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IRES: DPR 917/1986

IMPOSTA SUL REDDITO DELLE SOCIETA'

LE NORME PARTICOLARI

RELATIVE AI COMPONENTI DI REDDITO

Componenti positivi di reddito: articoli compresi fra l'85 e il 94

Componenti negativi di reddito: articoli compresi fra il 95 e il 108.

I ricavi sono disciplinati dall'art. 85; in linea di massima generano ricavi i proventi che non riguardano

le immobilizzazioni, siano esse materiali, immateriali o finanziarie.

I beni strumentali e le immobilizzazioni finanziarie, infatti, generano, se del caso, plusvalenze

patrimoniali ai sensi degli articoli 86 o 87.

Art. 85: Ricavi

1. Sono considerati ricavi:

i corrispettivi di:

a) cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio e' diretta l'attività

dell'impresa;

b) cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli

strumentali.

c) cessioni di azioni o quote di partecipazioni, che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie,

diverse da quelle cui si applica l'esenzione di cui all'articolo 87, anche se non rientrano fra i beni al cui

.

scambio e' diretta l'attività dell'impresa

d) cessioni di strumenti finanziari similari alle azioni ai sensi dell'articolo 44 emessi da società, che

non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, diversi da quelli cui si applica l'esenzione di cui

all'articolo 87, anche se non rientrano fra i beni al cui scambio e' diretta l'attività dell'impresa;

e) cessioni di obbligazioni e di altri titoli che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie, anche se

non rientrano fra i beni al cui scambio e' diretta l'attività dell'impresa;

f) le indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il

danneggiamento di beni.

g) i contributi in denaro, o il valore normale di quelli, in natura, spettanti sotto qualsiasi

denominazione in base a contratto;

h) i contributi spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge.

2. Si comprende inoltre tra i ricavi il valore normale dei beni assegnati ai soci o destinati a finalità

estranee all'esercizio dell'impresa.

3. la cessioni di azioni o quote di partecipazioni, di strumenti finanziari similari alle azioni e

obbligazioni e di altri, costituiscono immobilizzazioni finanziarie se sono iscritti come tali nel bilancio.

3-bis. per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, si considerano

immobilizzazioni finanziarie gli strumenti finanziari diversi da quelli detenuti per la negoziazione. 1

Art. 86: Plusvalenze patrimoniali

 Ai comma 1 individua le fattispecie che originano plusvalenze

 Ai commi 2 e 3 definisce le modalità di calcolo delle plusvalenze

 Al comma 4 precisa il trattamento tributario delle plusvalenze.

Bisogna tenere presente :

Se esistono limiti di deducibilità , la plusvalenza (o la minusvalenza) concorre a formare il reddito in

proporzione all'ammontare de gli ammortamenti dedotti rispetto a quelli complessivamente

effettuati. Se, gli ammortamenti erano deducibili per il 50% del loro ammontare, anche la

plusvalenza derivante dalla loro cessione sarà deducibile in misura pari al 50%.

L'agenzia delle Entrate, nella risoluzione 379/E del 2007, ha precisato in riferimento al computo del

periodo per la rateizzazione, che nel caso di cessione di un bene precedentemente detenuto in

locazione finanziaria che sia stato riscattato, rileva anche il periodo in cui il bene è stato detenuto in

leasing.

Le plusvalenze dei beni relativi all'impresa, diversi da quelli indicati dell'articolo 85, concorrono a

formare il reddito:

a) Se sono ceduti a titolo oneroso;

b) se sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il

danneggiamento dei beni;

La plusvalenza è costituita dalla differenza fra il corrispettivo o l'indennizzo conseguito, al netto degli

oneri accessori, e il costo non ammortizzato. Concorrono alla formazione del reddito il valore di

avviamento.

c) Se i beni vengono assegnati ai soci o destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa.

La plusvalenza e' costituita dalla differenza tra il valore normale e il costo non ammortizzato dei beni.

Le plusvalenze realizzate, diverse da quelle all' articolo 87, concorrono a formare il reddito, per

l'intero ammontare nell'esercizio in cui sono state realizzate. A meno che, siano stati posseduti per

un periodo non inferiore a 3 anni, il contribuente, può scegliere di farlo in quote costanti

nell'esercizio stesso e nei successivi, ma non oltre il quarto.

La scelta deve risultare dalla dichiarazione dei redditi; altrimenti la plusvalenza concorre a formare il

reddito per l'intero ammontare nell'esercizio in cui e' stata realizzata. Si considerano ceduti per primi

i beni acquisiti in data più recente.

Non sono plusvalenze e minusvalenze, la cessione dei beni ai creditori in sede di concordato

preventivo .

Costituiscono plusvalenze le somme o il valore normale dei beni ricevuti a titolo di ripartizione del

capitale e delle riserve di capitale per la parte che eccede il valore fiscalmente riconosciuto delle

partecipazioni. 2

3

Art. 87 Plusvalenze esenti: si applica solo alle società di capitale, elencate nell'articolo 73.Non

concorrono alla formazione del reddito imponibile in quanto esenti nella misura del 95 % le

plusvalenze realizzate ai sensi dell'articolo 86, comma a), b) e c), relativamente ad azioni o

partecipazioni in società se ci sono 4 condizioni:

2 condizioni relative alle società partecipante:

 Ci deve essere ininterrotto possesso per almeno 1 anno, considerando cedute per prime le

azioni o quote acquisite in data più recente;

 Classificazione nella categoria delle immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio chiuso

durante il periodo di possesso;

2 condizioni relative alle società partecipata:

 Residenza della società partecipata in Italia o uno Stato non a fiscalità privilegiata, in

alternativa, se la società è residente in un paese a fiscalità privilegiata, deve eseguire una

istanza d'interpello.

 Esercizio di una attività commerciale.

Interpello: la possibilità di interpellare preventivamente l'amministrazione finanziaria nelle

situazioni dubbie, quando il contribuente si trova ad operare in situazione di incertezza, per mettersi

a riparo. l'Agenzia delle Entrate risponde con una risoluzione che è pubblicata e vale solo per chi la

presenta. gli elementi essenziali sono i dati del contribuente, i dati della situazione in cui si trova il

contribuente e deve dichiarare quello che secondo lui è il comportamento corretto da tenere in

quella situazione.

1-bis. Le cessioni delle azioni o quote appartenenti alle categorie delle immobilizzazioni finanziarie e

dell'attivo circolante vanno considerate separatamente .

2. Definisce il periodo di tempo minimo per cui deve sussistere i requisiti della partecipata, requisito

di residenza e attività commerciale, per almeno 3 anni.

4. Società quotate, sussiste anche il presupposto della lettera d).

5. Riguarda le holding, vale il presupposto dell'esercizio dell'attività commerciale e della residenza,

se la società indirettamente partecipata rappresenta la maggior parte del valore del patrimonio

sociale della partecipante. Vale il principio di prevalenza, devo vedere quali delle partecipazioni

rappresentano più del 50 % nel bilancio della partecipante.

6. Le disposizioni del presente articolo si applicano anche alle plusvalenze di cui all'articolo 86,

comma 5-bis che riguarda la distribuzione riserve del capitale sociale, anche in caso di recesso, se c'è

plusvalenza si applica art. 87 4

Art. 88: Sopravvenienze attive:

comma 1, 2, 3: concetto generale e precisazioni e assimilazione

comma 4: esclusione

comma 5: caso particolare cessione contratto di leasing.

1. Dice cosa si considerai sopravvenienza attiva, sul piano fiscale, in linea di massima il concetto di

sopravvenienza attiva coincide con quello del bilancio.

La nozione di sopravvenienza attiva fiscale non differisce da quella ragionieristica.

Sopravvenienza attiva: tutte le volte in cui si manifesta inaspettatamente un elemento patrimoniale

attivo.

Insussistenza attiva: quando viene meno inaspettatamente un elemento patrimoniale passivo

(prescrizione debito).

2. Precisazione: se l'indennità assicurative per perdita o danneggiamento di beni, vengono conseguiti

per ammontare superiori a quello che ha concorso a formare il reddito negli anni precedenti, si

applica l'articolo 86 comma 4, poso frazionarla.

3. Assimilazione

a) le indennità anche diverse da fattore produttivi semplici o immobilizzazioni è una sopravvenienza

attiva (contratto di non concorrenza). Non è ricavo, non e plusvalenza.

b) Tre tipi di contributi: contributi conto esercizio, contributi impianti, contributi conto capitali.

l'articolo esclude i contributi c/esercizio e impianti, mi resta contributi c/ capitale.

Contributi conto capitali, vale il principio di cassa, ma il contribuente ha facoltà di scegliere se farli

concorrere alla formazione del reddito nel anno in cui sono incassati e i 4 successivi (5 anni) in quote

costanti.

Componenti di reddito tassabili, che rilevano fiscalmente in base al principio di cassa: dividendi di

società di capitali, imposte indeducibili, interessi per mora, contributi conto capitali (art 88).

4. Esclusioni, non sono sopravvenienze attive:

 I versamenti dei soci: in beni o natura o versamento a fondo perduto.

il versamento a fondo perduto o versamento fondo capitale ( è riserva di capitale) si contabilizza

come riserva di capitale nel patrimonio netto.

 Riduzione debiti in occasione di ristrutturazione. Quando l'impresa in crisi vuole ristrutturare

il proprio debito, usa ex art 67, o accordo estragiudiziale (il tribunale non interviene, lo fa

solo per controllare).

Nei concordato preventivi la riduzione del credito non è sopravvenienza attiva, non rileva

fiscalmente.

Negli accordi di ristrutturazione di debiti: la riduzione del debito non è sopravvenienza attiva solo per

la parte che eccede art. 84.

5. In caso di cessione del contratto di locazione finanziaria il valore normale del bene costituisce

sopravvenienza attiva.

Valore normale VN contratto leasing = VN bene t - Valore attuale residuo + prezzo di riscatto 5

Art. 89 Dividendi ed interessi:

1. Per gli utili derivanti dalla partecipazione in società semplici, in nome collettivo e in accomandita

semplice residenti nel territorio dello Stato si applicano le disposizioni dell'articolo 5.

2. Gli utili distribuiti, in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione, dalle società ed enti di cui

all'articolo 73, non concorrono a formare il reddito dell'esercizio in quanto esclusi dalla formazione

del reddito della società per il 95 per cento del loro ammontare.

La stessa esclusione si applica alle remunerazioni relativamente ai contratti di associazione in

o remunerazione dei finanziamenti eccedenti

partecipazione ed a quelli di cui all'articolo 2554 cc.

direttamente erogati dal socio.

2-bis. Gli utili distribuiti relativi ad azioni, quote e strumenti finanziari similari alle azioni detenuti per

la negoziazione concorrono per il loro intero ammontare alla formazione del reddito nell'esercizio in

cui sono percepiti.

3. Qualora si verifichi la condizione di cui all'articolo 44, c.2, l'esclusione si applica agli utili

provenienti dalle società, alle remunerazioni derivanti da contratti di associazioni in partecipazioni,

stipulati con soggetti residenti in Italia o stato a fiscalità non privilegiata, in alternativa, se la società è

residente in un paese a fiscalità privilegiata, deve eseguire una istanza d'interpello.

Concorrono in ogni caso alla formazione del reddito per l'intero ammontare gli utili relativi ai

contratti di che non

associazione in partecipazione ed a quelli di cui all'articolo 2554 del codice civile

soddisfano le condizioni di cui all'articolo 44. c.2.

4. Si applicano le disposizioni di cui agli articoli 46 e 47, ove compatibili.

5. Se la misura non e' determinata per iscritto gli interessi si computano al saggio legale.

6. Gli interessi derivanti da titoli acquisiti in base a contratti "pronti contro termine", concorrono a

formare il reddito del cessionario per l'ammontare maturato nel periodo di durata del contratto. La

differenza positiva o negativa tra il corrispettivo a pronti e quello a termine, al netto degli interessi,

concorre a formare il reddito per la quota maturata nell'esercizio.

7. Per i contratti di conto corrente, si considerano maturati anche gli interessi compensati a norma di

legge o di contratto. 6

I proventi immobiliari - art. 90 DPR 917/1986

La norma riguarda gli immobili diversi da quelli strumentali e da quelli alla cui produzione o scambio

è diretta l'attività di impresa (rimanenze).

Gli immobili strumentali sono formati da due categorie:

 Quelli strumentali per natura (quelli classificati nelle categorie catastali B, C, D, E e A/10

(uffici)

 Quelli strumentali per destinazione, utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'impresa

commerciale (si pensi ad abitazione in cui l'impresa abbia posto la sede legale della società).

L'art. 90 tratta di immobili patrimonio: le unità immobiliari ad uso abitativo che non costituiscono

rimanenze e che non sono strumentali per destinazione. Ad esempio, ad un'abitazione, iscritta nelle

immobilizzazioni materiali, concessa in locazione a terzi.

Con riferimento a tali immobili bisogna distinguere:

 Quelli locati

 Quelli non locati

In entrambi i casi, le spese e gli altri componenti negativi relativi a tali beni sono indeducibili. Non

rientrano, fra i componenti negativi, gli interessi passivi relativi a finanziamenti contratti per

l'acquisizione.

Per quanto riguarda i redditi, nel caso degli immobili non locati si assume la rendita catastale

rivalutata del 5%.

Per gli immobili locati si assume il maggior valore fra:

 La rendita catastale rivalutata del 5%.

 Il canone di locazione ridotto, fino ad un massimo del 15% del canone medesimo, delle spese

di manutenzione ordinaria. 7

Art. 91 Proventi e oneri non computabili nella determinazione del reddito

1. Non concorrono alla formazione del reddito:

a) i proventi dei cespiti che fruiscono di esenzione dall'imposta;

b) i proventi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva;

c) in caso di riduzione del capitale sociale mediante annullamento di azioni proprie, la differenza

positiva o negativa tra il costo delle azioni annullate e la corrispondente quota del patrimonio netto;

d) i sopraprezzi di emissione delle azioni o quote e gli interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori

di nuove azioni o quote.

Art. 92 - valutazione delle rimanenze di beni e di lavori in corso di ordinazione non superiori a 12

mesi.

Valutare le rimanenze significa apprezzare economicamente i processi di gestione ancora in corso al

termine del periodo amministrativo. Trattandosi di valutazioni che riguardano fatti di gestione di due

o più esercizi, attraverso la valutazione delle rimanenze si ha una ripartizione del margine in corso di

formazione fra gli esercizi interessati.

Commento:I criteri previsti dalla normativa fiscale per l valutazione del magazzino sono: LIFO, Lifo

continuo, la media ponderata e il FIFO.

I beni che costituiscono il magazzino, se non vengono valutati a costi specifici, devono essere, ai fini

della loro valutazione, raggruppati in categorie omogenee per natura e per valore.

Omogeneità significa "somiglianza":

 Categorie per natura, i beni devono appartenere allo stesso genere ma non necessariamente

ai medesimo tipo, devono essere raggruppati in relazione alle loro proprietà e caratteristiche

merceologiche;

 Categoria per valore, il contenuto economico dei beni deve essere somigliante; in ogni

categoria si possono classificare beni aventi valore unitario diverso, ma, non divergente in

misura sostanziale. Secondo la dottrina, l'oscillazione massima consentita tra i due limiti

superiore e inferiore della stessa categoria è pari al 20%:. 8

Ad ogni categorie occorre attribuire un valore non inferiore al minore tra:

 il costo, determinato utilizzando uno dei criteri consentiti LIFO, Lifo continuo, la media

ponderata e il FIFO.

 il valore normale medio, che va moltiplicato per la quantità dei beni contenuti nella

categoria.

I beni in magazzino possono essere:

a) beni infungibili: sono beni identificati e non scambiabili con altri, con specifiche caratteristiche, per

i quali si conoscono i singoli costi delle unità in magazzino, delle unità prelevate e di quelle in

rimanenza; sono valutati a costi specifici di acquisto o di produzione, da determinare ai sensi

dell'articolo 110 DPR 917/1986.

b) beni fungibili: le giacenze a fine esercizio non risultano riferibili a un particolare acquisto o lotto di

produzione, per la loro valutazione si dovrà tenere conto dei costi relativi a tutte le unità acquistate

o prodotte nel corso dell'esercizio.

Il criterio di valutazione previsto dall'articolo 92 del TUIR si applica a questo secondo tipo di beni, e

quando il contribuente rinuncia alla valutazione a costi specifici.

Il contribuente è quindi libero nella scelta del criterio di valutazione. purché il valore di ciascun

gruppo di beni non sia inferiore a quello previsto.

Il minor valore attribuito ai beni vale anche per gli esercizi successivi, a meno che le rimanenze non

vengano iscritte nello stato patrimoniale ad un valore superiore.

Il costo al quale ci si deve riferire, qualunque sia il metodo utilizzato, è definito dall'articolo 110 del

TUIR e comprende:

 per le materie prime e sussidiarie è il prezzo risultante dalla fattura d'acquisto, mentre per i

prodotti finiti è valore dei diversi fattori impiegati nella produzione;

 gli oneri accessori di diretta imputazione, quali le spese di trasporto, le spese doganali, le

commissioni di acquisto, i noli, le spese di assicurazione.

Sono invece esclusi dal costo:

 gli oneri di spese generali industriali e amministrative (spese di ricevimento, di

immagazzinaggio e movimentazione del materiale acquistato, altro);

 gli interessi passivi: L'inclusione degli interessi nel costo è consentita solo nel caso in cui gli

interessi passivi siano relativi a mutui finalizzati alla costruzione di un bene immobile (e non

l'acquisizione di un immobile già costruito) e l'impresa abbia come oggetto la costruzione di

immobili.

Il valore normale medio: prezzo o corrispettivo mediamente praticato nell'ultimo mese (articolo 9

del TUIR);

 per i beni e servizi della stessa specie o similari;

 in condizioni di libera concorrenza;

 al medesimo stato di commercializzazione; 9

 nel tempo e nel luogo in cui i beni sono stati acquisiti e, in mancanza, nel tempo e nel luogo

più prossimi.

Per la determinazione del valore normale si considerano, se possibile:

 le tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi;

 le mercuriali e i listini delle Camere di commercio;

 le tariffe professionali; - li sconti d'uso.

TEMA CONTROVERSO: LA SVALUTAZIONE DI RIMANENZE VALUTATE A COSTI SPECIFICI È

DEDUCIBILE?

L'Agenzia delle Entrate, risoluzione 78/E del 2013, ha ritenuto indeducibile la svalutazione delle

rimanenze valutate a costi specifici.

La Norma di comportamento n. 168 del giugno 2007 dell'Associazione italiana Dottori

commercialisti, affermando che «l'art. 92 del T.U.l.R. nulla dispone in tema di valutazione delle

rimanenze di magazzino valutati a costi specifici. Di conseguenza, anche alle rimanenze valutate con

il criterio del costo specifico si rende applicabile, ai sensi dell'art. 83, comma 1, del T.U.l.R., il

principio civilistico dell'art. 2426, n. 9, c.c., che prevede il confronto con il valore normale, come

definito dall'art. 9 del Testo Unico».

Si deve quindi ritenere che la svalutazione delle rimanenze valutate a costi specifici trovi rilevanza

fiscale esattamente come la svalutazione delle rimanenze di beni fungibili valutati applicando i

metodi LIFO, FIFO, della media ponderata e simili.

I LAVORI IN CORSO DI ORDINAZIONE

I lavori in corso alla fine dell'esercizio riguardano opere non di serie (commesse), pluriennali che si

eseguono per conto di terzi .

Articolo 2426 punto 11): i lavori in corso su ordinazione possono essere iscritti sulla base dei

corrispettivi contrattuali maturati con ragionevole certezza. Si per commesse con tempi di

esecuzione inferiori o superiori all'anno: entrambi possono essere valutati in base ai corrispettivi

contrattuali maturati con ragionevole certezza.

Il corrispettivo contrattuale delle commesse pluriennali è composto

 del prezzo concordato con il committente;

 da una serie di elementi incrementativi o decrementativi, in funzione delle differenti clausole

contrattuali (revisione prezzi, richiesta di corrispettivi aggiuntivi, premi di accelerazione lavori

o penalità per il ritardo nella consegna, interessi di mora per ritardo nel pagamento).

L'articolo 93 si applica solo alle commesse pluriennali, ove l'oggetto del contratto è unitario e

l'esecuzione della prestazione ha una durata ultrannuale, oltre la data di chiusura dell'esercizio.

Per le commesse di durata inferiore a 12 mesi, pertanto,si applica l'articolo 92 del TUIR (valutazione

a costi specifici). 10

Valutazione in base al corrispettivo contrattuale

La valutazione delle rimanenze finali delle commesse pluriennali con il criterio della percentuale di

completamento determina la suddivisione dell'utile totale dell'operazione nei vari esercizi di

svolgimento, proporzionalmente ai lavori eseguiti per ciascun periodo.

Questo metodo costituisce quindi una deroga al principio generale contenuto nell'articolo 109 del

TUIR, in base al quale i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti alla data in

cui le prestazioni sono ultimate.

Alla parte dell'opera, della fornitura o del servizio eseguita viene attributo il valore ottenuto

moltiplicando il corrispettivo pattuito per la percentuale di avanzamento dei lavori.

Alla fine di ogni esercizio:

1. si stabilisce la percentuale del lavoro già effettuato rispetto al totale dell'opera (fornitura o

servizio) da eseguire.

2. si moltiplica questa percentuale per il ricavo pattuito.

3. si attribuisce il valore ottenuto al lavoro in corso di esecuzione.

Il metodo presuppone, quindi, che l'impresa sia in grado di effettuare:

 attendibili previsioni del ricavo totale, poiché il prezzo base stabilito può variare nel tempo in

seguito a diverse clausole contrattuali;

 un'attendibile stima del costo totale;

 un'adeguata rilevazione dei costi sostenuti per la produzione.

Le metodologie utilizzate per quantificare la produzione sono:

 a parametri fisici quali i metri lineari o i metri cubi ;

 alle quantità dei fattori produttivi impiegati (materie prime, ore macchina, manodopera);

 alla tecnica del cost to cost, basata sulla percentuale dei costi accumulati fino al momento

della valutazione, rispetto al costo totale. 11

Le maggiorazioni di prezzo

Le maggiorazioni di prezzo possono avvenire:

1. attraverso clausole contrattuali di revisione dei prezzi: Che possono essere considerate un

elemento integrativo del ricavo;

2. in seguito a formule di revisione o a richieste di corrispettivi aggiuntivi per varianti: Per il principio

della prudenza, è civilisticamente corretto rimandare la loro rilevazione al momento in cui la

maggiorazione verrà formalizzata dal committente.

L'articolo 93 del TUIR dispone che maggiorazioni richieste in applicazione di disposizioni di legge o

di clausole contrattuali, ma non ancora determinate in via definitiva, bisogna tenere conto in sede di

valutazione ultrannuale, in misura non inferiore al 50%.

Da ciò deriva che:

 le maggiorazioni definitivamente stabilite vengono considerate per intero ai fini del valore da

attribuibile alla commessa ultrannuale; una parte della dottrina ritiene riconducibili le

variazioni di prezzo dipendenti dall'onerosità o difficoltà dell'esecutore dell'opera per effetto

di circostanze imprevedibili, per la differenza che eccede il decimo del prezzo convenuto (art.

1664 del codice civile);

 le richieste di revisione dei prezzi fatte senza presupposti giuridici o contrattuali, avendo

natura aleatoria (imprevedibili) non possono essere incluse nei valori finali di esercizio,

potranno determinare una sopravvenienza attiva nell'esercizio in cui diventeranno certe.

Spese prestazioni di lavoro - art. 95:

Deducibili: le spese per prestazioni di lavoro dipendente (retribuzioni, contributi, trattamento di fine

rapporto) sono deducibili nell'esercizio di competenza. Comprese le liberalità in denaro o in natura a

favore dei lavoratori (cesti natalizi).

Hanno limitata deducibilità i seguenti componenti di reddito:

 Spese relative ad opere e servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti volontariamente

sostenute per specifiche finalità , educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e 12

sanitaria o culto: dette spese sono deducibili nei limiti del 5 per mille del costo del lavoro,

quale risulta dalla dichiarazione dei redditi. (art. 100 c. I DPr 917/1986).

 Canoni di locazione, anche finanziaria, e costi di funzionamento di strutture recettizie, sono

deducibili, solo in due casi: Quelli relativi a servizi di mensa destinati alla generalità dei

dipendenti; I servizi di alloggio destinati a dipendenti in trasferta temporanea. Questi

secondo le modalità previste dal comma 3. (art. 95 c.2).

 Canoni di locazione e spese manutenzione di immobili concessi in uso a dipendenti: sono

deducibili nei limiti dell'importo che costituisce reddito per il dipendente.

Eccezione:per i dipendenti che abbiano trasferito la residenza nel comune in cui prestano l'attività,

dette spese sono interamente deducibili nel periodo di imposta in cui si verifica il trasferimento e nei

2 periodi di imposta successivi.

 Spese di vitto e alloggio sostenute per trasferte fuori dal territorio comunale dai dipendenti e

dai titolari di Collaborazione coordinata e continuativa : sono deducibili, se documentate,

per un ammontare giornaliero non superiore: (art. 95 c. 3).

- a 180,76 euro, per trasferte in Italia

- a 258,23 euro per trasferte all'estero..

Se le spese sono sostenute nel comune in cui l'impresa ha la propria sede, sono deducibili nella

misura del 75%, ai sensi dell'art. 109 c. 5. In tal senso si è espressa l'agenzia delle entrate con la

circolare 6/E del 2009).

 Rimborsi chilometrici (art. 95 c. 3): Se il dipendenti usa la propria autovettura (o ne noleggi

una) per una trasferta, il rimborso spese è deducibile nei limiti del costo di percorrenza (o di

noleggio) di autoveicoli di potenza superiore a 17 cavalli fiscali (se a benzina) o di 20 cavalli

fiscali (se diesel).

Sono interamente deducibili i rimborsi dei biglietti di viaggio o le altre sostenute dal dipendente in

occasione della trasferta (ad esempio telefono e parcheggio).

Gli interessi passivi (art. 96 Dpr 917/1986):

Principio generale. Gli interessi passivi e gli oneri assimilati diversi da:

 quelli capitalizzati per immobilizzazioni tecniche .

 quelli strumentali al finanziamento della costruzione dell'immobile.

 quelli relativi a finanziamenti garantiti da ipoteche iscritte su immobili destinati alla

locazione.

Sono deducibili nei limiti del valore degli interessi attivi e assimilati.

L'eventuale eccedenza è deducibile nel limite del 30 per cento del Reddito operativo Lordo della

gestione caratteristica.

Comma 2. ROL risultato operativo lordo: è differenza tra il valore e i costi della produzione di cui

alle lettere A) e B) dell'articolo 2425 del c.c., con esclusione delle voci di cui al numero 10), lettere a)

e b), e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, così come risultanti dal conto

economico. 13

Comma 3. Sono rilevanti gli interessi passivi e gli interessi attivi, gli oneri e i proventi assimilati,

derivanti da contratti di mutuo, locazione finanziaria, dall'emissione di obbligazioni e titoli similari e

da ogni altro rapporto avente causa finanziaria, con esclusione degli interessi derivanti da debiti e

inclusione, tra gli attivi, di quelli derivanti da crediti di natura commerciale.

Nei confronti dei soggetti operanti con la pubblica amministrazione, si considerano interessi attivi

rilevanti anche quelli virtuali, calcolati al tasso ufficiale di riferimento aumentato di un punto,

ricollegabili al ritardato pagamento dei corrispettivi.

Comma 5: stabilisce o soggetti a cui si applica la norma.

Comma 6: resta ferma l'applicazione prioritaria delle regole di indeducibilità assoluta previste

dall'art. 90 c. (per interessi funzionamento), dai commi 7 e 10 dell'art. 110 e dall'art, comma 115

Legge 549/1995 in materia di interessi su obbligazioni. 14

Deduzione IRAP

La normativa attuale prevede due distinte deduzioni dell'IRAP nella determinazione dell'IRES. fra loro

cumulabili:

a) deduzione IRAP del 10%, forfetariamente riferita agli interessi passivi ( e oneri assimilati), al netto

degli interessi attivi (e proventi assimilati). è consentita solo alle imprese che hanno effettivamente

sostenuto interessi passivi e oneri assimilati, al netto degli interessi attivi e dei proventi assimilati.

b) deduzione dell'IRAP dovuta in relazione alle spese del personale dipendente e assimilato.

 L'IRAP deducibile (ai fini IRES) è quella relativa alla quota imponibile (ai fini IRAP) delle spese

per il personale dipendente ed assimilato, al netto delle deduzioni .

 L'IRAP è deducibile ai sensi dell'art. 99, c 1, del Tuir: la circolare n, 16/E del 2009 dall'Agenzia

delle Entrate ha chiarito che:

1. non è deducibile l'irap versato per un periodo di imposta nella cui base imponibile non ci siano

spese per il personale dipendente e assimilato;

2. è deducibile l'irap versata a titolo di saldo del periodo precedente e di acconto di quello

successivo, nei limiti, per quanto riguarda l'acconto, dell'imposta effettivamente dovuta per il

periodo di imposta; 15

3. gli acconti non possono superare l'imposta dovuta per il periodo, perché in caso contrario

verrebbe a mancare il principio della previa imputazione a conto economico.

Per la determinazione dell'IRAP su cui calcolare la deduzione del 10% si applica il principio di cassa. 16

17

Aiuto alla Crescita Economica (ACE ) -Art 1 DI 201/2011 - Legge 214/2011

L'Ace (Aiuto alla crescita economica) è uno strumento per incentivare la patrimonializzazione delle

imprese. è una deduzione IRES (dal reddito complessivo) riconosciuta alle società di capitali che a

partire dal 2011 si sono patrimonializzate mediante conferimenti in denaro di capitale o

l'accantonamento di utili di esercizio a riserva ( esclusi se riserve non disponibili).

Tale deduzione si calcola:

 determinando l'incremento del capitale proprio rispetto a quello esistente al 31 dicembre

2010; capitale al 31/12/2010 senza considerare l'utile dell'esercizio 2010.

 applicando all'incremento di patrimonio netto una percentuale denominata rendimento

nozionale.

Entrata in vigore: dal periodo di imposta in corso al 31/12/2011.

Per le società di nuova costituzione si considera incremento tutto il patrimonio conferito.

La Legge 147/2013 (Legge di stabilità 2014) ha stabilito la misura del rendimento nozionale al: 4%

per il 2014; 4,5% con riguardo al 2015; 4,75% per il 2016.

A partire dal 2017 la misura del rendimento nazionale sarà definita da apposito decreto del Ministro

dell'economia e delle finanze.

Sintetizzando, per l'anno 2014 :

ACE = Incremento capitale proprio x rendimento nozionale 4%

Nel calcolo della variazione del capitale proprio intervengono elementi incrementativi ed elementi

decrementativi.

A) Elementi incrementativi

 conferimenti in denaro per aumenti di capitale sociale, versamenti di azioni, versamenti dei

soci in conto a fondo perduto, versamento interessi di conguaglio per nuove azioni,

conversione in azioni di prestiti obbligazionari convertibili);

i conferimento rilevano dalla data di versamento: per la conversione delle obbligazioni in capitale

sociale rileva la data di efficacia della delibera di conversione

 conferimenti in denaro a copertura di perdite d'esercizio, che rilevano dalla data di

versamento;

 rinuncia incondizionata dei soci al diritto alla restituzione dei crediti verso la società,

compensazione dei crediti in sede di aumenti di capitale. La rinuncia rileva dalla data in cui

risulta formalizzata.

 accantonamenti di utili a riserva, tranne quelli destinati a riserve non distribuibili o utilizzabili

ad aumento del capitale sociale né a copertura perdite , gli accantonamenti rilevano

dall'inizio del periodo di imposta in cui viene assunta la delibera;

 utili destinati a copertura di perdite. 18

B) Elementi decrementativi

a) riduzioni del patrimonio netto con attribuzione ai soci, versamenti conto capitale o a fondo

perduto; riduzione di capitale sociale;

b) acquisti di partecipazioni in società controllate;

c) acquisti di aziende o di rami di aziende.

I decrementi rilevano a partire dall'inizio dell'esercizio in cui si sono verificati.

Gli incrementi di patrimonio netto di un esercizio rileva dall'inizio del esercizio, fermo restando che

in ciascun esercizio l'incremento del capitale proprio non può eccedere il patrimonio risultante dal

bilancio.

Per la normativa, in presenza di una perdita fiscale ex art. 84 DPR 917/1986 la deduzione Ace non

goduta è riportabile nei periodi di imposta successivi, fino a capienza del reddito dichiarato. ACE non

può tradursi in una perdita fiscale.

Dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2014, è possibile "trasformare" l'eccedenza ACE non

utilizzata nell'esercizio in credito di imposta da utilizzare in diminuzione dei versamenti IRAP. Il

credito di imposta si determina applicando alla base ACE l'aliquota Ires del 27,5% , è utilizzato in

diminuzione dei versamenti Irap, in cinque quote annuali di pari importo, nei limiti di quanto dovuto

in ogni esercizio. 19

20

L'Imu, per il periodo di imposta 2014 è deducibile al 20%.

I veicoli di trasporto a motore - art. 164:

Al comma 1 la norma stabilisce le 3 alternative che sono deducibili, al di fuori di essi non sono

deducibili.

Con riferimento ai veicoli di trasporto a motore l'articolo distingue i seguenti regimi di deducibilità:

 deducibilità integrale (lettera a)

 autovettura data in uso ai dipendenti (lettera b-bis) 70%;

 altri casi di autoveicoli aziendali non utilizzati in esclusiva (lettera b) 20%;

 agenti e rappresentanti (lettera b) 80%

Lettera a) Deducibilità integrale: per aeromobili da turismo, navi, imbarcazioni, autovetture e

autocaravan, ciclomotori e motocicli utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività

propria dell'impresa.

Lettera b-bis) Deducibilità parziale Autovetture in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior

parte del periodo di imposta: Le quote di ammortamento e le spese dei mezzi di trasporto dati in

uso promiscuo ai dipendenti (non ai collaboratori) per la maggior parte del periodo di imposta (183

giorni o 184 per anno bisestile) sono deducibili nel limite del 70%, senza alcun limite massimo ai fini

dell'ammortamento e dei canoni di leasing.

Lettera b) Deducibilità parziale nei casi residui :veicoli non utilizzati esclusivamente come beni

strumentali e non dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta: la

percentuale di deducibilità è il 20%.

Ai fini dell'ammortamento e dei canoni di leasing non si tiene conto della parte di costo che eccede:

 18.075,99 euro per le autovetture 21

 4.131,66 motocicli

 2.065,83 ciclomotori

Con riferimento ai canoni di noleggio, la norma stabilisce i seguenti limiti annui:

 3.615,20 euro per le autovetture

 774,69 per i motocicli

 413,17 per i ciclomotori

Agenti e rappresentanti: la percentuale di deducibilità delle spese è pari al 80%; il limite massimo

stabilito ai fini dell'ammortamento e dei canoni di leasing è stabilito in 25.822,84.

Per i canoni di leasing non si tiene conto dei canoni proporzionalmente corrispondenti al costo dei

citati veicoli che eccedono gli importi sopra indicati. A tal fine, se il costo sostenuto dalla società di

leasing è maggiore rispetto a quello deducibile, il canone di leasing è deducibile in misura pari al

rapporto fra 18.075,99 (25.822,40 per gli agenti) e il costo sostenuto dalla società di leasing.

Sono spese di rappresentanza:

1. a) Spese per viaggi nei quali si svolgano attività promozionali di beni o servizi la cui produzione

costituisce oggetto dell'attività caratteristica dell'impresa.

b) Spese per feste o ricevimento in occasioni di feste nazionali o religiose.

c) Spese per feste o ricevimento in occasioni di inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti

dell'impresa.

d) Spese per feste o ricevimento in occasioni di mostre o fiere in cui siano sposti i beni

dell'impresa.

2. Le spese sono deducibili nel periodo d'imposta di sostenimento, commisurate all'ammontare dei

ricavi e proventi della gestione caratteristica risultanti dalla dichiarazione del reddito dello stesso

periodo, in misura pari:

- 1,3 % dei ricavi e altri proventi fino a € 10 milioni.

- 0,5 % dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente € 10 milioni e fino 50 milioni.

- 0,1 % dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente € 50 milioni.

Non si tiene conto delle spese in beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a €

50, deducibili per l'intero ammontare.

4. Per le società di nuova costituzione le spese disciplinate dall'art. 108 sono deducibili a partire

dall'esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi.

5. non sono spese di rappresentanza e non sono soggetti ai limiti del presente articolo: spese di

viaggio, vitto e alloggio per ospitare clienti, i occasioni di fiere, esposizioni, ecc. o visite a sedi

dell'impresa.

La deducibilità delle spese indicate è subordinata alla tenuta della documentazione. 22

Art 164 c. 2 Le plusvalenze e le minusvalenze patrimoniali rilevano nella stessa proporzione

esistente fra l'ammontare dell'ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente

effettuato. in materia di autovetture, si ritiene applicabile a tutti i beni strumentali le cui quote di

ammortamento sono parzialmente deducibili. 23

Art 101: Minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive e perdite

C1: Le minusvalenze dei beni relativi all'impresa, diversi da quelli indicati negli articoli 85, comma 1, e

87, sono deducibili se:

a) Se sono ceduti a titolo oneroso;

b) se sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il

danneggiamento dei beni;

c2 : la svalutazione delle partecipazioni è sempre indeducibile sia se iscritto nell'attivo corrente sia

scritto nel attivo immobilizzato (art 94). Per le obbligazioni che non costituiscono immobilizzazioni

finanziarie, le minusvalenze sono deducibili in misura non eccedente la differenza tra il valore

fiscalmente riconosciuto e quello determinato in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati

nell'ultimo semestre.

La differenza tra la svalutazione delle obbligazioni iscritte nell'attivo corrente e le obbligazioni iscritte

nell'attivo immobilizzato è il calcolo del valore normale:

Attivo corrente: valore normale ultimo mese

Attivo immobilizzato: valore normale media ultimo semestre.

2-bis. per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, la valutazione

delle partecipazioni che si considerano immobilizzazioni finanziarie ai sensi dell'articolo 85, comma

3-bis, rileva secondo le disposizioni dell'articolo 110, comma 1-bis.

3. Per le partecipazioni in, iscritte in bilancio a norma dell'articolo 2426, n. 4), c.c, non e' deducibile,

anche a titolo di ammortamento, la parte del costo di acquisto eccedente il valore corrispondente

alla frazione di patrimonio netto risultante dall'ultimo bilancio dell'impresa partecipata.

L'articolo 2426, n. 4), c.c. : dice che le partecipazioni in imprese controllate o collegate, anziché

essere valutati al costo, possono essere valutate con il metodo patrimoniale netto (metodo

alternativo utilizzato solo per le partecipazioni. Anche se utilizzo il metodo patrimonio netto la

svalutazione è indeducibile.

4. è speculare rispetto all'articolo 88 c1. Dice cosa si considerai sopravvenienza attiva, sul piano

fiscale, in linea di massima il concetto di sopravvenienza attiva coincide con quello del bilancio.

La nozione di sopravvenienza attiva fiscale non differisce da quella ragionieristica.

Sopravvenienza attiva: tutte le volte in cui si manifesta inaspettatamente un elemento patrimoniale

attivo. 24

Insussistenza attiva: quando viene meno inaspettatamente un elemento patrimoniale passivo

(prescrizione debito).

5. Perdite ( si determina quando c'è in incendio o rubano il bene): Beni ammortizzabili - Su crediti

Beni: la perdita è uguale al costo normale ammortizzato, solo se risulta da elementi certi e precisi,

devo dimostrarlo.

Crediti: solo se risulta da elementi certi e precisi. Rileva per la parte che eccede in fondo svalutazioni

crediti.

Elementi certi e precisi:

 Pignoramento con esito negativo (prova giuridica), azione legale.

 Per crediti di modesta entità, prova legale del avvocato che dice che non conviene precedere.

 Per modesto credito: passati 6 mesi è deducibile

5.000 € imprese di maggiori dimensioni fatturato fino 100.000.000

2.500 € sotto i 100.000.000

 Prescrizione

 Cancellazione del credito dal bilancio (cessione pro soluto)

Cessione credito: può essere disconosciuta dal fisco, è considerata potenzialmente elusiva (prova a

carico fisco).

Contratto pro solvendo: che cede garantisce solvibilità

Contratto pro soluto: non garantisce solvibilità.

1. la cessione va sempre notificata al debitore ceduto.

2. va sempre fatturata (esente iva).

Procedure consorsuale: concordato preventivo

Data di sentenza del fallimento, ammissione procedura preventiva concordato, data omologa in

accordi di ristrutturazione, per concordato preventivo data di emissione.

C7: in caso di versamento a fondo perduto, o in conto capitale, non sono deducibili l'ammontare si

partecipazioni.

aggiunge al costo della

Art. 102 - ammortamento beni materiali - deducibilità spese di manutenzione

Le tipologie di beni strumentali per i quali la normativa pone limiti alla deducibilità degli

ammortamenti sono fondamentalmente tre:

 veicoli di trasporto a motore (art. 164 DPR 917/1986)

- lettera a) deducibilità integrale per autoveicoli usati esclusivamente come veni strumentali ,

- lettera b) autovetture non dati in uso promiscuo ai dipendenti, deducibili per il 20%,

- Lettera b-bis) autovetture dati in uso promiscuo ai dipendenti, deducibili per il 70%.

 i fabbricati (legge Bersani 2006), fabbricati industriali indeducibili solo per la parte di terreno

30%, altri fabbricati strumentali indeducibili per il 20 %.

 apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico (telefoni e

cellulari) ex art. 102 comma c. 9 25

26

Art. 103 ammortamento beni immateriali:

 C1 - diritti di utilizzazione di opere di ingegno, brevetti industriali, know how aziendale

(misura non superiore al 50% del costo) e marchi (misura non superiore a 1/18 del costo).

 C2 - diritti di concessione e altri diritti iscritti in bilancio (quote amm.to deducibili in misura

corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dalla legge o dal contratto)

 C3 - avviamento (misura non superiore a 1/18 del costo).

 C4 - affitto di azienda (rimando ad art. 102 DPR 917/1986).

Con riferimento al software si distingue fra:

 software di base, che viene ammortizzato insieme all'hardware (ad esempio il sistema

operativo).

 software applicativo, che - a seconda dei casi - è standardizzato o personalizzato.

Il software applicativo standardizzato (ad esempio Office), essendo soggetto a copyright, è

riconducile alle opere di utilizzazione dell'ingegno; nella prassi, se non si è in grado di stimare l'utilità

futura, viene ammortizzato in tre esercizi (Ceppellini e Lugano).

Trattamento analogo viene riservato al software applicativo personalizzato

acquistato con licenza d'uso a tempo indeterminato, senza possibilità di commercializzazione.

Infine, per i software applicativi personalizzati con licenza d'uso a tempo determinato, se

l'utilizzatore paga corrispettivi periodici, questi sono costi di esercizio; in caso di costo "una tantum",

l'ammortamento è deducibile a quote costanti, rapportate alla durata della licenza d'uso.

Accantonamenti di quiescenza e previdenza (art, 105):

Si tratta, in generale, dei seguenti accantonamenti:

 al fondo TFR

 a eventuali fondi di previdenza ex art. 2117

 al fondo indennità per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa

(ad esempio TFM).

La norma dispone che detti accantonamenti sono deducibili per competenza, "nei

limiti delle quote maturate nell'esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali". 27

Art. 105 c. 3 Deduzione 4% o 6% TFR destinato a forme pensionistiche

Per l'impresa è deducibile un importo pari al 4% dell'ammontare del tfr annualmente destinato a

forme pensionistiche complementari; per le imprese con meno di 50 lavoratori la percentuale è

elevata al 6% .

Altri accantonamenti - art. 107 Dpr 917/1986

 Gli accantonamenti per lavori ciclici di manutenzione e riparazioni navi e aeromobili sono

deducibili nei limiti del 5% del costo di ciascuna nave o aeromobile, quale risulta dal libro

cespiti all'inizio dell'anno. L'eventuale differenza positiva o negativa, fra quanto speso e

quanto accantonato concorre alla formazione del reddito nell'anno in cui termina il ciclo.

 Operazioni e concorsi a premio: gli accantonamenti sono deducibili in proporzione agli

impegni assunti nel periodo di imposta. Più precisamente, se sono distinti per esercizio di

formazione, tanto gli accantonamenti quanto gli utilizzi, sono deducibili:

a) nella percentuale del 30% per le operazioni a premio, intese come offerte di premi, regali o sconti

a tutti coloro che acquistano un determinato prodotto o servizio.

b) nella percentuale del 70% per i concorsi a premio, intesi come manifestazioni pubblicitarie in cui

l'assegnazione dei premi offerti dipende dalla sorte, dall'abilità o capacità dei concorrenti di

effettuare quanto previsto dal regolamento del concorso, purché ai concorrenti non vincitori siano

comunque assegnati ulteriori premi.

Le eventuali differenze fra (positive o negative) sono tassabili o deducibili.

 Opere pubbliche gratuitamente devolvibili

Comma 4. Non sono ammesse deduzioni per accantonamenti diversi da quelli espressamente

considerati.

Le spese relative a più esercizi - art. 108 Dpr 917/1986:

La norma distingue le seguenti fattispecie.

 Spese per studi e ricerche: sono deducibili, a scelta del contribuente, nell'anno di

sostenimento o in quote costanti nell'anno in cui sono state sostenute e nei successivi, ma

non oltre il quarto; la decisione presa il primo esercizio è vincolante per i successivi. Eventuali

contributi ricevuti sono considerati contributi in c/ capitale, tassati ai sensi dell'art. 88 c. 3.

 Spese di pubblicità e propaganda: mirano a portare a conoscenza dei potenziali clienti il bene

economico offerto dall'impresa. Tra le spese di pubblicità rientrano anche le spese di

sponsorizzazione.

Sono deducibili, a scelta del contribuente, nell'anno di sostenimento o in quote costanti

nell'anno in cui sono state sostenute e nei quattro successivi.

 Spese di rappresentanza: mirano a promuovere l'immagine dell'impresa; sono per

loro natura gratuite, senza alcun corrispettivo o alcuna sorta di obbligo a carico dei

beneficiari. Sono deducibili nel periodo di imposta in cui sono sostenute se rispondenti ai

criteri di inerenza e congruità definiti dal D.M. del novembre 2008. N.b. in caso di spese di

ristorazione alberghiere con finalità di rappresentanza, prima si applica l'art. 109 c. 5, 28

poi l'articolo 108. Pertanto, il 25% del loro ammontare è indeducibile; il 75% è deducibile nei

limiti dell'art. 108.

 Altre spese pluriennali. (Ad esempio, le spese di impianto e di ampliamento o le migliorie su

beni di terzi). Sono deducibili nei limiti della quota imputabile a ciascun esercizio.

"Principio contabile n. 6. "la cessione di ricevute bancarie alle banche non costituisce sconto di titoli

di credito e, pertanto, il credito non va rimosso dal bilancio fino all'incasso". I crediti scontati o

fattorizzati con azione di regresso "vanno considerati come dati a garanzia a fronte dei prestiti

ricevuti e, pertanto, sia il credito che il prestito vanno iscritti separatamente in bilancio". 29

Relativamente all'accantonamento indeducibile, il contribuente deve operare una variazione in

aumento nella dichiarazione dei redditi del modello unico delle società di capitali relativo al periodo

di imposta 2014.

Sotto il profilo fiscale, la quota di fondo corrispondente a 529 rappresenta un fondo svalutazione

crediti tassato, che è preferibile allocare in un conto distinto rispetto al fondo svalutazione crediti.

Qualora il fondo svalutazione crediti tassato venga usato - a seguito di perdite su crediti - il

contribuente opererà una variazione in diminuzione pari all'importo di utilizzo. In caso contrario si

avrebbe una doppia imposizione, illegittima ai sensi dell'art. 163 DPR 917/1986.

Art 109: Norme generali sui comportamento del reddito di impresa:

1. la competenza dei componenti di reddito:

Principio generale: i componenti di reddito "per le quali le precedenti norme non dispongano

diversamente" concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza. Tuttavia, componenti

di reddito "di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in

modo oggettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni. 30

2. individuazione dell'esercizio di competenza per le cessioni di beni e per le prestazioni si servizi:

Cessioni di beni mobili: data di consegna o spedizione.

Cessione di beni immobili, aziende e diritti reali: data di stipulazione dell'atto, o se successiva, data in

cui si verifiche l'effetto traslativo della proprietà o di altro diritto reale.

Prestazioni di servizi: rileva "la data in cui le prestazioni sono ultimate", per i contratti a corrispettivi

periodici (locazione, mutuo, assicurazione), rileva la data di maturazione dei corrispettivi.

3.ricavi, altri proventi e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se non risultano in CE.

Eccezioni:

 Componenti di reddito deducibile o tassabile per cassa.

 Accantonamenti deducibili.

Caso particolare: costi ancora da sostenere a fronte di ricavi già sostenuti

CREDITO IMPOSTA PER INVESTIMENTI IN BENI STRUMENTALI NUOVI - TREMONTI QUATER (art. 18

del D.L. n. 91/2014)

Il credito d'imposta è pari al 15% delle spese sostenute per investimenti in beni strumentali nuovi

effettuati nel periodo dal 25 giugno 2014 al 30 giugno 2015 in eccedenza rispetto alla media di quelli

realizzati nei cinque periodi d'imposta precedenti - con facoltà di escludere il periodo nel quale

l'investimento è stato maggiore.

Il credito di imposta riguarda i beni strumentali nuovi compresi nella divisione 28 della tabella

ATECO. Si tratta di impianti e macchinari; sono esclusi i computer, gli immobili e i mezzi di trasporto.

Il comma 1 dell'art. 18 del D.L. n. 91/2014 dice che i beni agevolati devono essere ''di uso durevole

ed atti ad essere impiegati come strumenti di produzione all'interno del processo produttivo

dell'impresa".

Rileva sia l'acquisto in proprietà che l'acquisto in leasing dei beni. In caso di leasing farà fede la data

del verbale di consegna del bene, deve essere un bene nuovo.

Secondo l'Agenzia, l'entrata in funzione dei beni della divisione 28 non costituisce condizione per la

fruizione dell'agevolazione.

Sono rilevanti ai fini dell'agevolazione anche investimenti in beni non inclusi nella divisione 28 se gli

stessi costituiscono "dotazioni dell'investimento principale o componenti indispensabili al

funzionamento del bene appartenente alla divisione 28 (ad esempio, computer e programmi di

software che servono a far funzionare i macchinari e le apparecchiature agevolabili)".

Gli investimenti in nuovi macchinari compresi nella divisione 28 rilevano anche se gli stessi sono

destinati ad essere inseriti in impianti e strutture più complessi già esistenti.

Nel comma 3 dell'art. 18 : il credito d'imposta non spetta per gli investimenti di importo inferiore a

10.000 euro. 31

L'Agenzia delle entrate nella circolare n. 5/E del 2015 ha confermato "l'ammontare minimo pari a

10.000 euro debba essere verificato in relazione a ciascun progetto di investimento in beni

strumentali compresi nella divisione 28 della tabella ATECO e non ai singoli beni che lo

compongono". Anche se più progetti nell'anno.

Possono fruire dell'agevolazione tutti i titolari di reddito d'impresa, comprese le società di capitali

italiane.

Media degli investimenti degli anni precedenti:

Il valore degli investimenti realizzati va raffrontato con la media aritmetica degli investimenti

realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti. Vanno tenuti in considerazione anche gli esercizi

in cui gli investimenti non sono effettuati ed è necessario, dopo aver escluso dalla sommatoria il

valore più alto, "dividere il risultato ottenuto per il numero delle annualità residue, pari a quattro".

L'Agenzia delle Entrate ha confermato che i criteri adottati per l'individuazione e il computo degli

investimenti agevolati valgono anche per quelli dei periodi d'imposta precedenti da assumere ai fini

della media di confronto.

Sono rilevanti, il prezzo del bene dell'investimento e gli oneri accessori di diretta imputazione (ad

esempio trasporto e montaggio), nonché l'eventuale IVA indetraibile".

A livello di conteggi, la disciplina prevede che vengano fatti due distinti conteggi:

 Uno per gli investimenti effettuati nel periodo compreso fra il 25 giugno 2014 e il

31/12/2014, assumendo come riferimento il quinquennio precedente (2013, 2012, 2011,

2010, 2009).

 Uno per gli investimenti effettuati nel primo semestre 2015, assumendo come riferimento il

quinquennio precedente (2014, 2013, 2012, 2011, 2010).

Per espressa previsione di legge, il credito di imposta può essere utilizzato esclusivamente per

pagamenti in compensazione, mediante f24, in tre rate costanti di pari importo.

La 1° quota annuale è utilizzabile dal primo giorno del 2°periodo di imposta successivo a quello in cui

è stato effettuato l'investimento. In pratica, la prima rata sarà utilizzabile a partire dal giorno 1

gennaio 2016; le altre due rate saranno pure utilizzabili nel mese di gennaio 2017 e 2018.

Il credito di imposta per gli investimenti effettuati nel 2014 deve essere incluso nella dichiarazione

dei redditi relativa al 2014.

L'agevolazione è revocata in due casi:

 Se l'impresa cede o destina a finalità estranee all'impresa i beni oggetto di investimento entro

il 2° periodo di imposta successivo a quello in cui l'investimento è stato effettuato.

 Se i beni sono trasferiti in strutture produttive (anche della medesima impresa) situate al di

fuori dello stato entro il 4°anno successivo a quello di investimento (per il 2014, il

31/12/2019). 32

Investimenti in impianti nuovi 2014:

LA DISCIPLINA DELLE SOCIETÀ DI COMODO

Art. 30 della legge n. 724 del 23 dicembre 1994, disciplina le società di comodo:

 Le società "non operative".

 Le società in perdita sistematica.

Le società disciplinate sono: Società di capitali - Società di persone - Società di fatto,

- Società ed enti non residenti con stabile organizzazione in Italia.

La normativa prevede:

 cause di esclusione;

 cause di disapplicazione della normativa.

Le cause di esclusione:

1) Soggetti ai quali, per la particolare attività svolta, hanno obbligo di costituirsi sotto forma di

società di capitali. L'esclusione, opera finché la società svolge in via esclusiva l'attività per la quale la

legge impone di assumere una determinata forma societaria.

2) Soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta.

La Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 25/2007 :

 rileva il periodo di imposta nel quale avviene l'apertura della partita IVA, non quello di inizio

effettivo dell'attività;

 la esclusione non opera per le società costituite per scissione, di fusione propria o di

conferimento d'azienda, o trasformate.

3) Società in amministrazione controllata o straordinaria, in stato di fallimento, assoggettate a

procedure di liquidazione giudiziaria, coatta amministrativa o concordato preventivo.

4) Società ed enti che controllano società, le stesse società ed enti quotati e società da essi

controllate, anche indirettamente. 33

5) Società esercenti pubblici servizi di trasporto.

6) Società con un numero di soci non inferiore a 50.

7) Società che nei due esercizi precedenti hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore a 10.

8) Società che presentano un ammontare complessivo del valore della produzione

(raggruppamento A del conto economico) superiore al totale attivo dello stato patrimoniale.

9) Società partecipate da enti pubblici almeno nella misura del 20 per cento del capitale sociale.

10) Società che risultano coerenti ai fini degli studi di settore.

Le cause di disapplicazione, previste dell'Agenzia delle Entrate 14 febbraio 2008, sono :

1) Società in stato di liquidazione che si impegnano a richiedere la cancellazione dal registro imprese

a norma degli artt. 2312 e 2495 C.C., entro il termine per la trasmissione della dichiarazione

dell'esercizio successivo. La disapplicazione opera per il periodo d'imposta In corso alla data

dell'assunzione dei predetto impegno, per quello precedente e per il successivo.

2) Società sottoposte alle procedure di fallimento, liquidazione coatta amministrativa, liquidazione

giudiziaria, concordato preventivo e amministrazione straordinaria: la causa di disapplicazione

riguarda i periodi di imposta anteriori all'inizio delle citate procedure.

3) Società sottoposte a sequestro penale o a confisca, con nomina di un amministratore giudiziario

da parte del tribunale. Il disposto vale per il periodo di imposta '"nel corso del quale è emesso il

provvedimento di nomina dell'amministratore giudiziario" e per i successivi nei quali permane

l'amministrazione giudiziaria.

4) Società che abbiano immobilizzazioni costituite da immobili concessi in locazione ad enti pubblici

o locati a canone vincolato in base alla L. 9 dicembre 1998, n. 431 o ad altre leggi regionali o

statali.

5) Società che hanno partecipazioni in:

 società non di comodo ai sensi dell'articolo 30 della legge n. 724 del 1994.

 società escluse dall'applicazione della disciplina dell'articolo 30 anche In conseguenza di

accoglimento dell'istanza di disapplicazione.

 società collegate residenti all'estero cui si applica il regime dell'articolo 168 del TUIR.

6) Società che hanno ottenuto l'accoglimento dell'istanza di disapplicazione in relazione ad un

precedente periodo di imposta.

7) Società che esercitano esclusivamente attività agricole ai sensi dell'art. 2135 del c.c. e rispettano

le condizioni previste dall'art. 2 del D. Lgs. 991/2004,.

8) Società per le quali gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi o differiti da

disposizioni normative adottate in conseguenza della dichiarazione dello stato di emergenza ai sensi

dell'art. 5 della L. 2252/1992.

Decreto Legge 179/2012: esclusione per le "start- up innovative", non sono applicabili le disposizioni

relative alle società non operative e quelle relative e società in perdita sistematica.

Nel caso in cui si verifichi una delle cause di esclusione / disapplicazione è necessario indicarlo

nella dichiarazione dei redditi.

La normativa prevede la possibilità di presentare istanza di interpello disapplicativo ai sensi dell'art.

37-bis, comma 8, del D.P.R. 600/1973). 34

SOCIETÀ NON OPERATIVE

La normativa prevede che le società vengano sottoposte al cosiddetto test di operatività,

confrontando, su una media triennale:

 i ricavi effettivi.

 i ricavi presunti, applicando le percentuali stabilite dall'art. 30.

Art. 30: sono società non operative quelle che presentano ricavi presunti superiori alla media

triennale (esercizio corrente e i due precedenti) dell'effettivo ammontare di ricavi, incrementi di

rimanenze e proventi, esclusi quelli straordinari, così come risultanti dal conto economico.

Rilevano le seguenti voci dello schema previsto dall'articolo 2425 del Codice Civile: A1, A2, A3, A5,

B11, C15, C16 (anche con segno negativo).

Per le rimanenze, rileva solo l'eventuale incremento, non il decremento.

Determinare dell'importo dei componenti di reddito presunti:

1) individuazione dei beni / immobilizzazioni rilevanti;

2) determinazione del valore dei beni / immobilizzazioni rilevanti;

3) applicazione delle percentuali prevista dalla norma.

Schema di sintesi dei beni / immobilizzazioni rilevanti e delle percentuali da applicare: 35


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DETTAGLI
Corso di laurea: Corso di laurea in economia e gestione aziendale
SSD:
Università: Brescia - Unibs
A.A.: 2016-2017

I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher natybon di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Tecnica professionale e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Brescia - Unibs o del prof Bogarelli Paolo.

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