Diritto tributario - Appunti

Diritto tributario

Il concetto di tributo e le sue partizioni

Definizione: il tributo è un’entrata, coattiva, consistente in un’obbligazione pecuniaria, con un presupposto economico lecito e che ha come funzione il procurare un’entrata all’ente pubblico, facendo concorrere il soggetto passivo al sostenimento delle spese pubbliche.

Il tributo ha ragione d’esistere poiché l’ente pubblico ha necessità di procurarsi denaro per poter offrire tutti i servizi indispensabili che rientrano nelle sue competenze. Le caratteristiche del tributo sono:

• Entrata coattiva: per procurarsi tale denaro l’ente pubblico ha due possibilità:
  • Agire come un privato: offrendo un servizio dietro il pagamento di un corrispettivo. Il contratto tra soggetto privato e ente pubblico è stipulato volontariamente e rientra nella sfera del diritto privato, non centra nulla col diritto tributario.
  • Entrata coattiva: entrata imposta dalla legge.
• Obbligazione pecuniaria: il tributo consiste nel versamento di una somma di denaro allo stato al quale non importa incamerare beni diversi dal denaro. Solo in alcuni casi eccezionali e previa autorizzazione della pubblica amministrazione il contribuente che non è in grado di pagare il tributo in denaro può trasferire all’ente pubblico la proprietà di beni immobili o mobili per pagare.
• Presupposto: è un fatto previsto dalla legge la cui realizzazione fa sorgere l’obbligo di versare il tributo, tale fatto può essere:
  • Di contenuto economico: può colpire il reddito, il patrimonio e il trasferimento di beni (es. non può colpire chi ha gli occhi verdi o chi porta gli occhiali) devono essere fatti economicamente rilevanti.
  • Lecito: cioè conforme alle norme di legge.
• Funzione: è di procurare un’entrata all’ente pubblico facendo concorrere il soggetto passivo al sostenimento delle spese pubbliche.

Tipi di tributi

• Imposte: è quel tributo percepito in dipendenza della realizzazione di un presupposto del tutto slegato da un’attività della P.A. Il presupposto dell’imposta è realizzato esclusivamente dal contribuente con la propria attività (es. di imposte IRPEF, IRES, IVA, Imposta di registro …)
• Tasse: la realizzazione del presupposto implica un’attività della P.A. La tassa equivale al vantaggio economico che il privato ha dal godimento del servizio o del bene pubblico (serve per concorrere alla spesa pubblica), al contrario del canone il quale non è un tributo ma è un corrispettivo che si paga per un servizio.
• Contributi: richiesto dall’ente pubblico a chi benefica di un vantaggio economico derivante dall’esecuzione di un’opera pubblica (vantaggio economico non specificamente richiesto dal contribuente, es. metropolitana che fa aumentare il valore delle case raggiunte da essa).

Principi costituzionali

Riserva di legge: Art 23 Cost. riserva sola alla legge il compito di stabilire quali prestazioni personali (rese dal cittadino con le proprie energie psicofisiche es. servizio militare) o patrimoniale (trasferimento della proprietà di un proprio bene dal privato all’ente pubblico es. tributi) devono essere rese dal cittadino. La riserva di legge esiste a garanzia dei cittadini in quanto la legge è emanata dal parlamento e qui si risiedono i rappresentanti del popolo da esso eletti. La riserva di legge può essere:

• Assoluta: la legge deve contenere in sé tutta la disciplina e ogni aspetto applicativo della materia disciplinata.
• Relativa: come quella descritta dall’art 23 Cost. dove la legge disciplina solo gli aspetti fondamentali, mentre la disciplina di altri aspetti possono essere regolati a fonti normative secondarie, subordinate alla legge, come ad esempio i regolamenti. Per quando riguarda i tributi, gli aspetti sostanziali sono disciplinati dalla legge mentre gli aspetti procedurali possono essere rinviati a fonti inferiori alla legge.

Gli aspetti sostanziali del tributo sono:

• Presupposto: la legge deve stabilire quali sono i fatti in presenza dei quali sorge l’obbligo di pagare il tributo.
• Soggetti passivi: la legge deve stabilire quali sono i soggetti tenuti a pagare il tributo.
• Importo: può essere una cifra fissa come per le tasse o in percentuale come per le imposte.
• Sanzioni: la legge deve stabilire il tipo e la misura della sanzione a cui incorre il contribuente se non esegue il pagamento del tributo. Si distinguono due tipi di sanzioni; le sanzioni amministrative (pagamento di una somma) o sanzioni penali (reclusione).

Gli aspetti procedurali sono: i regolamenti, atti inferiori alla legge che possono essere norme procedurali e norme attuative delle norme sostanziali contenute nella legge. I regolamenti non possono essere in contrasto con le disposizioni della legge, se ciò avviene può essere impugnato davanti al TAR o disapplicato dal giudice tributario.

Le fonti normative che hanno la stessa efficacia di legge sono

• Leggi ordinarie: emanate dal parlamento dopo il procedimento di approvazione previsto dalla costituzione con l’approvazione del medesimo testo di entrambe le camere. Questa legge può istituire un nuovo tributo e regolarne gli aspetti fondamentali.
• Decreti legge: atto con stessa forza della legge e che è emanato dal governo nei casi di urgenza. Il decreto legge deve essere convertito in legge dal parlamento entro 60 giorni se no decade. Negli anni si è avuto un abuso del decreto legislativo quindi capitava che non venisse converto dopo 60 giorni ma che venisse ripresentato un decreto identico così da andare avanti di 60 giorni ogni volta (non più caratteristica dell’urgenza). Dal 2000 per arginare tale abuso è stato introdotto lo statuto dei diritti del contribuente che afferma che con decreto non possono essere istituiti nuovi tributi né si può estendere la platea dei soggetti a cui si applica).
• Decreti legislativi: emanato dal governo dopo che il parlamento gli cede la funzione legislativa (con una legge delega) permettendogli di disciplinare con legge una certa materia. La legge delega deve contenere i principi fondamentali a cui si dovrà attenere il governo nell’emanare il decreto legislativo, le materie nelle quali il governo potrà legiferare e il tempo entro il quale il governo può emanare con decreto legislativo.
• Regolamenti dell’UE: entra subito in vigore e immediatamente applicabile in tutti i suoi elementi. Stessa forza della legge ordinaria quindi può introdurre un tributo.
• Direttive dell’UE: non è immediatamente applicabile ma deve essere prima recepita tramite una legge che recepisce il contenuto della direttiva. Non è obbligatoria in tutti i suoi elementi ma solo nel fine/scopo che impone agli stati. Se non viene recepita entro la scadenza entra direttamente in vigore nello stato a patto che contenga una disciplina abbastanza analitica e precisa.

Proprietà delle leggi tributarie

Efficacia nel tempo: la legge tributaria rimane in vigore finché non viene abrogata per:

• Abrogazione: abbiamo due tipi di abrogazione:
  • Abrogazione esplicita: una legge posteriore abroga espressamente una legge antecedente. La norma abrogata cessa di avere efficacia dal momento in cui entra in vigore la nuova disposizione.
  • Abrogazione implicita: la legge posteriore non dice espressamente di abrogare quelle anteriore ma contiene delle disposizioni in disaccordo alla legge precedente e quando due norme di legge contengono una regolamentazione diversa prevale la norma più recente.
• Pronuncia della corte costituzionale: quando la corte costituzionale considera una norma tributaria in contrasto con i principi della costituzione la dichiara incostituzionale. La norma perde efficacia da quando è entrata in vigore (ex tunc). Per salvare le casse dello stato da massicce richieste di rimborso hanno diritto a chiedere rimborso soltanto quei contribuenti dai quali non è ancora scaduto il termine per chiedere il rimborso in base alla disciplina del tributo dichiarato incostituzionale.
• La legge tributaria non può essere abrogata da un referendum.

Efficacia nello spazio: la legge tributaria italiana è efficace in modo esclusivo nel territorio dello stato italiano. La legge italiana che si applica in Italia disciplina anche dei presupposti, dei fatti che si verificano fuori dai confini dello stato italiano (es. IRPEF colpisce reddito prodotto in Italia e prodotto all’estero).

L’art. 81 Cost. prevede che non si possano emanare nuovi tributi mentre si approva il bilancio di stato, ciò per salvaguardare i cittadini dal fatto che il bilancio sia in rosso e per risanarlo si emani un nuovo tributo.

Principio di capacità contributiva

Art. 53 Cost. il primo comma afferma che tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in forza della propria capacità contributiva. Il secondo comma afferma che il sistema tributario italiano è un sistema progressivo.

1° comma: la capacità contributiva di ognuno di partecipare alla spesa pubblica coincide con la ricchezza e capacità economica del soggetto. La ricchezza/capacità economica si misurano con indici diretti (reddito e patrimonio) e indici indiretti (Fatti che dimostrano il possesso di un determinato reddito o patrimonio). Il cittadino quindi è tenuto a contribuire alle spese pubbliche non perché riceve dei servizi ma in forma della propria capacità contributiva. Quindi anche il cittadino che non riceve alcun servizio, se ha capacità contributiva è tenuto a concorrere alle spese pubbliche. Il tributo deve colpire dei fatti che sono espressivi della capacità contributiva (che coincide con la forza economica o la ricchezza del soggetto) che lo mette pertanto in condizioni di partecipare alla spesa pubblica. Il minimo vitale rappresenta le risorse finanziarie indispensabili per soddisfare i bisogni essenziali della vita. Se un tributo privasse un cittadino del minimo vitale, sarebbe un tributo incostituzionale perché non colpirebbe la capacità contributiva ma colpirebbe qualcosa di più. La corte costituzionale ha sentenziato che è ammissibile discriminare tra due soggetti di pari capacità contributiva, purché il beneficio fiscale sia introdotto per tutelare un valore costituzionalmente riconosciuto (es lavoro, famiglia..). Ogni tributo dovrebbe colpire la capacità contributiva esistente nel momento in cui si applica il tributo, quindi la capacità contributiva attuale del cittadino, però il problema è che spesso le norme tributarie hanno efficacia retroattiva. La corte costituzionale ha sentenziato che le norme fiscali retroattive sono ammissibili purché il tributo applicato retroattivamente vada a colpire una manifestazione di capacità contributiva ancora attuale quindi che gli effetti economici dell’atto posto in essere prima dell’entrata in vigore del tributo siano ancora presenti nel patrimonio del contribuente.

Esistono due concezioni di capacità contributiva:

• Soggettiva: cioè il tributo deve colpire un presupposto che consenta al soggetto di derivare dal presupposto stesso le risorse finanziarie per pagare il tributo (es. tributi sul reddito, il presupposto è il reddito il quale permette di acquisire le risorse finanziare cioè i soldi per pagare il tributo).
• Oggettiva: il presupposto deve essere indicativo di una capacità economica del soggetto anche se non è necessariamente obbligatorio che il soggetto sia in grado si trarre dal presupposto le risorse finanziarie per pagare il tributo (es IRAP, il presupposto è la produzione di beni e servizi ma ciò non permette di acquisire le risorse finanziarie in quanto non è certo che il risultato d’esercizio sia positivo).

Il cittadino dovrebbe essere colpito in relazione all’effettiva capacità contributiva che manifesta però la corte costituzionale afferma che i sistemi di tassazione che discostano da ciò sono ammissibili solo se fondati su criteri di razionalità, di ragionevolezza e su un’analisi della realtà.

2° comma: la progressività del sistema tributario significa che l’imposizione fiscale deve crescere più che proporzionalmente al crescere della capacità contributiva. Il prelievo fiscale deve aumentare di più dell’incremento della capacità contributiva. Però non tutti i tributi sono progressivi infatti solo un tributo in Italia è progressivo (IRPEF) tutti gli altri sono proporzionali (cioè basati su percentuali).

Principi dell’unione europea

Principio della non discriminazione basato su quattro libertà:

• Libertà di circolazione delle persone: qualunque cittadino di uno stato dell’UE si può spostare all’interno del territorio costituito dagli stati membri per prestare la sua opera alla dipendenze di un’impresa: per i lavoratori non ci devono essere norme che sfavoriscano lo spostamento delle persone.
• Libertà di stabilimento e di prestazioni di servizi: la libertà di stabilimento consiste nella possibilità di installare la propria sede principale o secondaria in un altro stato dell’UE cosi svolgendo un’attività stabile. La libertà di prestazione ha come oggetto la possibilità per l’impresa di eseguire una prestazione che rientra nella sua attività in un altro stato membro, in questo caso svolgimento della sua attività in modo provvisorio senza costituire alcuna sede.
• Libertà di circolazione delle merci: i beni prodotti in uno stato membro possono essere venduti liberamente in un qualsiasi altro stato membro, invece per le merci provenienti da stati fuori dall’UE si applicano diritti doganali uguali per tutti i paesi dell’UE.
• Libertà di circolazione dei capitali: ogni cittadino può investire i propri soldi in un altro stato membro.

Quando la corte di giustizia controlla se le norme sono discriminatorie effettua tre tappe: valuta se la norma è discriminatoria, valuta se ci sono cause di giustificazione e esamina se il regime interno è proporzionale alla scopo che persegue; se sì la norma è ok, se no la norma è incompatibile. In certi casi vi sono delle cause di giustificazione che consentono allo stato membro di emanare delle regole che discriminino i soggetti che intendono muoversi liberamente all’interno dell’UE. Queste norme in contrasto con le libertà fondamentali, si possono giustificare in certe situazioni e possono pertanto essere mantenute, alcune giustificazioni possono essere l’esigenza di coerenza interna del proprio sistema fiscale (exit tax l’ordinamento fiscale di alcuni stati membri prevede che chi intende spostare l’attività o la residenza in un altro stato membro, debba pagare un’imposta allo stato da cui parte sulle plusvalenze latenti sui beni che appartengono a patrimonio dell’impresa) o evitare l’aggiramento delle proprie norme fiscali nazionali (C.F.C. controlled foreign company, sono società di comodo costituite in uno stato extra UE per sottrarre a tassazione a uno stato UE i redditi che derivano dal possesso di beni, generalmente immateriali come marchi, brevetti... per combattere ciò gli stati membri hanno introdotto norme apposite per imputare i redditi prodotti dalle società controllate estere, le CFC, direttamente alla società controllante residente). Quando le società optano per una tassazione di gruppo, l’effetto principale è che le perdite subite da una società del gruppo vengano compensate con gli utili conseguiti dalle altre società del gruppo. Questa facoltà è consentita solo se le società appartengono allo stesso stato membro.

Il trattato dell’UE vieta agli stati membri di concedere aiuti o sovvenzioni alle imprese se questi aiuti vanno a incidere negativamente sul libero svolgimento della concorrenza nell’ambito dell’UE. Questi strumenti possono falsare la concorrenza perché le imprese che beneficiano di sgravi fiscali, avendo minori costi, possono ottenere un costo di produzione minore rispetto alle imprese concorrenti di altri stati membri e potrebbero quindi applicare prezzi più bassi. Tale divieto vale solo gli scambi di beni e servizi destinati all’esportazione intracomunitaria. Questo divieto non è assoluto, ci sono dei casi in cui gli stati possono concedere aiuti sia senza autorizzazione della commissione europea (es in caso di calamità) oppure previa autorizzazione della commissione europea la quale valuta se emettere un parere di ammissione o contrarietà.

L'obbligazione tributaria

Una delle caratteristiche fondamentali del tributo è che questo consiste nel pagamento di una somma di denaro, quindi un’obbligazione pecuniaria. L'obbligazione pecuniaria fiscale si distingue da quella generale del diritto privato in quanto è disciplinata integralmente dalla legge, mentre quelle di diritto privato sono disciplinate dalle parti contrattuali, che decidono come regolare il pagamento. Caratteristica dell'obbligazione è l'indisponibilità da parte dell'amministrazione finanziaria: il creditore, cioè l'amministrazione finanziaria, non può rinunciare al proprio credito (se non viola una norma di legge). Quindi poiché questo è un obbligo che è disciplinato dalla legge, nel momento in cui sorge il credito, l'amministrazione deve cercare di incassare il credito. Mentre tra privati il creditore dispone liberamente del proprio credito, e volendo può rinunciarvi, in tutto o in parte, a propria discrezione.

Vi sono eccezioni per cui l'amministrazione finanziaria può rinunciare al proprio credito ovvero le deroghe. Che sono:

• Transazione fiscale: (art. 182 ter) Si applica alle imprese in situazione di concordato preventivo che
• è il fatto che precede il fallimento che decidono la ristrutturazione dei propri debiti. Queste imprese si accordano con i creditori per stabilire l'importo che