.

Ad oggi noi paghiamo le tasse non per forza per avere dei servizi in cambio. Articolo 3 della Costituzione: uguaglianza sostanziale dice che la Repubblica rimuove le differenze, intervenendo. In linea teorica noi non paghiamo per avere direttamente un determinato servizio, come l’autobus o la protezione dell’esercito o altro. L'idea che si paghi per avere qualcosa in cambio non si applica più al nostro Stato; la nostra Costituzione è solidaristica e questo è bello, le tasse si pagano per questo, per ottenere questo. Si cerca di dare nozione che prescinde dal cosa si riceve in cambio.

Il manuale dice che “tributo è istituto giuridico che racchiudendo una prestazione obbligatoria imposta, collegata ad un fatto economico, attua il concorso di tutti al finanziamento della spesa pubblica”. Il tributo deve essere considerato un genus che contiene al suo interno quattro categorie specifiche (imposte, tasse, contributi e monopoli). Si usa questa nozione perché nella sua formulazione racchiude tutte le caratteristiche tipiche del tributo.

Caratteristiche tipiche del tributo

• La prima caratteristica tipica è che il tributo è un’obbligazione imposta, coattiva, cioè in questa imposta noi vediamo subito che questo prescinde dalla volontà di chi lo vuole pagare, vanno pagati anche se non si vuole.
• Questa si sostanzia in una prestazione obbligatoria pecunaria, di carattere economico; questo è importante perché ci sono istituti che non si esplicano in obbligazioni pecuniarie. Esempio: devono costruire l’ospedale sopra al mio terreno, lo Stato me lo espropria, quella è un’obbligazione imposta ma non di carattere pecuniario.
• Questa prestazione pecuniaria obbligatoria è ad effetti definitivi; non si può chiedere il rimborso di quel che abbiamo pagato, a meno di non aver pagato di più. Esistono alcune prestazioni imposte pecuniarie che non hanno carattere definitivo; fino a qualche anno fa c’era obbligo ad acquistare BOT e a tenerli 5 anni, siamo obbligati a prestare dei soldi allo Stato che però venivano resi indietro, questo non ha effetti definitivi.
• Prestazione è collegata ad un fatto economico, sorge in dipendenza di un fatto valutabile economicamente. Questo viene specificato perché ci sono imposte definitive di carattere pecuniario che non sono valutate economicamente. Esempio: parcheggiamo SUV sul Lungarno, ci fanno multa di 1000 euro che è obbligazione imposta pecuniaria definitiva ma collegata ad un fatto illecito, ma questo non è un tributo essendo quest’ultima categoria collegata ad un fatto economico.
• Prestazione attua il concorso di tutti al finanziamento della spesa pubblica. Fondamentalmente questa frase è stata aggiunta per escludere che il tributo abbia solo finalità di procurare soldi allo Stato. Il tributo non deve essere visto come regalare i soldi allo Stato, ma deve essere considerato anche in direzione opposta, io pago per far sì che lo Stato possa utilizzare i miei soldi in direzione degli interessi costituzionalmente tutelati; quel che pago sono indirizzati non a produrre un utile allo Stato, ma al raggiungimento di fini costituzionali. In più il tributo può avere funzioni extrafiscali. Esempio: posso far pagare più imposte a determinate aziende per valorizzare aziende di settori diversi ma che sono in particolare difficoltà. Si chiamano tributi di scopo. C’era in passato imposta sullo zucchero perché il gettito di scopo fosse utilizzato per agevolare i coltivatori di barbabietole da zucchero per fare poi lo zucchero.

Sottocategorie del tributo

Imposte

L'imposta è considerato il tributo per eccellenza, questa in linea teorica si definisce al contrario, distinguendola dalla tassa sulla base del tipo di presupposto, in negativo. La tassa, come vedremo, è qualcosa che si paga in collegamento con un’attività amministrativa specifica diretta al soggetto che paga, l’imposta è invece del tutto scollegata dall’attività pubblica.

Esempio: quando si mette il bollo da 14,62 sulla domanda di laurea questa è una tassa, lo Stato offre servizio dei certificati in comune, è un servizio pubblico immediato, un’attività amministrativa fatta verso di me. Si fa una scrittura privata e registriamo questa pagando 168 euro offrendo un servizio pubblico diretto a noi, ancora tassa. Tutto quello che paghiamo scollegato da un’attività specifica nei nostri confronti è un’imposta. Esempio: IMU prevede il possesso di un immobile, non sono offerti servizi pubblici, ma paghiamo solo perché possediamo una casa. Si dice che imposta si paga perché siamo obbligati e facciamo parte di una specifica comunità. Esempio: Canone RAI di 110 euro è una imposta e non possiamo scegliere di non pagarlo, si paga a prescindere.

Tassa

La paghiamo perché un servizio pubblico è dato in cambio. Ci sono servizi pubblici che posso decidere di avere o non avere; vera differenza sta nell’origine dell’obbligazione. Tassa ha origine sempre nella legge, in altri casi invece si parla di prezzo corrispettivo, quando questo abbia origine nei privati e non nella legge.

Esistono concretamente servizi offerti da enti pubblici che non sono tasse, ma sono il prezzo di qualcosa, un canone o altro, che comunque non sono tasse. Esempio: se noi mettiamo un cartello pubblicitario si deve pagare il canone di concessione, canone di affissione; questo non è una tassa, noi paghiamo per avere quello spazio fisico per affiggere un manifesto, in questo caso l’origine di questo pagamento risiede nel privato, in chi vuole affiggere il cartellone, non nella legge che ti impone di farlo. Se io pago il servizio dei lumini cimiteriali in Comune, questa è una tassa o un canone? È facile dirlo, ma sulla tassa non ci si mette l’IVA e sul servizio, sul canone, si.

In caso della TARSU, della raccolta rifiuti urbani, io pago per un servizio una tassa sulla quale non si paga l’IVA e che ha la sua origine nella legge e non in volontà privata. Se noi paghiamo una tassa di concessione sul loculo quella è una tassa, ha origine nella legge; il servizio lumini cimiteriali è un contratto che ha origine nella volontà del privato ed è quindi un canone, un contributo, un corrispettivo. Sul servizio lumini fanno pagare il servizio più l’IVA; sulla tassa non si paga l’IVA. È comunque un campo un po’ difficile e sul quale ancora si discute.

Esempio: il legislatore aveva introdotto la Tariffa Rifiuti Solidi Urbani; si stabiliva quanto costava il servizio e si divideva a seconda di chi ne usufruiva si divideva, la TARSU era una tassa, lo diceva il nome, e non c’è l’IVA. Il legislatore dice ai comuni, introducete via via la Tariffa Igiene Ambientale; ci si chiede se questo cambiamento incide sulla natura della vecchia TARSU, ma sulla TIA andrebbe pagata l’IVA e sono molti soldi di differenza. Sicuramente una tassa è il contributo unificato su atti giudiziari. Questo serve per pagare il servizio giustizia e quindi è riconosciuto come una tassa anche se ha il nome di “contributo”.

Contributo

Attualmente probabilmente non esistono più contributi. Il contributo andava pagato sul presupposto dell’arricchimento che determinate categorie di soggetti ritraevano, ottenevano, dall’esecuzione di opere destinate alla collettività.

Esempio: contributo che pagavano gli autotrasportatori servivano a ripagare il rifacimento delle strade, che sono a beneficio di tutti, ma ci sono soggetti che ne approfittano di più, i camionisti appunto. Ci sono anche i più importanti contributi di miglioria generica e contributi di miglioria specifica.

• Contributo di miglioria generica era pagato da proprietari di aree fabbricabili per tutte le opere di urbanizzazione fatte dal comune. Esempio: io avevo aree fabbricabili, pagavo le opere di urbanizzazione fatte dal comune perché con queste opere il Comune migliorava anche il valore delle mie aree fabbricabili; magari rifacendoci un grande hotel accanto o ricostruendo la zona o asfaltando la strada.
• Contributo di miglioria specifica era relativo al miglioramento di beni immobili precisi. Esempio: io avevo un rustico e il Comune faceva opere di irrigazione allora aumentava il valore di quel preciso rustico che viene avvantaggiato dal progetto di irrigazione.

Unico contributo che esiste è quello per i fiumi e i fossi dovuto al consorzio di bonifica; in genere è da pagare in somme molto basse e questo è il contributo che si paga perché alcuni immobili specifici hanno un vantaggio per le opere che questo consorzio realizza. Consorzio di bonifica fa un elenco di contribuenti che traggono vantaggio dalla bonifica e li fa pagare, questi devono essere all’interno del perimetro di bonifica. Contributo ha come presupposto il vantaggio che chi paga ritrae dalle opere svolte.

Monopoli

Monopolio non è considerato propriamente come tributo. Gli unici ammessi sono quelli da parte dello Stato, per monopoli privati serve una cautelarizzazione della comunità. Monopoli fiscali, tutti dello Stato, sono quelli sulle sigarette, accendini e fiammiferi. Stato è unico soggetto che può vendere quei beni, imponendo un prezzo superiore al prezzo di mercato.

Esempio: sigarette costano il doppio del probabile reale prezzo di mercato, la differenza col prezzo di mercato serve a finanziare lo Stato. Differenziale tra prezzo di mercato e prezzo imposto è un'entrata di carattere fiscale. Questi sono e non ce ne saranno altri perché i monopoli intralciano il libero mercato; questi abbiamo potuto mantenere e non possiamo farne altri.

Le fonti

Troviamo il primo principio costituzionale rilevante in materia tributaria; questo è il principio della riserva di legge, art. 23 Costituzione. Principio della riserva di legge si ricava dalla formulazione dell’art. 23 Costituzione. “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.”

Conseguenza pratica è che ogni tributo, ogni sottocategoria di tributo, per essere costituzionalmente legittimo deve trovare la propria base deve essere costituito in una legge o in un atto avente forza di legge; ogni tributo deve trovare fonte in una legge. Se il tributo non ha base in una legge, quel tributo esiste ma non è costituzionalmente legittimo. Questo art. 23 non fa altro che riproporre un principio da sempre presente in materia tributaria. Legislatore costituzionale introduce questa riserva di legge perché questo serviva a far sì che soltanto i rappresentanti del popolo potessero incidere sui diritti del singolo.

Questo ha origine dalla Magna Carta inglese; i diritti del singolo possono essere cambiati solo dai rappresentanti del popolo. Questo principio assume anche un'altra funzione, il proteggere i cittadini dal potere esecutivo e dal potere del monarca. Costituzione Repubblicana compie del tutto questo passo. Funzione teorica è quella che dal momento in cui il tributo è finalizzato alla finanziazione della spesa pubblica. Parlamento è espressione di tutti e questo serve anche al momento in cui questo faccia leggi che chiede soldi per poi ridistribuirli; funzione pratica è quella di imporre la riflessione parlamentare prima di imporre un nuovo tributo. Nel momento in cui un provvedimento passa dal parlamento questo viene discusso per vederne punti a favore e punti contrari.

• Controllo della redistribuzione, controllo della ripartizione delle finanze ottenute dai tributi imposti.
• Impone la riflessione parlamentare, che sono tempi più lunghi rispetto ai tempi di discussione del Consiglio dei Ministri.

Legge si riferisce a prestazioni patrimoniali e personali; oggetto della riserva di legge è ampio. Prestazioni personali sono il servizio militare, obbligo per un medico di fermarsi se vede un incidente; anche in questi casi si intacca la libertà personale di una persona, ma questo può essere fatto solamente tramite legge approvata dal parlamento, che rappresentano il popolo.

Prestazioni patrimoniali non sono solo i tributi, ci sono anche prestazioni patrimoniali imposte ma non definitive (prestiti forzosi), le sanzioni non sono tributi; Corte costituzionale nel corso degli anni estende queste prestazioni patrimoniali oltre a quelle imposte come i tributi, e vi fa rientrare alcune prestazioni che dal punto di vista formale non sono imposte ma sostanzialmente sono imposte (es. prestazioni essenziali offerte in forma di monopolio).

Queste ultime prestazioni patrimoniali imposte non sono regolate dalla legge; i servizi essenziali offerti come monopolio dallo Stato (in passato c’erano SIP e ENEL che offrivano solo loro su territorio statale il servizio telefonico e il servizio di fornitura elettrica). In questo caso quello che veniva fatto pagare sostanzialmente era una prestazione patrimoniale imposta poiché non si poteva di fatto rinunciare all’energia elettrica o al telefono; non era la legge che costringeva, imponeva, di firmare un contratto con ENEL o SIP, formalmente non era una imposta, ma sostanzialmente si. Corte Costituzionale stabili che anche queste prestazioni dovevano rispettare la riserva di legge.

Cosa si intende in art. 23 Costituzione per “legge”?

In principio veniva sicuramente intesa come legge ordinaria del parlamento; legge tributaria non si scosta dalla legge ordinaria. Legge tributaria non può essere contenuta nella legge di bilancio e non può essere sottoposta a referendum abrogativo. Vengono compresi i decreti legge e decreti legislativi entro il termine “legge”, sono comprese sicuramente le leggi regionali e i regolamenti comunitari (questi ultimi rispettano necessariamente il principio della riserva di legge). Termine essenziale è “in base ad una legge” che ci pone la portata della riserva.

Riserva di legge assoluta o riserva di legge relativa. Tutte le fattispecie della materia devono essere contenuti nella legge, riserva assoluta. Alcune fattispecie della materia non sono contenuti nella legge, riserva di legge relativa. Diritto tributario ha riserva di legge relativa, poiché solo la base legislativa deve essere posta nella legge. Base legislativa deve essere prevista solo per le leggi tributarie sostanziali e non a quelle procedurali; si riferisce solamente a quelle leggi che indicano o modificano un tributo e non invece alle leggi che dicono come si paga un certo tributo.

Per leggi tributarie sostanziali è sapere come pago, quanto pago, chi paga e questo deve essere contenuto necessariamente nella legge; base legislativa riguarda solo la base sostanziale e non invece procedurale. Secondo aspetto è che gli elementi essenziali che devono esserci sono i soggetti passivi (chi paga), il presupposto (perché si paga), la misura del pagamento (quanto si paga). Riserva di legge serve a stabilire che sia il Parlamento a decidere chi paga, perché e quanto. Tutto il resto non fa parte degli aspetti sostanziali, ma saranno invece aspetti procedurali che non dovranno necessariamente essere inseriti in una legge, come stabilito dalla riserva di legge dell’art. 23 Costituzione.

A noi interessa sapere soprattutto il limite entro il quale non si potrà andare oltre, il massimo che possiamo pagare e oltre il quale non potrà esserci chiesto di più. Base legislativa è questo: soggetto passivo, presupposto, misura del pagamento. Dal punto di vista pratico significa che se un domani c’è una legge che stabilisce che tutti quelli che hanno un reddito devono pagare un’aliquota massima del 40%; questa è in linea di massima una legge legittima. Se legge invece dicesse che tutti coloro che hanno un reddito devono pagare una imposta pagata IRPEF, ma non stabilisce la misura del pagamento, allora questa non sarebbe una imposta legittima.

Legge ordinaria del parlamento ha i limiti di non poter essere sottoposta a referendum abrogativo. 27 Luglio 2000 n. 212 Statuto dei diritti del contribuente. Questo contiene una serie di principi generali valevoli per la materia tributaria. Problema è che vista la loro caratteristica queste avrebbero avuto bisogno di essere approvate con sistemi di approvazione rafforzata ed avere quindi una efficacia rafforzata. Fu approvata invece tramite legge ordinaria per un fatto politico che non avrebbe dato modo di vedere approvata una legge costituzionale.

Articolo 4 legge 212/2000

“1. Non si può disporre con decreto-legge l'istituzione di nuovi tributi né prevedere l'applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti.” Evita che sia governo a porre tributo chiedendo poi la fiducia al parlamento svuotando significato della riserva di legge; problema è che questo è contenuto in una legge ordinaria e quindi con una leg...