Appunti sintesi utilissima per esame diritto tributario proff.Selicato, Uricchio

Elusione fiscale

Applicazione dell'articolo 10 bis – 37 bis

a) Avvisi di accertamento emanati < 1 gennaio 2016

b) Infrazioni penali o che contengano il raddoppio termini accertamento

Differenze con evasione, irrogazione sanzione, inopponibilità al fisco del vantaggio fiscale

Articolo 37 bis

Sono inopponibili all’amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi anche collegati con le seguenti caratteristiche:

• a) Tra loro privi di valide ragioni economiche
• b) Diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni d’imposta rimborsi altrimenti indebiti

Condotte atte ad ottenere risparmio di imposta (fusione con società "bara fiscale", trasferimento sede in Lussemburgo, dividend mashing, accordo società quotata e fondo investimento). Il giorno stesso dell'approvazione del bilancio, trasferite azioni gravide di dividendi presso un fondo comune d'investimento:

• a) Stacca i dividendi soggetti ad esenzione di imposta
• b) 5% beneficio tra 5 e 48% società riacquisto beneficio minusvalenza, ulteriore risparmio di imposta

Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano a condizione comunque che siano utilizzati una delle seguenti operazioni (operazioni straordinarie, conferimenti, cessioni, pattuizioni):

• Operazioni straordinarie (trasformazioni, fusioni, scissione, liquidazioni volontarie, distribuzione ai soci di somme prelevate da voci del patrimonio netto diverse dalle voci formate con utili)
• Conferimenti (conferimento godimento di aziende, trasferimento di aziende)
• Cessioni (cessione di crediti e di eccedenza di imposte, cessioni di beni e servizi all'interno consolidato nazionale)
• Pattuizioni intercorse tra società controllate e collegate

Cosa fa l'amministrazione

a) Disconosce i vantaggi conseguiti mediante atti, fatti e negozi

b) Applica le imposte in base alle disposizioni eluse al netto delle imposte dovute

Modalità avviso di accertamento

a) Previa richiesta al contribuente anche per lettera raccomandata di chiarimenti da inviare per iscritto entro 2 mesi dalla data di ricezione delle richieste

b) Motivato in relazione alle giustificazioni fornite dal contribuente

Modalità di calcolo delle maggiori imposte

Limite: predeterminazione tassativa delle operazioni, dovendo il legislatore di volta in volta riaggiornare l'elenco (f quarter)

Negozi legittimi (vendita e riacquisto) e non sanzionati perché non rientranti nell'elenco

Domanda: sanzionare questi comportamenti

a) Giudice Alteri: nullità della causa, negozio causa illecita, allora negozio nullo e dunque inopponibile al fisco ma neutralità del diritto tributario verso causa del negozio (conseguenze reddituali ai fini IVA e IRAP)

b) Problema concetto di abuso del diritto comunitario (condotta fraudolenta sanzione) e concetto di abuso applicazione sec dottrina su quelle materie non coperte dal 37 bis

Articolo 10 bis

Clausola generale antiabuso

Operazioni che si caratterizzano in quanto prive di sostanza economica– realizzative di vantaggi fiscali (pur nel rispetto formale delle norme fiscali)

Operazioni prive di sostanza economica: operazioni (atti, fatti, contratti) inidonei a produrre effettivi significativi diversi dai vantaggi fiscali, essendo non coerenti con il fondamento giuridico dell'operazione o non conformi questi strumenti giuridici alle normali logiche di mercato

Vantaggi fiscali indebiti

Benefici, anche se non immediati, contrastanti con le finalità delle norme fiscali e con i principi tributari

I benefici anche non immediati realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell'ordinamento tributario

Cosa fa l'amministrazione

Disconosce i vantaggi determinando i tributi sulla base dei principi e norme elusi ma tenendo sempre conto di quanto versato dal contribuente per effetto di tale operazione

Operazioni non abusive

Non si considerano abusive le operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali non marginali anche di ordine organizzativo e gestionale rispondenti a finalità di miglioramento strutturale e funzionale dell'impresa, restando ferma la libertà scelta del contribuente tra regime opzionali diversi da quelli offerti della legge e comunque per conoscere se una determinata operazione costituisce ipotesi di abuso il contribuente può promuovere istanza di interpello preventivo a norma dell'articolo 11, restando fermo un obbligo tassativo che è quello del contraddittorio

Modalità avviso di accertamento abusivo

Con apposito atto preceduto a pena di nullità dalla notifica al contribuente di una richiesta di chiarimenti da fornire nel termine di 60 giorni in cui sono indicati:

• a) I motivi per i quali l'amministrazione finanziaria ritiene si configurino ipotesi di abuso del diritto
• b) L'amministrazione finanziaria ha l'onere di dimostrare condotta abusiva

Non rilevano sul piano penale: le operazioni abusive non danno luogo a fatti punibili ai sensi delle legge penale ma conducono invece verso sanzioni amministrative tributarie

Novità riforma interpelli

1) Disciplina organica non più contenuta nelle varie leggi di imposta

Articolo 11: Il contribuente può interpellare l'amministrazione per ottenere una risposta riguardante fattispecie concrete e personali relativamente a:

• a) Ordinario: disposizioni tributarie – applicazione in caso di obiettiva incertezza fattispecie in merito alla loro corretta qualificazione e non siano comunque attivabili – accordi preventivi articolo 31 ter
• b) Probatorio, regimi fiscali adozione nei casi quando sussistano le condizioni e gli elementi probatori richiesti dalle leggi
• c) Antiabusivo (articolo 10 bis)
• d) Disapplicativo, disapplicazione di norme tributarie che limitano:

• a) Deduzioni, detrazioni, crediti d'imposta
• b) Altre posizioni soggettive del soggetto passivo altrimenti ammesse dall'ordinamento tributario

Ai quali si aggiungono:

• a) Interpello per nuovi investimenti: rivolto ad imprese che intendono effettuare investimenti per un ammontare in Italia non inferiore ai 30 milioni al fine di ottenere il parere fiscale sul piano di investimento
• b) Interpello per accordi preventivi con Ade per le imprese con attività internazionali relative ai prezzi di trasferimento con le cfc ed ai valori sia dei dividendi che delle royalties (articolo 31 ter)

Tema sembra caldissimo a livello di commissione europea perché alcuni stati gli accordi preventivi li rivolgono anche al trattamento fiscale, cioè a livello di aliquota da applicare ai dividendi, pensiamo al Lussemburgo e sono casi che hanno fatto molto discutere perché sono casi in cui vi sia un problema di aiuti di stato ma la commissione oggi ritiene di no, forse perché è presieduta da Juncker ma chissà che dopo non cambi orientamento mentre noi abbiamo scelto di rivolgere accordi preventivi esclusivamente alle regole dell'accertamento cioè non alla pressione fiscale

2) Eliminazione dell'obbligatorietà degli interpelli, con immediata responsabilizzazione del contribuente il quale può disapplicare in autonomia determinate norme antielusive che poi saranno oggetto di eventuale controllo da parte dell'amministrazione

Ratio incremento della task compliance – abuso obbligatorietà degli interpelli: onere molto gravoso per le società in perdita – sistematica

3) Riduzione del termine per la risposta dell'interpello ordinario, da 120 a 90 giorni, rimanendo comune l'effetto della risposta dell'amministrazione

Scritta e motivata:

• a) Vincolante: vincola ogni organo dell'amministrazione ma solo con riferimento alla questione oggetto dell'istanza e limitatamente al richiedente
• b) Silenzio vale assenso: quando la risposta non viene comunicata al contribuente entro il termine previsto, il silenzio = condivisione da parte dell'amministrazione della soluzione prospettata dal contribuente
• c) Non pregiudica: a non ha effetto

• a) Sulle scadenze previste dalle norme tributarie
• b) Né sulla decorrenza dei termini di decadenza
• c) Non comporta interruzione o sospensione dei termini di prescrizione

Anzi si specifica nei casi in cui un numero elevato di contribuenti abbia presentato istanze aventi ad oggetto la stessa questione o analoghe – norme di recente approvazione o per le quali non siano stati richiesti chiarimenti ufficiali pubblicazione mediante forma della circolare e della risoluzione immutata

Impugnabilità istanze di interpello

Le risposte alle istanze di interpello non sono impugnabili eccetto quelle disapplicative. L'amministrazione ha sempre sostenuto che il parere dato al contribuente non è impugnabile cioè non costituisce un provvedimento autonomo tale da dover determinare l'impugnazione da parte del contribuente perché secondo l'Agenzia delle Entrate:

• a) Non è obbligatorio, non incidendo nella sfera giuridica del contribuente stesso in quanto il contribuente è sempre libero di poter conformarsi al parere dell'amministrazione come quello di non allinearsi da quanto stabilito nella risposta dell'amministrazione sempreché atteso che la risposta dell'amministrazione sia parere e non provvedimento..

Eliminazione dell'interpello antielusivo dell'articolo 21 del 312 dicembre 1991 n. 413

Ante riforma:

• a) Ordinario: consente a ogni contribuente di chiedere un parere riguardo ad un caso concreto e personale al quale applicare una norma tributaria di incerta interpretazione
• b) L'interpello antielusivo: articolo 21 legge 30 dicembre 1991 n. 413

E istituito alle dirette dipendenze del ministro delle finanze, il comitato consultivo per l’applicazione delle norme antielusive, cui è demandato il compito di emettere pareri su richieste dei contribuenti dovendo riguardare casi concreti del contribuente operazioni elencate nell'articolo 37 bis dpr 600 1973 – operazioni suscettibili di essere inquadrate nella norma in tema di interposizione di persona – qualificazione di determinate spese come di rappresentanza o di pubblicità o propaganda – disapplicazione della norma in tema di indeducibilità dei costi connessi a rapporti con – imprese residenti nei paradisi fiscali membri del comitato:

• Direttore generale della direzione delle imposte dirette; comandante generale gdf, direttore dell'ufficio del coordinamento legislativo, 2 componenti del consiglio superiore delle finanze

Disapplicativo

Comma 2 dell'articolo 11 statuto diritto contribuente

Procedura: presentazione istanza al direttore regionale dell'Agenzia delle Entrate dovendo motivare nell'istanza:

• Descrizione compiuta dell'operazione
• Dimostrare che non possono verificarsi effetti elusivi
• Indicazione delle disposizioni normative di cui si chiede la disapplicazione

Altri due casi di interpello disapplicativo

1) Secondo l'articolo 110 comma 11 TUIR prevede la norma sulla indeducibilità dei componenti negativi derivanti da operazioni intercorse tra imprese residenti e domiciliate nei paradisi fiscali non si applica qualora venga data effettiva dimostrazione:

• a) Che le imprese estere svolgono attività commerciale
• b) Rispondenti ad un interesse economico dell'impresa italiana

2) Articoli 167 e 168 TUIR prevedono che siano tassati secondo il regime della trasparenza i soggetti residenti che possiedono partecipazioni di controllo o collegamento con paesi con regime fiscale privilegiato, potendo chiedere un provvedimento disapplicativo seguendo la disciplina prevista da parte dell'interpello ordinario (considerando paese a fiscalità privilegiata il paese con un livello di tassazione inferiore al 50% rispetto a quello italiano)

L’articolo 167, comma 5, del TUIR precisa che le disposizioni del comma 1 non si applicano se il controllante residente dimostra alternativamente che:

• La società non residente svolga un'attività industriale e commerciale come sua attività principale nel paese in cui ha sede
• Non consegue l'effetto di localizzare i redditi in paesi a bassa fiscalità

Accertamento analitico per le persone fisiche

Articolo 38, commi 1-3

Per i redditi di impresa delle persone fisiche (accertamento analitico contabile) articolo 39, commi 1 e 3

Articolo 38: Gli uffici possono rettificare le dichiarazioni delle persone fisiche:

• a) Quando il reddito complessivo dichiarato risulta inferiore a quello effettivo
• b) Quando non spettano, in tutto o in parte, le deduzioni o le detrazioni indicate dal contribuente

Modalità: rettifica fatta con unico atto valevole fini per le sei categorie reddituali (IRPEF / IRE)

L’incompletezza, la falsità o l’inesattezza della dichiarazione possono essere desunte dalla dichiarazione stessa; dal confronto con le dichiarazioni relative ad anni precedenti; dai dati e dalle notizie raccolti dagli uffici come le presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti.

Articolo 39: L'ufficio procede alla rettifica secondo 3 ipotesi:

• 1) Non vi sia corrispondenza tra elementi indicati nella dichiarazione e quelli indicanti nel bilancio o del conto dei profitti e delle perdite
• 2) Se non sono state rispettate le disposizioni in materia di determinazione del reddito d'impresa
• 3) Se l'incompletezza, la falsità o l'inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione risultano in modo certo e diretto dai verbali e dai questionari inviati ai contribuenti stessi, dalle dichiarazioni dei sostituti d'imposta, dall'ispezione di altre scritture contabili, sulla base di presunzioni purché gravi, precise e concordanti

Metodo induttivo extracontabile

(Prescindendo dalle scritture contabili) in presenza di tale situazioni all'ufficio sono attribuite 3 facoltà:

• a) Può avvalersi dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza
• b) Può prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e delle scritture contabili
• c) Di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza

3 casi tassativamente previsti:

• 1) Mancanza dell'indicazione del reddito di impresa all'interno della dichiarazione
• 2) Vizi attinenti alle scritture contabili risultanti dal verbale di ispezione
• 3) Qualora il contribuente non ha dato seguito all'invito di trasmettere o esibire atti o documenti o non ha risposto al questionario

Accertamento sintetico

Comma 4 e 6 dell'articolo 38

L'ufficio indipendentemente dalle disposizioni:

• a) Recate nei commi precedenti
• b) Dall'articolo 39

Può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle SPESE di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo di imposta salva la prova che il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo di imposta con redditi esenti redditi soggetti a ritenuti alla fonte del titolo di imposta comunque esclusi legalmente dalla formazione della base imponibile

Obbligo del contraddittorio

L'ufficio che procede alla determinazione sintetica ha l'obbligo di invitare il contribuente:

• a) A comparire di persona
• b) O per mezzo di rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento

Data la sua natura presuntiva, l'accertamento sintetico è ammesso a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno 1/5 quello dichiarato

Redditometrico

Comma 5 (oppure la determinazione sintetica del reddito può essere altresì fondata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva, individuato mediante l'analisi di campioni significativi di contribuenti)

Cosa sono scelti i contribuenti? Differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell'area territoriale di appartenenza

Decreto del Ministero dell'Economia e delle Finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale con periodicità biennale. In tale caso è fatta salva per il contribuente la prova contraria di cui al quarto comma.

Ricostruzione del reddito sintetico: reddito derivante dal possesso di beni + (valore * coefficiente tabella ministeriale) + spesa per incrementi patrimoniali (spesa sostenuta per l'acquisto degli stessi beni) > 2 esercizi almeno ¼ il reddito di quello dichiarato, l'ufficio contestava questa differenza.

Il comma 5 dell'articolo 38 per effetto delle modifiche ha espressamente delegato il ministero dell'economia e delle finanze a intervenire su profili sostanziali dell'accertamento e perciò in base a tale norma è stato emanato il DM 24 dicembre 2012, il cui articolo 3 comma 1, prevede che il reddito accertabile è pari alla somma di spese certe (ammontare certo che sono oggettivamente riscontrabili e note al contribuente) + spese per elementi certi (beni effettivamente posseduti di elementi presenti nell'anagrafe tributaria cui valori medi sono rilevati dall'ISTAT o da operatori economici) + spese ISTAT (spese che tengono conto della capacità di spesa e di contribuzione della famiglia) + spesa per beni durevoli + quota di risparmio riscontrata e quota relativa agli incrementi patrimoniali formatesi nel periodo di imposta

Accertamento d'ufficio articolo 41

L'avviso di rettifica presuppone che sia stata presentata la dichiarazione dei redditi ed in caso però che questa sia stata omessa o venga presentata una dichiarazione nulla, l'ufficio può procedere all'accertamento analitico cioè determinando il reddito del contribuente come nel caso dell'accertamento analitico induttivo

Accertamento parziale

Deroga alla regola rappresentata dal comma 4 dell'articolo 43 al carattere generale dell'accertamento che si ritiene giustificata solo quando l'amministrazione finanziaria viene a conoscenza di un elemento mediante una segnalazione qualificata:

• a) Dalle attività di ispezione e verifica da parte dell'Agenzia delle Entrate
• b) Di segnalazione effettuate dalla direzione centrale accertamento o da una sua direzione regionale dell'ufficio delle imposte dirette – da un'agenzia fiscale – guardia di finanza – pubbliche amministrazioni