Appunti completi delle lezioni di Diritto tributario

COMPONENTI DEL REDDITO

Dal punto di vista fiscale i beni della società si dividono in tre categorie, indipendentemente che siano

materiali o immateriali:

1) Beni merce: beni o servizi alla cui produzione e/o commercializzazione è diretta l’attività dell’impresa.

2) Beni strumentali: beni utilizzati nel ciclo produttivo, sfruttati per l’esercizio dell’attività.

3) Beni patrimoniali: beni che sono di proprietà della società, che non sono utilizzati nel ciclo produttivo e

non sono beni alla cui produzione o commercializzazione è diretta l’attività dell’impresa. (categoria

residuale).

• Beni merce

Generano possono generare ricavi in quattro situazioni:

1) Quando il bene merce viene venduto, genera un ricavo uguale al prezzo di vendita del bene;

2) Quando il bene merce viene destinato all’autoconsumo da parte della stessa società o dello stesso

imprenditore. (Esempio: un’autovettura prodotta viene destinata al trasporto dei dipendenti). Genera un

ricavo pari al valore di mercato del bene merce autoconsumato (ipotesi tipica del diritto tributario ma non

prevista dal legislatore civilistico quindi causa variazione in aumento);

3) Quando il bene merce viene destinato a finalità extra imprenditoriali. Il bene esce dalla disponibilità,

dal patrimonio della società gratuitamente, senza la richiesta di un corrispettivo (Esempio: Viene donato

ad una onlus). In questo caso ho un ricavo fiscale, non civilistico, pari al valore di mercato del bene;

4) Quando il bene merce viene distrutto o danneggiato da qualunque evento naturale, se la società è

assicurata e riceve un indennizzo assicurativo, questo indennizzo costituisce un ricavo tassabile.

Generano ricavi tassabili e sono assimilabili a beni merce anche azioni, partecipazioni o altri strumenti

finanziari iscritti nell’attivo circolante.

Se il bene merce non viene venduto costituisce una rimanenza finale di magazzino valutata in base al costo

di produzione del bene, costituisce così una componente positiva di reddito di impresa. Nell’esercizio

successivo invece costituisce una esistenza iniziale, cioè una componente negativa del reddito di impresa (e

poi presumibilmente componente positiva derivante dalla vendita). In ciascun esercizio avremo quindi

rimanenze finali e esistenze iniziali valutate separatamente.

• Beni strumentali e patrimoniali

Generano plusvalenze (componenti positive di reddito) e minusvalenze (componenti negative di reddito)

nelle stesse quattro ipotesi viste per i beni merce:

1) Quando il bene strumentale o patrimoniale viene venduto/ceduto a terzi. La plusvalenza o minusvalenza

é data dalla differenza tra il prezzo di vendita e il costo fiscalmente rilevante del bene.

2) Quando il bene strumentale o patrimoniale è autoconsumato. La plusvalenza è data dalla differenza tra il

valore di mercato del bene e il costo fiscalmente rilevante.

3) Quando il bene è destinato a finalità extra imprenditoriali. La plusvalenza è data dalla differenza tra il

valore di mercato del bene e il costo fiscalmente rilevante.

4) Quando il bene patrimoniale o strumentale viene distrutto o danneggiato. La plusvalenza deriverà in

questo caso dalla differenza tra l’indennizzo percepito e il costo fiscalmente rilevante del bene.

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Nel caso di beni patrimoniali il costo fiscalmente rilevante è dato dal costo d’acquisto del bene. Nel caso

dei beni strumentali il costo fiscalmente rilevante è dato dal costo di acquisto al netto delle quote di

ammortamento già effettuate.

Mentre le plusvalenze rilevano in ogni caso (che siano conseguiti con vendita, autoconsumo, con

destinazione extra, indennizzo ecc…) , le minusvalenze rilevano solo se conseguite con la vendita dei beni.

Realizzano plusvalenze/minusvalenze (e quindi il loro regime fiscale è assimilato a beni patrimoniali o

strumentali) le azioni, partecipazioni, strumenti finanziari iscritti tra le immobilizzazioni finanziarie.

Regime della PEX (partecipation exemption):

Riguarda le partecipazioni iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie.

Se:

- La società possiede delle azioni o partecipazioni iscritte nelle immobilizzazioni finanziarie;

- Questi titoli sono posseduti da almeno dodici mesi nel momento in cui vengono cedute;

- La società partecipata svolge un’effettiva attività economica;

- La società partecipata non è residente in un paradiso fiscale.

Allora, l’eventuale plusvalenza concorre a formare il reddito della società solo per il 5% del suo importo, il

restante 95% è escluso (come i dividendi). È un’ulteriore ipotesi di variazione in diminuzione del risultato

imponibile Ires rispetto al risultato civilistico.

• Sopravvenienze

Sopravvenienze attive (componente positive di reddito) e sopravvenienze passive (componenti negative di

reddito) derivano da fatti che accadono in un certo esercizio correlati a fatti avvenuti in un esercizio

anteriore, e che impattano sul risultato economico del fatto che è stato realizzato nell’esercizio anteriore.

Se impatta in senso positivo avremo una sopravvenienza attiva, se impatta in senso negativo avremo una

sopravvenienza negativa.

Esempio: in generale si segue il principio di competenza, quindi se un imprenditore vende merce a un cliente

nel 2021, il prezzo di vendita concorre a formare il reddito della società nel 2021. La società però non

incassa niente, perché il cliente rinvia il pagamento. Nel 2022 però il cliente fallisce e quindi non può pagare,

sorge la certezza che quel credito non sarà mai incassato, ma è già stato tassato. Allora nel 2022 la società

cancellerà il credito che non può incassare, questa perdita sul credito è una sopravvenienza passiva.

Può accadere anche l’inverso: la società nel 2021 ha acquistato un macchinario che dovrebbe pagare

100.000€, (debito di 100.000€), ma non è d’accordo con il venditore sul prezzo di vendita perché pensa che

debba costare 80.000€. Allora la società e il venditore fanno un accordo nel 2022 per cui è richiesto alla

società di pagare 90.000€ (effettivo esborso di 90.000€ invece che 100.000€). Quindi la società rileva una

sopravvenienza attiva perché si cancella un debito di 10.000€.

• Proventi immobiliari

Sono proventi che derivano da immobili. L’immobile partecipa alla formazione del reddito imponibile in

base alla categoria in cui rientra. Se l’immobile è un bene merce, concorrerà a generare ricavi, se è un bene

strumentale o patrimoniale concorrerà a generare plusvalenze o minusvalenze. Solo per i beni immobili

patrimoniali la società deve dichiarare la rendita catastale dell’immobile.

• Accantonamenti

Sono costi che la società deduce dal punto di vista civilistico per prudenza, anche se l’esistenza di questo

costo è incerta oppure è incerto l’importo del costo. Dal punto di vista del legislatore fiscale, sono vietate le

deduzioni di accantonamenti sui costi incerti nell’an e nel quantum (esistenza e importo).

Fiscalmente sono ammesse solo alcune ipotesi specifiche di accantonamento (come il TFR) e al di fuori di

queste ipotesi specifiche gli accantonamenti non sono deducibili e generano variazioni in aumento del

reddito imponibile rispetto al risultato civilistico.

• Interessi passivi

Gli interessi passivi sono interessi che l’impresa paga ai soggetti finanziatori (tipo banche).

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Sono deducibili fino a concorrenza dell’ammontare degli interessi attivi riscossi dalla società.

L’eventuale eccedenza eccedenza di interessi passivi rispetto all’ammontare di interessi attivi è deducibile

dal reddito della società fino all’importo del 30% del risultato operativo lordo della gestione caratteristica

(valore della produzione - costo della produzione ad eccezione di alcune voci).

L’eventuale eccedenza di interessi passivi sia rispetto agli interessi attivi sia rispetto al 30% della gestione

corrente è riportabile a nuovo negli esercizi successivi.

TRASPARENZA FISCALE

È un regime che si applica obbligatoriamente alle società di persone.

È invece opzionale per le società di capitali soggette a Ires a due condizioni:

1) Società di capitali soggette a Ires che hanno come soci altre società di capitali;

2) Ciascuna società socia abbia una partecipazione nel capitale della società partecipata compresa tra il 10%

e il 50%.

In presenza di queste due condizioni la società partecipata e le socie possono optare per il regime della

trasparenza che può durare 3 anni, dopo i quali può essere abbandonato o rinnovato (sempre su opzione della

società).

Se si opta per questo regime la società partecipata cessa di pagare l’Ires sul reddito che produce, in quanto

questo viene attribuito, automaticamente e indipendentemente dalla distribuzione, alle società socie, in

proporzione alla quota di partecipazione che ciascuna partecipante ha nel capitale della partecipata (e così

vale anche per le perdite). Il reddito prodotto dalla partecipata viene quindi dichiarato pro quota nella base

imponibile delle società socie e tassato esclusivamente in capo ad esse.

Vantaggio: il reddito viene tassato una volta sola in capo alle società socie (si evita la doppia imposizione

del regime normale Ires, in cui quando la società di capitali produce un utile su questo paga Ires e quando

l’utile viene distribuito concorre ulteriormente a formare il reddito del socio per il 5% del suo importo).

Svantaggio: la società socia deve dichiarare una porzione del reddito prodotto dalla partecipata anche se non

ha ancora ricevuto nulla.

REGIME DEL CONSOLIDATO

Il regime del consolidato si applica con due presupposti:

1) Si applica sia alle società di capitali sia agli enti commerciali diversi dalle società di capitali. Abbiamo

quindi una società partecipata da un altra società o da un ente commerciale.

2) Si può optare per questo regime se c’è un rapporto di controllo, cioè se la partecipante ha una

partecipazione nella partecipata superiore al 50% del capitale di quest’ultima.

La controllante e la controllata possono decidere di optare per il regime consolidato. Se la controllante ha più

società controllate l’opzione deve essere decisa congiuntamente dalla controllante con ciascuna controllata

(quindi in comune accordo).

Se si opta per il consolidato, l’imponibile è dato dalla somma algebrica del risultato reddituale positivo o

negativo di tutte le società che aderiscono al consolidato, si fa quindi un imponibile unitario.

Vantaggio: le perdite subite