Diritto Tributario

Capitolo 1: I tributi

Il tributo comporta il sorgere di un’obbligazione e i suoi effetti sono definitivi e irreversibili. La caratteristica più rilevante è la coattività. È sempre imposto con un atto dell’autorità, l’ente impositore è previsto del potere autoritativo. Sono destinati a finanziare spese generali, in genere non hanno una destinazione prestabilita.

Eccezione: imposte di scopo

Per finanziare la realizzazione di determinate opere pubbliche.

Il termine tributo comprende imposte, tasse e contributi, ma giuridicamente hanno significato diverso, la distinzione è collegata al tipo di presupposto cui si collega il tributo.

• Entrate che finanziano spese divisibili: Tasse
• Entrate che finanziano spese indivisibili: Imposte

1) Imposte

Il presupposto dell’imposta è il fatto economico posto in essere dal soggetto passivo, senza alcuna relazione con una determinata attività dell’ente pubblico. È un evento cui sono estranei l’ente e l’attività pubblica (il possesso di un bene, conseguimento di un reddito). Sono dovute a titolo di solidarietà e sono commisurate alla dimensione economica del presupposto.

2) Tassa

Ha come presupposto un atto o un’attività pubblica, ossia l’emanazione di un provvedimento o lo svolgimento di un servizio pubblico, riguardanti un determinato soggetto. La distinzione tra servizi pubblici la cui prestazione è collegata al pagamento di una tassa, e servizi per i quali è dovuto il pagamento di un corrispettivo dipende dal suo regime giuridico: la prestazione imposta coattivamente è una tassa. Le tasse sono correlate ad un servizio pubblico, ma sono dovute anche nel caso in cui il servizio non sia utilizzato. Le tasse corrisposte da chi fruisce di un servizio sono entrate di diritto pubblico non avente carattere fiscale.

3) Contributi

Particolare tipo di tributo che ha come presupposto l’arricchimento che determinate categorie di soggetti ritraggono dall’esecuzione di un opera pubblica destinata alla collettività in modo indistinto. Sono contributi le prestazioni dovute a determinati enti per il loro funzionamento (consorzi, associazioni).

Le entrate derivanti da monopoli fiscali non sono tributi, ma corrispettivi di contratti di compravendita.

Art 45 Cost

Vieta il referendum abrogativo leggi tributarie.

La nozione di tributo è caratterizzata da:

• Imposizione di un sacrificio economico individuale realizzato attraverso un atto autoritativo di carattere ablatorio
• La destinazione del gettito allo scopo di apprestare i mezzi per il fabbisogno finanziario necessario a coprire le spese pubbliche.

Sono considerate tributarie tutte le entrate imposte in via coattiva, senza il consenso dell’obbligato purché non rappresentino il corrispettivo sinallagmatico di una prestazione dell’ente impositore, e siano destinate a coprire una la spesa pubblica.

Contributori di diritto e di fatto

Alcuni tributi hanno delle problematiche applicative:

IVA Il consumatore la paga al negoziante perché lo stato non può avere rapporti con ogni singolo consumatore, quindi ha a che fare con il rivenditore il quale incassa l’iva per conto dello stato. La struttura del tributo ha come controparte l’imprenditore, che applica, documenta e versa l’iva, ossia si rivale nei confronti del consumatore finale. Quindi:

• Imprenditore: contribuente di diritto
• Consumatore: contribuente di fatto

Questa distinzione è rilevante perché il contribuente di fatto è insensibile a violazioni commesse dal contribuente di diritto in ogni caso, anche nell’ipotesi in cui l’iva non sia stata versata.

Le uniche eccezioni (anche se non vere e proprie eccezioni) sono:

• Il contribuente di diritto può rivalersi successivamente sul contribuente se l’iva non era stata pagata
• Nel caso di acquisto ad esempio di immobili ad aliquota agevolata in presenza di determinate condizioni soggettive dell’acquirente, non note al venditore, se l’acquirente non possiede le condizioni è responsabile del tributo e della sanzione.

Per l’omesso pagamento dell’iva è prevista la sanzione penale (non prevista per l’irpef ad esempio perché è considerata un debito). Questo perché può sembrare un mancato pagamento di un debito, per cui non è prevista sanzione penale, ma è un appropriazione indebita. Quando ho preso legittimamente, quindi non è un furto, ma non restituisco.

Esenzioni e esclusioni

Ci sono norme che prevedono riduzioni di imposta o irrilevanza fiscale in presenza di determinate condizioni, si identificano come:

• Esenzione Per ragioni extrafiscali, siccome il pagamento dei tributi è un diritto costituzionale, quindi per non applicarlo devo trovare un motivo nella costituzione, ossia far prevale un altro diritto costituzionale. È detta anche agevolazione Quando un soggetto ha le caratteristiche per entrare nella rilevanza fiscale e invece gli si applica un tributo più agevole per tutelare altri diritti costituzionali. È un eccezione, vale dal momento in cui entra in vigore al momento dell’abrogazione.
• Esclusione Ha effetti analoghi a esenzione, però è quella che ha all’interno del sistema tributario la propria giustificazione. Le norme generali sono costituite in modo che non sia un regalo ma un’applicazione del presupposto. Non è un eccezione, esisteva prima ed esiste sempre.

Altro caso è quello delle accise Imposta di fabbricazione (oli minerali, alcool, tabacchi e zucchero).

Capitolo 2: Le fonti

I principi costituzionali sono due:

• Principio formale Riserva di legge (Art 23 Cost)
• Principio sostanziale Capacità contributiva (Art 53)

La riserva di legge

Art 23 Cost Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. Vero articolo che introduce il principio democratico, ossia che nessun diritto può essere limitato se non in base alla legge. Colui cui il diritto viene limitato è lo stesso che elegge chi ha il potere di limitare il diritto.

Legge Non indica solo la legge ordinaria ma anche gli atti aventi forza di legge (decreti legge e legislativi), inoltre le leggi regionali e pure le fonti dell’UE. La riserva di legge non riguarda tutte le norme tributarie ma soltanto quelle di diritto sostanziale, non formale. Oggetto di riserva sono le norme impositrici, cioè che definiscono i soggetti passivi, il presupposto e la base imponibile.

Le riserve di legge sono:

• Assolute La disciplina di una materia è rimessa in modo esclusivo alla legge
• Relative La legge può disciplinare solo le linee fondamentali della materia, rimettendo il completamento a norme di rango inferiore

L’art 23 è una riserva di legge relativa, gli elementi fondamentali fissati dalla legge sono:

• Presupposto
• Soggetti passivi
• Base imponibile
• Aliquote
• Sanzione

L’art 23 concerne tutte le prestazioni personali o patrimoniali imposte, ossia comprende le prestazioni:

• Con impose in senso formale un atto autoritativo, con effetti indipendenti da volontà del soggetto
• Imposte in senso sostanziale Prestazioni di natura non tributaria, aventi funzione di corrispettivo avente fonte contrattuale ma che hanno un profilo autoritativo, in cui il privato può solo decidere se richiedere o non richiedere la prestazione.

Lo statuto dei diritti del contribuente

È costituito in attuazione di alcuni articoli della costituzione e portatore di principi generali dell’ordinamento tributario. Questa qualificazione ha valore per l’interpretazione delle leggi tributarie, le norme sono criteri guida vincolanti per l’interprete. È una legge ordinaria. Le disposizioni possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai dal leggi speciali. Sono dunque leggi rinforzate perché:

• Non è consentita l’abrogazione per incompatibilità tra le nuove disposizioni e le precedenti
• Non possono essere abrogate da leggi speciali ma soli da leggi generali.

Gli atti aventi forza di legge

Decreti legge

Provvedimenti provvisori aventi forza di legge, possono essere utilizzati dal governo in casi straordinari di necessità e urgenza. Soggetti a due vincoli.

• Sostanziale Solo per necessità e urgenza
• Formale Camera ha 30 gg di tempo per approvarlo altrimenti decade sin dall’origine (ex-tunc)

Art 4 statuto Non si può disporre tramite decreto legge l’istituzione di nuovi tributi né prevedere l’applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti.

Decreti legislativi

Il parlamento può delegare al governo l’esercizio della funzione legislativa con determinazione dei criteri e dei principi direttivi e soltanto per un tempo limitato e per oggetti definiti. Il legislatore ricorre spesso alla legge delega perché le leggi tributarie sono caratterizzate da tecnicismi e quindi non vanno bene da discutere in parlamento. La corte costituzionale verifica oltre alla costituzionalità anche se contrasta la legge delega, e dichiara incostituzionalità. I principali sono quelli sul processo tributario e sanzioni.

Testi unici

Testi normativi che contengono la raccolta e la riunificazione di norme relative alla stessa materia. Sono oggetto di decreti legislativi.

Regolamenti statali

Deliberati dal Consiglio dei ministri, con il parere del Consiglio di Stato e sottoposti a visto e registrazione della Corte dei conti. Tali regolamenti disciplinano:

• Esecuzione delle leggi e decreti legislativi
• Attuazione e integrazione di leggi e decreti legislativi recanti norme di principio
• Materie in cui manchi la disciplina di legge o atti aventi forza di legge

In questi casi il governo dispone di una potestà regolamentare esercitabile senza autorizzazione legislativa. Dato che il diritto tributario è sottoposto a riserva di legge, possono aversi:

• Regolamenti esecutivi Emessi anche in assenza di apposita norma autorizzativa
• Regolamenti delegati Emessi in base ad una norma espressa, purché la legge detti la disciplina base

I decreti attuativi e integrativi non sono ammessi nel diritto tributario per le materie coperte da riserve di legge. I decreti ministeriali sono adottati nelle materie di competenza di un singolo ministro quando la legge conferisce tale potere, o se è di competenza di più ministri sono regolamenti interministeriali.

Potestà legislativa regioni

La potestà legislativa è esercitata da stato e regioni nel rispetto della costituzione e dei vincoli derivanti da ordinamento comunitario e da obblighi internazionali. La potestà legislativa è ripartita fra:

• Stato Esclusiva
• Regioni Concorrente e residuale

Le regioni possono legiferare in materia di tributi regionali e locali, nell’ambito segnato da:

• Principi fondamentali
• Principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario

Fissati dallo stato. Lo stato ha il compito di indicare quali tributi possono essere oggetto di legislazione regionale. Non vi è espressa riserva di legge a favore dello stato e regioni in materia di tributi locali, vo possono essere tributi locali disciplinati da leggi statali e tributi locali disciplinati da leggi regionali.

Fonti sovranazionali

Nelle materie appartenenti alla sfera di competenza dell’UE, valgono le norme dell’Unione, non quelle nazionali. Il giudice nazionale deve applicarle e in caso di contrasto con quelle nazionali, queste devono essere disapplicate. Le basi del diritto dell’Ue sono poste da:

• Trattato sull’Unione europea (TUE)
• Trattato di funzionamento dell’UE (TFUE)
• Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

L’unione aderisce alla CEDU (carta europea dei diritti dell’uomo) e i diritti fondamentali garantiti fungono da principi generali.

Il diritto europeo è costituito da atti emessi dall’unione:

• Direttive Vincolano gli stati riguardo il risultato da raggiungere, ma è rimesso agli stati i mezzi e/o strumenti per raggiungerlo. Le direttive devono essere recepite dagli stati attraverso un testo di legge conforme ai principi da essa indicati. Se contengono disposizioni precise e incondizionate sono direttamente applicabili. È prevista azione di risarcimento danni per mancata applicazione quando una direttiva impone tributi che stato non applica (ad es: tributi ambientali). La più importante è la direttiva IVA.
• Regolamenti Equivalenti alle leggi interne e direttamente applicabili. Hanno portata generale e/o obbligatori in tutti gli elementi. (es: regolamenti doganali)
• Decisioni Atti UE che riguardano casi specifici, hanno effetto diretto e obbligatori per i destinatari.

Importanti sono le decisioni della commissione che ordinano a stati di revocare benefici fiscali. Sentenze corte di giustizia hanno effetto diretto negli stati. Raccomandazioni e pareri non sono vincolanti.

Convenzioni internazionali Accordi politici tra stati, che servono a distribuire la sovranità impositiva, presuppone la doppia imposizione ovvero che il fenomeno sia tassabile in entrambi i paesi. Riguardano la doppia imposizione dei redditi, dei patrimoni e delle successioni, e i dazi. Per diventare fonte devono essere ratificate dalla stato attraverso una legge ordinaria. Sono leggi speciali quindi prevalgono sempre sulle norme interne.

Efficacia norme tributarie nel tempo

Le leggi entrano in vigore a partire dal quindicesimo giorno dopo la pubblicazione. Occorre distinguere:

• Entrata in vigore
• Inizio dell’obbligatorietà
• Efficacia nel tempo

Di solito entrata in vigore e data dalla quale inizia l’efficacia coincidono, tranne quando gli effetti retroagiscono o differiscono. Art 11 preleggi Le leggi non dispongono che per l’avvenire, non sono retroattive, ma può essere derogata da altre norme di legge. Quelle retroattive riguardano solo gli effetti, non diritti e obblighi. La retroattività dell’imposta può concernere:

• Effetti Quando ad un fatto che si verifica dopo l’entrata in vigore della legge sono collegati effetti che riguardano il passato.
• Fattispecie Quando viene istituito un tributo che colpisce fatti del passato
• Entrambi Quando la nuova legge considera fatti del passato e li collega a effetti ex-tunc

Le norme procedimentali e processuali sono norme ad applicazione immediata, cioè si applicano anche ai processi e procedimenti in corso in corso di svolgimento, anche se riguardano fatti accaduti in precedenza.

Le leggi cessano di essere efficaci quando sono:

• Abrogate L’efficacia cessa ex-nunc: continua a regolare i fatti avvenuti dalla sue entrata in vigore all’abrogazione. L’abrogazione può avvenire:
• Dichiarazione espressa legislatore
• Incompatibilità tra nuove e precedenti disposizioni
• Nuova legge regola intera materia già regolata da legge anteriore
• Dichiarate incostituzionali Perde efficacia ex-tunc: come se non fosse mai esistita (tributi devono essere rimborsati)
• Per le leggi temporanee quando scade il termine

Efficacia norme tributarie nello spazio

La legge tributaria si applica esplica i suoi effetti in tutto il territorio politico nazionale, a meno che non vi siano norme che escludono determinate zone. Si applicano a fatti che si verificano nel territorio dello stato, ma alcune imposte tassano anche fatti accaduti all’estero: Le imposte personali sui redditi:

• Per i soggetti fiscalmente residenti: si tassa i redditi posseduti indipendentemente dal luogo di produzione
• Per i soggetti non residenti: si tassano solo i redditi prodotti nello stato

IVA Principio fondamentale della imponibilità delle operazioni effettuate nello stato e la non imponibilità delle operazioni non effettuate nello stato. La legge tributaria non può avere effetti fuori dal territorio sottoposto a sovranità dello stato, in questo territorio è unica ed esclusiva.

Capitolo 3: Interpretazione

L’interpretazione della legge tributaria ha sempre riguardato le norme sostanziali dell’imposizione, non le norme formali o procedurali o il diritto penale tributario.

Interpretazione letterale

Art 12 preleggi Nell'applicare la legge non si può ad essa attribuire altro senso che quello fatto palese dal significato proprio delle parole secondo la connessione di esse, e dalla intenzione del legislatore. Se una controversia non può essere decisa con una precisa disposizione, si ha riguardo alle disposizioni che regolano casi simili o materie analoghe; se il caso rimane ancora dubbio, si decide secondo i principi generali dell'ordinamento giuridico dello Stato. L’interprete deve attenersi innanzitutto alla lettera della legge, che pone problemi semantici, sintattici e logici. Il legislatore utilizza termini:

• Della lingua corrente: l’interprete deve attenersi al significato nella lingua corrente
• Tecnici: il significato può derivare da una definizione data dal legislatore, talvolta le definizioni sono poste nell’incipit di un testo legislativo

Nel descrivere la fattispecie il legislatore tributario può riferirsi a fatti della vita o ad istituti di altri settori dell’ordinamento.