Riassunto esame Diritto tributario, prof. Poddighe, libro consigliato Diritto tributario processuale, Ferrara, Bellè

Diritto tributario processuale

Capitolo 1 – Cenni storici

Profili storico evolutivi dei giudici tributari

Il profilo evolutivo che ha connotato la giustizia tributaria conosce essenzialmente tre fasi. Il sistema ha radici lontane, fondate in una legge del 1865 che affermava il principio in forza del quale le liti relative alle imposte venivano devolute all'autorità giudiziaria ordinaria e la formazione di un duplice ordine di tutela. La giurisdizione ordinaria soffriva di rilevanti limitazioni:

• Attenea al tempo nel quale essa poteva essere promossa;
• Impediva di sperimentare la tutela giurisdizionale prima del pagamento del tributo.

Nel 1936, venne prevista una disciplina applicabile, sia pur con notevoli differenze, sia alle imposte dirette che indirette; rimase in vigore sino alla riforma del 1972. Si trattava di un sistema complesso e disorganico che riferiva alle liti d'imposta un doppio livello di giudizio (di natura amministrativa e di natura giurisdizionale). La giurisprudenza qualificò le commissioni come giudici speciali (organi di giustizia dell’amministrazione, privi dei requisiti di terzietà ed imparzialità, con il compito di esercitare il controllo sull'attività degli uffici con i quali condividevano la tutela dell'interesse fiscale).

La situazione mutò radicalmente con l'entrata in vigore della Costituzione nel 1947 che vietò l'istituzione di nuovi giudici speciali prescrivendo la revisione di quelli esistenti. Con la riforma del 1972, la Corte costituzionale tornò di nuovo a considerare le commissioni come organi di giurisdizione speciale.

La riforma del 1972

Il processo tributario si articolava in tre gradi:

• Il primo si svolgeva dinanzi alla commissione di primo grado;
• Il secondo presso la commissione di secondo grado;
• Il terzo grado di giudizio poteva svolgersi di fronte alla commissione tributaria centrale (corte d'appello).

Esso presentava delle limitazioni che risiedevano nella mancata previsione di strumenti di tutela cautelare e l'impossibilità di vedersi rimborsare le spese processuali. Nelle controversie minori c'era un contraddittorio palesemente impari e in quelle di maggior rilievo vi era una spesa irrecuperabile palesemente iniqua. Ci fu un intervento correttivo nel 1981 e una riforma nel 1992, divenuta realmente operativa nel 1996. La deflazione del contenzioso divenne un obiettivo primario in quanto qualsiasi riforma sarebbe destinata al naufragio sotto il peso dell'eccessivo numero di cause pendenti.

Furono introdotti nell'ordinamento istituti con matrice fortemente deflattiva, quali l'accertamento con adesione e la conciliazione giudiziale (sconti applicati alle sanzioni) e l'autotutela (annullamento di atti dell'amministrazione riconosciuti illegittimi). In questo ultimo caso, il contribuente fruisce di un interesse legittimo e quindi può solo impugnare il rigetto davanti al giudice speciale tributario.

L'ultima riforma organica

Nel 1992 ci fu l'emanazione di due decreti legislativi riguardanti rispettivamente le disposizioni sulla composizione dei nuovi giudici e le norme che pongono la disciplina del nuovo processo. Il legislatore ha introdotto la possibilità di assumere la qualità di giudice ad una superiore qualificazione professionale e ad una maggiore preparazione nelle discipline giuridiche ed economiche ma egli ha rinunciato ad una costituzione di un corpo di giudici speciali professionali ovvero una riduzione del numero dei giudici.

Ci fu l'istituzione di un organo di presidenza della giustizia tributaria, denominato Consiglio di Presidenza e delle segreterie delle commissioni che operano accanto ai giudici. Riguardo al procedimento, il processo tributario non ha più tre gradi ma due (commissioni tributarie provinciali e commissioni tributarie regionali). Tra le novità vi sono: la previsione dell'obbligo di assistenza tecnica del contribuente, l'introduzione di un procedimento cautelare incidentale per la sospensione dell'efficacia dell'atto impugnato e l'introduzione del giudizio di ottemperanza.

Capitolo 2 - Il giudice

Le commissioni tributarie: la loro composizione

Gli organi di giurisdizione in materia tributaria (d.P.R. n. 636 del 26 ottobre 1972) sono le commissioni tributarie provinciali, aventi sede nel capoluogo di ogni provincia, e le commissioni tributarie regionali, aventi sede in ogni capoluogo di regione. Quelle regionali possono avere sezioni staccate nei comuni che sono sede di corte d’appello ovvero dove hanno sede le sezioni distaccate dei Tribunali amministrativi regionali o, ancora presso i capoluoghi di provincia con oltre 120 mila abitanti distanti non meno di 100 km dal comune capoluogo di regione. Diverso è per le provincie autonome di Trento e di Bolzano dove si hanno commissioni tributarie di primo e di secondo grado aventi competenza sul territorio di ciascuna provincia.

A capo di ogni commissione vi è un presidente che presiede anche la prima sezione. Ogni commissione esercita le proprie funzioni ripartita in un numero di sezioni predefinito, variabile in ragione del numero di abitanti e del numero di cause pendenti al momento della riforma. Ad ogni sezione è assegnato un presidente, un vice-presidente e non meno di quattro giudici tributari. Ogni collegio giudicante è presieduto dal presidente di sezione, dal vice-presidente e giudica con un numero invariabile di tre votanti (collegio perfetto).

A garanzia della terzietà ed imparzialità:

• Presidenti devono essere nominati tra i magistrati ordinari, amministratori o militari, in servizio o a riposo;
• Vicepresidente: i giudici del secondo grado di giudizio sono richiesti requisiti maggiormente selettivi. Per entrambe le commissioni: chi ha i requisiti per fare il presidente. Per le commissioni provinciali: abbiano esercitato per almeno cinque anni le funzioni di giudice tributario purché in possesso del diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio. Per le commissioni regionali: il tempo è di dieci anni.
• Giudici tributari: sono previste ulteriori differenze tra quelli provinciali e regionali. Non sono giudici professionali, in quanto non hanno fatto un concorso, ma sono soggetti che possiedono dei requisiti previsti. Possono essere avvocati, commercialisti, magistrati, ecc. che hanno una formazione mentale per cui il cliente ha sempre ragione; o anche ex funzionari della Pubblica Amministrazione che sono invece prevenuti.

Le incompatibilità

Non possono essere componenti delle commissioni tributarie chi esercita in qualunque forma l’assistenza o la rappresentanza dei contribuenti nei rapporti con l’Amministrazione finanziaria o nelle controversie di carattere tributario. Dello stesso collegio non possono far parte i coniugi e i conviventi. È stato previsto che l'attribuzione di nuovi posti da conferire nelle commissioni sia presente due terzi di giudici selezionati tra magistrati ordinari, amministrativi, militari e contabili. Costituisce ostacolo all’esercizio della funzione di giudice tributario l'essere membro del Parlamento italiano o europeo, essere consigliere negli organi rappresentativi degli enti locali territoriali e ricoprire incarichi direttivi o esecutivi nei partiti politici. Poi coloro che svolgono attività di accertamento o riscossione di tributi, appartenenti alla Guardia di finanza, alle forze armate ed i funzionari civili dei corpi di polizia. Sono esclusi anche i coniugi ed i parenti sino al secondo grado degli iscritti negli albi professionali e che operano nella sede della commissione tributaria.

La responsabilità e le sanzioni disciplinari per comportamenti non conformi ai doveri

È previsto il risarcimento dei danni cagionati nell'esercizio delle funzioni giurisdizionali dei componenti delle commissioni tributarie. Le sanzioni dei giudici tributari sono le seguenti:

• Ammonimento per lievi trasgressioni;
• Censura, per il mancato deposito di una decisione dopo un primo ammonimento;
• Sospensione dalle funzioni da tre a sei mesi, per tardivo deposito, più di tre volte in un anno;
• Rimozione dall’incarico.

Il consiglio di presidenza della giustizia tributaria

È un organo di autogestione a cui è affidato anche il procedimento disciplinare che conduce all’eventuale applicazione delle sanzioni. La richiesta di apertura del procedimento è trasmessa al consiglio che entro dieci giorni affida ad un suo componente il compito di svolgere accertamenti entro trenta giorni. Dai risultati emersi, il Consiglio contesta i fatti al giudice invitandolo a presentare le proprie giustificazioni entro trenta giorni. Di seguito, se non ritiene di archiviare gli atti, affida ad uno dei componenti l'incarico di svolgere un'istruttoria con deposito degli atti relativi entro novanta giorni. Le deliberazioni devono essere comunicate al giudice almeno quaranta giorni prima. Il giudice incolpato può prendere visione degli atti e deve depositare le proprie difese almeno dieci giorni prima della discussione. Nella seduta fissata per la discussione, il componente del Consiglio svolge la relazione mentre il soggetto incolpato parla per ultimo.

Il Consiglio è un organo elettivo composto da undici componenti eletti dai giudici tributari e di quattro componenti eletti dal Parlamento a maggioranza assoluta. Questi ultimi devono essere scelti tra professori universitari in materie giuridiche o tra i soggetti abilitati alla difesa davanti alle commissioni tributarie iscritte all’albo da almeno dodici anni. Tra le attribuzioni del Consiglio, vi sono: verifica dei titoli di ammissione, nomina e provvedimenti riguardanti i componenti, proposte di adeguamento di strutture e servizi, iniziative per l'aggiornamento professionale dei giudici. Vigila sul funzionamento delle commissioni e può disporre di ispezioni.

Gli organi ausiliari del giudice

• Ufficio di segreteria: con funzioni di assistenza e collaborazione nell’esercizio dell’attività giudiziaria oltre che per ogni attività amministrativa attribuita alla commissione stessa o ai suoi componenti.
• Ufficio del massimario: provvede a rilevare, classificare, e ordinare in massime le decisioni della stessa commissione e delle commissioni provinciali comprese nella propria circoscrizione. L'elaborazione e la raccolta delle massime alimenta una banca dati del servizio di documentazione. La ricerca e la consultazione delle massime è utile alle parti in quanto è possibile conoscere l’opinione già espressa dal giudice.
• Direzione centrale per gli affari giuridici e per il contenzioso tributario: cura la rilevazione e l’esame delle questioni di rilevante interesse o frequenti nelle controversie pendenti dinanzi alle commissioni tributarie. Essa rileva i motivi in forza dei quali più frequentemente i ricorsi contro i provvedimenti degli uffici periferici trovano accoglimento.

Il giudice unico

È una soluzione volta a garantire maggiore celerità nello svolgimento dei processi che hanno ad oggetto cause di valore limitato, ma nel processo tributario questa figura non è mai stata istituzionalizzata.

Astensione e ricusazione

Il giudice deve essere estraneo rispetto alla situazione sostanziale che deve essere definita dal suo provvedimento come anche rispetto alle parti. Può capitare che egli si trovi in una situazione capace di minare l'imparzialità del giudizio. Si ha astensione obbligatoria:

• Se ha interesse nella causa o in altre vertenze sulla stessa questione di diritto;
• Se lui o la moglie è parente fino al quarto grado, se hanno causa pendente o grave inimicizia, o rapporti di debito o credito;
• Se ha dato consiglio o prestato patrocinio nella causa o ha depositato come testimone;
• Se è tutore, curatore, procuratore, datore di lavoro di una delle parti o se è amministratore di una società;
• Se ha avuto rapporti di lavoro autonomo o di collaborazione con una delle parti.

Infine, è ammessa l’astensione facoltativa, ossia il giudice può chiedere al capo dell'ufficio, l‘autorizzazione ad astenersi quando esistono grandi ragioni di convenienza. Ciascuna parte, negli stessi casi in cui l'astensione è obbligatoria, può proporre la ricusazione del giudice mediante ricorso motivato che va presentato due giorni prima dell’udienza se al ricusante è noto il nome dei componenti del collegio e, in caso contrario, prima dell’inizio della discussione. Il ricorso sospende il giudizio e viene deciso con ordinanza, non impugnabile, emanata dal collegio senza la partecipazione del giudice ricusato e con ‘integrazione di altro membro su designazione del presidente.

Capitolo 3 - Giurisdizione e competenza

Premessa

Il testo del D.lgs. Del 1992 si compone di 81 articoli che contengono la disciplina dell'intero procedimento.

• Titolo I detta disposizioni generali sul giudice tributario e sulle parti del processo;
• Titolo II regola il procedimento;
• Titolo III reca disposizioni transitorie e finali.

Il legislatore delegato ha confermato la volontà di improntare il processo tributario ai caratteri propri del processo civile, fatte salve alcune soluzioni particolari imposte dalla specificità della materia. Questo ha reso possibile il fatto che i giudici tributari debbano applicare le norme del presente decreto e, per quanto da esse non disposto e con esse compatibili, le norme del codice di procedura civile.

L'oggetto della giurisdizione tributaria

La giurisdizione rappresenta la concreta attuazione della legge e dunque l’affermazione dell’ordinamento nel caso concreto, che si realizza attraverso il processo affidato a un giudice terzo e imparziale. Vi sono diversi tipi di giurisdizione:

• Civile: regola le controversie tra i soggetti privati o tra privati e pubblica amministrazione;
• Penale: realizza l'interesse della collettività a che taluni valori dell'ordinamento ritenuti fondamentali siano salvaguardati e che i trasgressori si vedano irrogare una sanzione;
• Amministrativo: tutela gli interessi legittimi di chi si ritiene leso da un atto o da un comportamento della pubblica amministrazione.

La prima parte dell'art.2 del D. Lgs. n.546/92

Sono soggette alla giurisdizione delle commissioni tributarie le controversie riguardanti le imposte sui redditi, l’IVA, l’imposta comunale, l’imposta di registro, sulle successioni e donazioni, ipotecarie e catastali, sulle assicurazioni, i tributi comunali e locali, le sovrimposte e le imposte addizionali, le sanzioni amministrative e gli interessi ed altri accessori e ogni altro tributo attribuito dalla legge alla competenza giurisdizionale delle commissioni (clausola in bianco). In tal modo si lasciò al giudice civile un residuo di giurisdizione (nonostante fosse stata introdotta la clausola in bianco) che fu però presto modificato nel 2001. Così appartengono alla giurisdizione tributaria tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie, compresi quelli regionali, provinciali e comunali, nonché le sovrimposte e le addizionali, le sanzioni amministrative comunque applicate da uffici finanziari e da ogni altro accessorio.

Intorno alla nuova disposizione però nacquero due problematiche:

• La sua compatibilità con l'art. 102 Cost.: venne affermata l'incostituzionalità delle commissioni tributarie poiché secondo il suddetto, è vietato istituire nuovi giudici speciali, ma ciò fu presto risolto con un'ordinanza la quale dichiarò che la modifica attraverso l'ampliamento della competenza delle commissioni tributarie non vale a far ritenere nuovo il giudice tributario e dunque le attuali commissioni non possono essere considerate nuovi giudici speciali poiché vietati;
• Nozione di tributo sottintesa dal legislatore: nel 2005 sono state introdotte delle innovazioni riguardo i tributi che rientrano nella giurisdizione delle commissioni tributarie.

I limiti interni: art. 19 D.Lgs. n. 546/92

Occorre verificare quali provvedimenti dell'ente pubblico possono essere oggetto di esame da parte del giudice speciale. Il ricorso può essere proposto avverso contro l’avviso di accertamento e liquidazione del tributo, il provvedimento che irroga le sanzioni, il ruolo e la cartella di pagamento, l’avviso di mora, gli atti elettivi alle operazioni catastali, il rifiuto espresso o tacito della restituzione dei tributi, sanzioni ecc. Gli atti dall'art. 19 devono essere considerati come atti autonomamente impugnabili. Essi devono contenere l’indicazione del termine entro cui il ricorso deve essere proposto e della commissione tributaria competente. Gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente. I giudici della suprema corte hanno affermato che la giurisdizione tributaria è divenuta una giurisdizione a carattere generale, competente ogni qualvolta si controverta di uno specifico rapporto tributario, o di sanzioni inflitte da uffici tributari.

Gli altri aspetti della giurisdizione

Ai tributi si affiancano le sovrimposte e le addizionali, le sanzioni amministrative, gli interessi ed ogni altro accessorio, mentre rimangono escluse dalla giurisdizione tributaria le controversie che riguardano gli atti dell'esecuzione forzata successivi alla notifica della cartella di pagamento o dell'avviso.

• Sovrimposta: tributo autonomo che assume a presupposto la base imponibile di una diversa imposta. È un'entrata a carattere ordinario il cui soggetto attivo è spesso diverso dal soggetto attivo dell'imposta;
• Addizionale: si riferisce allo stesso soggetto impositore; è di norma determinata una tantum o per periodi determinati.
• Sanzioni amministrative: sono necessari almeno due requisiti: l'organo che irroga la sanzione deve appartenere all'amministrazione finanziaria o all'ente impositore e l'interesse tutelato deve essere quello tributario e dunque deve trattarsi di sanzione che incide direttamente sul rapporto tributario inteso in senso ampio.