Revisione della contabilità e del bilancio d'esercizio

la revisione della contabilita’ e del bilancio d’esercizio

Dalla riforma del 2010 prima si parlava del revisore della contabilità , revisore contabile . Il nuovo codice civile l’articolo 2409-bis parla di un termine solo sia per le società quotata e non quotate , che è revisione dei conti , per tutte le società sia obbligatoria che volontaria. Avere il bilancio certificato da un revisore contabile o da una società di revisione che è obbligatoria per le società quotate in borsa è una maggiore trasparenza . Quindi per le società quotate in borsa è’ un obbligo mentre per le altre società è un atto volontario quindi per aumentare credibilità ,per far vedere che è un impresa che non inquina , che crea sviluppo e che crea occupazione. Può essere fatta volontariamente anche dalle società di capitali non tanto dalle società di persone , dando incarico a un revisore contabile iscritto nell’elenco tenuto dal ministero della giustizia , questo perché aumenta la trasparenza e quindi è più facile avere un prestito bancario se si presenta un bilancio certificato.
La revisione interna
La revisione interna riguarda in genere le scritture elementari e sistematiche ( relative ad esempio al magazzino o ai beni strumentali) elaborate dalle diverse sezioni aziendali e non si estende normalmente alla revisione del bilancio d’esercizio. Essa viene eseguita da internal auditors ,cioè da parte di personale dipendente particolarmente specializzato. La revisione interna riguarda in particolare il controllo:
• Della corrispondenza fra le rilevazioni e la relativa documentazione
• Della contabilità di magazzino
• Della contabilità generale
• Dei conti finanziari e di quelli economici.

Il collegio sindacale
Un attività di controllo “interno” è svolta anche dal collegio sindacale, il quale a norma del nuovo articolo 2403 del codice civile vigila sull’osservanza dello statuto e della legge ed in particolare sull’adeguatezza dell’assetto organizzativo , amministrativo e contabile adottato dalla società e sul suo concreto funzionamento.
Il collegio sindacale è formato da 3 o 5 membri effettivi , oltre a due “supplenti”; inoltre almeno un membro effettivo e uno supplente devono essere scelti tra gli iscritti al registro dei revisori contabili. I restanti membri, se non sono iscritti in tale registro , vanno scelti tra i professionisti iscritti in determinati albi oppure tra i professori universitari di ruolo in materie economiche e giuridiche. Il presidente del collegio sindacale è nominato dall’assemblea dei soci. Il collegio sindacale è un organo di controllo ma organo di controllo di gestione previsto nel sistema di governance in cui troviamo quello ordinario , dualistico e monistico con la riforma societaria del 2004 . Nel sistema dualistico l’organo di controllo è il consiglio di sorveglianza , nel sistema monistico l’organo di controllo è il comitato di controllo. Il collegio sindacale è l’organo di controllo della gestione ovvero vuol dire che controlla l’operato degli amministratori e l’assetto organizzativo che l’impresa s’e data, il rispetto della legge e dello statuto. Diverso è il controllo contabile ovvero le scritture contabili del bilancio , la rispondenza tra le scritture del bilancio. Questo viene fatto anche nel sistema ordinario da un revisore contabile o da una società di revisione . Nelle società quotate in borsa è obbligatoria la società di revisione sottoposta al controllo della CONSOB . Il collegio sindacale può fare oltre al controllo di gestione anche il controllo contabile quando tutti i membri sono revisori contabili e quindi iscritti all’albo dei revisori contabili . I ragionieri dopo 5 anni di attività e di iscrizione all’albo per dottori commercialisti si possono iscrivere all’albo dei revisori contabili. Inoltre in occasione della formazione del bilancio d’esercizio , i sindaci devono redigere un apposito documento- la relazione del collegio sindacale nel quale devono :
o Riferire all’assemblea sui risultati dell’esercizio e sull’attività da essi svolta
o Fare le proprie osservazioni e proposte in merito al bilancio e alla sua approvazione
Inoltra questa relazione deve essere depositate nei 15 giorni prima dell’assemblea che deve approvare il bilancio insieme alla relazione della gestione e alla relazione dei revisori contabili.

Il collegio sindacale non si ha nelle società se non viene superato il limite di 120.000 euro.
Quindi la revisione interna è solo revisione volontaria.
Differenza tra aggregazione di aziende e gruppo di aziende : il gruppo è un complesso di imprese giuridicamente distinte però i vincoli sono di partecipazione diretta , la capogruppo partecipa direttamente in A , B e C ma partecipa anche in D , quindi tutte le imprese di gruppo sono collegate da vincoli di partecipazione . mentre le aggregazioni di imprese sono imprese collegate tra di loro per motivi di economici o perché ci sono rapporti di fornitura tra di loro, il gruppo è collegato da partecipazioni dirette o indirette per cui la capogruppo farà il bilancio consolidato che riassume costi e ricavi di tutte le imprese , consolidando i conti economici e finanziari di tutte le imprese e chiaramente si annullano le operazione infragruppo.

Il reddito d’impresa e il calcolo delle imposte
Dal bilancio sia civilistico come dalla situazione economica risulta il reddito , reddito al lordo delle imposte , imposte dell’esercizio e reddito netto , l’ultima voce del bilancio è quello del reddito netto dalle imposte. Le imposte vengono calcolare sul reddito lordo , cioè valore della produzione – costi della produzione più o meno il risultato della gestione finanziaria , più o meno il risultato della gestione straordinaria e otteniamo il risultato al lordo delle imposte. Non è che in sede di dichiarazione dei redditi viene sottoposto a imposizione fiscale il reddito come appare nel bilancio , il reddito in un prospetto extracontabile subisce delle variazioni , per esempio se nello statuto c’e scritto che agli amministratori spetta 5000 euro l’anno , e il compenso del 2012 viene pagato nel 2013 , io faccio la dichiarazione dei redditi 2012 , non trovo nessun pagamento , il compenso amministratori va per cassa se lo pago lo deduco altrimenti no. Quindi io lo trovo in contabilità del 2013 e in questo anno lo deduco. Per cui il reddito può subire delle variazione in aumento o in diminuzione , in aumento per esempio le spese ristoranti e alberghi ,c’e un limite quindi magari in bilancio ci sono tutte e queste sono variazioni in aumento ,cioè levo dei costi e l’utile mi aumenta. Mentre la variazioni in diminuzioni possono essere canoni di leasing. Le spese di rappresentanza non sono deducibili. I costi non deducibili sono spese cellulare , costi della macchina , le macchine furgonate per le ditte sono invece deducibili tutte.
Differenza tra reddito di bilancio e reddito fiscale: Il reddito di bilancio è quello che risulta dal conto economico civilistico e quindi dalla situazione economica mentre il reddito fiscale è quello che viene dalle variazioni ovvero reddito di bilancio più o meno variazioni fiscali secondo la normativa fiscale e si trova il reddito fiscale quello soggetto a tassazione.
Civilisticamente intesa, l’impresa commerciale consiste nello svolgimento “ professionale e organizzato” di un attività intermediaria nella circolazione dei beni o di un attività di produzione di beni o di servizi, con carattere industriale e al di fuori dell’agricoltura. Non si considerano “ commerciali” dunque l’impresa artigiana , perché organizzata prevalentemente con il lavoro del titolare e dei suoi familiari , e l’impresa agricola. Si considerano imprese commerciali , l’impresa artigiana , piccoli imprenditori , piccolo commerciante. Con il lavoro titolare e dei suoi familiari non significa che questo non ha dipendenti ma il lavoro dei dipendenti deve essere inferiore al lavoro familiare , tipo se c’e mamma babbo e figliolo e ci sono 2 dipendenti questa è un impresa familiare perché è tre contro due. I familiari sono dei collaboratori non soci , quindi l’imprenditore prende il 51 % e i collaboratori il 49 %. Se c’e un utile i collaboratori hanno diritto al riparto dell’utile, se ci sono perdite le prende tutte l’imprenditore. Devono essere familiari, i parenti ascendenti , discendenti e collaterali fino al terzo grado , mentre gli affini sono i parenti acquistati attraverso la parentela della moglie e sono tutti fino al terzo grado. Quindi ci sono io come imprenditore nell’impresa familiare possono entrare i parenti fino al terzo grado per cui i miei figli , i miei nipoti e bis nipoti ; andando ascendente i miei genitori , i miei nonni e bisnonni ; andando collaterale mio padre, mio fratello e i figli del mio fratello . Mentre nel lato della moglie e quindi degli affini , la moglie e i genitori della moglie.

Io imprenditore posso fare un impresa individuale oppure un impresa familiare con moglie e figlio se loro non lavorano abbiamo tutta la convenienza a fare un impresa familiare , quindi il vantaggio è che il reddito dell’attività viene distribuito .
Sotto il profilo fiscale, invece, l’art.55 del TUIR definisce redditi di impresa quelli derivanti dall’esercizio di imprese commerciali, ma con due importanti precisazioni:
• È esercizio di “imprese commerciali” l’esercizio per professione abituale , ancorchè non esclusiva , dalle seguenti attività, anche se non organizzate in forma di impresa:
 Attività previste come tipicamente “ commerciali” dall’art.2195 del codice civile ( attività industriale, mercantile , di trasporto, bancaria, assicurativa)
 Talune attività connesse con l’agricoltura quali l’allevamento di animali e la manipolazione, la trasformazione e la vendita di prodotti agricoli e zootecnici quando siano superati i limiti che la fanno considerare.
• Si considerano inoltre redditi di impresa:
 Quelli che derivano dalla prestazione di servizi diversi da quelli considerati nell’art. 2195 , ma organizzati in forma di impresa, cioè con la presenza di un minimo di quegli elementi- collaboratori, locali, attrezzature ecc – che di norma caratterizzano l’attività di impresa , ne sono esempi un agenzia investigativa, una scuola privata.
 I redditi che derivano dallo sfruttamento di miniere, cave , torbiere, saline ecc.
 Tutti i redditi conseguiti dalle società di capitali e dalle società di persone , da qualunque fonte provengano.

Principi generali in materia di reddito d’impresa
Per assoggettare un reddito a imposizione fiscale ci sono dei principi : il principio di competenza è quello che regola la redazione del bilancio , nel bilancio entrano costi di competenza , mentre il principio dell’ inerenza io in bilancio metto soltanto tra i costi deducibili i costi inerenti e quindi non essendo inerenti all’attività io li porto in aumento e mi aumenta il reddito. Poi abbiamo il principio della certezza e della determinabilità oggettiva ovvero io posso portare in deduzione soltanto costi certi di cui ho un documento originale e determinabili oggettivamente e poi il principio dell’imputazione al conto economico ovvero i costi che non sono del conto economico come canoni di leasing non ce li posso mettere.
La determinazione del reddito d’impresa ai fini fiscali avviene secondo regole e norme che si discostano , talvolta anche notevolmente, dai criteri e dai principi civilistici ed economico- aziendali secondo i quali si determina il risultato d’esercizio. Infatti , mentre questi ultimi hanno lo scopo di misurare il reddito di periodo e il collegato patrimonio di funzionamento sulla base di criteri di correttezza e di prudenza , le norme fiscali sono rivolte a determinare il reddito tassabile e quindi tendono a dilatare la “ materia imponibile” e a limitare il più possibile i “ margini di manovra” sulle valutazione e l’incertezza del reddito d’impresa. I principi fondamentali sui quali si basa la determinazione del reddito fiscale sono i seguenti.
• Il principio della competenza , secondo questo principio – fatti salvi i casi in cui singole norma stabiliscono diversamente- i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi sono imputati all’esercizio o agli esercizi in cui ricade la loro competenza economica, tenendo però presente il “ momento” nel quale si considerano sostenuti o conseguiti sotto il profilo tributario. Un costo è di competenza economica quando incontra il correlativo ricavo , mentre un ricavo è di competenza economica, per i beni mobili consegna della merce per i beni immobili la stipulazione del contratto per i servizi la prestazione del servizio.
• Il principio dell’inerenza , in base a questo principio per essere deducibili le spese e gli altri componenti negativi devono ricollegarsi ad attività, operazioni aziendali o beni da cui derivano i ricavi e i proventi che concorrono a formare il reddito imponibile. In pratica si tende a stabilire una precisa correlazione tra i costi deducibili e i ricavi tassabili. Ne consegue che i costi e gli oneri che dovessero ricollegarsi a ricavi “ esenti” non sono fiscalmente deducibili.
• il principio della certezza e della determinabilità oggettiva ,questo principio viene ad attenuare in qualche modo quello della “competenza” , in quando ancorchè economicamente di competenza dell’esercizio , i costi e i ricavi non concorrono a formare il reddito tassabile:
o Se la loro esistenza non è certa, cioè se non si è ancora verificato il fatto da cui derivano
o Se il loro importo non è determinabile in modo oggettivo
• Il principio dell’imputazione al conto economico , secondo questo principio , mentre i ricavi , gli altri proventi e le rimanenze concorrono a formare il reddito d’impresa anche se non risultano imputati al conto economico dell’esercizio, le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all’esercizio di competenza. Tuttavia , sono riconosciuti in deduzione, anche se non imputati al conto economico dell’esercizio:
o I componenti negativi imputati al conto economico di un precedente esercizio, se e nella misura in cui siano stati fiscalmente rinviati in quanto così disposto o consentito da specifiche norme in materia di reddito d’impresa
o I componenti negativi che sono deducibili per disposizione di legge
Non è più deducibile, invece, l’eccedenza degli ammortamenti e delle rettifiche di valore che sarebbero fiscalmente ammessi rispetto ai minori importi effettivamente contabilizzati. Infatti, la finanziaria 2008 ha soppresso la norma che consentiva di detrarre extra contabilmente tali componenti negativi inserendoli nella dichiarazione dei redditi.

Dal reddito di bilancio al reddito fiscale
Il reddito di bilancio e il reddito fiscale d’impresa, rispondendo a scopi e principi differenti, sono due risultati “ quantitativamente” e “ qualitativamente” diversi. Ciò è riconosciuto espressamente dall’art. 83 del TUIR per le società di capitali ma per effetto del richiamo contenuto nell’art. 56 vale anche per le società in nome collettivo e in accomandita semplice e per le persone fisiche. Il reddito fiscale d’impresa si determina apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti dalle disposizioni tributarie che regolano questa materia. Ne consegue che la contabilità d’impresa deve innanzi tutto rispettare le norme civilistiche e i principi dell’economia aziendale e che i valori di pura derivazione fiscale non devono essere introdotti nel sistema di scritture orientato al bilancio d’esercizio , ma vanno esclusivamente considerati nella dichiarazione dei redditi. Le divergenze tra reddito di bilancio e reddito fiscale sono essenzialmente dovute in linea generale :
 Alla indetraibilità totale o parziale di alcuni costi imputati al conto economico dell’esercizio oppure al recupero di proventi non tassati in precedenti esercizi ( variazioni in aumento)
 Alla non tassabilità- definitiva o temporanea- di alcuni ricavi e proventi o al recupero di componenti negativi “ rinviati” da precedenti esercizi ( variazioni in diminuzione)
Quindi il reddito fiscale ha la seguente derivazione : reddito risultante dal conto economico dell’esercizio + costi fiscalmente non detraibili e altre variazioni in aumento – ricavi non tassabili e altre variazioni in diminuzione.

Ricavi , plusvalenze e sopravvenienze attive
Le plusvalenze e le minusvalenze si presentono soltanto per la vendita di beni strumentali . Con riferimento ai componenti positivi del reddito d’impresa , occorre distinguersi “ fiscalmente” i ricavi dalle plusvalenze e dalle sopravvenienze attive, per le quali è talvolta previsto un particolare trattamento.
Secondo l’art. 85 del TUIR , ai fini fiscali si considerano ricavi i valori qui di seguito indicati.
1. I corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi, alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa: quindi , sono ricavi quelli che derivano dalla vendita dei prodotti e sottoprodotti fabbricati dalle aziende industriali , quelli che derivano dalla vendita delle merci da parte delle aziende mercantili , quelli che rappresentano i corrispettivi dei servizi ( trasporti , forniture) resi dalle imprese di servizi , e così via.
2. I corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione , esclusi i beni strumentali la cui cessione da luogo, a una plusvalenza o a una minusvalenza.
3. I corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazione in società di capitali e in enti non commerciali purchè si tratti di azioni , quote o titoli non immobilizzati.
4. Le indennità conseguite a titolo di risarcimento per la perdita o il danneggiamento dei beni di cui ai punti precedenti , in particolare prodotti, semilavorati ecc. Queste indennità sono considerate ricavi.
5. I contributi in denaro o in natura spettanti in base a contratto.
6. I contributi in conto esercizio spettanti a norma di legge
7. Il valore nominale dei beni indicati nei precedenti punti 1,2,3 destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore oppure assegnati ai soci.

Le plusvalenze patrimoniali
In linea generale, il termine “ plusvalenza” sta a indicare la differenza positiva tra il valore che un bene ha in un determinato momento e il costo di acquisizione del medesimo. La normativa fiscale in materia di plusvalenze ( prezzo di vendita – valore contabile) riguarda i seguenti punti:
• Quali beni possono dar luogo a plusvalenze
• In quali casi le plusvalenze sono “ tassabili” e in che modo se ne determina l’ammontare
• In quale momento ne avviene la tassazione

Casi di tassabilità
Le plusvalenze dei beni relativi all’impresa e diversi da quelli che originano ricavi concorrono alla formazione del reddito, cioè sono tassabili se sono realizzate mediante:
1. La cessione a titolo oneroso , ipotesi che include la vendita , la permuta e il conferimento
2. Il risarcimento , anche in forma assicurativa , per la perdita o il danneggiamento dei beni
3. La destinazione all’autoconsumo esterno o ad altre finalità estranee all’esercizio dell’impresa , oppure mediante l’assegnazione ai soci.
Concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze di cessione , cioè quelle realizzate unitariamente in sede di cessione a titolo oneroso di aziende o di rami aziendali. Tuttavia la tassazione della plusvalenze di cessione può avvenire in due modi diversi ,e precisamente:
 Mediante tassazione separata , per la quale possono optare i titolari di imprese individuali possedute da più di 5 anni; in tal caso , alla plusvalenza si applica l’aliquota corrispondete al reddito medio del biennio anteriore in cui la medesima è stata conseguita
 Facendola concorrere alla formazione del reddito d’impresa, interamente o ripartendola con le modalità che vedremo.

Tassazione delle plusvalenze
Le plusvalenze che si ricollegano alla destinazione di beni al consumo personale o familiare dell’imprenditore o ad altre finalità estranee alla gestione e quelle che sorgono in occasione dell’assegnazione di beni ai soci sono sempre tassabili nell’esercizio in cui si manifestano.
Le plusvalenze derivanti da cessioni a titolo oneroso e quelle da risarcimenti , invece, “ concorrono a formare il reddito per l’intero ammontare nell’esercizio in cui sono state realizzate” , ma se i beni sono stati posseduti per almeno tre anni il contribuente può optare tra:
 L’imputazione integrale della plusvalenza al periodo d’imposta in cui è avvenuto il realizzo
 L’imputazione rateizzata, ossia la ripartizione della plusvalenza per quote costanti nell’esercizio del realizzo e nei successivi, ma non oltre il quarto; è quindi possibile frazionare la plusvalenza in un massimo di 5 anni ma poiché le quote devono essere “ costanti” il contribuente che scelga la rateizzazione deve decidere fin dall’inizio in quanti anni intende ripartirne l’ammontare.
Ricorrendone i presupposti e purchè non ne sia richiesta la tassazione separata a norma dell’art. 17 del TUIR , possono essere frazionate anche le plusvalenze da cessioni di aziende.
Ai fini del bilancio d’esercizio , le plusvalenze restano per intero di competenza del periodo amministrativo in cui sono realizzate ; la loro imputazione frazionata al reddito fiscale , infatti interessa esclusivamente la dichiarazione dei redditi , nella quale saranno apportate le opportune variazioni al risultato che emerge dal conto economico. Naturalmente , poiché alle minori imposte dovute nell’esercizio in cui è avvenuto il realizzo corrispondono maggiori imposte da pagare negli esercizi successivi , le plusvalenze rinviate danno luogo a imposte differite che però sono di competenza dell’esercizio in cui sono state realizzate.

Riepilogo:
L’articolo 53 prevede che ognuno deve partecipare alle spese di stato in base alla capacità contributiva ,quindi in base al reddito o in base al patrimonio . Quindi per fare ciò dal reddito di bilancio che risulta dal conto economico approvato entro 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio si fanno in base alla normativa fiscale delle variazioni in aumento o in diminuzione ; si portano in aumento costi che non si possono dedurre ( i cellulari ecc.) mentre in diminuzione si portano plusvalenze che si decidono di rateizzare di 5 anni. Poi ci sono i principi della normativa fiscale , un costo si può dedurre se è inerente all’attività, deve essere imputata al conto economico, deve essere di competenza e in base alle scritture di fine anno quindi scritture di assestamento con cui si calcolano ratei , risconti , interessi attivi e passivi, svalutazione crediti, perdite su crediti , TFR.

Il reddito complessivo che si dichiara è la somma sia per le persone fisiche che per le società è il reddito che deriva dal conto economico , per gli imprenditori individuali è la somma dei vari tipi di reddito : reddito da lavoro dipendente , reddito da lavoro autonomo ,reddito da fabbricati.
Le plusvalenze o si possono tassare tutte nell’anno o sottoporre a tassazione separata con aliquota media degli ultimi 5 anni, oppure si può decidere di dividere la plusvalenza in 5 anni e tassarla una parte all’anno.

Le sopravvenienze attive
La sopravvenienza attiva è qualcosa di positivo che sopravviene per esempio la riscossione di un credito che era già stato stralciato perché magari l’impresa era fallita. Il 1° comma dell’art. 88 del TUIR precisa che si considerano sopravvenienze attive:
• I ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese , perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi;
• I ricavi o altri proventi conseguiti per importi superiori a quelli che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi;
• La sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi.
Così sono esempi di sopravvenienze attive:
o I risarcimenti assicurativi ottenuti in un certo esercizio a fronte di perdite o deterioramenti subiti dalla merci o dai prodotti in esercizi precedenti
o I recuperi di crediti che in esercizi precedenti erano stati considerati inesigibili
o La riscossione integrale di crediti che in esercizi precedenti erano stati svalutati ( avevo svalutato il credito , poi lo riscuoto intero e nell’esercizio in cui lo riscuoto è una sopravvenienza)
o I recuperi di beni sottratti o smarriti in precedenti esercizi
o I minori o i mancati esborsi sostenuti a fronte di accantonamenti a fondi fiscalmente deducibili istituiti in esercizi precedenti.
Il 3 ° comma dell’art. 88 del TUIR poi estende il campo delle sopravvenienze attive “ assimilando” ad esse anche le seguenti due fattispecie.
• Le indennità conseguite a titolo di risarcimento , anche in forma assicurativa, di danni diversi da quelli connessi alla perdita o al danneggiamento di beni che danno origine a ricavi o a plusvalenze. Ne sono esempi: le caparre trattenute, gli indennizzi ottenuti per concorrenza sleale da parte di terzi. A seconda della loro origine , dunque, le indennità da risarcimento possono avere natura diversa come sintetizzato nello schema ( pag.275)
Non si considerano invece sopravvenienze attive: i versamenti a fondo perduto o in conto capitale , siano essi in denaro o in natura , fatti dai loro soci alle società di persone e alle società di capitali , la rinuncia dei soci ai crediti che essi vantano verso la società e la riduzione dei debiti dell’impresa in sede di concordato preventivo o fallimentare.

Altri componenti positivi
Oltre ai ricavi, alle plusvalenze e alle sopravvenienze attive , tra i componenti positivi del reddito fiscale vanno considerati quelli rappresentati:
 Dagli utili derivanti da partecipazioni in società
 Dagli interessi attivi
 Dai proventi immobiliari

Utili di società di persone
Gli utili derivanti dalla partecipazione in società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati ai vari soci, indipendentemente dalla effettiva percezione , proporzionalmente alle rispettive quote di partecipazione. Quindi, gli utili da dichiarare non sono quelli “ distribuiti” ma quelli “spettanti” in base alle quote di partecipazione (principio di trasparenza). Proprio per questo i modelli di dichiarazione prevedono le seguenti “voci”: Variazioni in aumento : Redditi derivanti dalla partecipazione in società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice , di cui all’art. 5 determinati a norma dello stesso articolo ; Variazioni in diminuzione : utili distribuiti dalle società semplici , in nome collettivo e in accomandita semplice se imputati al conto economico. La variazione in diminuzione serve a eliminare le quote di utili distribuiti se sono state imputate al conto economico e quindi se hanno inciso sul reddito di bilancio. La variazione in aumento serve a far concorrere al reddito d’impresa le quote di utili “ spettanti” e determinate secondo le regole fiscali.

Dividendi
Il regime fiscale dei dividendi è quello sintetizzato nella tabella che segue. (Pag 276)
Le persone fisiche sono i privati : dividendi “non percepiti nell’esercizio di imprese” nel caso in cui si tratta di partecipazioni non qualificate la ritenuta di imposta è del 12,50% sull’intero importo dei dividendi , se invece sono partecipazioni qualificate ( superiori al 20%) tassazione ordinaria sul 49,72% dell’ ammontare dei dividendi. Poi abbiamo le persone fisiche e società di persone “ nell’esercizio di imprese” tassazione ordinaria sul 49,72% dell’ammontare dei dividendi , invece le società di capitali e altri soggetti IRES tassazione ordinaria del 5% dell’ammontare dei dividendi.

Interessi attivi
Se la misura non è stabilita per iscritto , gli interessi attivi si calcolano al tasso legale. Per i contratti di conto corrente e per le operazioni bancarie regolate in conto corrente, compresi i conti correnti reciproci interbancari, si considerano maturati gli interessi compensati a norma di legge o di contratto: ciò significa che occorre considerare gli interessi attivi separatamente da quelli passivi.

Proventi immobiliari
I redditi derivanti da immobili che non siano né “ beni strumentali” ne “ beni-merce” concorrono a formare il reddito d0impresa secondo le regole previste per i redditi “fondiari” , le quali hanno come riferimento le rendite catastali. Ne consegue che le spese relative a tali immobili ( manutenzioni, ammortamenti) non sono ammesse in deduzione.

Le minusvalenze , le sopravvenienze passive e le perdite
Oltre ai tipici costi d’esercizio , quali i costi delle merci e delle materie prime , sussidiarie e di consumo, i costi per servizi , i costi per il personale ecc , nella determinazione del reddito d’impresa occorre tenere conto di alcuni altri componenti negativi che sono:
 Le minusvalenze patrimoniali
 Le sopravvenienze passive
 Le perdite di beni e su crediti

Minusvalenze
In linea generale, le minusvalenze patrimoniali rappresentano minori valori realizzati con la cessione dei beni o semplicemente “ attribuiti” ai beni rispetto al loro precedente valore fiscalmente riconosciuto.

Perdite di beni
I crediti che si possono portare a perdita sono quelli dell’esercizio altrimenti se un credito è vecchio si può continuare a svalutare se poi si riscuote è una sopravvenienza attiva sennò un credito vecchio si svaluta , non si può portare a termine.

Riepilogo:
Il reddito delle società di persone viene imputato al socio indipendentemente dal pagamento , dal riparto dell’utile anche se non distribuito. Mentre nelle società di capitali il reddito della società lo dichiara la società nella dichiarazione dei redditi , lo dichiarano i soci solo al momento del pagamento dei dividendi. Da un punto di vista fiscale, nell’impresa individuale è l’imprenditore che dichiara nella sua dichiarazione personale il reddito dell’impresa , nelle società di persone solo i soci e nelle società di capitali la società paga l’IRES e l’IRAP. Le società di persone pagano soltanto l’IRAP , i soci pagano l’IRPEF sulla quota imputata del reddito della società in base alla partecipazione. Nel 2004 c’e stata la riforma del diritto societario e sono state riformate anche le imposte , la ex IRPEG ( imposta sul reddito delle persone giuridiche) ora è IRES.
Reddito d’impresa: io posso essere un professionista ed avere una partecipazione in una società per cui dichiaro reddito da lavoro autonomo e reddito d’impresa.
Gli utili di società di persone sono imputati ai soci , questa società nella sua dichiarazione modello unico delle società di persone dichiara il reddito ma come imposta paga solo l’IRAP , all’interno della dichiarazione c’e un prospetto di imputazione ai soci e ogni socio nella sua dichiarazione dei redditi paga l’IRPEF sulla quota di riparto imputata non necessariamente pagata. La società di capitali invece nel modello unico società , la società dichiara il suo reddito , paga l’IRPEG al 27,50% e paga l’IRAP.
La ritenuta del 12,50 % viene versata non entro il 16 del mese successivo al pagamento ma entro il 16 del mese successivo al trimestre.
I contributi di previdenza sono obbligatori per tutti i lavoratori sia dipendenti che autonomi. Le imposte sono pagate da tutti i cittadini che hanno un reddito , in base all’articolo 53 della costituzione ognuno ha il dovere di partecipare alle spese dello stato in base alla capacità contributiva patrimoniale o reddituale. IRPEF e IRPEG colpiscono il reddito mentre l’IRAP colpisce il patrimonio . I contribuiti vengono pagati per avere un beneficio che può essere per esempio quello previdenziale e assistenziale , i lavoratori dipendenti obbligatoriamente pagano tramite i datori di lavoro che è il sostituto d’imposta , versano i contributi obbligatori sulla remunerazione. Il datore di lavoro che trattiene l’IRPEF in busta paga è chiamato sostituto d’imposta. Abbiamo contributi INPS per l’assistenza e la malattia e contributi INAIL per eventuali infortuni sul lavoro. Le tasse sono importi che si pagano quando si ritiene un servizio per esempio tassa scolastica.

Le principali variazioni fiscali
I criteri fondamentali per valutare le rimanenze è il costo di acquisto , siccome spesso il magazzino è tenuto alla rinfusa vuol dire che le merci vengono immagazzinate confuse tra loro ed è quindi difficile quando devo valutare le rimanenze e trovare tutti i prezzi di acquisto. Quindi i metodi per valutare sono il costo medio ponderato in cui si fa una media di tutti gli acquisti e si divide per la quantità acquistata e si ha un prezzo medio o il LIFO e il FIFO. Il LIFO (last in first out) le ultime ad entrare sono le prime ad uscire quindi rimangono le più vecchie quindi saranno valutate a prezzi più vecchi e questo criterio può andare bene in periodo di stabilità dei prezzi mentre il FIFO ( le prime ad entrare sono le prime ad uscire) quindi le rimanenze sono gli ultimi calchi quindi saranno valutate a prezzi correnti e questo è un metodo che viene adottato in periodo di inflazione.

Prodotti in corso di lavorazione
I prodotti in corso di lavorazione al termine dell’esercizio, esclusi quelli che rappresentano opere o forniture a esecuzione ultrannuale ( per i quali si applicano le particolari regole previste dall’art. 93 del TUIR) si valutano in base alle spese sostenute nell’esercizio stesso. La medesima norma vale per i servizi in corso di esecuzione alla chiusura dell’esercizio.

L’ammortamento fiscale dei beni materiali
Anche in materia di ammortamento vi sono sostanziali differenze tra i principi civilistico- aziendali e le norme fiscali : vediamo pertanto le fondamentali disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) che regolano l’ammortamento.
A norma del 1° comma dell’art.102 del TUIR le quote di ammortamento dei beni materiali strumentali per l’esercizio dell’impresa sono ammesse in deduzione a partire dall’esercizio nel quale i beni stessi entrano in funzione, cioè da quando cominciano a essere utilizzati. Fiscalmente , il valore ammortizzabile dei beni materiali è dato dal loro costo di acquisizione (costo di acquisto, valore di apporto, costo di produzione interna) aumentato degli oneri accessori di diretta imputazione.
Nel costo da ammortizzare si comprendono anche fino al momento dell’entrata in funzione dei beni e per la quota ad essi ragionevolmente imputabile “ gli interessi passivi iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge”.
Il costo è assunto al netto degli eventuali contributi a fondo perduto ricevuti dall’azienda mentre non è prevista alcuna deduzione per il presunto ricavo di eliminazione conseguibile al termine del periodo di utilizzazione del bene.
Per i fabbricati strumentali il costo fiscale da ammortizzare deve essere assunto al netto del valore delle aree su cui sorgono e di quelle che ne costituiscono pertinenze. Tale valore, quando i terreni non siano stati acquistati autonomamente, è fatto pari al maggiore tra quello esposto in bilancio nell’anno di acquisto e quello corrispondente :
 Al 30 % del costo complessivo, se si tratta di fabbricati industriali
 Al 20 % del costo complessivo , se si tratta di altri fabbricati

Misura dell’ammortamento fiscale
La misura dell’ammortamento fiscale relativo ai beni strumentali materiali varia in base alla natura dei cespiti e all’attività svolta dall’azienda nella quale essi sono impiegati. Infatti , l’art.102 del TUIR , che detta le norme per la determinazione delle quote di ammortamento, fa riferimento ad appositi coefficienti stabiliti per categorie di beni omogenei e considerando il normale periodo di deperimento e consumo nei vari settori produttivi.
In base a tali norma , la deduzione delle quote di ammortamento è fiscalmente ammessa in misura non superiore a quella che deriva dall’applicazione dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze per le varie categorie di beni e in relazione all’attività esercitata dall’impresa.
Nel primo esercizio in cui i beni entrano in funzione , si applicano coefficienti ridotti alla metà. Se la durata dell’esercizio è inferiore o superiore a 12 mesi , invece, l’importo delle quote di ammortamento va ragguagliato alla suddetta durata. Ad esempio, se l’impresa si è costituita all’inizio di maggio , la quota di ammortamento fiscalmente deducibile per un bene per il quale sia previsto un coefficiente del 15% sarà pari al 5%.
L’ammortamento calcolato entro i limiti dei coefficienti fiscali ministeriali, eventualmente ridotti quando necessario si dice ammortamento ordinario.
Per i ben il cui costo unitario di acquisizione non è superiore a euro 516,46 è invece consentita l’imputazione integrale nell’esercizio in cui tale costo è stato sostenuto. In questo caso , non trattandosi della “ripartizione” di un costo nel tempo , preferiamo parlare di deduzione integrale , piuttosto che di ammortamento integrale.
Qualora in un certo esercizio vengano eliminati dal processo produttivo beni per i quali non risulta ancora fiscalmente completato il processo di ammortamento, il costo residuo è ammesso in deduzione nell’esercizio stesso. Questa deduzione si designa anche come ammortamento “ a mannaia”.

Veicoli a motore
Per il trattamento fiscale delle spese e degli altri componenti di reddito (ammortamenti, spese di manutenzione, di riparazione) riguardanti i veicoli a motore valgono regole piuttosto articolate. Qui ci limiteremo a ricordare che vi sono :
1. veicoli per i quali i suddetti costi sono interamente deducibili, come avviene per i mezzi di trasporto destinati a essere utilizzati esclusivamente come “ beni strumentali” nell’attività propria dell’impresa;
2. veicoli per i quali si ha una deducibilità limitata, come avviene per le autovetture date in uso ai dipendenti , i cui costi sono deducibili nei limiti dell’importo convenzionale considerato reddito per gli utilizzatori o come avviene per le autovetture utilizzate da agenti e rappresentanti relativamente alle quali i costi sono deducibili nella misura dell’80% su un importo massimo di euro 25822, 84 ma non è ammesso l’ammortamento anticipato.
3. veicoli i cui costi sono parzialmente indeducibili (50 %)come avviene per le autovetture e gli autoveicoli in genere adibiti promiscuamente all’esercizio dell’impresa e all’uso personale o familiare dell’imprenditore.

Il registro dei beni ammortizzabili
Esiste un registro da compilare entro il termine della dichiarazione dei redditi che è il registro dei beni ammortizzabili . Ogni pagina è dedicata a un cespite , solo per i cespiti non superiori a 516 euro questi si ammortizzano al 100%. Si mette il valore storico , l’aliquota di ammortamento , la quota di ammortamento e il valore totale fondo e residuo da ammortizzare.
Le annotazioni da effettuare nel registro dei beni ammortizzabili possono anche essere eseguite nel libro degli inventari, per le imprese in contabilità ordinaria e sul registro degli acquisti per le imprese in regime di contabilità semplificata.
Inoltre, gli imprenditori individuali le società di persone , le società di capitali e i soggetti equiparati in regime di contabilità ordinaria hanno la facoltà di non tenere il registro dei beni ammortizzabili purchè le corrispondenti registrazioni siano fatte nel libro giornale e i dati che si sarebbero dovuti annotare nel suddetto registro siano forniti in forma sistematica su richiesta dell’amministrazione finanziaria.

Variazioni fiscali relative agli ammortamenti
Con riferimento agli ammortamenti è opportuno ricordare ancora una volta che in sede di formazione del bilancio le quote non vanno definite appiattendosi sulle regole fiscali , bensì rispettando le norme civilistiche e i principi contabili, che esigono un’imputazione ripartita dei costi dei fattori pluriennali a utilità limitata nel tempo, effettuata secondo “piani sistematici” redatti in relazione alla residua possibilità di utilizzazione dei beni.
In sede di dichiarazione dei redditi, perciò, è possibile che debbano essere effettuate delle variazioni fiscali. Infatti, se sono stati contabilizzati ammortamenti in misura superiore a quella fiscalmente ammessa , l’eccedenza risulta indeducibile e pertanto si avrà una variazione fiscale in aumento.
Se invece gli ammortamenti che si sono contabilizzati sono inferiori a quelli fiscalmente ammessi , l’eccedenze lo si è già accennato altrove non può essere fatta valere come variazione in diminuzione in sede di dichiarazione dei redditi come invece avveniva in passato. Infatti, con la finanziaria 2008 è stata soppressa la norma che consentiva mediamente l’inserimento in un apposito quadro della dichiarazione dei redditi di dedurre extra contabilmente ammortamenti , rettifiche di valore e accantonamenti rientranti nel limiti fiscali , anche se non imputati al conto economico dell’esercizio. Relativamente agli ammortamenti, quindi , si hanno solo variazioni fiscali in aumento.
I maggiori ammortamenti non riconosciuti però saranno recuperati in occasione della dismissione dei beni infatti essendo il loro valore residuo fiscale maggiore di quello di bilancio, si avrà “ fiscalmente” una minore plusvalenza o una maggiore minusvalenza.

L’ammortamento fiscale delle immobilizzazioni immateriali
Sotto il profilo fiscale , il trattamento delle immobilizzazione immateriali è disciplinato dagli articoli 103 e 108 del TUIR , che si occupano rispettivamente:
• dell’ammortamento dei beni immateriali , categoria che include i costi relativi ai diritti d’autore , ai brevetti, alle varie forme di know how industriale, commerciale o scientifico , ai diritti di concessione e all’avviamento
• delle spese relative a più esercizi (spese per studi e ricerche, spese di pubblicità e propaganda, spese di rappresentanza)
L’avviamento è l’insieme delle doti positive di un impresa in termine di immagine, portafoglio clienti , esperienza , tecnologia.
Sono deducibili quote di ammortamento non superiori a 1/18 del valore iscritto nell’attivo del bilancio. Quindi il periodo minimo di ammortamento fiscale è di 18 anni , contro i 5 anni di periodo massimo ( Disciplina fiscale). Iscrizione consenso del collegio sindacale , ammortamento : da fare entro un massimo di 5 anni , se più lungo va motivato nella nota integrativa ( disciplina civilistica).
Le spese di rappresentanza sono interamente deducibili nel periodo d’imposta in cui sono sostenute ma solamente se rispondono ai requisiti di inerenza e congruità stabiliti con decreto del ministro dell’economia e delle finanze, anche in funzione della loro natura, della loro destinazione , dell’attività internazione dell’impresa e del volume dei ricavi caratteristici. Le spese per i beni distribuiti gratuitamente sono comunque deducibili se il valore unitario di essi non supera i 50 euro ( disciplina fiscale) . Per nulla o difficilmente configurabile una patrimonializzazione di questo tipo di costi ( disciplina civilistica).

Le manutenzioni e le riparazioni
Le spese di manutenzione , riparazione, ammodernamento e trasformazione che dal bilancio d’esercizio non risultino imputare a incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono sono deducibili nel limite del 5 % del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili risultanti all’inizio dell’esercizio dal libro dei cespiti ammortizzabili. L’eccedenza rispetto al 5 % è deducibile a quote costanti nei 5 esercizi successivi.

I canoni di leasing
Nei piani di leasing si deducono interamente la quota capitale e la quota interessi per competenza. Il totale dei canoni escluso il riscatto , compreso il maxi canone diviso la durata e deduco ogni anno l’importo mensile.

Gli interessi passivi
Imprese individuali e società di persone:
Gli interessi passivi sono generalmente deducibili per il loro intero ammontare a meno che non vi siano ricavi e proventi esenti dall’IRPEF nel qual caso è deducibile una quota di interessi passivi proporzionale al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito imponibile e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.

Riepilogo:
Il reddito fiscale deriva dal reddito di bilancio più o meno le variazioni sulla base della legge fiscale , sono variazioni in aumento quindi il reddito imponibile aumenta se si aggiungono dei costi che non sono deducibili alla luce della legge fiscale per esempio il 50 % delle spese del cellulare , per autovetture mentre variazioni in diminuzione sono per esempio i canoni leasing ( in bilancio ci sono 30.000 euro canoni ma i canoni si deducono per competenza cioè totali canoni diviso gli anni del contratto e questi si deducono) .
Le plusvalenze io ce l’ho in bilancio ma posso ripartirle in 5 anni quindi magari ce le ho nei ricavi ma le detraggo è una variazione quindi in diminuzione perché le posso tassare in più anni. Le plusvalenze si presentano solo per la vendita di beni strumentali , i ricavi sono i ricavi di vendita o dalla prestazione dei servizi . le sopravvenienze attive sono qualcosa che sopravviene quindi la riscossione di un credito che era già stato stralciato.

Dal reddito fiscale all’imposta
Il reddito fiscale d’impresa è quello che si ottiene apportando al risultato economico emergente dal bilancio (utile o perdita dell’esercizio) le variazioni in aumento e in diminuzione che derivano dall’applicazione delle norme tributarie.
Il reddito imponibile invece è quello sul quale si devono applicare le aliquote fissate dalla legge per ottenere l’imposta dovuta.
1. Società di capitali : Per le società di capitali che sono soggette all’IRES e per le quali si considera reddito d’impresa l’intero reddito complessivo da qualsiasi fonte provenga , il reddito imponibile deriva in linea generale da una somma algebrica del seguente tipo: Reddito fiscale d’impresa – perdite fiscali di precedenti esercizi non compensate = reddito imponibile ai fini IRES . L’aliquota ordinaria dell’IRES è attualmente pari al 27,50 %. In alcuni casi però si hanno particolari agevolazioni che portano a una riduzione del carico fiscale , a volte mediante l’applicazione di aliquote ridotte e a volte mediante la detassazione degli utili reinvestiti.
2. Persone fisiche : Poiché le imprese individuali non sono soggetti passivi d’imposta , il reddito d’impresa concorre ,insieme con tutti gli altri redditi personali dell’imprenditore( redditi di terreni e di fabbricati, redditi di lavoro autonomo , redditi di capitale, redditi per abitazione principale) a formare il reddito complessivo del contribuente. Da esso si perviene al reddito imponibile e da questo alla relativa imposta secondo uno schema del seguente tipo : ( SCHEMA PAG 299)

L’IRPEF è un imposta diretta perché colpisce il reddito , l’IVA è un imposta indiretta perché colpisce i consumi indirettamente dalla capacità contributiva. L’IRPEF è diretta o a scaglioni per un reddito fino a 15.000 è il 23 % da 15.000 a 28.000 è il 27 % da 28.000 a 55.000 è il 38 % , da 55.000 a 75.000 è il 41 % , oltre 75.000 è il 43 % . Quindi l’IRPEF è un imposta diretta personale perché tiene conto delle situazioni personali a scaglioni con aliquote decrescenti e crescenti. Gli oneri deducibili sono somme come i contributi obbligatori che si detraggono dal reddito complessivo mentre le detrazioni d’imposta sono agevolazioni che vengono date ai contribuenti e diminuiscono l’imposta lorda per arrivare all’imposta netta dopo di che da questa si tolgono le ritenute sul lavoro dipendente e gli acconti. A giugno si fa la dichiarazione dei redditi con scadenza 16 giugno o 16 luglio ( pagando però uno 0.40 in più) , si paga un piccolo saldo per l’anno precedente e si paga il primo acconto per l’anno in corso. Per quanto riguarda l’IRPEF l’acconto di imposta è pari al 87 % dell’IRPEF dovuta per il periodo precedente e si versa in due rate :
• 1 rata: 40% dell’acconto entro il 16 giugno di ogni anno
• 2 rata: 60 % dell’acconto nel mese di novembre di ogni anno
Il versamento a saldo è entro il 16 giugno di ogni anno .
Per quanto riguarda l’IRES l’acconto d’imposta è pari al 100% dell’IRES dovuta per il periodo precedente e si versa in due rate:
• 1 rata: 40% dell’acconto entro il 16 del 6° mese successivo a quello di chiusura dell’esercizio precedente.
• 2 rata: 60% dell’acconto nel mese di novembre ovvero nell’11° mese dell’esercizio, se questo non coincide con l’anno solare.
Il versamento a saldo è entro il 16 del 6° mese successivo a quello di chiusura dell’esercizio precedente.
Gli oneri deducibili sono importi che si levano dal reddito complessivo per avere al reddito imponibile mentre le detrazioni sono delle detrazioni dall’imposta lorda per raggiungere l’imposta netta e sull’imposta netta si calcola l’acconto. Si detraggono il 19% delle spese sanitarie ( scontrini di farmacia , visite specialistiche , esami diagnostici) , poi si scaricano le tasse scolastiche , le spese funebri. Per scaricare le spese scolastiche e quelle sanitarie ci devono essere figli a carico , essere a carico significa non superare i vecchi 5.500.000 di lire. Inoltre si scaricano anche le spese per la ristrutturazione (36%) però deve essere tutto fatturato. Quindi dopo le varie detrazioni abbiamo l’imposta netta meno le ritenute e meno gli acconti pagati e si ottiene l’IRPEF dovuta del periodo d’imposta , e quindi da versare allo stato oppure può essere un IRPEF a credito e allora non si versa nulla e dagli anni 2000 c’e un innovazione importante che è l’istituto della compensazione ovvero se io un credito di IRPEF prima ci voleva 10 anni per averlo ora invece finita la dichiarazione con la stessa delta bancaria del modello F24 del 16 giugno io quel credito certo perché magari ho più ritenute e acconti , lo compenso sull’iva da pagare o sui contributi. La dichiarazione dei redditi ora non è più cartacea ma telematica

Imposte differite e imposte anticipate
L’ultima voce del conto economico è risultato prima delle imposte che togliendo le imposte d’esercizio ci dà l’utile netto. Le imposte che sono nel conto economico sono quelle correnti, anticipate e differite. Quelle correnti sono quelle di competenza dell’esercizio, quelle anticipate e differite sono a seguito delle variazioni. A seguito delle variazioni fiscali abbiamo, oltre alle imposte di competenza, le imposte anticipate che si attribuiranno all’esercizio delle quote di ricavi o differite se posticipiamo come la plusvalenza nei cinque anni successivi.
Al punto 22 del conto economico (imposte d’esercizio), abbiamo la somma delle imposte correnti, differite e anticipate, che non è l’importo dovuto ma l’importo di competenza dell’esercizio.
Differenze tra il risultato lordo del conto economico è reddito imponibile in detrazione dovute a variazioni permanenti. I costi indeducibili, non si rimandano all’esercizio dopo, ma non si possono dedurre. Quindi c’è una differenza tra ricavi – costi, reddito loro in bilancio e quello fiscale. Esempi sono spese oneri non documentati, che in base al principio della certezza non sono documentate e quindi il fisco non le riconosce. Costi ritenuti fiscalmente non inerenti, facendo riferimento al principio dell’inerenza; costi per esempio indeducibili sono la metà delle spese cellulari per i professionisti; la metà delle spese per i veicoli.
Differenze permanenti sono i costi che non si recupereranno mai. Differenze temporanee, cioè le differenze che sono destinate a essere riassorbite in un esercizio futuro, come l’1/5 delle plusvalenze. Le differenze temporanee passive si deducano quindi aumenta l’imponibile.

Le differenze temporanee attive determinano lo spostamento di valori dall’esercizio in corso agli esercizi successivi e quindi generano passività per imposte differite.
Le differenze temporanee passive danno luogo a valori imponibili nell’esercizio in cui si rilevano e quindi generano attività per imposte anticipate.
Le imposte di competenza sono quelle calcolate sul risultato di bilancio prima delle imposte, rettificato dalle sole differenze permanenti.
Le imposte dovute sono quelle calcolate tenendo conto sia delle differenze permanenti sia di quelle temporanee.
Le imposte di competenza sono maggiori di quelle dovute se la differenza segnala che si è in presenza di imposte differite, che dovranno essere iscritte nel conto economico nella voce 22 e nel passivo dello stato patrimoniale alla voce B2 (fondo per imposte, anche differite).
Il fondo per imposte verrà poi utilizzato negli esercizi successivi, quando le differenze temporanee che ne hanno determinato la costituzione avranno l’effetto di rendere le imposte dovute maggiori delle imposte di competenza.
Le imposte di competenza sono minori di quelle dovute se la differenza starà ad indicare la presenza di imposte anticipate, da rilevare a riduzione delle imposte di competenza. Nello stato patrimoniale le imposte anticipate vanno iscritte in un’apposita voce dei crediti dell’attivo circolante (crediti per imposte anticipate).