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La rivalsa successiva viene esercitata in un momento posteriore a quello dell’esigibilità.

Ad esempio se l’iva è stata applicata in maniera non corretta (ne aveva messa una più bassa), l’agenzia

delle entrate esercita un Avviso di accertamento (atto amministrativo con il quale l’agenzia rettifica la

dichiarazione iva e recupera la maggiore imposta, e contestualmente gli eroga le sanzioni). A questo

punto salta il principio della neutralità. Fino al 2011 il nostro legislatore diceva che in questi casi

comunque non si dava la possibilità al committente di chiedere quella maggiore imposta al cliente

(poiché glie ne aveva chiesta di meno di quella dovuta). Ma dal 2012 la norma italiana è stata

modificata perché incompatibile con la direttiva perché violava il diritto di neutralità. Se prima c’era il

divieto, ora si dice che se un soggetto riceve un avviso di accertamento ,può successivamente rivalersi

sul proprio cliente della maggiore imposta -> però per fare questo il legislatore dice che prima si deve

pagare l’iva maggiore e le sanzioni all’agenzia, poi puoi chiedere al cliente la maggiore imposta (in

modo tale che almeno l’imposta la recuperi. E in parte viene rispettato il principio di neutralità, in

parte perché le sanzioni le deve pagare e non le può chiedere al proprio cliente). La rettifica può essere

fatta entro cinque anni. Se la rettifica arriva alla fine del quarto anno, il prestatore prima paga, poi

invia una nota di credito al suo cliente, ma il cliente può ancora detrarla quell’imposta? No! Perché

sono già trascorsi i tre anni. Il problema della neutralità quindi si è spostata dal cedente al cessionario,

perché il cessionario avrebbe pagato ma non avrebbe potuto detrarre. -> il legislatore, in deroga a

quella regola, in questo caso il nostro committente può comunque esercitare la detrazione, con la

dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l’imposta. Si riapre

questo termine e gli da due anni in più a partire da quando ha pagato l’imposta.

Se tu subisci una rivalsa successiva puoi detrarre solo dopo che hai pagato l’iva al tuo fornitore ->

prima paghi e poi puoi detrarre (va contro il principio che il diritto di detrazione non è subordinato al

pagamento) -> l’italia, quando ha introdotto questa limitazione non ha chiesto l’autorizzazione

all’unione, quindi sussiste ancora un problema di sbagliata interpretazione della direttiva.

OPERAZIONI COMUNITARIE E EXTRA UE

[1] L'imposta è dovuta dai soggetti che effettuano le cessioni di beni e le prestazioni di

ART 17 DPR:

servizi imponibili, i quali devono versarla all'Erario, cumulativamente per tutte le operazioni

effettuate e al netto della detrazione prevista nell'art. 19, nei modi e nei termini stabiliti nel

titolo secondo.

[2] Gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello

Stato da soggetti non residenti (23) nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello

Stato, compresi i soggetti indicati all'articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti dai

cessionari o committenti. Tuttavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate

da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell'Unione europea, il cessionario o

committente adempie gli obblighi di fatturazione di registrazione secondo le disposizioni degli articoli

46 e 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29

ottobre 1993, n. 427.(2)

[3] Nel caso in cui gli obblighi o i diritti derivanti dall’applicazione delle norme in materia di imposta

sul valore aggiunto sono previsti a carico ovvero a favore di soggetti non residenti e senza stabile

organizzazione nel territorio dello Stato, i medesimi sono adempiuti od esercitati, nei modi

ordinari, dagli stessi soggetti direttamente, se identificati ai sensi dell'articolo 35-ter, ovvero

tramite un loro rappresentante residente nel territorio dello Stato nominato nelle forme previste

dall'articolo 1, comma 4, del decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 441. Il

rappresentante fiscale risponde in solido con il rappresentato relativamente agli obblighi derivanti

dall'applicazione delle norme in materia di imposta sul valore aggiunto. La nomina del

rappresentante fiscale è comunicata all'altro contraente anteriormente all'effettuazione

dell'operazione. Se gli obblighi derivano dall'effettuazione solo di operazioni non imponibili di

trasporto ed accessorie ai trasporti, gli adempimenti sono limitati all'esecuzione degli obblighi

relativi alla fatturazione di cui all'articolo 21.(3) (24)

[4] Le disposizioni del secondo e del terzo comma non si applicano per le operazioni effettuate da o

nei confronti di soggetti non residenti, qualora le stesse siano rese o ricevute per il tramite di stabili

organizzazioni nel territorio dello Stato.(9)

[5] In deroga al primo comma, per le cessioni imponibili di oro da investimento di cui all'articolo

10, numero 11), nonché per le cessioni di materiale d'oro e per quelle di prodotti semilavorati di

purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento dell'imposta è tenuto il cessionario, se

soggetto passivo d'imposta nel territorio dello Stato. La fattura, emessa dal cedente senza addebito

d'imposta, con l'osservanza delle disposizioni di cui agli articoli 21 e seguenti e con l'annotazione

"inversione contabile" e l'eventuale indicazione della norma di cui al presente comma, deve essere

integrata dal cessionario con l'indicazione dell'aliquota e della relativa imposta e deve essere

annotata nel registro di cui agli articoli 23 o 24 entro il mese di ricevimento ovvero anche

successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo

mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, è annotato anche nel registro di cui all'articolo 25.

Art 17 -> gli operatori economici hanno in ambito iva una duplice veste: si distinguono in soggetto

passivo (colui che è tenuto ad addebitare l’imposta) e in debitore (colui che è tenuto a versare

l’imposta all’erario).

Il soggetto passivo deve riversare l’imposta all’erario, quindi è anche debitore d’imposta, ma ci sono

dei casi un cui queste due figure non coincidono: il soggetto che applica l’imposta non è il soggetto

passivo, non è cioè colui che effettua l’operazione (INVERSIONE CONTABILE ) -> come nel caso in cui

la prestazione di servizi è commissionata da un soggetto passivo, per evitare che il prestatore sia

costretto ad avere una partita iva di altri stati dell’Ue, l’iva viene auto liquidata e versata all’erario in

capo al committente (opposto della regola generale).

Volendo schematizzare ci sono alcune operazioni che sono soggette a inversione contabile per

natura, altre che sono soggette ad inversione contabile in base ai soggetti coinvolti (al verificarsi di

alcune operazioni, a prescindere che le operazioni siano effettuate ad un soggetto passivo o privato, va

comunque applicata l’inversione contabile) -> le operazioni soggette per natura sono elencate nel

comma 5 dell’art 17. La fattura viene comunque emessa dal cedente, e nella fattura deve essere

inserita la dicitura dell’inversione contabile, da parte del committente deve essere inserita nel registro

delle vendite (iva a debito) e non quello degli acquisti.

Il cedente deve comunque emettere la fattura, ma non deve liquidare l’imposta (deve sempre scrivere

la notazione inversione contabile ex art 17 comma 5) -> non si tratta quindi di un emissione di

autofattura da parte del cessionario, questo la mette solamente nel registro delle vendite, in modo che

l’iva indicata risulti nell’iva a debito, la quale deve essere versata all’erario -> se ha anche diritto a

detrazione, perché inerente alla sua attività, la registra anche negli acquisti per esercitare la

detrazione (iva a credito ).

Ratio per la quale per alcune operazioni il legislatore a deciso che opera l’operazione contabile: evitare

delle FRODI, evitare che qualcuno incassi l’iva e non la versi. È introdotta per quei beni che generano

fenomeni di frode all’iva. La frode consiste in un soggetto che emette fattura, incassa l’iva e non la

riversa all’erario. Per evitare questo fenomeno, piuttosto di prevedere l’obbligo di ricevere e riversare

l’iva in capo al cedente, lo si prevede in capo al cessionario, il quale è costretto ad auto registrare la

fattura nel registro delle vendite per effettuare la detrazione.

Nel tempo è stato ampliato l’ambito di applicazione delle operazioni soggette ad inversione contabile

per natura, le più recenti le troviamo nel comma 6.

Comma 5 e 6: operazioni soggette ad inversione contabile per natura!

Altra ipotesi di inversione contabile :

Comma 2: cessione di beni immobili effettuata nel territorio dello stato da cedente soggetto passivo

non residente in italia nei confronti di un soggetto passivo stabilita nel territorio dello stato (società

italiana, stabile organizzazione in italia di una società estera, enti non commerciali che vengono

considerati soggetti passivi ai fini della territorialità). -> stessa regola di prima, è la società estera che

emette fattura senza iva, la quale deve essere liquidata dal soggetto passivo italiano (perché

quest’ultimo possiede una partita iva italiana). se il soggetto cedente è residente in un altro degli stati

Ue ha l’obbligo di emettere la fattura. (se la società che fa la cessione è un soggetto passivo di un altro

stato membro deve emettere fattura.)

Ad esempio se il cedente era un soggetto passivo Americano, questa non emette la fattura, sarà il

cessionario ad emettere Autofattura per liquidare l’imposta. In entrambi i casi comunque l’iva è

liquidata dal cessionario, cambia solo la tecnica.

Comma 3: non si tratta di inversione contabile perché dice “nei modi ordinari”, quindi dobbiamo

capire quando, pur essendo coinvolto un non residente non vale l’inversione contabile ma la regola

generale. Ad esempio una società olandese che vende un immobile in italia ad un soggetto privato. In

questo caso non si opera l’inversione contabile perché il soggetto privato non può auto liquidare

l’imposta ( non possiede partita iva). L’operazione comunque è imponibile in italia, perché l’immobile

è ubicato in italia. Cosa deve fare la società olandese? 1)identificazione diretta, chiede la partita iva,

cioè si identifica (art 35) 2) nomina un rappresentante fiscale (soggetto al quale viene dato un

mandato con rappresentanza, che chiederà all’agenzia delle entrate per conto del non residente che

non ha la partita iva -> agisce in nome e per conto del non residente. A quel punto si impegna con una

responsabilità in solido con il non residente a liquidare/ versare l’iva all’erario).

Diritti esercitati: detrazione, obblighi: versamento dell’iva.

“ in solido” : l’agenzia delle entrate può andare sia dal cedente che dal rappresentante fiscale. È un

contratto di mandato con rappresentanza (dal punto di vista civilistico), ma affinché questo contratto

abbia rilevanza ai fini fiscali deve trattarsi di atto pubblico o scrittura privata autenticata in data

anteriore a quella in cui è avvenuto il passaggio dei beni, in apposito registro presso l’ufficio iva.

Questo problema dell’anteriorità è importante quando si esercita il diritto a detrazione, non l’obbligo

di versare l’iva.

Il rappresentante vale non solo per esercitare gli obblighi, ma vale anche per i diritti: la società

olandese piuttosto che vendere acquista, quindi la società italiana vende un immobile ubicato in Italia

ad una società olandese che non ha stabile organizzazione in italia (!!!). SOLO in questo caso può

procedere alla nomina del rappresentante fiscale o all’identificazione diretta. Se ha la stabile

organizzazione opererà per il tramite della stabile. A questo punto l’italiano emetterà una fattura con

iva italiana alla società olandese che non ha stabile organizzazione in italia. la società olandese è una

società che acquista e vende immobili, quindi quell’iva che paga per lei è detraibile, perché l’acquisto è

inerente alla sua attività. La domanda è: come fa la società non residente, senza stabile organizzazione,

a detrarsi questa imposta? La società olandese non fa operazioni di vendita in italia, ha acquistato solo

questo immobile, come fa a detrarsi l’iva che paga in italia? O adotta una procedura particolare che è

quella del rimborso dei non residenti, oppure potrebbe nominare un rappresentante fiscale, il quale in

sua vece chiede la detrazione dell’imposta. Per poter esercitare ciò, se l’operazione è stata esercitata

oggi, il rappresentato deve essere stato nominato almeno un giorno prima!

Comma 4: la società europea ha una stabile organizzazione in italia. Non si applica ne il secondo ne il

terzo comma nei confronti di soggetti non residenti con stabile organizzazione. Se non si applica ne il

secondo nel il terzo comma si applicheranno i modi ordinari, quindi Sarà la società olandese ad

emettere fattura con iva utilizzando la partita iva della stabile organizzazione in italia -> può

autonomamente liquidarsi l’imposta. (fattura con iva emessa dal cedente con la stabile

organizzazione).

Errore della profe! Nel caso in cui l’italiano sia un soggetto passivo d’imposta la società

 olandese potrà nominare un rappresentante fiscale, mentre se la società olandese agisce

attraverso la stabile organizzazione è obbligata ad utilizzare la partita iva di quest’ultima.

“per il tramite della stabile organizzazione”, il comma 2 non si applica se una stabile

 organizzazione in italia effettua la cessione nei confronti del privato in italia. Attenzione!!

La società con stabile organizzazione che effettua una cessione ad un privato, se c’è la stabile non si

può nominare un rappresentante fiscale.

Quando non opera l’inversione contabile : quando l’acquirente non possiede l’iva.

Se il venditore è un soggetto passivo non residente dobbiamo distinguere due ipotesi: con o senza

stabile organizzazione in italia. se ha la stabile org, la fattura la emette la stabile perché hanno già

partita iva, se non ha la stabile o nomina un rappresentante fiscale o si identifica richiedendo la partita

iva italiana.

Altra ipotesi per cui non opera l’inversione contabile: quando il soggetto passivo cedente effettua la

cessione per il tramite della sua stabile organizzazione in Italia, quindi è la stabile che effettua una

prestazione imponibile in italia, in questo caso non ci interessa di chi sia il cessionario! Non opera

perché la stabile organizzazione in italia viene considerata a tutti gli effetti come soggetto passivo in

italia, non ci sono presupposti in questo caso per l’inversione contabile. Questo se la cessione è

effettuata dalla stabile organizzazione (non è più un non residente che effettua un’operazione in itala),

mentre nel caso prima ci si riferiva ad una cessione effettuata da una società che ha una stabile

organizzazione in italia, e quindi ne sfrutta la partita iva.

La presenza di una stabile organizzazione è importante perché cambia le modalità di detrazione.

Esempio: soggetto olandese con stabile organizzazione in italia, effettua la cessione del bene immobile

ad una società in italia. Opera l’inversione contabile oppure no? Si! Perché l’operazione non è stata

effettuata direttamente dalla stabile organizzazione, ma è stata effettuata dalla società madre!

L’inversione contabile non opera soltanto in caso di operazioni effettuate direttamente dalla stabile

organizzazione.

IN SINTESI

Con soggetti passivi: Quindi nel caso in cui la società con stabile organizzazione in italia effettua

un’operazione nei confronti di un soggetto passivo residente in italia, comunque l’inversione contabile

sussiste, solo nel caso in cui sia la stabile organizzazione ad effettuare direttamente l’operazione allora

non si applica l’inversione contabile.

Con privato: in questo caso l’inversione contabile non c’è, perché non si tratta di soggetto passivo

cessionario. Come fa a liquidare l’imposta? Se ha una stabile organizzazione in italia utilizza la sua

partita iva per liquidarla. Se è effettuata direttamente dalla stabile organizzazione stessa cosa, se

invece non ha stabile organizzazione o si identifica richiedendo una partita iva oppure richiede un

rappresentante finanziario in italia.

Altri esempi:

Società tedesca che vende un’immobile in itala ad una società francese, è imponibile in italia? si, perché

si guarda l’ubicazione. Si applica l’inversione contabile? No perché la società francese non è stabilita

nel territorio dello stato. per assolvere l’imposta il tedesco o si identifica o nomina un rappresentante

fiscale.

Società tedesca cede un immobile in italia ad una società francese con stabile organizzazione in itala. È

imponibile in italia? si. Qui opera l’inversione contabile? No perché la società madre che ha effettuato

l’operazione non è stabilita nello stato italiano.

Società tedesca cede un immobile ad una stabile organizzazione in italia di una società francese. In

questo caso opera l’inversione contabile? Si, perché è stabilita nel territorio dello stato.

(ripasso art 17) Inversione contabile -> non si applica quando il cliente è un provato (soggetto che non

ha partita iva), poi non si applica quando l’operazione è resa o ricevuta direttamente dalla stabile

organizzazione. Affinché si applichi l’inversione contabile è necessario che l’operazione sia effettuata

da soggetti NON RESIDENTI. (la stabile organizzazione che effettua operazioni in italia non è

considerata non residente, perché colui che effettua l’operazione deve comunque essere un soggetto

non residente, quindi se l’operazione è effettuata da una stabile organizzazione in italia, essa si

considera soggetto passivo stabilito in Italia).

Il secondo comma parla di obblighi (obblighi di fatturazione e di versamento) -> un soggetto extra Ue

(società americana) che vende un bene immobile a una società italiana, si applica l’inversione

contabile? Si perché è un soggetto non residente, ma l’italiano deve emettere fattura e versare l’iva o

solo versare l’iva? Emettere fattura e versare l’iva, quindi quegli obblighi non sono solo di versamento

ma sono anche obblighi di fatturazione. Si parla solo di obblighi di versamento quando? I famosi

“tuttavia”, nel caso di cessione di beni o prestazione di servizi effettuata da un soggetto non residente

in italia, ma che è stabilito in un altro stato dell’unione, il quale emette fattura senza iva e il cessionario

deve solo liquidare l’imposta e provvedere al versamento.

Società tedesca con stabile organizzazione in italia che vende un immobile in italia ad un privato, opera

l’inversione contabile? No, come assolve l’iva? Deve obbligatoriamente utilizzare la partita iva della

stabile organizzazione, quindi non può ne nominare un rappresentante fiscale ne chiedere la partita

iva (identificarsi), perché già ha una partita iva in capo alla stabile organizzazione.

L’identificazione diretta è prevista dall’art 35 solo per soggetti residenti in altri stati dell’Ue, oppure

soggetti extra Ue ma con i quali l’italia ha rapporti di collaborazione (come per esempio San Marino).

Questi possono chiedere direttamente la partita iva solo i soggetti che fanno parte dell’unione. Invece

quelle fuori Ue solitamente ricorrono al rappresentante fiscale. -> la nomina, affinché abbia validità ai

fini iva, deve essere anteriore alla data di effettuazione dell’operazione, deve essere effettuata con atto

pubblico o con scrittura privata registrata (perché in entrambi i casi abbiamo la data certa) e deve

essere comunicata all’altro contraente prima dell’effettuazione del pagamento. Inoltre è importante

ricordare che il rappresentante fiscale risponde in solido con gli obblighi del rappresentato. Ad

esempio se un commercialista diventa sfortunatamente un rappresentante fiscale di una cartiera non

troveranno la cartiera ma il commercialista che fa il rappresentante fiscale, ecco perché bisogna essere

sicuri della serietà del rappresentato.

Regime degli acquisti

cessioni intracomunitarie (Esportazioni)

Le norme le troviamo nel decreto legge 331 del ’93 (e non nel dpr 633 del ’72). Anomalia -> perché una

disposizione in materia iva è disciplinato da un decreto legge? (utilizzato solitamente per le

emergenze). È un regime che doveva essere introdotto in maniera transitoria, è un regime basato sulla

tassazione nel paese di destinazione. Ovviamente come sempre l’italia era un po’ in ritardo

nell’attuazione della direttiva, e a quel punto hanno deciso, vista la transitorietà del regime e il ritardo

accumulato di emanarlo con un decreto legge. Doveva essere transitorio, ed eliminato nel momento in

cui sarebbero stati inseriti i nuovi articoli nel dpr 633, in realtà dopo è diventato un regime definitivo,

e quindi praticamente ci troviamo questa disposizione in un decreto legge che tratta di tutt’altre cose.

Riprendiamo innanzi tutto il Principio di DESTINAZIONE, doveva essere transitorio perché sulla base

di questo principio, nel caso di transazioni da uno stato membro ad un altro, la tassazione non avviene

sulla base del principio generale della territorialità (cessione di beni -> luogo dove viene consegnato

oppure spedito) -> vale il regime esattamente opposto! Non si guarda il territorio dal quale parte il

bene ma il luogo in cui arriva la spedizione, nel quale teoricamente sarà consumato. Andiamo in

deroga al principio generale, e la territorialità è dettata dal luogo in cui arriva la spedizione. Sulla base

di questo principio le cessioni intracomunitarie che partono dall’italia non sono imponibili in italia,

viceversa sono imponibili le importazioni di acquisti intracomunitari.

Questo regime fondato sul principio di tassazione nel paese di destinazione si applica sotto il profilo

soggettivo solo quando i soggetti coinvolti sono soggetti passivi (sia cedente, ovviamente, che

cessionario), sotto il profilo oggettivo si applica alle cessioni di beni mobili (parliamo di trasferimento

fisico) e servizi accessori. Questi sono i due profili essenziali, necessari per capire la peculiarità del

regime.

Mentre il meccanismo ordinario è “vi faccio pagare l’iva e la incasso”, qua c’è un soggetto che si auto

liquida l’imposta, quindi se questo soggetto è una Cartiera praticamente non paga mai l’imposta

all’erario e si inceppano i meccanismi intracomunitari e da luogo alle frodi all’iva.

Se vale il principio di tassazione nel paese di destinazione significa che se tizio soggetto passivo vende

a Caio soggetto passivo un pene mobile che parte dall’Italia e finisce in Francia, per tizio l’operazione

sarà una cessione intracomunitaria e sarà non imponibile, quindi non applica l’imposta. Però si ricorda

che le operazioni non imponibili differiscono da quelle esenti perché se da una parte non si applica

l’imposta dall’altra danno diritto a detrazione. Quindi il nostro signor tizio emetterà una fattura senza

iva, e l’acquirente cessionario, che effettua dal suo punto di vista un acquisto intracomunitario, e deve

auto liquidarsi l’imposta. Quindi si crea un altro presupposto dell’imposta -> a ogni cessione

intracomunitaria deve corrispondere un acquisto intracomunitario, quindi se in italia non si paga iva

perché il paese di destinazione è in Francia, allora in Francia ci deve essere un soggetto passivo che

dichiara di avere fatto un acquisto intracomunitario e che paga l’imposta in Francia. Quindi le cessioni

sono non imponibili, mentre gli acquisti sono imponibili all’imposta.

Si tratta a questo punto di capire quando si ha la cessione intracomunitaria e l’acquisto

intracomunitario.

Cessione intracomunitaria: (Art 1 comma 1)

Ci deve essere innanzi tutto in Cessione (trasferimento a titolo oneroso di un diritto di proprietà o

costituzione e trasferimento di un diritto reale di godimento). È prevista espressamente in questo caso

l’onerosità! Occorre che il cessionario sia un soggetto passivo d’imposta oppure che sia un ente non

commerciale che svolge anche attività commerciale e che quindi è in possesso di partita iva.

Requisiti:

- Cessione

- A titolo oneroso

- Nei confronti di cessionari soggetti passivi d’imposta

- Trasporto o spedizione del bene dall’italia ad un altro stato membro (movimentazione fisica)

La cosa che dobbiamo sottolineare è: ha importanza chi effettua il trasporto? No, perché la norma

espressamente dice che il trasporto può essere effettuato dal cedente, dall’acquirente o da terzi per

loro conto.

Io sono soggetto passivo francese . Ho bisogno di un chilo di farina per la mia attività commerciale a

Parigi, e la voglio acquistare dall’Italia. Quindi si applica la cessione intracomunitaria senza iva. Del

trasporto me ne occupo io (francese). L’italiano si fida o deve preoccuparsi di verificare qualcos’altro?

Questo è il problema! La norma ci dice che uno dei presupposti per entrare nel regime delle cessioni

intracomunitarie, e quindi emettere fattura senza iva, è che effettivamente ci sia la movimentazione

fisica del bene, quindi che effettivamente il bene arrivi in uno stato membro. Ma io cedente come faccio

a sapere se il cessionario effettivamente porta la merce in uno stato membro o invece la va a rivendere

fuori dall’Ue ecc? serve una Prova della fuoriuscita del bene dal territorio dell’italia e dell’ingresso del

bene in un altro stato dell’unione. È difficile dare la prova perché il francese dice che la merce la porta

in Francia per destinarla all’attività in Francia, ma l’agenzia delle entrate deve trovare in Francia

qualcuno che ha fatto un acquisto intracomunitario dal soggetto passivo italiano di quel chilo di farina.

Quindi come si risolve? -> prova documentale del Documento di Trasporto o Lettera di Vettura. Questo

documento è in triplice copia. Quando il trasporto avviene tramite uno spedizioniere la nostra

amministrazione finanziaria dice che per provare la cessione intracomunitaria per emettere una

fattura senza iva il cedente deve avere un documento di trasporto firmato da tre persone, dal cedente

quando invia la merce, dall’atro trasportatore che si è occupato del trasporto e poi dal destinatario.

Quindi l’amministrazione vuole la firma di tutti i tre i soggetti. il cedente deve preoccuparsi di farsi

inviare dalla società francese la copia della lettera di vettura che dimostra che la merce partita

dall’italia è effettivamente arrivata a Parigi. Se non gli arriva questo documento dovrebbe

regolarizzare la fattura (e quindi dice al francese, o mi mandi la prova che si è trattata di una cessione

intracomunitaria oppure io ti devo chiedere l’iva). Quando il trasporto è a carico del cedente (a rischio

di chi vende) non c’è nessun problema perché il trasportatore lo paga il cedente, il quale può dire “ o tu

mi consegni la lettera di vettura oppure io non ti pago” e quindi in questo caso il trasportatore è

attento a consegnare il documento con le firme; ma quando il trasportatore lo paga l’acquirente, a quel

punto queste lettere di vettura raramente tornano indietro. L’agenzia delle entrate tende a

disconoscere la non imponibilità, la corte di giustizia invece dice “la fuoriuscita della merce dal

territorio italiano e l’ingresso in un altro stato membro si può dare in modi diversi, non è necessaria la

lettera di vettura perché se la lettera di vettura va persa non è sufficiente a disconoscere l’esclusione

alla non imponibilità”. Per esempio accetta anche il pagamento come prova dell’effettiva cessione,

anche se in realtà il pagamento non da alcuna prova sulla consegna fisica del bene, prova solo che la

cessione c’è stata.

Quindi l’ipotesi più semplice è, per avere la non imponibilità, che la merce parta dall’italia, consegnata

direttamente in Francia oppure consegnata in italia al francese, il quale provvede al trasporto in un

altro stato membro.

Potrebbe essere anche un tedesco che dall’italia vende ad un francese, anche in questo caso si tratta di

cessione intracomunitaria, perché la norma non ci parla di residenza del cedente o del cessionario.

Esempio: supponiamo una società francese che ha una stabile organizzazione in italia che vende una

merce a un tedesco che però ha una stabile organizzazione in spagna. La merce parte dall’italia alla

spagna, però il venditore è francese e l’acquirente è un tedesco. È cessione intracomunitaria? E se si,

dove sarà imponibile questa operazione? Fuoriesce dall’italia, c’è la movimentazione fisica quindi si

tratta di cessione intracomunitaria, il problema è: l’acquisto intracomunitario è rilevante in spagna o

in Germania? Ci sono due criteri di collegamento, fisico e giuridico. Quello fisico significa nel luogo in

cui fisicamente arriva la merce, quello giuridico significa nel luogo in cui è identificato l’acquirente. La

regola generale è che vale a priorità il criterio di destinazione fisica, quindi se la società tedesca si fa

arrivare la merce in spagna, è territorialmente rilevante in spagna, a questo punto il tedesco per

pagare l’imposta la società tedesca deve regolarizzare l’acquisto intracomunitario in spagna attraverso

la partita iva della propria stabile organizzazione in spagna. (stessa procedura dell’art 17).

La direttiva nell’art 40 dice che nell’ipotesi in cui non sia stata liquidata nel luogo di arrivo della merce,

l’iva può essere liquidata anche nel luogo di identificazione. Però questo opera in subordine perché c’è

un problema di ripartizione del gettito fra gli stati membri. Quindi la regola generale è che si consideri

territorialmente rilevante nel luogo di destinazione fisica (spagna), e in via residuale, se si dimostra

che non è stata assorta nel luogo in cui è arrivata la merce vale il criterio di collegamento giuridico,

quindi la si può pagare nel luogo in cui ha la sede effettiva.

La società francese compra del marmo in italia. prima di portarlo in Francia lo vuole fare lavorare da

italiani esperti, la domanda è, che cos’ è il servizio della lavorazione? È imponibile o non imponibile?

Quindi Il bene prima di essere trasferito all’estero può essere assoggettato a lavorazione, e se si, come

ci si comporta? In questo caso la cessione intracomunitaria quale sarà?il marmo, il prodotto finito?

L’art 41 ci dice che possono essere sottoposte a lavorazione o dal cedente o da terzi, quindi entrambe

si considerano cessioni non imponibili, anche la lavorazione , quindi non solo la materia prima ma

anche l’acquisto accessorio.

Acquisti intracomunitari (importazioni)

Ricordiamo innanzi tutto quali sono gli adempimenti della cessione: va emessa una fattura non

imponibile, scrivendo la norma in base alla quale non è imponibile quindi “non imponibile ai sensi

dell’art 41 del decreto legge”. La fattura deve comunque essere annotata nel registro delle vendite, e

poi c’è l’invio di modelli riepilogativi in cui vengono indicate tutte le cessioni intracomunitarie

effettuate in un arco temporale.

L’acquisto intracomunitario è speculare alla definizione di cessioni intracomunitarie. Quindi quando si

ha un acquisto? Quando si ha un’acquisizione a titolo oneroso di un diritto di proprietà del bene o di un

diritto di utilizzo reale di godimento sugli stessi, su un bene mobile che è spedito e trasportato in

territorio italiano da un altro stato membro, ovviamente nella qualità di soggetto passivo.

Quando una società italiana acquista dall’estero riceverà una fattura senza iva, la quale dovrà essere

integrata con l’iva e inserita nel registro delle vendite nell’iva a debito, e nel registro degli acquisti

(solo se ha diritto a detrazione). Se un soggetto è un libero professionista si applica sempre? Quando

l’acquirente è una persona fisica dobbiamo preoccuparci che l’acquisto sia effettuato nell’ambito

dell’attività economica (quindi in qualità di soggetto passivo).

Triangolazione intracomunitaria:

Si ha quando nella triangolazione intervengono tre soggetti appartenenti a tre stati membri diversi.

Supponiamo che la società italiana vende a un francese che a sua volta vende a un tedesco. la merce

però parte dall’italia e viene consegnata direttamente in Germania. L’acquisto del francese (società) è

un acquisto intracomunitario quindi l’italiano emette fattura senza iva al francese, ma il francese

effettua l’operazione dove arriva la merce, quindi teoricamente cosa dovrebbe fare il francese?

Dovrebbe identificarsi in Germania e in Germania dichiarare l’acquisto intracomunitario. Dopodiché

effettuerebbe un’altra cessione nei confronti del tedesco, se la cessione è effettuata quando ancora la

merce è in italia in realtà anche questa potrebbe essere una cessione intracomunitaria, ma se la

Francia ha regolarizzato l’acquisto in Germania in realtà questa diventa un’operazione nazionale.

Questo soggetto che sta il mezzo è il PROMOTORE delle triangolazioni, il classico distributore. Quindi

l’italiano è il distributore grossista, mentre il francese è il distributore finale. La direttiva ci dice : se la

merce parte dall’italia per essere consegnata direttamente all’acquirente finale, all’ultimo cessionario,

senza mai entrare nella disponibilità del francese, del promotore della triangolazione, invece di

identificare il francese in Germania e fargli regolarizzare l’acquisto intracomunitario considera tutte e

due le operazioni NON IMPONIBILI. Quando il francese acquista sa già che il fine dell’acquisto è la

vendita in Germania, quindi se l’acquisto del promotore è effettuato ai fini della successiva vendita e il

promotore non ha mai la disponibilità fisica della merce, non è solo questa non imponibile ma diventa

imponibile anche questa seconda cessione a condizione che quando il promotore emette la fattura nei

confronti del tedesco scrive che è il debitore dell’imposta, cioè che l’imposta verrà liquidata

direttamente dal tedesco.

LE CESSIONI INTRACOMUNITARIE

Il regime degli acquisti e cessioni è un regime di carattere in origine transitorio, e che mira a tassare

sul principio di destinazione (si applica tendenzialmente solo alle cessioni di beni MOBILI, si può

applicare anche alle prestazioni di servizi accessori).

Noi ci occupiamo solamente del 1 comma dell’art 41 (decreto legge 331/93).

Non rileva il fatto che il trasporto sia effettuato dal cedente, dal cessionario o da un terzo.

(la cessione di campioni gratuiti è un’operazione fuori campo iva).

(elenchi Intrastat)

SOGGETTIVITA’ PASSIVA DEL CESSIONARIO

La corte di giustizia dice che la cessione intracomunitaria ha un carattere oggettivo, e si prescinde dal

possesso da parte del cessionario della partita iva, la quale rappresenta solo un principio formale!

Quindi in mancanza di questo, basta che i requisiti sostanziali ci siano. La partita iva non è

fondamentale perché ci potrebbe essere un soggetto passivo che si comporta come tale, anche prima di

identificarsi con la partita iva -> in italia prima di esercitare l’attività economica ci deve essere

l’iscrizione alla banca VIES, in mancanza di questa iscrizione e della partita iva non si può emettere la

fattura e quindi non si può usufruire della disciplina delle cessioni intracomunitaria. (va contro quello

che dice la direttiva)

I requisiti sostanziali: trasferimento della proprietà e movimentazione fisica, soggetti che si

comportano come soggetti passivi (anche se non ha la partita iva).

IL TRASFERIMENTO FISICO DEL BENE

Soggetto che effettua il trasporto, termine entro il quale deve essere consegnato, problema della prova.

A differenza delle cessioni extra Ue non rileva chi effettua il trasporto. Esiste un termine? La corte di

giustizia dice che è irrilevante, l’importante è che ci sia il trasferimento della proprietà del bene.

Problema della prova dell’avvenuto trasferimento/ movimentazione fisica:la direttiva non prevede

nessuna prova, ma l’art 131 da agli stati membri la facoltà di prevedere le condizioni probatorie o i

documenti attraverso i quali il soggetto passivo deve dare prova. Il legislatore italiano non ci dice nulla

nemmeno lui, quindi non si è avvalso della facoltà proposta dalla direttiva. Quindi quali sono i

documenti necessari per la prova? La corte di giustizia ci da un principio chiave: ogni qualvolta la

direttiva consente agli stati membri di disciplinare un aspetto la corte da sempre due condizioni:

- Devono garantire la certezza del diritto

- Proporzionalità: le condizioni stabilite non devono eccedere quanto è necessario per il

raggiungimento dell’obiettivo. Ogniqualvolta la direttiva prevede un margine di discrezionalità

il principio di proporzionalità prevede che le condizioni non devono eccedere quanto

necessario per il raggiungimento dell’obiettivo (non devono essere troppo rigorosi, tanto da

rendere impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio di un diritto). Qui il principio di

proporzionalità si sovrappone ad un altro principio generale dell’unione che è quello di

effettività. -> deve essere garantita la possibilità per un soggetto passivo, nelle cessioni

intracomunitarie, di effettuare una operazione non imponibile. Se il legislatore detta delle

disposizioni tali da rendere difficile l’esercizio del diritto, egli andrà contro il principio di

proporzionalità, perché in via formale è riconosciuto il diritto ma dal punto di vista sostanziale

le condizioni sono così rigorose da rendere impossibile quel beneficio.

Mentre in un primo momento la prassi aveva detto che era necessaria solo la lettera di vettura con le

tre firme (cedente, trasportatore, cessionario), ora invece ci dice che la prova può essere data dalla

fattura di vendita, dal ddt, dagli elenchi riepilogativi e dal pagamento -> la lettera di vettura anche

dove non sia firmata (perché a volte va persa oppure è difficile riottenerla controfirmata). Quindi il

legislatore da diverse possibilità di dimostrare che si tratti di un’operazione intracomunitaria, anche

senza la firma del cessionario.

Possibilità di sottoporre a lavorazione i beni a opera del cedente o di terzi: sia il primo fornitore che il

secondo effettueranno due operazioni non imponibili.

Triangolazioni comunitarie: entrambe le operazioni sono non imponibili a condizione che la merce

deve partire dal primo fornitore ed essere consegnata direttamente al consumatore finale senza mai

entrare nella disponibilità del promotore (per evitare che i beni vengano immessi a consumo in uno

stato membro diverso) e che il destinatario finale deve essere designato espressamente che il debitore

dell’imposta è l’acquirente finale sulla fattura -> se sono soddisfatte queste due condizioni sostanziali

entrambe le fatture sono esenti all’imposizione.

LE CESSIONI ALL’ESPORTAZIONE

(art 8 dpr 633) trasporto di un bene da uno stato membro ad uno stato che non appartiene all’unione.

Analogia : in entrambi i casi le operazioni sono esenti ma con diritto a detrazione, cioè non sono

assoggettate ad imposta ma danno diritto a detrazione. Esportazione (ai fini iva) : ai fini doganali si ha

esportazione ogni qualvolta un bene bassa la frontiera europea, a prescindere dal titolo giuridico. Ai

fini dell’iva si ha esportazione solo quando il titolo giuridico è dovuto ad una cessione (un soggetto da

ad un altro la proprietà del bene).

Tre tipologie di cessioni all’esportazione: dirette, indirette, improprie. In tutti e tre i casi le operazioni

sono non imponibili, cambia solo la struttura dell’operazione.

Dirette: una società vende ad un soggetto extra Ue una partita di merci dall’italia, per essere

consegnata a Mosca. Il comma 1 ci dice che questa esportazione è non imponibile a condizione che la

cessione sia eseguita mediante trasporto o spedizione dei beni fuori dal territorio dell’unione, e il

trasporto deve essere effettuato dal cedente oppure da un terzo per conto del cedente (questo occorre

per avere una cessione non imponibile!).

Nel caso invece in cui il cedente voglia consegnare la merce in italia al cessionario russo, e questo poi si

occuperà del trasporto, perché non ti vuoi assumere la responsabilità e i costi di trasporto, la cessione

sarà comunque imponibile MA il cedente in questo caso deve essere sicuro che il cessionario esegua il

trasporto entro 90 giorni, deve inoltre farsi dare la prova dell’avvenuta esportazione (passaggio in

dogana della merce), e deve essere anche sicuro che prima del trasporto il cessionario non abbia fatto

lavorare o trasformare la merce da parte di un altro.

Si deve emettere una fattura senza iva, con la dicitura “non imponibile ai sensi dell’articolo 8 comma 1

lettera B” e soprattutto si deve ottenere entro 90 giorni la prova che la merce sia stata esportata

dall’Ue, e quando passa in dogana viene controllata la qualità della merce, quindi si deve avere la

certezza che quello che è stato esportato era la merce venduta senza lavorazioni aggiuntive, altrimenti

la cessione non è più non imponibile!

Dal punto di vista del cliente: se ha bisogno di merce che poi verrà fatta lavorare extra Ue nessun

problema, può o fare effettuare il trasporto al cedente oppure lo effettua lui entro 90 giorni. Ma se al

contrario il suo obiettivo è quello di ottenere un prodotto semilavorato/finito, in questo caso non può

ricorrere all’esportazione diretta, ma deve ricorrere all’esportazione indiretta. Questo perché il

legislatore dà la possibilità di effettuare una lavorazione prima di essere esportati attraverso

un’operazione non imponibile, ma solo se si rientra nella lettera A. il cliente dovrebbe dire al cedente

di consegnare la merce a colui che la lavorerà, sarà quest’ultimo poi ad effettuare il trasporto.

IRPEF – IMPOSTA SUL REDDITO DELLE PERSONE FISICHE

TUIR: DPR 917/1986.

Dall’art 1 all’art 82 abbiamo le disposizioni dell’IRPEF, dall’art 83 in poi abbiamo l’IRES.

Analizziamo per prima cosa presupposto, soggetti passivi, base imponibile e aliquota fiscale.

1) PRESUPPOSTO

Il presupposto è un fatto giuridicamente rilevante al verificarsi del quale nasce l’obbligo di pagare

l’imposta. Sia per IRPEF che per IRES il presupposto è lo stesso, e lo troviamo nell’ ART 1 del TUIR

(Testo unico delle Imposte sul Reddito).

1. Presupposto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi in denaro

ART 1:

o in natura rientranti nelle categorie indicate nell'articolo 6.

Il presupposto consiste nel Possesso di reddito in denaro o in natura -> enunciato normativo/

disposizione, affinché la disposizione diventi norma, cioè regola da applicare nelle fattispecie concrete

occorre che l’interprete / operatore proceda ad un’attività interpretativa, deve cioè dare un significato

alla disposizione normativa.

- POSSESSO

Primo passaggio interpretativo: andare a capire che significato ha questo termine all’interno del

nostro ordinamento ->La nozione possiamo ricavarla forse dal Codice civile: esistenza di una relazione

giuridicamente rilevante fra un soggetto e un determinato bene (quindi il possesso è legato ad un

contratto). In realtà il nostro legislatore tributario non utilizza in questo modo la nozione di possesso,

egli infatti utilizza una nozione più ampia, non individua quindi una relazione giuridicamente rilevante

ma individua l’esistenza del fatto anche ad una relazione senza contratto, quindi la MERA

DISPONIBILITA’ (per ampliare il più possibile la base imponibile).

Esempio: possesso della vettura della società da parte del manager egli non ha acquistato la vettura

attraverso contratto, ma comunque essa costituisce un elemento rilevante per il pagamento

dell’imposta.

- REDDITO

Il legislatore ci aiuta all’interpretazione rimandando esplicitamente all’art 6, non fa riferimento ad una

nozione di reddito astratto (reddito prodotto o entrata), ma fa un’operazione importantissima:

definisce lui cosa è reddito, e individua sei categorie di reddito nell’ART 6: reddito fondiario, reddito

da lavoro dipendente, reddito da lavoro autonomo, reddito d’impresa, reddito da capitale, redditi

diversi.

È lo stesso legislatore a dirci di che reddito si tratta per ogni singola categoria. Nel nostro sistema è

reddito tutto ciò che il legislatore ha definito come tale, perciò tutto quello che non è indicato nelle

categorie reddituali non è reddito. In linea di massima comunque il nostro legislatore ha utilizzato la

nozione di reddito prodotto (anche se a volte utilizza quella di reddito entrata).

- IN DENARO O IN NATURA

Il bene in natura è da trasformare nel corrispondente valore in denaro. Per fare ciò dobbiamo andare

all’ART 9 TUIR: nozione del valore normale. L’ART 9 dice che il valore normale del bene è individuabile

con riferimento al prezzo di mercato di un bene avente le stesse caratteristiche nel medesimo periodo

storico. Occorre quindi andare a vedere il valore dei contratti dei beni aventi le stesse caratteristiche

sul mercato.

2) SOGGETTI PASSIVI

1. Soggetti passivi dell'imposta sono le persone fisiche, residenti e non residenti nel territorio

ART 2:

dello Stato.

2. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del

periodo d'imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello

Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.

2-bis. Si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati

dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in Stati o territori aventi un regime

fiscale privilegiato, individuati con decreto del Ministro delle finanze da pubblicare nella

Gazzetta Ufficiale.

Sono le persone fisiche residenti e non residenti nel territorio dello stato. La nozione di residenza è

fondamentale nell’irpef, così come lo è per l’ires, perché la base imponibile si calcola in maniera

diversa. Se un soggetto è residente la base imponibile è costituita da tutto il reddito prodotto nel

mondo ( OCSE: fra gli stati esistono degli accordi/ convenzioni per evitare la doppia imposizione.

Inoltre esistono delle regole per evitare una doppia imposizione se si produce reddito in uno stato con

il quale non sussistono convenzioni fra gli stati per evitale la doppia imposizione), mentre se si tratta

di un soggetto non residente, egli pagherà in Italia soltanto le imposte sul reddito prodotto in Italia.

RESIDENZA / NON RESIDENZA

Quando un soggetto è residente o non residente? Nell’art 2 il legislatore ha definito dei criteri: un

soggetto è residente se per la maggior parte del periodo d’imposta:

1) il soggetto è iscritto in un’anagrafe delle popolazioni residenti in italia. Criterio esclusivamente

formale! PROBLEMA: se un soggetto è iscritto per tutto l’anno nel comune di Verona ma questo

soggetto per tutto l’anno ha lavorato fuori dall’italia per soggetti non residenti in italia, come funziona?

Secondo un’interpretazione della guardia di finanza questo primo requisito formale costituisce una

presunzione assoluta, questo significa che il nostro lavoratore che ha lavorato per un soggetto

straniero secondo questa interpretazione dovrebbe comunque essere residente in italia, anche se non

ha prodotto alcun reddito in italia. si tratta di una Presunzione assoluta: il legislatore presume la

residenza in italia, e questa non è superabile con una prova contraria. Però una cosa del genere è

abbastanza iniqua. Altra interpretazione è che questa sia una presunzione relativa, quindi può essere

superata dalla prova contraria, quindi il soggetto può dimostrare la situazione di fatto, e secondo

questo ordinamento/ interpretazione questa prova dovrebbe superare il dato formale.

2) oppure il soggetto ha nel territorio dello stato il domicilio

3) o ha la residenza ai sensi del codice civile

(il legislatore rinvia espressamente alla nozione di domicilio e residenza del Codice Civile).

Ci troviamo ad avere tre requisiti per individuare un soggetto passivo, dei quali il primo è un requisito

di carattere formale, gli altri di carattere sostanziale.

Se un soggetto non è iscritto nell’anagrafe della popolazione residente perché si è trasferito all’estero

per lavorare, questo si iscrive nell’AIRE, ovvero l’anagrafe degli italiani residenti all’estero. Quindi il

soggetto non residente quando va all’estero, per superare quel requisito formale dell’iscrizione

all’anagrafe, si iscrive all’AIRE. Il primo presupposto formale quindi viene meno. Però per lo stato

italiano l’iscrizione all’AIRE non è sufficiente per la non residenza, quindi entrano in gioco anche gli

altri due requisiti: occorre che il soggetto non abbia in italia il domicilio e che non abbia in italia la

residenza.

Domicilio: centro degli interessi economici e affettivi ( un soggetto perché sia non residente occorre

che non abbia in italia per la maggior parte dell’anno il cento degli interessi).

Residenza: dimora abituale (non deve sussistere per la maggior parte dell’anno).

Il legislatore poi ha introdotto un comma 2 bis, che si applica nel caso in cui il contribuente trasferisca

la sua residenza in un paradiso fiscale (paesi no White list). Solitamente l’agenzia delle entrate deve

dare la prova che il soggetto sia residente in italia, ovvero deve dimostrare che il soggetto abbia in

italia o il domicilio o la residenza (ovviamente se il soggetto si è cancellato dall’anagrafe e si è iscritto

all’aire, altrimenti il problema non si pone proprio). Nell’ipotesi in cui il soggetto si trasferisce in un

paese no White list, opera una presunzione! Il legislatore ha introdotto una semplificazione probatoria

per l’agenzia delle entrate: il soggetto viene considerato comunque residente in italia! in questo caso

tocca al soggetto trasferito dimostrare che è residente all’estero o che non è residente in italia.

3) BASE IMPONIBILE

1. L'imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto, formato per i residenti da tutti i

ART 3:

redditi posseduti e per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato, al netto

degli oneri deducibili indicati nell'articolo 10, nonché della deduzione spettante ai

sensi dell'articolo 10-bis.

2. In deroga al comma 1 l'imposta si applica separatamente sui redditi elencati nell'articolo 16, salvo

quanto stabilito nei commi 2 e 3 dello stesso articolo.

3. Sono in ogni caso esclusi dalla base imponibile:

a) i redditi esenti dall'imposta e quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta o ad imposta

sostitutiva;

b) gli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli spettanti al coniuge in conseguenza

di separazione legale ed effettiva o di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili

del matrimonio, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell'autorità giudiziaria;

d) gli assegni familiari e l'assegno per il nucleo familiare, nonché, con gli stessi limiti e alle

medesime condizioni, gli emolumenti per carichi di famiglia comunque denominati, erogati nei casi

consentiti dalla legge;

d-bis) la maggiorazione sociale dei trattamenti pensionistici prevista dall'articolo 1 della legge

29 dicembre 1988, n. 544.

Un passaggio importante nella determinazione degli obblighi del soggetto passivo è la

DICHIARAZIONE DEI REDDITI : è un atto dovuto da tutti quei soggetti che realizzano il presupposto

d’imposta. In realtà alcuni soggetti sono esonerati ma sono casi limitati.

La dichiarazione è un atto che effettua il soggetto ed è rivolto alla agenzia delle entrate. Il soggetto è

vincolato a quello che dichiara? Dobbiamo individuare la natura giuridica della dichiarazione (mera

dichiarazione o valore vincolante). La dichiarazione dei redditi NON ha natura vincolante, ma ha

natura di dichiarazione di scienza: il contribuente mette a conoscenza l’amministrazione di una serie di

fatti che lo riguardano, che sarebbero appunto i presupposti. Ma tutto questo non ha un effetto

vincolante per il contribuente, ciò significa che il contribuente può tornare indietro se si accorge di

aver fatto un errore nella dichiarazione la può ritrattare. Il contribuente può dire che è debitore di

1000 e poi non lo è 1) perché non è debitore di niente oppure è creditore 2) perché è debitore di 2000.

Quindi a favore o contro l’amministrazione.

Caso di errori contro l’amministrazione: Il legislatore ha detto in un primo momento che il

contribuente può ritrattare la dichiarazione solo nel caso in cui dichiara di meno ( a sfavore

dell’agenzia delle entrate) fino a quando non cominci un’attività di controllo da parte dell’agenzia delle

entrate. Due anni fa il sistema è cambiato, il contribuente ora può rettificare la dichiarazione nel caso

di errori a sfavore dell’agenzia delle entrate anche quando è cominciata l’attività di controllo, e può

fare la rettifica addirittura dopo l’esito del controllo, cioè l’identificazione dell’errore da parte

dell’agenzia.

Caso di errori a favore dell’amministrazione: (il contribuente erroneamente ha dichiarato più del

dovuto) il legislatore tributario ha interpretato la norma che prevedeva la rettifica anche nel caso in

cui si trattasse di errori a favore dl fisco, dicendo che l’errore doveva essere corretto entro l’anno

successivo alla dichiarazione. La sezione di Sezioni Unite ha interpretato la legge dicendo che il

termine era quello di un anno! Entro quindi la dichiarazione dell’anno successivo. Il legislatore è

intervenuto di nuovo sulla questione e ha modificato le disposizioni sulla dichiarazione dei redditi,

stabilendo che anche l’errore a favore dell’agenzia può essere rettificato nel termine più lungo

possibile previsto per la dichiarazione, quindi entro il termine di accertamento, introducendo una

disposizione di salvaguardia: se il soggetto introduce un elemento nuovo, su quell’elemento nuovo

ricomincia il termine di accertamento ,quindi l’amministrazione è tutelata perché ha di nuovo 5 anni

per verificare se quell’elemento nuovo aggiunto sia corretto o meno. -> i termini non sono quelli del

nostro libro!! Perché la sentenza è stata fatta a dicembre.

LE CATEGORIE REDDITUALI

Lo studio dei redditi prevede di individuare quale tipo di attività genera quello specifico reddito, e poi

quali sono le regole per determinare la base imponibile.

REDDITI D’IMPRESA (ART 55)

1. Sono redditi d'impresa quelli che derivano dall'esercizio di imprese commerciali. Per

ART 55:

esercizio di imprese commerciali si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non

esclusiva, delle attività indicate nell'art. 2195 c.c., e delle attività indicate alle lettere b) e c) del

comma 2 dell'art. 32 che eccedono i limiti ivi stabiliti, anche se non organizzate in forma d'impresa.

2. Sono inoltre considerati redditi d'impresa:

a) i redditi derivanti dall'esercizio di attività organizzate in forma d'impresa dirette alla prestazione

di servizi che non rientrano nell'art. 2195 c.c.;

b) i redditi derivanti dall'attività di sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni e

altre acque interne;

c) i redditi dei terreni, per la parte derivante dall'esercizio delle attività agricole di cui all'articolo

32, pur se nei limiti ivi stabiliti, ove spettino alle società in nome collettivo e in accomandita

semplice nonché alle stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti

esercenti attività di impresa.

3. Le disposizioni in materia di imposte sui redditi che fanno riferimento alle attività commerciali si

applicano, se non risulta diversamente, a tutte le attività indicate nel presente articolo.

Il reddito di impresa è una delle categorie reddituali per le persone fisiche, soggetti passivi dell’IRPEF.

Mentre per l’ires tutti i redditi prodotti dai soggetti passivi, ovvero in prima battuta dalle società di

capitali residenti sono redditi d’impresa, quindi c’è una presunzione. Esempio: gli interessi che

derivano da un conto corrente bancario per la persona fisica costituiscono reddito da capitale, mentre

per una società di capitali residente sono invece componenti attivi del reddito d’impresa.

Reddito d’impresa: assai simile, anche se in realtà più ampia, a quella già vista in materia di IVA.

producono reddito d’impresa coloro che esercitano una di quelle attività indicate nell’art 2195 anche

se non organizzate in forma d’impresa, oppure un’attività volta alla prestazione di servizi non inclusa

nel 2195 se organizzata in forma d’impresa. A differenza delle leggi sull’iva qui le attività agricole sono

di regola attività che producono redditi fondiari, possono diventare redditi d’impresa (art 55 comma 2

lettera C) quando sono svolte da una società di capitali, in nome collettivo o in accomandita semplice,

da stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti (in questi casi sempre), mentre se sono svolte

da una persona fisica o da una società semplice e rientra nei limiti dell’art. 32 allora si considera

reddito fondiario. Questo art 32 ci dice che l’attività rimane agricola quando non è svolta con carattere

di industrialità.

In caso di attività commerciali invece (art 55 comma 3) sappiamo che danno luogo a reddito

d’impresa. Queste attività devono essere svolte in maniera abituale ancor che non esclusiva (non

occasionale).

Come si determina il reddito d’impresa? L’art 56 rinvia alle norme in materia di IRES (ART 83). Le

regole per determinare il reddito d’impresa sono analoghe, sia se si tratta di una componente

reddituale di una persona fisica sia qualora si parli di reddito di una società di capitali residente.

1. Il reddito d'impresa è determinato secondo le disposizioni della sezione I del capo II

ART 56:

del titolo II, salvo quanto stabilito nel presente capo. Le disposizioni della predetta sezione I e del

capo VI del titolo II, relative alle società e agli enti di cui all'articolo 73, comma 1, lettere a) e b),

valgono anche per le società in nome collettivo e in accomandita semplice.

1. Il reddito complessivo è determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal

ART 83:

conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta, le variazioni in aumento o in

diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della

presente sezione. In caso di attività che fruiscono di regimi di parziale o totale detassazione del

reddito, le relative perdite fiscali assumono rilevanza nella stessa misura in cui assumerebbero

rilevanza i risultati positivi.

Principio di derivazione: il reddito d’impresa è determinato apportando all’utile o alla perdita

risultante dal conto economico relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in

aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti nelle successivi disposizioni.

Partiamo dal risultato del conto economico: attenzione che non abbiamo scritture fiscali! Le scritture

contabile sono solo quelle ai fini civilistici che poi hanno una valenza anche fiscale. Tenere

correttamente le scritture contabili fanno prova contro e non a favore dell’imprenditore, cioè se sono

tenute male l’amministrazione finanziaria ci dice siccome sono tenute male il risultato del conto

economico per me agenzia non vale quindi me lo ricalcolo ex novo, se invece sono tenute bene è un

punto di partenza per determinare la base imponibile (questo si chiama accertamento induttivo).

Siccome le regole civilistiche divergono in diversi aspetti da quelle fiscali dobbiamo apportare delle

variazioni in aumento e in diminuzione. Le variazioni si fanno perché ci sono delle diversità tra i criteri

sottostanti alla redazione del bilancio e i criteri fiscali. I primi sono “rappresentazione veritiera e

corretta”e quello di “prudenza”, invece ai fini fiscali il principio di prudenza non trova ragione perché

prevede che un costo presunto è deducibile ai fini civilistici per non annacquare il risultato, mentre ai

fini fiscali non può essere dedotto perché riduce la base imponibile. Il principio di prudenza, che è uno

dei principi chiave nella redazione del bilancio, nella redazione della dichiarazione dei redditi non

trova assolutamente spazio, per chi mentre un costo presunto è deducibile al fine della composizione

dell’utile / perdita del conto economico, ai fini fiscali un costo presunto è indeducibile. Quindi in

genere quando ci sono fondi e accantonamenti corrispondono delle variazioni in aumento. Per il fisco

non c’è discrezionalità! La finalità del fisco è di garantire la certezza e la quantità di gettito.

Principio di non tassatività: siccome il punto di partenza rimane il risultato di conto economico il

legislatore fiscale non si preoccupa di disciplinare tutti i possibili casi, quindi tutti i possibili

componenti positivi o negativi che si possono avere all’interno di un’impresa, e quindi alcune volte ci si

trova all’interno delle voci non espressamente disciplinate, allora in questi casi vale il trattamento

civilistico. Questo significa che non c’è una disciplina esaustiva che comprende tutte le voci possibili di

bilancio, quindi se non c’è una disciplina specifica significa che dobbiamo applicare quella civilistica.

1. I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti

ART 109:

norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito

nell'esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell'esercizio di

competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare

concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.

2. Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza:

a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si

considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione

dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui

si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto

delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà

vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà;

b) i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione

dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle

dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui

derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi;

c) per le società e gli enti che hanno emesso obbligazioni o titoli similari la differenza tra le

somme dovute alla scadenza e quelle ricevute in dipendenza dell'emissione è deducibile in ciascun

periodo di imposta per una quota determinata in conformità al piano di ammortamento del prestito.

3. I ricavi, gli altri proventi di ogni genere e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se

non risultano imputati al conto economico.

3-bis. Le minusvalenze realizzate ai sensi dell’articolo 101 sulle azioni, quote e strumenti finanziari

similari alle azioni che non possiedono i requisiti di cui all’articolo 87 non rilevano fino a

concorrenza dell’importo non imponibile dei dividendi, ovvero dei loro acconti, percepiti nei

trentasei mesi precedenti il realizzo. Tale disposizione si applica anche alle differenze negative tra i

ricavi dei beni di cui all’articolo 85, comma 1, lettere c) e d), e i relativi costi.

3-ter. Le disposizioni del comma 3-bis si applicano con riferimento alle azioni, quote e strumenti

finanziari similari alle azioni acquisite nei trentasei mesi precedenti il realizzo, sempre che

soddisfino i requisiti per l’esenzione di cui alle lettere c) e d) del comma 1 dell’articolo 87.

3-quater. Resta ferma l’applicazione dell’articolo 37-bis del decreto del Presidente della Repubblica

29 settembre 1973, n. 600, anche con riferimento ai differenziali negativi di natura finanziaria

derivanti da operazioni iniziate nel periodo d’imposta o in quello precedente sulle azioni, quote e

strumenti finanziari similari alle azioni di cui al comma 3-bis.(5)

3-quinquies. I commi 3-bis, 3-ter e 3-quater non si applicano ai soggetti che redigono il bilancio in

base ai princìpi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento

europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002.

3-sexies. Al fine di disapplicare le disposizioni di cui ai commi 3-bis e 3-ter il contribuente interpella

l'amministrazione ai sensi dell'articolo 11, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante lo

Statuto dei diritti del contribuente.

4. Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui

non risultano imputati al conto economico relativo all'esercizio di competenza. Si considerano

imputati a conto economico i componenti imputati direttamente a patrimonio per effetto dei

principi contabili adottati dall’impresa. Sono tuttavia deducibili:

a) quelli imputati al conto economico di un esercizio precedente, se la deduzione è stata rinviata in

conformità alle precedenti norme della presente sezione che dispongono o consentono il rinvio;

b) quelli che pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione di

legge. Le spese e gli oneri specificamente afferenti i ricavi e gli altri proventi, che pur non risultando

imputati al conto economico concorrono a formare il reddito, sono ammessi in deduzione se e nella

misura in cui risultano da elementi certi e precisi.

5. Le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali,

contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni

da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in

quanto esclusi. Se si riferiscono indistintamente ad attività o beni produttivi di proventi computabili

e ad attività o beni produttivi di proventi non computabili in quanto esenti nella determinazione

del reddito sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri

proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi

e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. Le plusvalenze di cui all'articolo 87, non

rilevano ai fini dell'applicazione del periodo precedente. Fermo restando quanto previsto dai

periodi precedenti, le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e

bevande, diverse da quelle di cui al comma 3 dell’articolo 95, sono deducibili nella misura del 75 per

cento.

Principio di competenza e di inerenza: nel fare le variazioni in aumento e in diminuzione il

principio di inerenza (simile alla condizione dell’impiego nell’IVA) serve per garantire il principio di

capacità contributiva. Il principio di inerenza riguarda solo i componenti negativi, ci dice quando un

costo è deducibile. L’art 109 comma 5 prevede la deducibilità se e nella misura in cui si riferiscono ad

attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che vanno a formare il reddito, il costo lo puoi

dedurre. Rispetto all’IVA qui non deve sussistere un nesso immediato e diretto, basta che ci sia un

collegamento di qualche tipo. Esempio: spese di sponsorizzazione ( da non confondere con le spese di

pubblicità, per le quali si presuppone che contribuiscano all’aumento di ricavi), quelle di

sponsorizzazione non prevedono un nesso immediato e diretto, quindi per l’iva è indetraibile, ma

comunque c’è un nesso con l’attività quindi per l’irpef è deducibile per una certa percentuale. Il vero

problema sull’inerenza è che il legislatore dice che se c’è un nesso comunque lo puoi dedurre, mentre

per l’applicazione della norma la situazione è diversa: l’amministrazione intende l’inerenza anche

come congruità, ovvero l’agenzia si sostituisce con il pensiero all’imprenditore e fa una valutazione

sull’opportunità o meno di sostenere un costo, se un costo che sostiene l’impresa: Esempio

amministratori: alcune volte si ha l’anomalia per cui l’amministratore che non è socio guadagna di più

del socio, a volte molto di più. Di fronte a questi casi l’agenzia contesta la non congruità o la anti

economicità del comportamento dell’imprenditore. Siccome un imprenditore razionale e diligente non

avrebbe mai tenuto un comportamento del genere, si presume che quel comportamento non sia

veritiero e che invece sia finalizzato ad abbattere il reddito imponibile. Quindi l’inerenza non avrebbe

di per se significato, però dobbiamo vedere come viene valutata sotto un profilo quantitativo (non

qualitativo).

Principio di previa imputazione: l’art 109 dice che in genere le spese e gli altri componenti negativi

per essere messi in deduzione devono risultare imputati all’esercizio economico di competenza. Il

legislatore quindi dice che se ti vuoi dedurre un costo, questo deve risultare dalle scritture contabili.

Questo principio vale solo per i componenti negativi! Con due eccezioni: i costi che sono stati imputati

ad un esercizio precedente e che sono dedotti in esercizi successivi (come nel caso di ammortamenti

con aliquote differenti), oppure i costi che pur non essendo imputati a conto economico sono previsti

per espressa previsione di legge.

Principio di competenza: un costo o un ricavo va imputato nell’esercizio di maturazione e non nel

momento in cui si manifesta sotto un profilo finanziario. A differenza di quelli di prima questo

principio riguarda anche i componenti positivi. I criteri dati dal legislatore coincidono con quelli

dell’iva, fatta eccezione per le prestazioni di servizi: ai fini dell’iva sono conseguiti nel momento in cui

sono ultimate, non al pagamento del corrispettivo. I ricavi e le spese di cui nell’esercizio di competenza

non sia ancora certa l’esistenza o determinato in modo obiettivo l’ammontare, essi concorrono a

formare il reddito nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni ( quindi i principi che valgono dal

punto di vista temporale sono quelli dettati dal principio di competenza, eccezionalmente se non

siamo certi ne dell’esistenza nel del quantum non possiamo dedurli).

Questi sono i principi per la determinazione del reddito d’impresa.

COMPONENTI POSITIVI DI REDDITO:

ART 85: 1. Sono considerati ricavi:

a) i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio

è diretta l'attività dell'impresa;

b) i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili,

esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione;

c) i corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazioni, anche non rappresentate da titoli, al

capitale di società ed enti di cui all'articolo 73, che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie,

diverse da quelle cui si applica l'esenzione di cui all'articolo 87, anche se non rientrano fra i beni al

cui scambio è diretta l'attività dell'impresa. Se le partecipazioni sono nelle società o enti di cui

all'articolo 73, comma 1, lettera d), si applica il comma 2 dell'articolo 44;

d) i corrispettivi delle cessioni di strumenti finanziari similari alle azioni ai sensi dell'articolo 44

emessi da società ed enti di cui all'articolo 73, che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie,

diversi da quelli cui si applica l'esenzione di cui all'articolo 87, anche se non rientrano fra i beni al cui

scambio è diretta l'attività dell'impresa;

e) i corrispettivi delle cessioni di obbligazioni e di altri titoli in serie o di massa diversi da quelli di cui

alle lettere c) e d) precedenti che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, anche se non

rientrano fra i beni al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa;

f) le indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il

danneggiamento di beni di cui alle precedenti lettere;

g) i contributi in denaro, o il valore normale di quelli, in natura, spettanti sotto qualsiasi

denominazione in base a contratto;

h) i contributi spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge.

2. Si comprende inoltre tra i ricavi il valore normale dei beni di cui al comma 1 assegnati ai soci o

destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa.

3. I beni di cui alle lettere c), d) ed e) del comma 1 costituiscono immobilizzazioni finanziarie se

sono iscritti come tali nel bilancio.

3-bis. In deroga al comma 3, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai princìpi contabili

internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del

19 luglio 2002, si considerano immobilizzazioni finanziarie gli strumenti finanziari diversi da quelli

detenuti per la negoziazione.

Partiamo dal risultato del conto economico e apportiamo gli elementi di variazione in positivo e in

negativo. Nella dichiarazione dei redditi non ritroviamo tutti i componenti positivi e negativi ma solo

le voci delle variazioni.

I componenti positivi più importanti sono i ricavi, le plusvalenze, i dividendi, gli interessi attivi.

Attività ordinaria : ricavi e plusvalenze, è importante la differenza perché cambiano le regole di

determinazione dell’ammontare da assoggettare a tassazione. Per capire se un componente è ricavo o

plusvalenza dobbiamo guardare alla natura del bene. Premessa: si deve trattare di beni dell’impresa,

allora per le società di capitali e per le società commerciali tutti i beni sono considerati beni per

l’impresa, invece per le imprese individuali i beni dell’impresa sono solo i beni come materie prime e

merci e beni strumentali diversi dagli immobili. Il problema riguarda unicamente i beni immobili,

questi, anche se utilizzati direttamente per l’esercizio dell’impresa, rientrano nei beni personali salvo

che l’imprenditore li includa nell’inventario. Tutti i beni strumentali diversi dagli immobili sono bei

dell’impresa sempre, indipendentemente dalla volontà dell’imprenditore, per gli immobili invece,

anche se strumentali, sono beni dell’impresa solo se l’imprenditore lo vuole, e per manifestare questa

volontà li include nell’inventario.

Fatta questa precisazione, cerchiamo di capire come fare a distinguere i ricavi dalle plusvalenze.

Intanto le plusvalenze ai fini fiscali si dividono a loro volta in patrimoniali ed esenti, noi ci rivolgiamo

alle patrimoniali. Per capirlo dobbiamo guardare alla natura del bene: se sono contabilizzati con il

criterio costi ricavi e rimanenze allora generano ricavi (beni merce, materie prime, semilavorati e

materiali di consumo, per questi i cosi e i ricavi si deducono per intero, oppure se non sono stati

venduti si scrivono nelle rimanenze) , se invece sono contabilizzati con metodo patrimoniale allora i

beni generano plusvalenze (per i beni strumentali si utilizza il metodo patrimoniale, come ad esempio

i beni a durata pluriennale, non utilizziamo il metodo di prima ma nell’esercizio in cui acquistiamo un

bene ad utilità pluriennale non deduciamo l’intero costo ma la quota che abbiamo valutato sulla base

della vita utile del bene). Gli art 85 e 86 sono dedicati alle plusvalenze e minusvalenze patrimoniali. La

logica è che il bene registrato con il sistema costi ricavi e rimanenze produce ricavi, il bene

contabilizzato con il metodo patrimoniale produce plusvalenze o minusvalenze. Quest’ultimo, quando

viene venduto, l’intero corrispettivo non è componente positivo di reddito ma il componente positivo

di reddito è pari alla differenza fra il valore del corrispettivo meno il valore residuo, cioè il costo di

acquisto meno le quote di ammortamento.

Art 85: il legislatore individua i beni che producono ricavi, art 86: fa la stessa cosa con le plusvalenze

patrimoniali (dice: i beni diversi da quelli indicati dal primo comma art 85, quindi in realtà il

legislatore individua se il bene produce ricavi, se non produce ricavi significa che produce plusvalenze

patrimoniali, è residuale).

Per i beni che generano ricavi già menzionati dobbiamo aggiungere i titoli, le azioni e le obbligazioni

iscritte nell’attivo circolante. Dobbiamo aggiungere i contributi, perché tutto quello che entra in

azienda è soggetto a tassazione.

Quando si genera un ricavo? Quando sono venduti, quindi la cessione di un bene merce, ma anche nel

caso in cui il bene viene regalato (come le cessioni assimilate dell’iva), generano ricavi perché visto che

avevamo dedotto il costo, adesso pur non essendoci un corrispettivo la fuoriuscita di quel bene dalla

sfera dell’impresa genererà un ricavo. Ai fini delle dirette generano un ricavo, ma cambia la base

imponibile rispetto all’iva, perché per l’iva la base è il costo di acquisto, ai fini delle dirette invece la

base imponibile è il valore Normale (art 9).quindi generano ricavi la cessione, la fuoriuscita di un bene

merce per qualunque motivo e il risarcimento conseguito dalla perdita o il danneggiamento di un bene.

Se il bene che è andato distrutto è un bene merce allora il risarcimento lo trattiamo come ricavo, se

invece è un bene patrimoniale lo trattiamo come plusvalenza patrimoniale, se conseguita

nell’esercizio, se fosse nell’esercizio successivo potrebbe essere una sopravvenienza attiva, anche se a

livello di tassazione non cambia nulla.

Se il bene è oggetto di una cessione la base imponibile è il corrispettivo altrimenti se un bene è

destinato ad attività estranee all’esercizio dell’impresa ci riferiamo al valore normale.

1. I redditi e le perdite che concorrono a formare il reddito complessivo sono determinati

ART 9:

distintamente per ciascuna categoria, secondo le disposizioni dei successivi capi, in base al

risultato complessivo netto di tutti i cespiti che rientrano nella stessa categoria.

2. Per la determinazione dei redditi e delle perdite i corrispettivi, i proventi, le spese e gli oneri in

valuta estera sono valutati secondo il cambio del giorno in cui sono stati percepiti o sostenuti o

del giorno antecedente più prossimo e, in mancanza, secondo il cambio del mese in cui sono stati

percepiti o sostenuti; quelli in natura sono valutati in base al valore normale dei beni e dei servizi da

cui sono costituiti. In caso di conferimenti o apporti in società o in altri enti si considera

corrispettivo conseguito il valore normale dei beni e dei crediti conferiti. Se le azioni o i titoli ricevuti

sono negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri e il conferimento o l'apporto è

proporzionale, il corrispettivo non può essere inferiore al valore normale determinato a norma del

successivo comma 4, lettera a).

3. Per valore normale, salvo quanto stabilito nel comma 4 per i beni ivi considerati, si intende il

prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in

condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel

luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più

prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o

alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle

camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d'uso. Per i beni e i

servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore.

Valore normale: art 9 comma 3 e 4 ci da la definizione (noi ci fermiamo al 3). Quindi se un bene merce

non è venduto ma è destinato a finalità estranee all’esercizio dell’impresa genera un ricavo, e

l’ammontare del ricavo è il valore normale di quel bene. Il valore normale è quel corrispettivo

mediamente praticato per beni e servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera

concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni e i servizi

sono stati acquistati, o in mancanza nel tempo e nel luogo più prossimi.

Il valore normale si potrebbe definire come una sorta di valore di mercato in condizioni di libera

concorrenza.

In concreto quello che si applica è la seconda parte: per la determinazione del valore normale si fa

riferimento per quanto possibile ai listini e alle tariffe del bene o in mancanza ai mercuriali delle

camere di commercio, tenendo conto degli sconti d’uso.

LE PLUSVALENZE (art 86).

1. Le plusvalenze dei beni relativi all'impresa, diversi da quelli indicati nel comma 1

ART 86:

dell'articolo 85, concorrono a formare il reddito:

a) se sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;

b) se sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il

danneggiamento dei beni;

c) se i beni vengono assegnati ai soci o destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa.

2. Nelle ipotesi di cui alle lettere a) e b) del comma 1 la plusvalenza è costituita dalla differenza fra il

corrispettivo o l'indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il

costo non ammortizzato. Concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende,

compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso. Se il

corrispettivo della cessione è costituito esclusivamente da beni ammortizzabili, anche se costituenti

un complesso o ramo aziendale, e questi vengono complessivamente iscritti in bilancio allo stesso

valore al quale vi erano iscritti i beni ceduti, si considera plusvalenza soltanto il conguaglio in

denaro eventualmente pattuito.

3. Nell'ipotesi di cui alla lettera c) del comma 1, la plusvalenza è costituita dalla differenza tra il

valore normale e il costo non ammortizzato dei beni.

I beni che generano plusvalenze sono i beni diversi dai beni merce. Quali sono gli eventi che generano

plusvalenze? Sono uguali a quelli dei ricavi: Cessione, assegnazione del bene patrimoniale al socio o ad

attività estranee all’esercizio dell’impresa,e l’ indennità o risarcimento

La plusvalenza: si determina facendo la differenza tra corrispettivo e valore residuo del bene, in realtà

sarebbe corrispettivo meno gli oneri accessori di diretta imputazione (come il costo del notaio) meno

gli oneri fiscali (facendo riferimento a il valore residuo fiscale, poiché potrebbe essere diverso da

quello civilistico).

Il legislatore introduce una possibilità: la plusvalenza, se il bene è posseduto da almeno tre anni può

essere portata a tassazione o tutta nello stesso anno oppure può essere spalmata in cinque anni (quote

costanti!). Gli anni di possesso si calcolano basandoci sull’anno solare, non sui periodi d’imposta.

Nel caso di cessioni d’azienda o di rami d’azienda, concorrono alla formazione del reddito anche le

plusvalenze patrimoniali generate da questi eventi. Si determina una plusvalenza patrimoniale in

generale tenendo conto anche del valore dell’ammortamento.

TASSAZIONE DELLE PLUSVALENZE derivanti dalla cessione di partecipazioni

La differenza fra il prezzo cessione di un bene plusvalenze e il costo di acquisto come registrato nel

piano di ammortamento costituisce plusvalenza soggetta a tassazione. Questo accade per le cessioni di

beni iscritti fra le immobilizzazioni. (art 86 -> disciplina residuale, beni diversi dall’art 85 da luogo a

plusvalenza). Anche nel caso in cui c’è una cessione di partecipazioni iscritte nelle immobilizzazioni

finanziarie (quando le partecipazioni sono ritenute strategiche per l’impresa).

1. Non concorrono alla formazione del reddito imponibile in quanto esenti

Art 87:(plusvalenza esenti)

nella misura del 95 per cento le plusvalenze realizzate e determinate ai sensi dell'articolo 86, commi

1, 2 e 3, relativamente ad azioni o quote di partecipazioni in società ed enti indicati nell'articolo 5,

escluse le società semplici e gli enti alle stesse equiparate, e nell'articolo 73,

comprese quelle non rappresentate da titoli, con i seguenti requisiti:

a) ininterrotto possesso dal primo giorno del dodicesimo mese precedente quello dell'avvenuta

cessione considerando cedute per prime le azioni o quote acquisite in data più recenti;

b) classificazione nella categoria delle immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio chiuso

durante il periodo di possesso;

c) residenza fiscale della società partecipata in uno Stato o territorio diverso da quelli a regime

fiscale privilegiato inclusi nel decreto o nel provvedimento emanati ai sensi dell'articolo 167,

comma 4, o, alternativamente, la dimostrazione anche a seguito dell'esercizio dell'interpello di

cui allo stesso articolo 167, comma 5, lettera b), che dalle partecipazioni non sia stato conseguito, sin

dall'inizio del periodo di possesso, l'effetto di localizzare i redditi in Stati o territori inclusi nel citato

decreto. Qualora il contribuente intenda far valere la sussistenza di tale ultima condizione ma non

abbia presentato la predetta istanza di interpello ovvero, avendola presentata, non abbia ricevuto

risposta favorevole, la percezione di plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni in imprese

o enti esteri localizzati in Stati o territori inclusi nel decreto o nel provvedimento di cui all'articolo

167, comma 4, deve essere segnalata nella dichiarazione dei redditi da parte del socio residente; nei

casi di mancata o incompleta indicazione nella dichiarazione dei redditi si applica la sanzione

amministrativa prevista dall'articolo 8, comma 3-ter, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471;

d) esercizio da parte della società partecipata di un'impresa commerciale secondo la

definizione di cui all'articolo 55. Senza possibilità di prova contraria si presume che questo

requisito non sussista relativamente alle partecipazioni in società il cui valore del patrimonio è

prevalentemente costituito da beni immobili diversi dagli immobili alla cui produzione o al cui

scambio è effettivamente diretta l'attività dell'impresa, dagli impianti e dai fabbricati utilizzati

direttamente nell'esercizio d'impresa. Si considerano direttamente utilizzati nell'esercizio

d'impresa gli immobili concessi in locazione finanziaria e i terreni su cui la società partecipata svolge

l'attività agricola.

1-bis. Le cessioni delle azioni o quote appartenenti alla categoria delle immobilizzazioni finanziarie

e di quelle appartenenti alla categoria dell'attivo circolante vanno considerate separatamente con

riferimento a ciascuna categoria.

2. I requisiti di cui al comma 1, lettere c) e d), devono sussistere ininterrottamente, al momento del

realizzo, almeno dall'inizio del terzo periodo d'imposta anteriore al realizzo stesso.

3. L'esenzione di cui al comma 1 si applica, alle stesse condizioni ivi previste, alle plusvalenze

realizzate e determinate ai sensi dell'articolo 86, commi 1, 2 e 3, relativamente alle partecipazioni al

capitale o al patrimonio, ai titoli e agli strumenti finanziari similari alle azioni ai sensi dell'articolo

44, comma 2, lettera a) ed ai contratti di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b). Concorrono

in ogni caso alla formazione del reddito per il loro intero ammontare gli utili relativi ai contratti di

cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), che non soddisfano le condizioni di cui all'articolo 44,

comma 2, lettera a), ultimo periodo. (…..)

Nell’art 87 c’è una deroga a questo principio -> PEX, esenzione dalla tassazione della cessione delle

plusvalenze

La ragione di questa disposizione la troviamo per due motivi:

1) (ragione non espressa dal legislatore di tipo politico fiscale) Rendere anche il nostro mercato

competitivo, poiché l’esenzione della plusvalenza di cessione di quote di partecipazione è un

meccanismo molto diffuso in altri strati europei, quindi in passato molte società avevano la

tentazione di costruire delle holding all’estero dove esisteva il meccanismo di esenzione,

poiché non esisteva in Italia, così si è deciso di introdurlo.

2) (ragione espressa dal legislatore) Evitare anche in questo caso una doppia tassazione. Nel

nostro sistema esiste un meccanismo che evita la doppia tassazione per esempio per i

dividendi. La doppia tassazione qui sarebbe nel fatto che la società che è plusvalente perché la

società partecipata nel tempo ha incrementato il proprio valore, ma questa partecipata nel

tempo ha pagato anche maggiori imposte, allora il soggetto partecipante ha pagato anche lui il

maggior reddito quando ha pagato la partecipata. A questo punto fargliela pagare nuovamente

sulla plusvalenza è considerato come doppia tassazione, e da questo ragionamento deriva

l’esenzione.

Non tutte le plusvalenze da cessione di quote di partecipazione immobilizzate sono esenti, ma soltanto

quelle per le quali ricorrono questi particolari requisiti: - ininterrotto possesso dal primo giorno del 12

mese precedente a quello dell’avvenuta cessione, considerando cedute per prime le azioni acquistate

in data più recente. – (carattere formale con ragione strategica) classificazione della partecipazione

nelle immobilizzazioni fin dal primo bilancio chiuso (fin da subito sono state considerate come

partecipazioni strategiche). La classificazione non può essere meramente formale perché il legislatore

ha voluto concedere l’esenzione soltanto laddove si fosse in presenza di determinate condizioni, la

iscrizione delle immobilizzazioni deve però essere giustificata da ragioni strategiche, perché poi

l’amministrazione che viene a controllare verifica proprio questo aspetto sostanziale. Le operazioni

/atti non possono essere fatti soltanto al fine di ottenere un beneficio fiscale, tutte le operazioni

devono essere fatti alla luce di valide ragioni economiche (art 10 bis, principio generale).

Ci sono altre due condizioni in capo alla partecipata: - residenza della partecipata, non deve essere

residente in un paradiso fiscale, oppure in alternativa, (l’aumento di valore in questo caso non

corrisponde più ad un aumento di tassazione, l’incremento di valore non viene assoggettato a

maggiore imposta nel paradiso fiscale) , il contribuente deve in alternativa con interpello dimostrare

che non sta in un paradiso fiscale, oppure che pur essendo in un paradiso fiscale la ragione economica

non è quello di evitare la tassazione. Occorre giustificare o che la società ha pagato le imposte, o che ci

sono varie ragioni economiche per collocare la partecipata nel paradiso fiscale (il regime di interpelli

lo troviamo nell’art 10 del 212/2000, e nell’art 167 tuir)

L’ultimo requisito della partecipata prevede che l’attività della partecipata sia di carattere

commerciale (l’esenzione non ti spetta se la partecipata è una società senza impresa ).si può verificare

che la partecipata sia a sua volta una holding, la holding per definizione è una impresa che non svolge

attività commerciale, allora in questo caso c’è un sistema per andare a vedere se ha diritto o no ad

esenzione la partecipante: si va a guardare se le partecipate della holding svolgono oppure no in

prevalenza attività commerciale, a questo punto la cessione della quota da parte della partecipante che

detiene partecipazioni della holding stessa da comunque diritto ad esenzione. Il legislatore ha voluto

colpire soltanto le ipotesi in cui la partecipata non effettua attività commerciale.

Segue poi una presunzione assoluta di non commercialità, le società che svolgono attività di gestione

degli immobili (società immobiliari pure): sono società senza impresa perché non si occupano di

vendita acquisto di immobili ma solo della gestione degli stessi. In questo caso la esenzione non spetta.

I due ultimi requisiti devono sussistere da almeno 3 periodi antecedenti al periodo di realizzo stesso,

ininterrottamente.

La caratteristica quindi è che, se al seguito della cessione della partecipazione invece che realizzare un

plusvalore realizziamo un minusvalore, quindi il prezzo è più basso del valore contabile, a quel punto

quella minusvalenza non è deducibile. La plusvalenza è tassata solo nella misura del 5%, e la

minusvalenza è non deducibile.

Dividendi e Pex rispondono allo stesso principio: differenza fra esenzione e esclusione.

Quando un componente è esente, tutti i relativi componenti negativi non sono deducibili, quando è

invece è escluso a tassazione i relativi componenti negativi sono deducibili, quindi conviene di più

l’esclusione dalla tassazione.

Dividendi: soggetti ires che detengono partecipazioni in altri soggetti ires.

Srl che ha partecipazioni in un'altra società “per trasparenza” -> tassate come società di persone.

1. Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio

Art 102:

dell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene.

2. La deduzione è ammessa in misura non superiore a quella risultante dall'applicazione al costo

dei beni dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze pubblicato

nella Gazzetta Ufficiale, ridotti alla metà per il primo esercizio. I coefficienti sono stabiliti per

categorie di beni omogenei in base al normale periodo di deperimento e consumo nei vari settori

produttivi.

[3. La misura massima indicata nel comma 2 può essere superata in proporzione alla più intensa

utilizzazione dei beni rispetto a quella normale del settore. Fatta eccezione per i beni di cui

all'articolo 164, comma 1, lettera b), la misura stessa può essere elevata fino a due volte per

ammortamento anticipato nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione e nei due successivi;

nell'ipotesi di beni già utilizzati da parte di altri soggetti, l'ammortamento anticipato può essere

eseguito dal nuovo utilizzatore soltanto nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione. Con

decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, la indicata misura massima può essere variata, in

aumento o in diminuzione, nei limiti di un quarto, in relazione al periodo di utilizzabilità dei beni in

particolari processi produttivi.]

4. In caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati dal complesso

produttivo, il costo residuo è ammesso in deduzione.

5. Per i beni il cui costo unitario non è superiore a 516,46 euro è consentita la deduzione integrale

delle spese di acquisizione nell'esercizio in cui sono state sostenute.

6. Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, che dal bilancio non

risultino imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite

del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta

all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili; per le imprese di nuova costituzione il

limite percentuale si calcola, per il primo esercizio, sul costo complessivo quale risulta alla fine

dell'esercizio. L'eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi.

Componenti negativi di reddito (art 100)

Art 102 ammortamento dei beni materiali: contabilizzati con un ammontare del costo moltiplicato per

il coefficiente di ammortamento. Dobbiamo aggiungere che sono deducibili da quando? A partire

dall’esercizio di entrata in funzione. Cominciamo a dedurre non dall’acquisto! Il coefficiente di

ammortamento deve essere pari o inferiore alla misura imposta dal legislatore, possiamo dedurla più

bassa ma non più alta. Il primo anno comunque si deduce a metà! (studiare bene).

Nel caso in cui il bene abbia un valore inferiore a 516,46 può essere interamente dedotto nell’esercizio

di entrata in funzione.

Nel caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati il costo residuo va messo in

deduzione. Se il bene è obsoleto e non viene più utilizzato dall’impresa (eliminazione definitiva, non

temporaneo inutilizzo), anche se non ancora completamente ammortizzato. Le quote rimanenti vanno

messe in deduzione in quell’anno dell’eliminazione.

Quello che non risulta espressamente disciplinato dal legislatore è l’ipotesi del temporaneo inutilizzo:

nel caso di beni non completamente ammortizzati nel periodo di pausa (se non utilizzi il bene non puoi

dedurre -> in questo caso l’utilizzo del bene è la ratio dell’ammortamento deducibile) la ratio del

primo comma dobbiamo leggerlo con il quarto comma, che ci dice che se il bene fuoriesce

definitivamente allora le restati quote deducile interamente in quell’esercizio! In questo caso non

conta proprio l’utilizzo del bene, quindi evidentemente il principio non è che è necessaria la durata di

utilizzo per dedurre il costo, ma il primo comma serve solo per evitare manovre di elusione (garantire

che venga dedotto il costo solo dei beni che entrano nel processo produttivo) conclusione: nell’ipotesi

di temporaneo non utilizzo posso comunque continuare a dedurre le quote di ammortamento.

Ammortamento dei beni immateriali: l’art 103 detta disposizioni specifiche.

Art 105: gli accantonamenti. Le quote di accantonamento ai fondi ecc. sono deducibili solo se

espressamente previsti dal legislatore. L’accantonamento a fondo tfr è interamente deducibile.

Aer 106: accantonamenti a fondi rischi su crediti. I crediti possono essere commerciali oppure

finanziari. O ho ceduto della merce e non mi hanno pagato subito, oppure possono derivare dal fatto

che l’impresa ha concesso un finanziamento ad un’altra impresa. Le svalutazioni deducibili sono solo

quelle riferibili ai crediti di natura commerciale, inoltre il credito non deve essere coperto da garanzia

assicurativa. Se ricorrono queste due condizioni la svalutazione civilistica è deducibile fiscalmente con

il limite del 50% del valore nominale del credito, fino a quando l’ammontare complessivo del fondo

svalutazione non abbia raggiunto il 5% del valore complessivo dei crediti complessivi a fine esercizio.

Il comma 2 si riferisce alle perdite su crediti, quindi è dimostrata l’impossibilità di recuperare il

credito. Possiamo dedurre la perdita limitatamente alla parte che eccede il fondo di accantonamenti.

Se il credito vale 1000 e il fondo è di 100, detraiamo a titolo di perdita 900. Stiamo parlando sempre di

crediti commerciali. Se l’ammontare complessivo delle svalutazioni dedotte eccede del 5 % dobbiamo

fare una variazione in aumento.

L’art 101 al comma 5 (perdite su crediti) prevede che le perdite dei beni che producono ricavi, e le

perdite su crediti diverse da quelle deducibili al 106, sono deducibili solo se risultano da elementi certi

e precisi e in ogni caso, solo per le perite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure

concorsuali o ha condotto un accordo di ristrutturazione dei debiti. Quindi per capire quando una

perdita su crediti è deducibile dobbiamo guardare alle due disposizioni, l’art 101 comma 5 e l’art 106

comma 2, perché il 101 detta le condizioni per la deducibilità (dobbiamo dimostrare che il credito sia

inesigibile, da elementi certi e precisi, e in ogni caso salvo che le perdite siano assoggettate a

procedure concorsuali e accordi di ristrutturazione dei crediti, in quel caso posso dedurre la perdita).

O elementi certi e precisi o procedure concorsuali

 (Minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive e perdite) 1. Le minusvalenze

Art 101:

dei beni relativi all'impresa, diversi da quelli indicati negli articoli 85, comma 1, e 87, determinate

con gli stessi criteri stabiliti per la determinazione delle plusvalenze, sono deducibili se sono

realizzate ai sensi dell'articolo 86, commi 1, lettere a) e b), e 2.

5. Le perdite di beni di cui al comma 1, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le

perdite su crediti, diverse da quelle deducibili ai sensi del comma 3 dell'articolo 106, sono deducibili

se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è

assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti

omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267 o un piano

attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo comma, lettera d), del Regio decreto 16 marzo 1942, n. 267 o

è assoggettato a procedure estere equivalenti, previste in Stati o territori con i quali esiste un

adeguato scambio di informazioni. Ai fini del presente comma, il debitore si considera

assoggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del

provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla

procedura di concordato preventivo o del decreto di omologazione dell'accordo di ristrutturazione

o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi

o, per le procedure estere equivalenti, dalla data di ammissione ovvero, per i predetti piani attestati,

dalla data di iscrizione nel registro delle imprese. Gli elementi certi e precisi sussistono in ogni

caso quando il credito sia di modesta entità e sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza di

pagamento del credito stesso. Il credito si considera di modesta entità quando ammonta ad un importo

non superiore a 5.000 euro per le imprese di più rilevante dimensione di cui all'articolo 27, comma

10, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio

2009, n. 2, e non superiore a 2.500 euro per le altre imprese. Gli elementi certi e precisi sussistono

inoltre quando il diritto alla riscossione del credito è prescritto. Gli elementi certi e precisi

sussistono inoltre in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei princìpi

contabili. 1. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno,

Art 103:

dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in

campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50 per cento

del costo; quelle relative al costo dei marchi d'impresa sono deducibili in misura non superiore

ad un diciottesimo del costo.

2. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli

altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di

utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge.

3. Le quote di ammortamento del valore di avviamento iscritto nell'attivo del bilancio sono deducibili

in misura non superiore a un diciottesimo del valore stesso. (Ecc..)

1. Gli accantonamenti ai fondi per le indennità di

Art 105:(accantonamenti di quiescenza e previdenza)

fine rapporto e ai fondi di previdenza del personale dipendente istituiti ai sensi dell'articolo

2117 del codice civile, se costituiti in conti individuali dei singoli dipendenti, sono deducibili nei

limiti delle quote maturate nell'esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali

che regolano il rapporto di lavoro dei dipendenti stessi.

2. I maggiori accantonamenti necessari per adeguare i fondi a sopravvenute modificazioni normative

e retributive sono deducibili nell'esercizio dal quale hanno effetto le modificazioni o per quote

costanti nell'esercizio stesso e nei due successivi.(…) 1. Le svalutazioni dei crediti

Art 106:(svalutazione dei crediti e accantonamenti per rischi su crediti)

risultanti in bilancio, per l'importo non coperto da garanzia assicurativa, che derivano dalle cessioni

di beni e dalle prestazioni di servizi indicate nel comma 1 dell'articolo 85, sono deducibili in ciascun

esercizio nel limite dello 0,50 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti stessi. Nel

computo del limite si tiene conto anche di accantonamenti per rischi su crediti. La deduzione non

è più ammessa quando l'ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti ha

raggiunto il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio alla

fine dell'esercizio.

2. Le perdite sui crediti di cui al comma 1, determinate con riferimento al valore nominale o di

acquisizione dei crediti stessi, sono deducibili a norma dell'articolo 101, limitatamente alla parte che

eccede l'ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti dedotti nei precedenti

esercizi. Se in un esercizio l'ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti

dedotti eccede il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti, l'eccedenza concorre

a formare il reddito dell'esercizio stesso.(…)

SOPRAVVENIENZE ATTIVE

Art 88: (sopravvenienze attive)

1. Si considerano sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese,

perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi e i ricavi o altri

proventi conseguiti per ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in

precedenti esercizi, nonché la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di

passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi.

2. Se le indennità di cui alla lettera b) del comma 1 dell'articolo 86 vengono conseguite per

ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi,

l'eccedenza concorre a formare il reddito a norma del comma 4 del detto articolo.

3. Sono inoltre considerati sopravvenienze attive:

a) le indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, di danni diversi da

quelli considerati alla lettera f) del comma 1 dell'articolo 85 e alla lettera b) del comma 1

dell'articolo 86;

b) i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità, esclusi i contributi di

cui alle lettere g) e h) del comma 1 dell'articolo 85 e quelli per l'acquisto di beni ammortizzabili

indipendentemente dal tipo di finanziamento adottato. Tali proventi concorrono a formare il

reddito nell'esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell'esercizio in cui sono stati

incassati e nei successivi ma non oltre il quarto. Sono fatte salve le agevolazioni connesse

alla realizzazione di investimenti produttivi concesse nei territori montani di cui alla legge 31 gennaio

1994, n. 97, nonché quelle concesse ai sensi del testo unico delle leggi sugli interventi nel

Mezzogiorno, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 6 marzo 1978, n. 218, per la

decorrenza prevista al momento della concessione delle stesse. Non si considerano contributi o

liberalità i finanziamenti erogati dallo Stato, dalle Regioni e dalle Province autonome per la

costruzione, ristrutturazione e manutenzione straordinaria ed ordinaria di immobili di edilizia

residenziale pubblica concessi agli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, e agli

enti aventi le stesse finalità sociali dei predetti Istituti, istituiti nella forma di società che

rispondono ai requisiti della legislazione dell'Unione europea in materia di “in house providing” e

che siano costituiti e operanti alla data del 31 dicembre 2013, nonché quelli erogati alle cooperative

edilizie a proprietà indivisa e di abitazione per la costruzione, ristrutturazione e manutenzione

ordinaria e straordinaria di immobili destinati all'assegnazione in godimento o locazione.

3-bis. Non costituiscono sopravvenienze attive, in quanto esclusi, i contributi percepiti a titolo di

liberalità dai soggetti sottoposti alle procedure concorsuali previste dal Regio decreto 16 marzo

1942, n. 267, dal decreto legislativo 8 luglio 1999, n. 270, dal decreto-legge 23 dicembre 2003, n.

347, convertito, con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 2004, n. 39, ovvero alle procedure di crisi

di cui all'articolo 20 del decreto legislativo 16 novembre 2015, n. 180 nonché alla procedura

di amministrazione straordinaria di cui agli articoli 70 e seguenti del decreto legislativo 1° settembre

1993, n. 385, ad esclusione di quelli provenienti da società controllate dall'impresa o controllate dalla

stessa società che controlla l'impresa. Le disposizioni del precedente periodo si applicano anche ai

contributi percepiti nei ventiquattro mesi successivi alla chiusura delle predette procedure.

4. Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto

o in conto capitale alle società e agli enti di cui all'articolo 73, comma 1, lettere a) e b), dai propri

soci, né gli apporti effettuati dai possessori di strumenti similari alle azioni.

4-bis. La rinuncia dei soci ai crediti si considera sopravvenienza attiva per la parte che eccede il

relativo valore fiscale. A tal fine, il socio, con dichiarazione sostitutiva di atto notorio, comunica alla

partecipata tale valore; in assenza di tale comunicazione, il valore fiscale del credito è assunto pari a

zero. Nei casi di operazioni di conversione del credito in partecipazioni si applicano le disposizioni

dei periodi precedenti e il valore fiscale delle medesime partecipazioni viene assunto in un

importo pari al valore fiscale del credito oggetto di conversione, al netto delle perdite sui crediti

eventualmente deducibili per il creditore per effetto della conversione stessa.

4-ter. Non si considerano, altresì, sopravvenienze attive le riduzioni dei debiti dell'impresa in sede di

concordato fallimentare o preventivo liquidatorio o di procedure estere equivalenti, previste in

Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni, o per effetto della

partecipazione delle perdite da parte dell'associato in partecipazione. In caso di concordato di

risanamento, di accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del

regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, ovvero di un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo

comma, lettera d), del citato regio decreto n. 267 del 1942, pubblicato nel registro delle imprese, o di

procedure estere a queste equivalenti, la riduzione dei debiti dell'impresa non costituisce

sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all'articolo 84,

senza considerare il limite dell'ottanta per cento, la deduzione di periodo e l'eccedenza relativa

all'aiuto alla crescita economica di cui all'articolo 1, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011,

n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, e gli interessi passivi

e gli oneri finanziari assimilati di cui al comma 4 dell'articolo 96 del presente testo unico. Ai fini del

presente comma rilevano anche le perdite trasferite al consolidato nazionale di cui all'articolo 117 e

non ancora utilizzate. Le disposizioni del presente comma si applicano anche per le operazioni di cui

al comma 4-bis.

5. In caso di cessione del contratto di locazione finanziaria il valore normale del bene costituisce

sopravvenienza attiva.

(art 88) non c’è una definizione vera e propria ma sono elencate diverse ipotesi. Occorre fare una

distinzione tra sopravvenienze Proprie e improprie. Quelle proprie sono componenti positivi di

reddito che hanno una funzione rettificativa, ovvero vanno a rettificare componenti positivi e negativi

di reddito che hanno concorso alla determinazione del reddito imponibile in precedenti esercizi.

Queste vanno distinte da quelle di carattere fiscale, che vengono chiamate improprie o assimilate, esse

hanno il carattere di straordinarietà.

Proprie: nell’art 88 non abbiamo una definizione, ma l’elencazione di tutte le fattispecie che possono

dare luogo a questi componenti positivi di redditi. La corte di cassazione da una definizione (già nel

’73):si tratta di entrate, quindi componenti positivi, o il venire meno di passività che sono

contrassegnate dal carattere imprevisto ed eccezionale e che danno luogo ad una variazione

patrimoniale straordinaria ed estranea al volere dell’imprenditore. Comportano quindi o il venire

meno di una passività oppure il sopravvenire di un’attività, carattere imprevisto e funzione

rettificativa sono i due caratteri essenziali. La sopravvenienza attiva è tassabile ai fini fiscali solo se si

tratta di rettifiche di operazioni avvenute e che hanno concorso a formare il reddito in precedenti

periodi di imposta in ragione del principio di competenza, quindi se viene meno un elemento negativo

che è stato dedotto in precedenti esercizi.

Esempio: i crediti. Se noi civilisticamente abbiamo dedotto una perdita su crediti perché consideravamo

inesigibile il credito, fiscalmente però quella perdita è deducibile solo se risulta da elementi certi e precisi.

Se non abbiamo elementi certi e precisi a supporto della inesigibilità del credito, a quel punto non

possiamo dedurre fiscalmente la perdita civilistica, indeducibile. Per Quella perdita, essendo indeducibile,

dobbiamo fare una variazione in aumento. Se l’anno successivo incassiamo quel credito che

civilisticamente consideravamo indeducibile ancora una volta civilisticamente avremo una

sopravvenienza attiva, ma fiscalmente quella sopravvenienza non costituisce un componente positivo di

reddito perché la perdita su crediti l’anno precedente non era stata dedotta , quindi l’anno successivo in

conto economico abbiamo un componente positivo di reddito, non va assoggettato a tassazione e quindi

in dichiarazione dobbiamo fare una variazione in diminuzione.

Comma1: troviamo tre fattispecie:

-si considerano sopravvenienze attive i ricavi o proventi conseguiti a fronte di spese, oneri, perdite

dedotti o passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi (recupero di un credito che avevamo

considerato inesigibile, oppure il rimborso di un’imposta che è stata dedotta in un precedente

esercizio)

- ricavi o proventi conseguiti per ammontare superiore a quelli che hanno formato il redito in

precedenti esercizi (riusciamo ad ottenere davanti ad un giudice la revisione del prezzo previsto per la

cessione di un bene. La variazione in aumento del prezzo ottenuto costituisce una sopravvenienza

attiva)

- sopravvenuta insussistenza di spese, perdite o oneri o passività iscritte in bilancio in precedenti

esercizi. (abbiamo un debito verso un nostro fornitore, il fornitore non riscuote, il debito non si

prescrive, e quindi viene meno una passività) Comporta il venire meno di una passività di reddito e

quindi il conseguimento di un componente positivo da assoggettare a tassazione.

Il periodo di competenza è quello in cui si perfeziona il relativo atto. Quindi se andiamo davanti ad un

giudice per ottenere una rettifica del prezzo, non è quando incassiamo il maggiore corrispettivo ma

quando si perfeziona l’atto, quindi l’esito favorevole della controversia, la data della sentenza. (NON si

passa dal principio di competenza al principio di cassa). Per una sorta di simmetria, generalmente se

per noi si genera una sopravvenienza attiva, dall’altra parte si genera una sopravvenienza passiva.

In sintesi il comma due prevede che : otteniamo ricavi in misura superiore, viene meno una passività,

riusciamo a recuperare un credito che avevamo considerato inesigibile.

Comma2: seconda fattispecie, se l’indennizzo per la perdita o il danneggiamento di beni strumentali

patrimoniali viene conseguito per un ammontare superiore a quello che ha determinato il reddito di

precedenti esercizi, la differenza concorre a formare il reddito quale sopravvenienza: per l’intero

ammontare o per quote costanti in 5 esercizi, a condizione che i beni siano stati posseduti

ininterrottamente per 3 anni.

Esempio: Si ha un incendio che distrugge il capannone nel 2016. Le assicurazioni liquidano in prima

battuta un danno, e quindi viene iscritto a conto economico un componente positivo e quindi in

dichiarazione un componente positivo che si chiama plusvalenza patrimoniale. L’anno successivo

potrebbe accadere che le assicurazioni ripetano quella quantificazione del danno a favore o a sfavore,

supponiamo a favore. Quella differenza maggiore rispetto al valore contabilizzato nel 2016 costituisce

sopravvenienza attiva e verrà tassata o per l’intero ammontare in quell’esercizio di conseguimento,

oppure in quote costanti in quell’esercizio e nei successivi 4, se il bene è posseduto da almeno tre esercizi.

Questa plusvalenza in realtà può essere considerata sia sopravvenienza attiva che plusvalenza

patrimoniale. In questo caso la distinzione non cambia le agevolazioni previste, poiché in entrambi i

casi la possiamo spalmare in cinque periodi d’imposta.

In sintesi il secondo comma riguarda le indennità percepite dalla perdita di beni strumentali,

conseguite in un esercizio successivo e per in ammontare superiore.

Comma 3: Le sopravvenienze improprie o assimilate (perché non hanno questa funzione rettificativa).

Sono di tre tipi: risarcimenti, contributi e liberalità.

-Risarcimento: Si distinguono dai risarcimenti del comma 2, vengono definiti infatti “altri

risarcimenti”, cioè quei risarcimenti ottenuti per motivi diversi dalla perdita o danneggiamento di beni

merce o beni patrimoniali, beni merce art 85 e beni patrimoniali art 86.la fattispecie potrebbe essere

per esempio la violazione del patto di non concorrenza, per esempio l’imprenditore ottiene davanti ad

un giudice il risarcimento , il risarcimento costituisce reddito e viene tassato a titolo di sopravvenienza

attiva.

-Contributi: sono i contributi in Conto Impianti. (avevamo visto che costituiscono ricavi i contributi in

base a un contratto e i contributi in conto esercizio. Nelle plusvalenze patrimoniali abbiamo trovato

invece i contributi ottenuti per l’acquisto di un bene strumentale e sono contributi pubblici in conto

capitale) i contributi che costituiscono sopravvenienza attiva sono quelli diversi da quelli appena

elencati, quelli che vengono ottenuti in conto capitale (perché in conto esercizio vanno sempre tassati

come ricavi) che però sono ottenuti non per l’acquisto di uno specifico bene (perché in questo caso

costituiscono sopravvenienze patrimoniali) ma che sono ottenuti così, genericamente, e che vengono

chiamati Contributi in Conto Impianti. Qui c’è una deroga al principio di competenza perché vengono

tassati per Cassa, quindi nell’esercizio in cui sono incassati, oppure nell’esercizio e nei successivi ma

non oltre il quarto.

È importante capire se il contributo è per l’acquisto di uno specifico bene piuttosto che in conto

impianti generico perché se è per l’acquisto di uno specifico bene il contributo costituisce componente

positivo nel senso che abbatte il costo da ammortizzare. Esempio: ho acquistato un macchinario a

1000. Se lo pago di tasca mia senza nessun contributo il costo deducibile è di 1000 dall’entrata in

funzione del bene. Se però ho ottenuto un finanziamento di 300, quindi un contributo in conto capitale

per l’acquisto di uno specifico bene, quel contributo va tassato apportandolo a diminuzione del costo

fiscale del bene. Questo significa che il costo fiscale da ammortizzare è di 700 (ogni anno sottoforma di

minore quota di ammortamento, ridotte del 30% all’anno). Questa possibilità non è prevista invece per i

contributi in conto impianto, che teoricamente andrebbe tassato tutto nell’esercizio in cui è incassato.

-Liberalità: (a titolo di donazione)

( del comma 3 fare solo la parte spiegata in aula, non tutto il comma 3, no 3 bis)

Comma 4: Non sono considerate sopravvenienze attive. Di regola qualunque somma che entra nelle

disponibilità dell’impresa, anche a titolo di donazione, viene assoggettata a tassazione. Fanno

eccezione a questo principio i versamenti in conto Capitale o fatti a fondo perduto dai soci. Ci stiamo

riferendo a società e enti commerciali. -> tutte le liberalità vanno assoggettate a tassazione ad

eccezione dei versamenti in conto capitale o a fondo perduto (non sono finanziamenti del socio nei

confronti della società ma sono versamenti quindi potremmo dire che hanno una natura simile ai

conferimenti). Quindi la prima distinzione fondamentale da tenere a mente è che Il versamento può

essere a titolo di finanziamento (quindi sorge un debito) oppure va a riserva di patrimonio netto ->

natura patrimoniale come i conferimenti, e per questo non vanno assoggettate a tassazione. Con

questo tipo di conferimenti si rafforza il patrimonio . La differenza fra conferimenti e versamenti a

fondo perduto : nel caso dei conferimenti aumenta il capitale sociale, e di conseguenza il valore delle

partecipazioni dei soci che hanno versato. È vero che in entrambi i casi si verifica una valorizzazione

della società, però nel caso dei versamenti a fondo perduto non vanno in aumento delle singole quote

ma di tutti, indipendentemente da chi ha effettuato il versamento, va ad aumentare non il capitale

sociale ma il patrimonio. Ai fini fiscali rileva solo l’aspetto sostanziale del versamento e non il profilo

formalistico dell’esistenza o meno di capitale sociale, dell’esistenza dell’incremento o meno del

capitale sociale. Il profilo sostanziale è che si verifica in entrambi i casi un aumento del patrimonio,

non rileva il fatto che ci sia o meno un aumento del capitale sociale.

Comma4 Bis: modificato di recente, dice che la rinuncia dei soci dei crediti si considera

sopravvenienza attiva nella parte eccedente al valore fiscale. I soci, piuttosto che ricorrere al

versamento a fondo perduto preferiscono il finanziamento infruttifero, perché pur non avendo il

pagamento degli interessi si ha comunque il diritto di restituzione del finanziamento stesso. Nel

momento in cui ci sono difficoltà finanziarie si ricorre al finanziamento infruttifero, se la società non

riesce a coprirlo tutto il socio rinuncia al proprio credito, il debito lo chiudiamo con una riserva,

togliamo la passività e aumentiamo il patrimonio, con il quale possiamo coprire delle perdite. Quando

il socio rinuncia al finanziamento, viene meno una passività iscritta in bilancio in precedenti esercizi,

ma nel caso dei soci c’è un trattamento particolare che afferma che non si considera sopravvenienza

attiva. Si considera sopravvenienza attiva solo per la parte eccedente il valore fiscale. Dobbiamo

distinguere valore fiscale e valore nominale del credito, possono non coincidere. Supponiamo che la

società alfa sia l’unica azionista di beta, e che beta abbia un debito verso la banca con valore nominale

di 1000. La banca non riesce a riscuotere il credito, interviene l’azionista e dice che “ io ti do 700 e tu

stracci il debito che tu hai con la mia controllata”. La banca accetta e ricava 700, piuttosto di non

ricevere nulla. La banca ha una perdita di 300.il valore fiscale del credito che ha acquistato alfa è 700,

non è uguale al valore nominale. A questo punto la società controllante diventa creditrice nei confronti

di beta e procede alla rinuncia del credito.(?). la controllata ha una sopravvenienza si o no? Si! Siccome

la controllante ha acquistato il credito a 700 significa che il valore normale è 700, ed è diverso al valore

nominale di 1000. Il valore fiscale non è altro che il valore normale, e l’eccedenza è una

sopravvenienza assoggettata a tassazione. La ratio di questa disposizione è evitare che ci siano

asimmetrie fiscali. Se uno realizza una sopravvenienza ci deve essere da un’altra parte uno che realizza

una sopravvenienza passiva, questa simmetria negli ultimi anni era venuta a mancare.

RIMANENZE

Distinzione tra beni merce e beni patrimoniali. Ora parliamo di beni merce, dai quali cessione genera

ricavi.

Le rimanenze dal punto di vista contabile sono componenti positivi perché per il principio di

correlazione costi ricavi, il costo che abbiamo dedotto dobbiamo rettificarlo, perché alcuni beni

acquistati non sono stati venduti, quindi le rimanenze finali sono positivi perché vanno a rettificare un

costo che non è di competenza.

Anche fiscalmente le rimanenze finali sono componenti positivi di reddito, o meglio l’incremento delle

rimanenze finali rispetto a quelle finali concorrono a formare il reddito dell’esercizio (art 92).

Prendiamo il valore civilistico oppure no? In realtà va bene quello civilistico ma con alcuni

accorgimenti: nell’art 92 si dice che : dobbiamo distinguere i beni che possono essere raggruppati in

categorie omogenee dai beni che hanno carattere di unicità, le quali vanno valutate singolarmente

(solitamente di un importante valore unitario). Per quanto riguarda i beni raggruppati in categorie

omogenee dobbiamo individuare un valore minimo. La ratio dell’individuazione di un valore minimo è

quella del principio di continuità dei valori di bilancio, poiché le rimanenze finali costituiscono

rimanenze iniziali nell’anno successivo , le quali sono componenti negativi di reddito, le quali vanno ad

abbattere il reddito annuale. Il valore minimo: si possono utilizzare i metodi civilistici, come il lifo fifo e

costo medio ponderato, ma dobbiamo andare a vedere che il valore individuato non sia maggiore del

valore normale, perché altrimenti dovremmo adottare il valore normale! Perché se fosse merce

obsoleta con un valore normale più basso esse vanno determinate con questo valore normale.

Accanto ai criteri civilistici il legislatore detta una disciplina specifica per la determinazione di questo

costo unitario medio: sostanzialmente è un fifo annuale a scatti. Vedi Comma 2. Il primo esercizio

calcolo il costo unitario medio. L’anno successivo se le rimanenze sono aumentare solo l’incremento

verrà valutate al costo unitario medio di quell’anno, le rimanenze che c’erano anche l’anno prima

vanno valorizzate con il costo unitario medio dell’anno scorso.

Art 92: (variazione delle rimanenze)

1. Le variazioni delle rimanenze finali dei beni indicati all'articolo 85, comma 1, lettere a) e b), rispetto

alle esistenze iniziali, concorrono a formare il reddito dell'esercizio. A tal fine le rimanenze finali, la

cui valutazione non sia effettuata a costi specifici o a norma dell'articolo 93, sono assunte per un valore

non inferiore a quello che risulta raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore e

attribuendo a ciascun gruppo un valore non inferiore a quello determinato a norma delle

disposizioni che seguono.

2. Nel primo esercizio in cui si verificano, le rimanenze sono valutate attribuendo ad ogni unità il

valore risultante dalla divisione del costo complessivo dei beni prodotti e acquistati nell'esercizio

stesso per la loro quantità.

3. Negli esercizi successivi, se la quantità delle rimanenze è aumentata rispetto all'esercizio

precedente, le maggiori quantità, valutate a norma del comma 2, costituiscono voci distinte per

esercizi di formazione. Se la quantità è diminuita, la diminuzione si imputa agli incrementi formati

nei precedenti esercizi, a partire dal più recente.

4. Per le imprese che valutano in bilancio le rimanenze finali con il metodo della media ponderata o

del «primo entrato, primo uscito» o con varianti di quello di cui al comma 3, le rimanenze finali

sono assunte per il valore che risulta dall'applicazione del metodo adottato.

5. Se in un esercizio il valore unitario medio dei beni, determinato a norma dei commi 2, 3 e 4, è

superiore al valore normale medio di essi nell'ultimo mese dell'esercizio, il valore minimo di cui al

comma 1, è determinato moltiplicando l'intera quantità dei beni, indipendentemente dall'esercizio

di formazione, per il valore normale. Per le valute estere si assume come valore normale il valore

secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio. Il minor valore attribuito alle rimanenze in

conformità alle disposizioni del presente comma vale anche per gli esercizi successivi sempre che le

rimanenze non risultino iscritte nello stato patrimoniale per un valore superiore.

6. I prodotti in corso di lavorazione e i servizi in corso di esecuzione al termine dell'esercizio sono

valutati in base alle spese sostenute nell'esercizio stesso, salvo quanto stabilito nell'articolo 93 per

le opere, le forniture e i servizi di durata ultrannuale.

7. Le rimanenze finali di un esercizio nell'ammontare indicato dal contribuente costituiscono le

esistenze iniziali dell'esercizio successivo.

8. Per gli esercenti attività di commercio al minuto che valutano le rimanenze delle merci con il

metodo del prezzo al dettaglio si tiene conto del valore così determinato anche in deroga alla

disposizione del comma 1, a condizione che nella dichiarazione dei redditi o in apposito allegato siano

illustrati i criteri e le modalità di applicazione del detto metodo, con riferimento all'oggetto e alla

struttura organizzativa dell'impresa.

Le sopravvenienze passive sono speculari a quelle attive.

1. Gli interessi passivi e gli oneri assimilati, diversi da quelli compresi nel costo dei beni ai

Art 96:

sensi del comma 1, lettera b), dell’articolo 110, sono deducibili in ciascun periodo d’imposta fino a

concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati. L’eccedenza è deducibile nel limite del 30 per

cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica. La quota del risultato operativo

lordo prodotto a partire dal terzo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre

2007, non utilizzata per la deduzione degli interessi passivi e degli oneri finanziari di competenza, può

essere portata ad incremento del risultato operativo lordo dei successivi periodi d’imposta.

2. Per risultato operativo lordo si intende la differenza tra il valore e i costi della produzione di cui

alle lettere A) e B) dell’articolo 2425 del codice civile(8), con esclusione delle voci di cui al numero 10,

lettere a) e b), e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, nonché dei componenti

positivi e negativi di natura straordinaria derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di

azienda, così come risultanti dal conto economico dell’esercizio; per i soggetti che redigono il

bilancio in base ai princìpi contabili internazionali si assumono le voci di conto economico

corrispondenti. Ai fini del calcolo del risultato operativo lordo si tiene altresì conto, in ogni caso, dei

dividendi incassati relativi a partecipazioni detenute in società non residenti che risultino

controllate ai sensi dell’articolo 2359, comma 1, n. 1), del codice civile.

Art 96: deducibilità degli interessi passivi

Comma1: si tratta di interessi passivi riguardanti mutui e finanziamenti. La ratio della disposizione è

quella di favorire la patrimonializzazione delle imprese, e quindi di ricorrere al proprio patrimonio

invece di ricorrere a finanziamenti, per questo motivo gli interessi passivi non sono deducibili

completamente. Si cerca di indirizzare gli imprenditori a ricorrere al capitale proprio. Il ricorso a

finanziamento è deducibile fino all’ammontare degli interessi attivi. L’eccedenza è deducibile nel limite

del 30 % del risultato operativo Lordo (lo trovo nel conto economico -> Comma 2).

Se una parte di risultato operativo lordo non è utilizzata per coprire gli interessi passivi allora può

essere portata all’anno successivo per coprire gli interessi passivi futuri e permetterne così la

deducibilità. Se al contrario gli interessi passivi superano la quota del 30 % del ROL, gli interessi

eccedenti rimangono indeducibili.

Questo regime vale solo per i soggetti passivi ires. Invece per le persone fisiche la norma di riferimento

è l’art 61 che prevede una sorta di prorata. (solitamente invece le disposizioni per il reddito d’impresa

di persone fisiche e soggetti ires sono le stesse!).

1. Gli interessi passivi inerenti all’esercizio d’impresa sono deducibili per la parte

Art 61:

corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il

reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i

ricavi e proventi.

2. La parte di interessi passivi non deducibile ai sensi del comma 1 del presente articolo non dà

diritto alla detrazione dall’imposta prevista alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 15.

1. Le imposte sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa, non

Art 99:

sono ammesse in deduzione. Le altre imposte sono deducibili nell'esercizio in cui avviene il

pagamento.

Art 99: oneri fiscali e contributivi. Le imposte sui redditi non sono ammesse in deduzione, quindi

anche se le imposte vengono iscritte a bilancio, quelle imposte non sono deducibili, e anche quelle per

cui è prevista la rivalsa anche facoltativa. L’iva quindi è sicuramente non deducibile. Anche l’irpef.

Sostituto d’imposta: datore di lavoro che trattiene una parte dello stipendio e versa le imposte in nome

del lavoratore, anche in questo caso esercita la rivalsa e quindi non è deducibile.

Le imposte comunali sono deducibili, in deroga al principio di competenza le imposte comunali sono

deducibili per cassa, quindi quando c’è l’effettivo importo. (no comma 2 e 3)

1. La perdita di un periodo d'imposta, determinata con le stesse norme valevoli per la

Art 84:

determinazione del reddito, può essere computata in diminuzione del reddito dei periodi

d'imposta successivi in misura non superiore all'ottanta per cento del reddito imponibile di ciascuno

di essi e per l'intero importo che trova capienza in tale ammontare. Per i soggetti che fruiscono di un

regime di esenzione dell'utile la perdita è riportabile per l'ammontare che eccede l'utile che non ha

concorso alla formazione del reddito negli esercizi precedenti. La perdita è diminuita dei proventi

esenti dall'imposta diversi da quelli di cui all'articolo 87, per la parte del loro ammontare che eccede i

componenti negativi non dedotti ai sensi dell'articolo 109, comma 5. Detta differenza potrà tuttavia

essere computata in diminuzione del reddito complessivo in misura tale che l'imposta

corrispondente al reddito imponibile risulti compensata da eventuali crediti di imposta, ritenute alla

fonte a titolo di acconto, versamenti in acconto, e dalle eccedenze di cui all'articolo 80.

2. Le perdite realizzate nei primi tre periodi d'imposta dalla data di costituzione possono, con le

modalità previste al comma 1, essere computate in diminuzione del reddito complessivo dei periodi

d'imposta successivi entro il limite del reddito imponibile di ciascuno di essi e per l'intero importo

che trova capienza nel reddito imponibile di ciascuno di essi a condizione che si riferiscano ad una

nuova attività produttiva.

3. Le disposizioni del comma 1 non si applicano nel caso in cui la maggioranza delle

partecipazioni aventi diritto di voto nelle assemblee ordinarie del soggetto che riporta le perdite

venga trasferita o comunque acquisita da terzi, anche a titolo temporaneo e, inoltre, venga

modificata l'attività principale in fatto esercitata nei periodi d'imposta in cui le perdite sono state

realizzate. La modifica dell'attività assume rilevanza se interviene nel periodo d'imposta in corso al

momento del trasferimento od acquisizione ovvero nei due successivi od anteriori. La limitazione

si applica anche alle eccedenze oggetto di riporto in avanti di cui al comma 4 dell'articolo 96,

relativamente agli interessi indeducibili, nonché a quelle di cui all'articolo 1, comma 4, del decreto-

legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n.

214, relativamente all'aiuto alla crescita economica. La limitazione non si applica qualora:

[a) le partecipazioni siano acquisite da società controllate dallo stesso soggetto che controlla il

soggetto che riporta le perdite ovvero dal soggetto che controlla il controllante di questi;]

b) le partecipazioni siano relative a società che nel biennio precedente a quello di

trasferimento hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore alle dieci unità e per le quali dal

conto economico relativo all'esercizio precedente a quello di trasferimento risultino un ammontare di

ricavi e proventi dell'attività caratteristica, e un ammontare delle spese per prestazioni di lavoro

subordinato e relativi contributi, di cui all'articolo 2425 del codice civile, superiore al 40 per cento

di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi anteriori. Al fine di disapplicare le

disposizioni del presente comma il contribuente interpella l'amministrazione ai sensi dell'articolo 11,

comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante lo Statuto dei diritti del contribuente.

Art 84: se in un esercizio invece di avere un reddito imponibile abbiamo una perdita cosa succede? In

caso di risultato negativo ovviamente non paghiamo imposte. Ma questa perdita deve essere in

qualche modo utilizzabile. La regola è che le perdite di un periodo d’imposta possono essere portate a

nuovo, sommate algebricamente al reddito dell’esercizio successivo. La ratio è perché si deve

rispettare il principio di capacità contributiva effettiva ed è correlato all’altro problema della vita delle

imprese la quale è solo convenzionalmente divisa in periodi d’imposta.

Limiti e regole per il riporto a nuovo: dobbiamo distinguere le perdite dei primi 3 periodi d’imposta

(imprese di nuova costituzione), da tutte le altre perdite. Le prime sono deducibili senza limiti

temporali e illimitatamente e per intero, entro il limite del reddito imponibile in ciascun esercizio,

condizione che non si riferiscano ad una nuova attività produttiva (per evitare il ringiovanimento delle

perdite, oppure commercio delle bare fiscali, ovvero società in perdita che venivano costituite ad hoc

per andare in perdita, poi si vendevano società, si conferivano in società con nuova costituzione in

modo da utilizzare quelle perdite ad attutire parte del reddito. Per quanto riguarda le altre perdite

(comma 1) “può” in realtà dobbiamo leggerlo come “deve”, diventa un obbligo -> l’amministrazione

finanziaria ha l’obbligo di utilizzare le perdite. Obbligo sia per il contribuente per le amministrazioni

finanziarie. Possono essere portate a nuovo senza limiti di tempo ma in misura non superiore all’80%

del reddito imponibile! In definitiva il legislatore dice che se l’anno successivo consegui un reddito,

comunque sul 20% conseguito ne devi pagare le imposte. Non posso annullare il reddito e non pagare

le imposte.

Quando utilizziamo la perdita non possiamo decidere di utilizzarne solo una parte, ma per l’intero

ammontare.

(esempio)min 22. Vedi anche slide

-> disposizione per evitare il “Commercio delle bare fiscali” -> creavano delle società appositamente

per andare in perdita, e poi le vendevano per andare ad abbattere i redditi imponibili di altre società.

Per evitare questo il legislatore ha previsto che le posizioni del comma 1 (cioè quello del riporto a

nuovo delle perdite) non si applicano nel caso in cui la maggioranza delle partecipazioni aventi diritti

di voto nelle assemblee ordinarie dei soggetti che riportano perdite vengano trasferite e acquisite da

terzi anche a titolo temporaneo E venga modificata l’attività principale in fatto esercitata nel periodo

d’imposta in cui le perdite sono state realizzate. Quindi se una società che era in perdita veniva

venduta ad una società che era in utile, l’effetto è che se lo scopo dell’acquisto è solo quello di

abbattere il reddito imponibile generalmente cambia l’attività dell’impresa in perdita, cambia anche la

maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nell’assemblea ordinaria del soggetto che

riporta le perdite (quindi ci sia la cessione della società in perdita e ci sia una modifica dell’attività,

perché non dobbiamo colpire i buoni: ad esempio una società che opera in un settore e viene acquisita

da un’altra società dello stesso settore perché magari cerca di salvarla, l’attività non cambia e a quel

punto le perdite pregresse possono essere utilizzate).

Se viene utilizzata per abbattere il reddito di un’altra società generalmente cambia l’attività della bara

fiscale e la maggioranza delle partecipazioni aventi diritti di voto.

Si vogliono colpire quei fenomeni per cui venivano create le perdite apposta per abbattere il reddito di

altri. Solo che a volte cambiavano l’attività della bara fiscale prima di andare in perdita, in modo di

avere un’attività coerente alla società con il reddito da abbattere, per questo motivo il legislatore dice

che questa condizione si applica quando dal conto economico ci si accorge che non si tratta di imprese

finte, quindi se nei due anni precedenti c’erano almeno dieci dipendenti e hanno avuto un ammontare

di ricavi e di proventi che garantivano un normale funzionamento dell’attività d’impresa allora questa

è una garanzia per non considerare l’azienda una bara fiscale.

(fine reddito d’impresa).

Chi sono i soggetti passivi IRES? Art 73:

per i soggetti passivi vale la presunzione assoluta di attrazione al reddito d’impresa cioè tutti i

componenti positivi e negativi, tutti i proventi tutti i costi e tutte le spese sopportati o eseguiti dai

soggetti passivi ires sono componenti attivi e componenti passivi del reddito d’impresa, fatta

eccezione per gli enti non commerciali.

Gli enti non commerciali residenti in italia, pur essendo soggetti passivi ires, determinano il reddito

come le persone fisiche. Non hanno solo reddito d’impresa ma possono avere anche redditi fondiari,

redditi da capitale e redditi diversi (fanno la sommatoria di questi quattro ).

a)Società di capitali residenti (+ cooperative, le mutue assicurazioni e società europee)

b)enti commerciali residenti e i trust

c)enti non commerciali residenti

d) società ed enti di ogni tipo non residenti.

Quindi la società di persone non residente è soggetto passivo Ires, e non irpef. Se invece fossero

residenti non sono ne soggetti passivi ires ne irpef ma vengono tassati per trasparenza.

Una società è residente -> tre criteri, sede legale, sede amministrativa e luogo principale dello

svolgimento dell’oggetto d’impresa. Anche in questo caso, come le persone fisiche, prevale quello che

prevale rispetto agli altri nel periodo d’imposta.

Se una società ha sede legale per la maggior parte del periodo d’imposta automaticamente si considera

soggetto passivo in italia (presunzione assoluta). Altrimenti devo andare a vedere il luogo della sede

amministrativa (dove si prendono decisioni strategiche e operative). L’oggetto principale (comma 4) è

determinato in base alla legge, l’atto costitutivo o lo statuto. Si intende l’attività per soddisfare i bisogni

primari previsti per produrre reddito. (serve anche per capire se la società è commerciale o non).

Convenzioni contro le doppie imposizioni: qui in italia si da prevalenza al criterio formale, mentre in

tutto il resto d’Europa è prevalente il criterio sostanziale, quindi il luogo delle decisione strategiche. Si

guarda quindi le convenzioni bilaterali, e il criterio che viene adottato è la sede dell’ amministrazione.

Fra i soggetti passivi abbiamo nominato i TRUST: forme di segregazione patrimoniale (un soggetto si

spoglia giuridicamente di parte del proprio matrimonio e lo conferisce, lo mette dentro in un

contenitore, non ha partecipazioni ! si prendono i beni e si conferiscono nel trust, quindi non si è più

proprietari del bene. I proprietari del Trust sono i “beneficiari”. I redditi che producono gli immobili

sono quindi dei beneficiari, e il trust viene gestito da società denominate trustì. Per evitare che il trustì

faccia quello che vuole vengono messi dei soggetti “guardiani” (da 1 a 3). Il trust può essere a tempo

determinato o indeterminato, e possono essere opachi o trasparenti. Il regime di tassazione cambia a

seconda che siano opachi o trasparenti (quando i beneficiari vengono individuati per categorie). Nel

comma 2 dell’art 73 si dice che se il trust è trasparente allora i beneficiari sono individuati, allora

vengono tassati per trasparenza. Il reddito conseguito dal trust viene imputato in capo ai beneficiari, in

proporzione alla quota di partecipazione possedute. Se invece il trust è opaco è soggetto passivo ires

quindi le quote le paga il trust,e i beneficiari pagano le imposte solo se il trust decide di distribuire i

dividendi.

Un trust è residente in italia (comma 3) “salvo prova contraria (presunzione relativa di legge) i trust

istituiti in stati individuati nella black list (quindi che hanno la sede legale in un paradiso fiscale) in cui

almeno uno dei disponenti E almeno uno dei beneficiari siano fiscalmente residenti nel territorio dello

stato, anche se il trust ha la sede legale all’estero”. Quindi se facciamo un trust e mettiamo la sede del

trust all’estero, formalmente non sarebbe italiano, ma se almeno uno dei disponenti e almeno uno dei

beneficiari siano fiscalmente residenti nel territorio dello stato , per il legislatore il trust è residente in

italia salvo prova contraria (ovvero la dimostrazione che la sede amministrativa e/o l’oggetto sociale

sono fuori dal territorio dello stato).

Inoltre un trust si considera residente in italia se ha sede legale in un paradiso fiscale, e dopo la

costituzione del trust un residente effettua in favore del trust un’attribuzione che comporti il

trasferimento di immobili o il trasferimento di diritti reali , quindi quando un soggetto residente nel

territorio dello stato dopo la costituzione conferisce un bene immobile o delle partecipazioni.

Come per persone fisiche dobbiamo andare a vedere le disposizioni anti evasive nel 73 comma 5 bis,

che riguardano i fenomeni di estero vestizione. Ovvero coloro che hanno un vestito estero ma che

sostanzialmente sono residenti in italia per il legislatore.

(presunzione legale relativa) -> si riferisce alle holding

Salvo prova contraria si considerano residenti in italia se la sede amministrativa delle controllanti che

detengono partecipazioni di controllo (o di diritto o di fatto) nelle società di capitali non residenti

oppure enti commerciali non residenti, o in alternativa sono controllati indirettamente da un soggetto

residente nel territorio dello stato.

Se c’è una società (holding) all’estero che detiene il controllo di un'altra società di capitali residenti in

italia ,e la società holding è controllata da un altro residente nel territorio dello stato, la holding si

considera fiscalmente risultante in italia. Oppure a capo della holding c’è un consiglio di

amministrazione composto prevalentemente da soggetti residenti in Italia.

Quindi in sintesi si considerano residenti in italia la sede di amministrazione di società che

evidentemente hanno la sede legale all’estero (il legislatore non ci dice niente dei paesi a fiscalità

privilegiata) , quindi o il proprietario ha residenza in italia oppure il consiglio di amministrazione è

formato da soggetti residenti in italia.

Ai fini della verifica del controllo si fa riferimento alla data di chiusura dell’esercizio.

1. Sono soggetti all'imposta sul reddito delle società:

Art 73:

a) le società per azioni e in accomandita per azioni, le società a responsabilità limitata, le società

cooperative e le società di mutua assicurazione, nonché le società europee di cui al regolamento

(CE) n. 2157/2001 e le società cooperative europee di cui al regolamento (CE) n. 1435/2003

residenti nel territorio dello Stato;

b) gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello Stato,

che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali;

c) gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che non hanno per oggetto esclusivo o

principale l'esercizio di attività commerciale nonché gli organismi di investimento collettivo del

risparmio, residenti nel territorio dello Stato;

d) le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti

nel territorio dello Stato.

2. Tra gli enti diversi dalle società, di cui alle lettere b) e c) del comma 1, si comprendono, oltre alle

persone giuridiche, le associazioni non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non

appartenenti ad altri soggetti passivi, nei confronti delle quali il presupposto dell'imposta si verifica

in modo unitario e autonomo. Tra le società e gli enti di cui alla lettera d) del comma 1 sono comprese

anche le società e le associazioni indicate nell'articolo 5. Nei casi in cui i beneficiari del trust siano

individuati, i redditi conseguiti dal trust sono imputati in ogni caso ai beneficiari in proporzione alla

quota di partecipazione individuata nell’atto di costituzione del trust o in altri documenti successivi

ovvero, in mancanza, in parti uguali.

3. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte

del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel

territorio dello Stato. Si considerano altresì residenti nel territorio dello Stato gli organismi di

investimento collettivo del risparmio istituiti in Italia e, salvo prova contraria, i trust e gli istituti

aventi analogo contenuto istituiti in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro

dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’articolo 168-bis, in cui almeno uno dei

disponenti ed almeno uno dei beneficiari del trust siano fiscalmente residenti nel territorio dello

Stato. Si considerano, inoltre, residenti nel territorio dello Stato i trust istituiti in uno Stato diverso da

quelli di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’articolo

168-bis, quando, successivamente alla loro costituzione, un soggetto residente nel territorio dello

Stato effettui in favore del trust un’attribuzione che importi il trasferimento di proprietà di beni

immobili o la costituzione o il trasferimento di diritti reali immobiliari, anche per quote, nonché

vincoli di destinazione sugli stessi.

4. L'oggetto esclusivo o principale dell'ente residente è determinato in base alla legge, all'atto

costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata o

registrata. Per oggetto principale si intende l'attività essenziale per realizzare direttamente gli

scopi primari indicati dalla legge, dall'atto costitutivo o dallo statuto.

5. In mancanza dell'atto costitutivo o dello statuto nelle predette forme, l'oggetto principale dell'ente

residente è determinato in base all'attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato; tale

disposizione si applica in ogni caso agli enti non residenti.

5-bis. Salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede

dell'amministrazione di società ed enti, che detengono partecipazioni di controllo, ai sensi

dell'articolo 2359, primo comma, del codice civile, nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1,

se, in alternativa:

a) sono controllati, anche indirettamente, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, del codice civile,

da soggetti residenti nel territorio dello Stato;

b) sono amministrati da un consiglio di amministrazione, o altro organo equivalente di gestione,

composto in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato.

5-ter. Ai fini della verifica della sussistenza del controllo di cui al comma 5-bis, rileva la situazione

esistente alla data di chiusura dell'esercizio o periodo di gestione del soggetto estero controllato.

Ai medesimi fini, per le persone fisiche si tiene conto anche dei voti spettanti ai familiari di cui

all'articolo 5, comma 5.

5-quater. Salvo prova contraria, si considerano residenti nel territorio dello Stato le società o enti il

cui patrimonio sia investito in misura prevalente in quote o azioni di organismi di investimento

collettivo del risparmio immobiliari, e siano controllati direttamente o indirettamente, per il tramite

di società fiduciarie o per interposta persona, da soggetti residenti in Italia. Il controllo è individuato

ai sensi dell'articolo 2359, commi primo e secondo, del codice civile, anche per partecipazioni

possedute da soggetti diversi dalle società.

5-quinquies. I redditi degli organismi di investimento collettivo del risparmio istituiti in Italia,

diversi dagli organismi di investimento collettivo del risparmio immobiliari, e di quelli con sede in

Lussemburgo, già autorizzati al collocamento nel territorio dello Stato, di cui all'articolo 11-bis

del decreto-legge 30 settembre 1983, n. 512, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 novembre

1983, n. 649, e successive modificazioni, sono esenti dalle imposte sui redditi purché il fondo o il

soggetto incaricato della gestione sia sottoposto a forme di vigilanza prudenziale. Le ritenute

operate sui redditi di capitale sono a titolo definitivo. Non si applicano le ritenute previste dai

commi 2 e 3 dell'articolo 26 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e successive modificazioni,

sugli interessi ed altri proventi dei conti correnti e depositi bancari, e le ritenute previste dai

commi 3-bis e 5 del medesimo articolo 26 e dall'articolo 26-quinquies del predetto decreto

nonché dall'articolo 10-ter della legge 23 marzo 1983, n. 77, e successive modificazioni.

REDDITO DA LAVORO AUTONOMO E DAL LAVORO DIPENDENTE

(quali sono le attività che li generano) -> ci sono anche delle attività assimilate

1. Sono redditi di lavoro autonomo quelli che derivano dall'esercizio di arti e professioni.

Art 53:

Per esercizio di arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non

esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso

l'esercizio in forma associata di cui alla lettera c) del comma 3 dell'art. 5.

2. Sono inoltre redditi di lavoro autonomo:

[a) i redditi derivanti dagli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e

altri enti con o senza personalità giuridica, dalla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e

simili, dalla partecipazione a collegi e commissioni e da altri rapporti di collaborazione coordinata

e continuativa. Si considerano tali i rapporti aventi per oggetto la prestazione di attività, non

rientranti nell'oggetto dell'arte o professione esercitata dal contribuente ai sensi del comma 1,

che pur avendo contenuto intrinsecamente artistico o professionale sono svolte senza vincolo di

subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto unitario e continuativo

senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita;]

b) i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell'autore o inventore, di opere

dell'ingegno, di brevetti industriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze

acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se non sono conseguiti

nell'esercizio di imprese commerciali;

c) le partecipazioni agli utili di cui alla lettera f) del comma 1 dell'art. 41quando l'apporto è

costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro;

d) le partecipazioni agli utili spettanti ai promotori e ai soci fondatori di società per azioni, in

accomandita per azioni e a responsabilità limitata;

e) le indennità per la cessazione di rapporti di agenzia;

f) i redditi derivanti dall'attività di levata dei protesti esercitata dai segretari comunali ai sensi della

legge 12 giugno 1973, n. 349.

3. Per i redditi derivanti dalle prestazioni sportive oggetto di contratto di lavoro autonomo, di cui alla

legge 23 marzo 1981, n. 91, si applicano le disposizioni relative ai redditi indicati alla lettera a) del

comma 2.

LAVORO AUTONOMO (art 53)

Derivano dall’attività di professioni intellettuali oppure dallo svolgimento di quelle attività che

 non danno luogo a reddito di impresa, diverse da quelle 2195, dalle agricole e volte alla

prestazione di servizi ma svolte senza organizzazione di imprese. sono svolte senza svincolo di

subordinazione, in maniera abituale e ancorché non esclusiva.

È una categoria residuale che sta in mezzo ai redditi di impresa e redditi da lavoro dipendente.

Comma 2: attività che danno luogo a redditi da lavoro autonomo assimilati, perché non hanno le

caratteristiche del primo comma ma comunque generano questo tipo di reddito.

(Lettera b) -> inventori di un brevetto che non utilizzano nell’ambito dell’attività commerciale, ma lo

vendono. Invece nel caso in cui il brevetto sia sfruttato dagli eredi -> reddito Diverso.

(Lettera c)-> redditi che derivano dal contratto di associazione in partecipazione quando l’apporto è

costituito dalla prestazione di lavoro. Un soggetto quindi non apporta capitale (reddito di capitale) ma

apporta esclusivamente lavoro (reddito di lavoro autonomo).

1. Il reddito derivante dall'esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza

Art 54:

tra l'ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto

forma di partecipazione agli utili, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell'esercizio

dell'arte o della professione, salvo quanto stabilito nei successivi commi. I compensi sono computati

al netto dei contributi previdenziali e assistenziali stabiliti dalla legge a carico del soggetto

che li corrisponde.

1-bis. Concorrono a formare il reddito le plusvalenze dei beni strumentali, esclusi gli oggetti

d'arte, di antiquariato o da collezione di cui al comma 5, se:

a) sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;

b) sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il

danneggiamento dei beni;

c) i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell'esercente l'arte o la

professione o a finalità estranee all'arte o professione.

1-bis.1. Le minusvalenze dei beni strumentali di cui al comma 1-bis sono deducibili se sono

realizzate ai sensi delle lettere a) e b) del medesimo comma 1-bis.

1-ter. Si considerano plusvalenza o minusvalenza la differenza, positiva o negativa, tra il

corrispettivo o l'indennità percepiti e il costo non ammortizzato ovvero, in assenza di corrispettivo,

la differenza tra il valore normale del bene e il costo non ammortizzato.

1-quater. Concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della

clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all'attività artistica o professionale.

2. Per i beni strumentali per l'esercizio dell'arte o della professione, esclusi gli oggetti d'arte, di

antiquariato o da collezione di cui al comma 5, sono ammesse in deduzione quote annuali di

ammortamento non superiori a quelle risultanti dall'applicazione al costo dei beni dei coefficienti

stabiliti, per categorie di beni omogenei, con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze. E'

tuttavia consentita la deduzione integrale, nel periodo d'imposta in cui sono state sostenute, delle

spese di acquisizione di beni strumentali il cui costo unitario non sia superiore a

euro 516,4. La deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali è ammessa per un

periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito

nel predetto decreto; in caso di beni immobili, la deduzione è ammessa per un periodo non

inferiore a dodici anni. Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili dei beni immobili

strumentali, si applica l'articolo 36, commi 7 e 7-bis, del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223,

convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248. Per i beni di cui

all'articolo 164, comma 1, lettera b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa

per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a

norma del primo periodo. I canoni di locazione finanziaria dei beni strumentali sono deducibili

nel periodo d'imposta in cui maturano. Le spese relative all'ammodernamento, alla

ristrutturazione e alla manutenzione di immobili utilizzati nell'esercizio di arti e professioni, che

per le loro caratteristiche non sono imputabili ad incremento del costo dei beni ai quali si

riferiscono, sono deducibili, nel periodo d'imposta di sostenimento, nel limite del 5 per cento del

costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili, quale risulta all'inizio del periodo

d'imposta dal registro di cui all'articolo 19 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre

1973, n. 600, e successive modificazioni; l'eccedenza è deducibile in quote costanti nei cinque

periodi d'imposta successivi.

3. Le spese relative all'acquisto di beni mobili diversi da quelli indicati nel comma 4 adibiti

promiscuamente all'esercizio dell'arte o professione e all'uso personale o familiare del

contribuente sono ammortizzabili, o deducibili se il costo unitario non è superiore a 1 milione di

lire, nella misura del 50 per cento; nella stessa misura sono deducibili i canoni di locazione anche

finanziaria e di noleggio e le spese relativi all'impiego di tali beni. Per gli immobili utilizzati

promiscuamente, a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo comune di altro

immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell'arte o professione, è deducibile una somma pari al

50 per cento della rendita ovvero, in caso di immobili acquisiti mediante locazione, anche

finanziaria, un importo pari al 50 per cento del relativo canone. Nella stessa misura sono deducibili

le spese per i servizi relativi a tali immobili nonché quelle relative all'ammodernamento,

ristrutturazione e manutenzione degli immobili utilizzati, che per le loro caratteristiche non sono

imputabili ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono.

Come si determina il reddito di lavoro autonomo: ( Art 54) le regole sono assai simili a quelle del

reddito d’impresa. La determinazione è analitica, e anche qui è ammessa la deduzione dei costi

Inerenti. Si fa la somma algebrica quindi dei ricavi (compensi che derivano dall’attività di lavoro

autonomo) meno i costi inerenti. Non valgono il principio di derivazione e di previa imputazione

perché non hanno il bilancio classico ma una scrittura semplificata. NON vale il principio di

competenza, vanno tassati PER CASSA. (sia per i proventi sia per i costi).

Anche per il reddito da lavoro autonomo vale la distinzione fra beni patrimoniali e beni diversi. Quelli

patrimoniali ad utilità pluriennale daranno luogo a plusvalenze e minusvalenze, e il costo, se il bene

patrimoniale costa più di 516 euro, dobbiamo dedurlo per quote di ammortamento. Per quanto la

cessione a fini diversi dall’attività di impresa, il risarcimento anche nel reddito da lavoro autonomo

anche qui darà luogo a plusvalenze o minusvalenze. -> presunzione legale assoluta! I beni di

antiquariato, di collezione e oggetti d’arti non sono considerati inerenti all’attività, quindi quei costi

non saranno mai deducibili completamente. Ma che definizione ha l’oggetto d’arte? Il fisco non lo

specifica! Come si fa a definire se un quadro è oggetto d’arte oppure no. Problema di qualificazione.

Comma 3: nel caso in cui ci sia un bene di uso promiscuo. Si tratta solamente di beni Mobili, adibiti sia

all’esercizio dell’arte o professione sia alla vita privata del contribuente sono ammortizzabili solo per il

50 % del loro valore, senza determinare un criterio oggettivo per determinare la quota imputabile,

criterio forfettario.

(prime sei slide del file)

1. Sono redditi di lavoro dipendente quelli che derivano da rapporti aventi per oggetto la

Art 49:

prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri, compreso il

lavoro a domicilio quando è considerato lavoro dipendente secondo le norme della legislazione

sul lavoro.

2. Costituiscono, altresì, redditi di lavoro dipendente:

a) le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati;

b) le somme di cui all'art. 429, ultimo comma, del codice di procedura civile.

LAVORO DIPENDENTE

Art 49: redditi che derivano da attività di lavoro con vincolo di subordinazione (alle

 dipendenze e sotto la direzione di altri). Qualunque sia la qualifica e anche se svolta a

domicilio.

Sono considerati redditi da lavoro dipendente le pensioni di ogni genere -> sta a significare che sono

redditi anche le pensioni conseguite a qualunque tipo di attività. (vecchiaia, invalidità ecc)

c-bis) le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche

Art 50:

sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di

società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica, alla collaborazione a giornali,

riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e commissioni, nonché quelli percepiti in

relazione ad altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte

senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto

unitario e continuativo senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita,

sempreché gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi

nell'attività di lavoro dipendente di cui all'articolo 46, comma 1 , concernente redditi di lavoro

dipendente, o nell'oggetto dell'arte o professione di cui all'articolo 49, comma 1 , concernente

redditi di lavoro autonomo, esercitate dal contribuente;

Art 50 -> lettera C bis (redditi assimilati): il libero professionista (Commercialista) che fa il sindaco di

una società e percepisce un compenso, quel compenso è assimilato a lavoro dipendente.

Le regole per la tassazione sono totalmente diverse.

1. Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a

Art 51:

qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione

al rapporto di lavoro. Si considerano percepiti nel periodo d'imposta anche le somme e i valori in

genere, corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di

gennaio del periodo d'imposta successivo a quello cui si riferiscono.

2. Non concorrono a formare il reddito:

a) i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in

ottemperanza a disposizioni di legge; i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di

lavoro o dal lavoratore ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in conformità a

disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, che operino negli ambiti di

intervento stabiliti con il decreto del Ministro della salute di cui all’articolo 10, comma 1, lettera e-

ter), per un importo non superiore complessivamente ad euro 3.615,20. Ai fini del calcolo del

predetto limite si tiene conto anche dei contributi di assistenza sanitaria versati ai sensi

dell’articolo 10, comma 1, lettera e-ter);

[b) le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a

categorie di dipendenti non superiori nel periodo d'imposta a lire 500.000, nonché i sussidi

occasionali concessi in occasione di rilevanti esigenze personali o familiari del dipendente e

quelli corrisposti a dipendenti vittime dell'usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi

a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste

estorsive ai sensi del decreto-legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito, con modificazioni, dalla

legge 18 febbraio 1992, n. 172;]

c) le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro, nonché quelle in mense organizzate

direttamente dal datore di lavoro o gestite da terzi, o, fino all'importo complessivo giornaliero di euro

5,29, aumentato a euro 7 nel caso in cui le stesse siano rese in forma elettronica, le prestazioni e le

indennità sostitutive corrisposte agli addetti ai cantieri edili, ad altre strutture lavorative a carattere

temporaneo o ad unità produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di

ristorazione;

d) le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti; anche

se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici;

e) i compensi reversibili di cui alle lettere b) ed f) del comma 1 dell'articolo 47;

f) l'utilizzazione delle opere e dei servizi riconosciuti dal datore di lavoro volontariamente o in

conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, offerti alla generalità

dei dipendenti o a categorie di dipendenti e ai familiari indicati nell'articolo 12 per le

finalità di cui al comma 1 dell'articolo 100;

f-bis) le somme, i servizi e le prestazioni erogati dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o

a categorie di dipendenti per la fruizione, da parte dei familiari indicati nell'articolo 12, dei servizi di

educazione e istruzione anche in età prescolare, compresi i servizi integrativi e di mensa ad essi

connessi, nonché per la frequenza di ludoteche e di centri estivi e invernali e per borse di studio a

favore dei medesimi familiari;

f-ter) le somme e le prestazioni erogate dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a

categorie di dipendenti per la fruizione dei servizi di assistenza ai familiari anziani o non

autosufficienti indicati nell'articolo 12;

f-quater) i contributi e i premi versati dal datore di lavoro a favore della generalità dei dipendenti

o di categorie di dipendenti per prestazioni, anche in forma assicurativa, aventi per oggetto il

rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, le cui

caratteristiche sono definite dall'articolo 2, comma 2, lettera d), numeri 1) e 2), del decreto del

Ministro del lavoro, della salute e delle politiche sociali 27 ottobre 2009, pubblicato nella Gazzetta

Ufficiale n. 12 del 16 gennaio 2010, o aventi per oggetto il rischio di gravi patologie;

Art 51 -> tutto lo stipendio costituisce reddito, non c’è una determinazione analitica, ma costituisce

reddito sia in denaro che in natura a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche

sottoforma di erogazioni liberali. È onnicomprensiva, tende a tassare tutto perché non si riferisce solo

alle somme percepite a titolo di salario o comunque a causa dell’attività lavorativa.

Rimangono esclusi i contributi previdenziali e assistenziali versati per disposizioni di legge, e

rimangono esclusi tutti quei valori resi per la fruizione di una serie di servizi -> terzo pilastro

dell’economia sociale: se il datore di lavoro eroga a favore di tutti i dipendenti o a categorie di

dipendenti delle prestazioni non in busta paga (ad esempio ti pago le somme dell’iscrizione

universitaria dei tuoi figli invece che aumentarti lo stipendio) per il lavoratore non sono assoggettate a

tassazione -> non ci devo andare a pagare l’imposta. Per il datore di lavoro queste costituiscono i

cosiddetti oneri di utilità sociale (deroga al principio di simmetria) per i lavoratori non costituiscono

reddito, ma per il datore di lavoro costituiscono comunque oneri deducibili (5 per 1000 vedi art 100).

Affinché il costo sia deducibile devono essere sostenute volontariamente dall’imprenditore, non

devono essere previste contrattualmente.

1. Le spese relative ad opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie

Art 100:

di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione,

ricreazione, assistenza Sociale e sanitaria o culto, sono deducibili per un ammontare complessivo

non superiore al 5 per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente

risultante dalla dichiarazione dei redditi.

Questi redditi da lavoro dipendente vanno tassati per CASSA, entro il giorno 12 del mese di gennaio del

periodo d’imposta successivo a quello cui si riferiscono.

Questi redditi sono tassati già all’origine mediante il sistema della ritenuta. Possiamo avere la ritenuta

alla fonte a titolo di imposta ( quando la tassazione all’origine è definitiva, quindi assoggettati con

un’aliquota fissa dal parte del soggetto che la eroga, al momento della corresponsione. Colui che la

percepisce non li devi indicare in dichiarazione perché già sono stati tassati ) oppure alla fonte a titolo

di acconto (in questo caso non è una tassazione definitiva, tipica del reddito da lavoro dipendente. Il

datore da reddito dipendente agisce da sostituto di imposta, trattiene una parte dello stipendio e lo

versa all’erario in luogo e per conto del dipendente -> la somma si chiama ritenuta di acconto e deve

essere versata entro il 15 del mese successivo. Entro il marzo dell’anno successivo deve rilasciare il

Cud al dipendente, in cui si certifica l’ammontare delle ritenute effettuate e che sono state versate.

Quelle somme devono comunque essere indicate in dichiarazione dal dipendente, lo stipendio lordo va

indicato in dichiarazione). Cosa accade quando il datore di lavoro trattiene le somme e non le versa: il

datore non è in nome proprio ma in luogo e per conto degli altri -> l’obbligo di versamento è del

dipendente! Se il lavoratore dimostra di avere percepito il reddito al netto delle trattenute allora non

può essere più tenuto a versare le imposte, perché la trattenuta era a titolo di imposta.

La ritenuta alla fonte a titolo d’imposta si applica anche per il reddito da lavoro autonomo, solo quando

il cliente, colui che sostiene il costo, è un soggetto munito di partita iva. Se il cliente è un soggetto di

partita iva e sta acquistando per la sua attività allora il compenso è assoggettato a tassazione con una

ritenuta in misura pari al 20% (aliquota fissa -> si applica solo al reddito, al compenso, non al reddito +

IVA), non nel caso di un cliente soggetto privato.

Art 5: SOCIETA’ DI PERSONE E IMPRESA FAMILIARE

Vengono tassati per trasparenza: producono reddito, il quale è imputato ai soci

INDIPENDENTEMENTE dalla percezione. In che misura? Proporzionalmente alle quote di

partecipazione. I criteri sono 3: la quota di partecipazione come si fa a determinare? Devo guardare

all’atto costitutivo (potrebbero essere non proporzionali al valore dei conferimenti) di data anteriore

all’inizio del periodo d’imposta (atto pubblico o scrittura privata autenticata). Se non c’è scritto niente

si presumono proporzionali ai valori dei conferimenti, altrimenti si presumono in parti uguali.

Perché data anteriore al periodo d’imposta? La finalità è quella di evitare che in prossimità di

dichiarazione cambia la quota di partecipazione agli utili, spostando il reddito dal socio dal reddito più

altro al reddito più basso, per non essere tassato da aliquote più alte.

Comma 4: IMPRESE FAMIGLIARI

Il legislatore fiscale rinvia al 230 bis del codice civile: si ha impresa familiare quando un familiare

presta IN MODO COTINUATIVO la sua attività di lavoro in un’impresa individuale (no società)

ottenendo il diritto al mantenimento e alla partecipazione agli utili non anche alle perdite (solo utili) e

questa partecipazione è proporzionale alla quantità e alla qualità del lavoro prestato.

Questa impresa familiare prevista dal codice civile vale anche ai fini fiscali? Il comma 4 prevede dei

limiti. Ci dice che affinché l’impresa familiare abbia una rilevanza anche ai fini fiscali occorre che i

familiari partecipanti risultino nominativamente da atto pubblico o scrittura privata autenticata nel

periodo antecedente a quello di imposta, e deve essere anche sottoscritta (indicare famigliari e

parentela). Limitatamente al 49 % dell’ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi

dell’imprenditore sono imputati a ciascun famigliare. 51% quindi devono almeno esse imputati al

titolare, il resto possono essere imputati e tassati in capo ai familiari, che abbiano prestato in modo

continuativo e PREVALENTE l’attività di lavoro all’azienda famigliare, proporzionalmente alla suo

quota di partecipazione agli utili a seconda della quantità e della qualità di lavoro prestato. Altra

condizione è che l’imprenditore indichi in dichiarazione gli utili destinati ai familiari. E i familiari

devono indicare in dichiarazione di aver lavorato nell’azienda di famiglia.

Per parenti si intende entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado.

1. I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel

Art 5:

territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione,

proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili.

2. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei

soci se non risultano determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata

di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all'inizio del periodo

d'imposta; se il valore dei conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono uguali.

3. Ai fini delle imposte sui redditi:

a) le società di armamento sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società in

accomandita semplice secondo che siano state costituite all'unanimità o a maggioranza;

b) le società di fatto sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici secondo

che abbiano o non abbiano per oggetto l'esercizio di attività commerciali;

c) le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l'esercizio in forma

associata di arti e professioni sono equiparate alle società semplici, ma l'atto o la scrittura di cui al

secondo comma può essere redatto fino alla presentazione della dichiarazione dei redditi

dell'associazione;

d) si considerano residenti le società e le associazioni che per la maggior parte del periodo

d'imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio

dello Stato. L'oggetto principale è determinato in base all'atto costitutivo, se esistente in forma di

atto pubblico o di scrittura privata autenticata, e in mancanza, in base all'attività effettivamente

esercitata.

4. I redditi delle imprese familiari di cui all'art. 230-bis del codice civile, limitatamente al 49 per

cento dell'ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi dell'imprenditore, sono imputati a

ciascun familiare che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro

nell'impresa, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. La presente disposizione

si applica a condizione:

a) che i familiari partecipanti all'impresa risultino nominativamente,con l'indicazione del

rapporto di parentela o di affinità con l'imprenditore, da atto pubblico o da scrittura privata

autenticata anteriore all'inizio del periodo d'imposta, recante la sottoscrizione dell'imprenditore e

dei familiari partecipanti;

b) che la dichiarazione dei redditi dell'imprenditore rechi l'indicazione delle quote di

partecipazione agli utili spettanti ai familiari e l'attestazione che le quote stesse sono

proporzionate alla qualità e quantità del lavoro effettivamente prestato nell'impresa, in modo

continuativo e prevalente, nel periodo d'imposta;

c) che ciascun familiare attesti, nella propria dichiarazione dei redditi, di aver prestato la sua

attività di lavoro nell'impresa in modo continuativo e prevalente.

5. Si intendono per familiari, ai fini delle imposte sui redditi, il coniuge, i parenti entro il terzo

grado e gli affini entro il secondo grado.

REDDITI DA CAPITALE

Costituisce reddito di Capitale quello che deriva dall’impiego di capitale. Un esempio tipico potrebbe

essere negli interessi derivanti dai contratti di mutuo, ossia nel corrispettivo del trasferimento dei

capitali a terzi, perché me dispongano liberamente e li restituiscano al termine del rapporto

medesimo.

Il legislatore non ha fornito una definizione unitaria, ma ci fornisce invece di una elencazione analitica

dei proventi che devono fiscalmente considerarsi reddito da capitale, con l’aggiunta di una

disposizione finale : “ si qualificano redditi da capitale gli interessi e gli altri proventi derivanti da altri

rapporti aventi per oggetto l’impiego di capitali, esclusi i rapporti attraverso cui possono essere

realizzati differenziali positivi e negativi in dipendenza di un evento incerto” -> nel caso in cui si

investa in Capitale di Rischio non si tratta più di reddito di capitale ma di redditi Diversi.

Quali elementi compongono i Redditi di Capitale:

- Proventi da Interessi, ovvero derivanti dai corrispettivi negozialmente pattuiti per un

temporaneo trasferimento a terzi della disponibilità di capitale. Ad esempio Contratti di Mutuo,

di deposito, di Conto Corrente, di Obbligazioni e di titoli similari. CARATTERISTICA comune è

la predeterminazione del relativo ammontare (ammontare CERTO!).

- Proventi derivanti da Rapporti di partecipazione ad iniziative economiche altrui, qui la

certezza non sussiste perché sono condizionati dai risultati delle iniziative in cui è stato

investito il capitale. Si tratta principalmente di utili derivanti da partecipazioni in società ed

enti soggetti ad ires.

- Differenziali positivi che possono realizzarsi tra le somme comunque erogate e proventi

conseguiti al termine del rapporto negoziale.

NB: esistono due categorie di differenziali, si ha Reddito di Capitale quando i proventi

costituiscono il frutto di una UNICA operazione economica, invece costituiscono Guadagno di

capitale (redditi diversi) nel momento in cui i proventi derivano da DUE distinte operazioni

formalmente autonome (plusvalenze da acquisto e vendita di partecipazioni). Costituiscono

quindi redditi da capitale i differenziali positivi conseguiti alla normale scadenza dei rapporti

generatori di redditi di capitale e quelli NON dipendenti da un evento incerto.

Sono inoltre ESCLUSI interessi e altri proventi che risultano conseguiti da società ed enti commerciali

o comunque nell’esercizio d’impresa. Gli interessi maturati in un conto corrente di un’impresa

commerciale non costituiscono reddito da capitale ma reddito di impresa.

Sono esclusi inoltre interessi e proventi che derivano dall’investimento in partecipazioni attraverso

l’esclusivo apporto di Lavoro, questi proventi infatti rientrano nella categoria dei redditi di lavoro

autonomo.

Regole per determinare il reddito di Capitale: sussistono tre regole caratterizzanti. Innanzi tutto

questi proventi sono sottoposti a RITENUTA ALLA FONTE a titolo d’imposta o a regimi fiscali

sostitutivi, e in tal caso non concorrono alla formazione della base imponibile. Inoltre vige il principio

della tassazione SENZA ALCUNA DEDUZIONE, ossia al lordo delle spese eventualmente sostenute per

conseguirli. Infine vale la regola della tassazione PER CASSA, e quindi vengono tassati solo se, e

quando, vengono percepiti dal contribuente.

Esistono inoltre delle disposizioni particolari a seconda che si tratti di INTERESSI o di DIVIDENDI.

Per quanto riguarda gli interessi esiste un Presunzione Legale Relativa di ONEROSITà dei MUTUI, per

cui gli interessi da mutui di considerano percepiti, salvo prova contraria nella misura e alle scadenze

risultanti dagli atti, e in mancanza di atti, nell’ammontare maturato nel periodo d’imposta e al Saggio

Fiscale.

I dividendi invece vanno sottoposti a tassazione in capo al socio persona fisica attraverso una ritenuta

alla fonte a titolo di imposta se si tratta di soci non qualificati, mentre solo per il 49,72% del loro

ammontare se percepiti da soci qualificati. Si considerano dividendi tassabili solo quelli derivanti da

capitale prodotto dalla società, non le distribuzioni di riserve e fondi di natura patrimoniale, poiché

quest’ultimi comportano una corrispondente riduzione di valore delle partecipazioni.

Questa distinzione a volte porta problemi di Elusione Fiscale, a tal fine il legislatore afferma che: si

considerano distribuiti, a prescindere dalle decisioni dell’assemblea, l’utile di esercizio e le riserve

DIVERSE da quelle di natura patrimoniale, inoltre non di considerano reddito le azioni gratuite

corrispondentemente attribuite ai soci, o l’incremento del loro valore nominale.

Altro problema sta nell’individuazione nella quota reddituale -> perché a causa degli incrementi a

titolo gratuito certe quote risultano essere diverse da quello che il fisco considera come tali ( e quindi

tassabile come reddito di capitale). A tal proposito la legge prevede che le somme ricevute

costituiscono reddito del socio per la parte che eccede il prezzo pagato per l’acquisto o la sottrazione

delle azioni o quote annullate. (??)

ART 44 REDDITI D’IMPRESA

1. Sono redditi di capitale:

a) gli interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti;

b) gli interessi e gli altri proventi delle obbligazioni e titoli similari, degli altri titoli diversi dalle azioni e

titoli similari, nonché dei certificati di massa;

c) le rendite perpetue e le prestazioni annue perpetue di cui agli articoli 1861 e 1869 del codice civile;

d) i compensi per prestazioni di fideiussione o di altra garanzia;

e) gli utili derivanti dalla partecipazione al capitale o al patrimonio di società ed enti soggetti all'imposta sul

reddito delle società, salvo il disposto della lettera d) del comma 2 dell'articolo 53; è ricompresa tra gli utili la

remunerazione dei finanziamenti eccedenti di cui all'articolo 98 direttamente erogati dal socio o dalle sue parti

correlate, anche in sede di accertamento;

f) gli utili derivanti da associazioni in partecipazione e dai contratti indicati nel primo comma dell'articolo

2554 del codice civile, salvo il disposto della lettera c) del comma 2 dell'articolo 53;

g) i proventi derivanti dalla gestione, nell'interesse collettivo di pluralità di soggetti, di masse patrimoniali

costituite con somme di denaro e beni affidati da terzi o provenienti dai relativi investimenti;

g-bis) i proventi derivanti da riporti e pronti contro termine su titoli e valute

g-ter) i proventi derivanti dal mutuo di titoli garantito

g-quater) i redditi compresi nei capitali corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita e di

capitalizzazione;

g-quinquies) i redditi derivanti dai rendimenti delle prestazioni pensionistiche di cui allalettera h-bis) del

comma 1 dell'articolo 50 erogate in forma periodica e delle rendite vitalizie aventi funzione previdenziale;

g-sexies) i redditi imputati al beneficiario di trust ai sensi dell’articolo 73, comma 2, anche se non

residenti

h) gli interessi e gli altri proventi derivanti da altri rapporti aventi per oggetto l'impiego del capitale, esclusi i

rapporti attraverso cui possono essere realizzati differenziali positivi e negativi in dipendenza di un evento

incerto.

2. Ai fini delle imposte sui redditi:

a) si considerano similari alle azioni, i titoli e gli strumenti finanziari emessi da società ed enti di cui

all'articolo 73, comma 1, lettere a), b) e d), la cui remunerazione è costituita totalmente dalla partecipazione

ai risultati economici della società emittente o di altre società appartenenti allo stesso gruppo o dell'affare in

relazione al quale i titoli e gli strumenti finanziari sono stati emessi. Le partecipazioni al capitale o al

patrimonio, nonché i titoli e gli strumenti finanziari di cui al periodo precedente emessi da società ed enti di cui

all'articolo 73, comma 1, lettera d), si considerano similari alle azioni a condizione che la relativa remunerazione

sia totalmente indeducibile nella determinazione del reddito nello Stato estero di residenza del soggetto

emittente; a tale fine l'indeducibilità deve risultare da una dichiarazione dell'emittente stesso oda altri elementi

certi e precisi;


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DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea in economia aziendale (VERONA, VICENZA)
SSD:
Università: Verona - Univr
A.A.: 2017-2018

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher serena.pescantina di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto Tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Verona - Univr o del prof Ortoleva Maria Grazia.

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