Diritto tributario

Lezione 1

Cos’è il diritto tributario (definizione Gaffuri):

• il diritto tributario (come parte dell’ordinamento normativo) disciplina e (come il settore delle

scienze giuridiche) studia criticamente gli atti e le procedure attraverso le quali lo stato e gli altri

enti pubblici territoriali prelevano dalle economie dei privati i mezzi finanziari per far fronte alle

pubbliche spese.

È una definizione che contiene al suo interno la finalità del tributo: far fronte alle pubbliche spese.

I tributi vengono pagati con una finalità: mettere a disposizione degli enti pubblici le finanze per far

fronte alle pubbliche spese: difesa nazionale, salute, istruzione ecc.

Contribuente:

• = soggetto passivo di obblighi tributari.

Si prelevano i tributi presso i privati (non mettono mani nelle tasche delle persone), fanno in modo che tutti

i contribuenti concorrano alle spese pubbliche che alla fine si traducono spesso anche in vantaggi loro

propri. È una sorta di cassa comune: l’obbligo tributario non è così dissimile. Si mettono insieme le risorse

finanziare per far fronte ai bisogni collettivi.

Diventa essenziale quindi definire il tributo: non esiste una definizione normativa di “tributo”, né all’interno

dell’ordinamento nazionale né all’interno di quello dell’Ue, ma è lasciato alla definizione della dottrina e

della giurisprudenza. Si trovano diverse definizioni di tributo, non sempre coincidenti.

La giurisprudenza ha dato definizioni diverse di tributo che differiscono in base al contesto per la quale

sono state date, ovvero in base alla normativa applicabile.

Noi adotteremo la definizione del professor tesauro, che si impernia sull’individuazione di 5 caratteristiche

fondamentali del tributo:

1. al tributo si ricollega una obbligazione pecuniaria: i tributi consistono in somme da pagare. I tributi

si pagano, sono degli obblighi di versare somme di denaro.

Questa caratteristica distingue i tributi da altre prestazioni imposte coattive (tipo espropriazione

per pubblica utilità). Il pagamento è la forma più consueta di estinzione dell’obbligazione

pecuniaria, i tributi potrebbero essere estinti anche mediante compensazione;

2. si traduce in una obbligazione a titolo definitivo: i tributi non sono fatti per essere restituiti, una

volta incassati dall’ente impositore sono definitivamente acquisiti. Possono tuttavia verificarsi casi

in cui il contribuente ha diritto ad ottenere rimborsi dei tributi pagati: quando il tributo si rileva non

dovuto ab origine, o non è più dovuto successivamente o ad esempio è versato in eccesso.

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Distingue i tributi da altre prestazioni imposte Es. prestiti forzosi. (venne richiesto negli anni 90

di versare un contributo per l’Europa che serviva lo stato italiano a dotarsi di risorse finanziali tali di

da poter entrare nel sistema della moneta unica, ma è stato poi restituito);

3. coattività: il tributo è un prelievo coattivo. I tributi vengono prelevati a prescindere dalla volontà

del contribuente. Consente di distinguerlo da entrate di carattere sinallagmatico, ovvero quelle che

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appartengono alla sfera del diritto privato (es. utenze corrente elettrica, telefono).

Sovente l’applicazione del tributo si collega a dei comportamenti volontari messi in essere dal

contribuente: si accede a dei negozi posti in essere dai contribuenti.

Un esempio è il soggetto che si reca in un negozio compare un capo di abbigliamento: al presso alla

cassa si paga anche l’iva (aliquota ordinaria è uguale al 22%). Non significa che si scelga di pagare

l’imposta. È un prelievo che accede a prescinder dalla manifestazione di volontà, all’acquisto del

bene cui si è interessati ad acquistare.

Es 2, imposta di registro. In misura proporzionale al valore dell’immobile compravenduto. Anche in

questo caso l’imposta è un accessorio, ma non incorporata nel prezzo come nel caso dell’iva;

4. i tributi fanno sempre riferimento a fatti o atti, aventi rilevanza economica.

Il presupposto del tributo è sempre costituito da un atto o fatto avente rilevanza economica.

Es. imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF), il presupposto dell’IRPEF è presupposto di

reddito. Es. ires: posso di redditi da parte di società o altri enti.

Presupposto iva: il consumo, ogni qualvolta un soggetto acquista un bene per utilizzarlo nella sua

sfera personale.

Tutti questi atti hanno rilevanza economica, e costituiscono i presupposti dei tributi.

Quest’ultima caratteristica serve a distinguere i tributi dalle sanzioni amministrative: ogni qual volta

il contribuente si sottragga al pagamento dei tributi.

Per l’applicazione delle sanzioni e il recupero dei tributi non pagati: la amministrazione emana un

unico atto, ma con natura diversa.

I tributi non hanno natura afflittiva, e sono obblighi di un certo tipo. Le azioni rimangono

caratterizzate da una natura afflittiva. Lo scopo è comunque quello di compiere un prelievo;

5. i tributi sono destinati a far fronte alle pubbliche spese. Il gettito dei tributi è destinato a far fronte

alle pubbliche spese. In alcuni casi le tipologie di spese pubbliche sono specificate nella legge

istitutiva del tributo. Lo stato può prevedere anche dei tributi con finalità “extrafiscale”: es. dazi

doganali.

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Articolo 75 Cost prevede referendum abrogativo. Il 2 comma: il referendum non si applica alle leggi

tributarie.

Articolo 14 Cost: “Il domicilio è inviolabile. Non vi si possono eseguire ispezioni o perquisizioni o sequestri,

se non nei casi e modi stabiliti dalla legge secondo le garanzie prescritte per la tutela della libertà

→

personale” prevede l’inviolabilità del domicilio. Accertamenti e ispezioni a fini fiscali, in base a specifiche

condizioni, sono possibili. →

Articolo 2 d.lgs. n 546, 31/12/1992 tratteggia i confini della giurisdizione delle commissioni tributarie

(giudice a cui sono devolute le controversie in materia tributaria).

Distinzione fra imposte, tasse e contributi speciali: sono tre categorie diverse di tributi.

• Fra imposte e tasse: fa riferimento ad un aspetto finalistico alla destinazione del gettito. Con le

imposte vengono finanziati dei servizi pubblici indivisibili. Dunque, la spesa pubblica in generale. Le

tasse invece fanno riferimento (ma non controprestazione) della prestazione da parte di enti

pubblici di servizi divisibili (destinati ad un singolo soggetto).

Es. tassa sui rifiuti: in relazione al servizio della raccolta e smaltimento dei servizi urbani. Es. tassa di

iscrizione al ruolo davanti ai giudici: è una tassa che vien pagata dal contribuente e in relazione, del

servizio reso dagli organi giudiziari.

Cosa distingue queste tasse da entrate di diritto privato? La loro disciplina giuridica.

Tassa sui rifiuti: va pagata a prescindere dal fatto che produca o meno rifiuti.

Le prestazioni di diritto privato invece vengono disciplinati diversamente.

• Contributi speciali: molto rari.

Es. anni 60. Contributo sugli incrementi di valore delle aree edificabili. Negli anni 50 e 60, è

avvenuto che si era verificato un grande sviluppo economico che aveva portato all’estensione dei

centri urbani. Grazie al compimento di opere pubbliche (strade, acquedotti, linee elettriche)

territori esterni ai centri urbani (e quindi agricoli) si sono trovati all’interno dei centri urbani,

acquisendo un valore più elevato. Questo contributo si commisurava all’incremento del valore, non

in base ad un miglioramento effettuato dal proprietario, ma grazie al beneficio acquisito tramite il

compimento di opere pubbliche.

Lezione 2

Principi costituzionali:

• Articolo 23 Cost: “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base

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alla legge.” si applica a tutte le prestazioni imposte, anche quelle personali (ex. il vecchio servizio

militare di leva). Quelle tributarie, appartengono alle prestazioni imposte patrimoniali. La fonte

dell’obbligo di pagare le imposte deve rinvenirsi nella legge. Questo è un principio che trova

applicazione da secoli negli ordinamenti e che risale all’epoca di poco successiva all’anno mille delle

lotte dei baroni contro la monarchia inglese. Questo articolo, se riferito alla materia tributaria, è la

→

versione moderna del principio “no taxation without representation” deve essere la legge a

imporre gli obblighi tributari, perché la legge è emessa dal parlamento, che è eletto con suffragio di

tutti i cittadini elettori e quindi è espressione della volontà del popolo. Non può essere una norma,

non emanata dal parlamento ad imporre degli obblighi tributari.

L’art. 23 non si applica a tutte le norme tributarie, ma solo a quelle tributarie sostanziali.

• →

Parte generale del diritto tributario ha strette parentele con il diritto amministrativo e

processuale civile, si studiano le procedure e gli atti con i quali i tributi sono portati a concreta

attuazione.

• →

Parte speciale qui sono contenute le norme tributarie sostanziali, cioè la disciplina dei singoli

tributi, disciplina dell’IRPES, dell’IVA e dell’IRES.

Le norme tributarie sanzionatorie sono presiediate da altre garanzie costituzionali, quelle

penalistiche. Le norme tributarie processuali e procedimentali qui non hanno una riserva di legge,

quindi possono essere contenute anche in norme di rango inferiore alla legge. Non così per le

norme tributarie sostanziali della parte speciale. →

L’art. 23 contiene parole come “in base alla legge” tradizionalmente individuata come

introduzione di una riserva di legge relativa.

Occorre distinguere i principali elementi della fattispecie tributaria:

→

1. Presupposto atto o fatto avente rilevanza economica, al verificarsi del quale la norma

ricollega il prelievo fiscale.

Es. presupposto dell‘imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi. Il presupposto

di un’imposta deve essere fissato nella legge istitutiva del tributo. Presupposto dell’IRES, è il

possesso del reddito. Presupposto dell’IVA è il consumo. Presupposto imposta di registro, i

trasferimenti.

→

2. Soggetti in generale, ma soprattutto quelli passivi. La norma istitutiva del tributo prevederà se

il tributo è un tributo dello Stato, della Regione, del Comune, ecc.

Dunque, l’ente impositore, ente dotato dei poteri funzionali all’applicazione del tributo, è il

soggetto attivo del tributo. Può accadere che esso sia diverso dal soggetto indirizzato al gettito del

tributo.

Es: in passato imposte sono state gestite integralmente dallo Stato, ovvero dalla sua

amministrazione finanziaria ma il cui gettito era destinato alle regioni. È importante che la legge

individui i soggetti passivi del tributo, cioè quelli che sono gravati dagli obblighi funzionali

all’attuazione di questo tributo, sia i soggetti che devono pagare, ma anche i soggetti che sono

destinatari di obblighi (anche o esclusivamente) di carattere formale o procedimentale, tutti i

soggetti che vengono coinvolti a vario titolo (anche non definitivo) e che quindi possono rivalersi su

altri. Vi sono dei soggetti che sono coobbligati con il contribuente al pagamento dell’imposta,

solidalmente. Ci sono anche i costituiti di imposta che devono pagare al posto del contribuente,

soggetto sul quale poi si possono rivalere.

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3. Base imponibile è un concetto un po’ più astratto.

Esempio: il presupposto dell’IRPEF è il possesso di reddito da parte di persone fisiche. La base

imponibile dell’IRPEF è data dal redito complessivo netto posseduto in un anno solare. Dunque, è

sempre una grandezza numerica, espressa in una somma di denaro. Da possesso di reddito che è

un fatto, si passa ad una grande numerica in denaro percepito in un anno solare. Non è più un fatto

come il presupposto, ma una grandezza numerica.

Es. base imponibile dell’IVA è commisurata al corrispettivo dell’acquisto del bene o della

corresponsione del servizio.

→

4. Aliquota misura del tributo, valore percentuale. Quella dell’IVA è del 22%. Quelle dell’IRPEF

variano.

Consiste in una percentuale applicata alla base imponibile. Applicandola si calcola la misura del

tributo da pagare.

Quali di questi elementi sono coperti dalla riserva di legge?

Il presupposto, i soggetti (soprattutto passivi), la base imponibile. Ciò è una garanzia per i contribuenti.

Stabilire la misura del tributo, la aliquota, può essere lasciato a una determinazione della norma di legge,

ma in concorso con una fonte normativa secondaria. La legge può stabilire o l’aliquota massima applicabile

o un range di aliquote, una minima e una massima, entro la quale la fonte normativa secondaria può fissare

l’aliquota concretamente applicabile, o dei criteri stringenti in base ai quali la fonte secondaria può fissare

la aliquota concretamente applicabile.

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Ambito dei tributi locali ambito lasciato alle norme secondarie, istituiti da una legge dello Stato o

regionale, lasciando al singolo comune di stabilire anno per anno, in base alle proprie esigenze finanziarie, e

con considerazioni anche di carattere sociale quali aliquote concretamente applicare. Potranno essere

stabiliti anche aliquote differenziate per diverse categorie di contribuenti (riserva di legge relativa).

L’art. 23 si applica soltanto alle norme sostanziali, ma per quanto riguarda le norme sostanziali, si applica

soltanto alla fissazione dei primi 3 elementi, mentre il 4 può essere lasciato, previe indicazioni di principio, a

una fonte normativa secondaria.

Quali sono le fonti normative che soddisfano questa riserva di legge? Non soltanto la legge ordinaria è

sufficiente un atto avente forza di legge. Leggi dello stato e delle regioni, decreto legislativo e decreto-legge

(utilizzato spesso in passato, ora meno).

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Legge 212 del 2000 contiene lo statuto dei diritti del contribuente, che stabilisce che il decreto-legge

non potrebbe essere utilizzato per introdurre nuove norme tributarie sostanziali o per estendere

l’applicazione di norme già esistenti. Ma è una legge ordinaria, non costituzionale.

Il decreto legislativo è molto utilizzato. Prima erano indentificati con d.p.r ora d.lgs.

La disciplina dell’iva è contenuta in un “d.p.r.”, ma è un decreto legislativo.

Es. L’imposta di registro è contenuta nel d.P.R. n.131 del 1986. Il parlamento preferisce piuttosto che

impegnarsi nell’elaborazione di norme così complesse da articolare, prevedere dei principi direttivi ai quali

deve attenersi il governo e di inserirli in una legge delega. La maggior parte dell’ordinamento tributario

attuale, risale come impianto alla legge delega della riforma del 1971-1973.

Soddisfano la riserva di legge in materia tributaria le fonti sovraordinate alla legge ordinaria e quindi le fonti

dell’UE. Sono perfettamente idonee a introdurre norme tributarie sostanziali. Regolamenti, direttive. La

maggior parte dell’ordinamento attuale è contenuto in norme aventi forza di legge, ma non è escluso il

ricorso a fonti normative secondarie. Non costituiscono una fonte normativa secondaria a sé stante i testi

unici. Essi possono essere contenuti in atti aventi forza di legge o in atti aventi natura regolamentare. I testi

unici derivano dall’assemblaggio e risistemazione e razionalizzazione di norme contenute in fonti extra

vaganti.

Nel 1973 vennero introdotti i testi normativi che disciplinavano l’IRPEF e l’IRPEG. Negli anni successivi

Vennero tanto modificati e integrati negli anni successivi, e il legislatore inserì regole anche all’interno di

altre norme che nel 1986(sulla base di una legge delega del 1971) tutte queste norme vennero

riorganizzate e razionalizzate nel testo unico delle imposte sui redditi, contenuto nel d.P.R. del 1986 n. 917

(dunque, è un decreto legislativo contenuto in un testo unico).

Lezione 3 – COMPRARE CODICE DI DIRITTO TRIBUTARIO

Fonti del diritto tributario:

• Statuto dei diritti del contribuente (Legge 27/7/2000 n. 212): contiene norme importanti che

riguardano diversi settori dell’ordinamento tributario. Lo statuto è contenuto in una legge ordinaria

che, in quanto tale, non ha la stessa efficacia di norme costituzionali o di origine europea.

Articolo 1 della legge 212/2000: “(Princìpi generali)

1. Le disposizioni della presente legge, in attuazione degli articoli 3 (uguaglianza), 23 (riserva di

legge), 53 (principio di capacità contributiva) e 97 (imparzialità e buon andamento

amministrazione) della Costituzione, costituiscono princìpi generali dell’ordinamento tributario

→

e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali”. questo

comma non qualifica lo statuto come una fonte normativa superiore alle altre leggi, ma lo

qualifica come norma di diretta attuazione di diritti costituzionali.

Legge ordinaria che acquista un valore interpretativo.

• Regolamenti (articolo 17 Legge 23/8/1988 n. 400); regolamenti esecutivi, attuativi o integrativi,

indipendenti, organizzativi e delegati.

→ In questa materia vige il principio della riserva di legge. Non possono essere utilizzate norme di

carattere regolamentare per introdurre e modificare elementi della fattispecie tributaria riservati

alla legge ordinaria.

• Decreti ministeriali del Ministro delle economie e delle finanze.

Quando si fa riferimento alle leggi si fa riferimento sia a quelle dello Stato sia delle Regioni ordinarie

che hanno potestà legislativa in materia tributaria grazie alla riforma del 2001 del titolo V della

Costituzione che ha riscritto l’articolo 117 della Costituzione.

Articolo 117 Costituzione: “La potestà legislativa è esercitata dallo Stato e dalle Regioni nel rispetto

della Cos