Diritto Tributario

DIRITTO TRIBUTARIO

A cosa servono i tributi? la ragione principale è finanziare le casse dello stato. La

seconda funzione del tributo è la redistribuzione della ricchezza (in Italia viene

effettuata con l’IRPEF). La terza funzione è influenzare i comportamenti umani

come strumento di policy, influenzo la condotta umana con la leva fiscale (esempio

AREA C).

Quindi diritto tributario ha tre scopi:

- aumentare il gettito

- redistribuire la ricchezza

- influenzare la condotta umana.

Per incrementare il gettito quale alternativa si ha? debito pubblico, entrate di natura privata

(stato che fa impresa). Ci sono delle alternative ma resta il fatto che il tributo è la fonte

principale.

IL TRIBUTO

Cosa serve il tributo? Serve definire il tributo per applicare la disciplina dettata dal

legislatore, per definire la giurisdizione, ecc. Quindi è fondamentale capire cos’è il tributo.

Cos’è il tributo? Non c’è una nozione di tributo data dal legislatore. Ricostruendo la

nozione di tributo dall’esperienza dottrinale e giurisprudenziale si evince il tributo come

prelievo effettuato coattivamente da un ente pubblico non collegato

sinallagmaticamente ad un corrispettivo. Quindi è effettuato da un ente pubblico e non

è collegato da una prestazione corrispettiva.

In altre parole si può definire come tributo un obbligazione ex lege con effetti definitivi,

imposta dalla pubblica autorità priva di sinallagmaticità. Queste sono le

caratteristiche essenziali di un tributo dettate dalla dottrina. Il tributo può essere destinato

a finanziare le spese generali (parchi, strade ecc) o finanziare specifici servizi i c.d tributi di

scopo (canone RAI). Per alcuni ci vuole un indice di riparto (visura del tributo), cioè

accanto al rapporto contribuente stato, c’è anche il rapporto contribuente contribuente

perché l’inadempienza della obbligazione incide non solo sullo stato ma anche sui

contribuenti. Ciò fa sorgere il principio dell’indisponibilità dell’obbligazione tributaria.

Ossia lo stato non può decidere discrezionalmente di non far pagare un tributo ad uno

specifico contribuente. Il rapporto tributario è indisponibile, non si possono fare accordi tra

stato e contribuente.

Vanno distinte le sottocategorie del tributo:

- le imposte: la distinzione è il presupposto che nell’imposta il fatto generatore del tributo

è un indice di capacità contributiva posto in essere dal soggetto passivo, ossia il fatto

economico posto in essere dal contribuente cioè indice di capacità contributiva posto in

essere dal soggetto passivo. Esempio reddito, IMU, IVA (perché il fatto economico

indice di capacità contributiva è il consumo). Es il canone RAI è un imposta perché il

presupposto del canone RAI è il possesso del televisore e non per il servizio televisivo.

Il presupposto dell’imposta è un fatto economico posto in essere dal soggetto passivo.

Le imposte sono dovute a titolo di solidarietà e sono commisurate alla dimensione

economica del presupposto.

- le tasse: il presupposto della tassa è un atto o un’attività pubblica esempio

l’emanazione di un provvedimento o di un servizio. Esempio il contributo unificato (pago

il contributo per adire un giudice quando lo pago, pago anche una tassa per il servizio

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reso, servizio giudiziario), TARSU (tassa sullo smaltimento rifiuti, è una tassa tranne per

il prof che per lui è un imposta). Ciò che distingue la tassa da una prestazione per i quali

è dovuto il pagamento di un corrispettivo non dipende dalla natura del servizio, quel che

distingue la tassa dall’entrata di diritto privato è il suo regime giuridico: la prestazione

imposta coattivamente è una tassa; se ha base contrattuale ha natura privatistica. Nella

tassa non vi è rapporto di sillagmaticità. Diverse anche dalle entrate di diritto pubblico

non aventi natura fiscale, es il canone di erogazione dell’acqua potabile. Il nomen iuris

non è decisivo.

La differenza tra tassa e imposta ha un valore giuridico perché per la corte costituzionale il

principio di capacità contributiva si applica solo alle imposte non alle tasse. Orientamento

attuale ma criticato. La distinzione inoltre collega le entrate al tipo di spese pubbliche che

servono a finanziare. Essendovi spese pubbliche indivisibili e spese pubbliche divisibili, le

entrate a finanziare le spese pubbliche indivisibili sono le imposte, quelle destinate a

finanziare spese pubbliche divisibili sono le tasse.

- i contributi: diffuso pochissimo che ha come presupposto l’arricchimento che

determinati soggetti ritraggono da un’opera pubblica. Es si possiede una proprietà

immobiliare dove nelle vicinanze si costruisce un opera pubblica che arricchisce il

valore dell’immobile. E’ contributo quel particolare tributo che ha come presupposto

l’arricchimento che determinate categorie di soggetti ritraggono dall’esecuzione di

un’opera pubblica destinata di per sé alla collettività in modo indistinto.

Diverse norme costituzionali trattano di tributi. L’art 75 in tema di referendum afferma che

non è ammesso il referendum per le norme tributarie. Questa nozione di norme tributarie è

stata intesa dalla corte costituzionale in modo molto ampio come i contributi previdenziali

che non rientrano nella nozione di tributo perché va a tutelare un interesse pubblico.

Cos’è il diritto tributario? quel settore dell’ordinamento che disciplina i tributi. Quindi non si

parlerà di contributi previdenziali. Si distingue in due parti:

- disciplina sostanziale: quella che regola il presupposto del tributo, il soggetto passivo

del tributo, la misura del tributo, ossia tutti i fatti sostanziali.

- disciplina formale: quella che riguarda la dichiarazione del tributo, l’istruttoria, della fase

dell’accertamento e della fase giurisdizionale (davanti alle commissioni tributarie

provinciali primo grado, regionali di secondo grado).

Il diritto tributario resta una materia autonoma. In tema di diritto tributario non si ha un

codice che unifica ma la disciplina si articola in più fonti, più leggi.

LE FONTI

Le fonti, ossia gli atti e i fatti che pongono in essere il diritto, per quanto concerne il diritto

tributario sono:

- la costituzione: ci sono due tipologie di norme in materia tributaria: 1) sulla produzione

del diritto (art 23; art 75 c.2); 2) norme sostanziali come parametri di valutazione di

legittimità costituzionale delle leggi nazionali (art 53 principio di capacità contributiva

e progressività dell’imposizione)

ART 23 Costituzione

“Nessuna prestazione patrimoniale o personale può essere imposta se non in base alla

legge” norma che prevede una riserva di legge relativa.

La prima cosa da interpretare è cosa si intende per “legge” per tale articolo si intende la

legge (statale e regionale) e gli atti aventi forza di legge (decreto legislativo, decreto

legge). La riserva prevista dall’art 23 è una riserva relativa, ossia la legge deve stabilire gli

elementi fondamentali del tributo e gli elementi fondamentali sono il presupposto (fatto

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generatore), i soggetti passivi (ossia chi è assoggettata l’imposta) e la misura, il resto

può essere demandato ai regolamenti. Per quanto riguarda la misura è ammessa

l’indicazione per relazionem ossia dare solo linee guida e demandare al governo la

determinazione nel dettaglio.

L’art 23 non parla di tributi, ma parla di prestazioni personali e patrimoniali, quindi include

oltre ai tributi anche per esempio i corrispettivi che hanno fonte contrattuale, es servizio

militare.

La seconda norma che riguarda la produzione del diritto è

ART 75 c2 Costituzione

“Non è ammesso il referendum per le leggi tributarie”, la ratio è evidente per evitare

operazioni di carattere demagogico che possono ledere gli interessi patrimoniali dell’Italia.

Si intende il referendum per le leggi tributarie di natura formale e sostanziale.

Altre due norme di produzione sono il 117 e 119 norme di riparto in tema di tributi tra stato

e regione.

C’è una potestà esclusiva dello stato in materia di sistema tributario dello stato e di

perequazione delle risorse dello stato. Poi c’è una materia riservata alla legislazione

concorrente di coordinamento della finanza pubblica del sistema tributario, spetta però allo

stato fissare i principi generali. Nel 119 è stabilito che le regioni e gli enti locali possono

stabilire tributi purché rispettino i principi generali di coordinamento della finanza pubblica

fissati dalla legislazione dello stato. Quindi con tributi locali si possono avere tributi dello

stato, le addizionali all’IRPEF (applicate a livello regionale o locale sul reddito per

determinare l’imposta statale), poi ci sono tributi propri degli enti locali come l’imposta di

soggiorno.

Altra fonte è la legge 212/2000 il c.d. statuto del contribuente, è una legge ordinaria, ma

importante perché prevede due autoqualificazioni: afferma che attua le norme della

costituzione; e racchiude i principi generali della materia.

Lo statuto da attuazione alla costituzione e riproduce principi generali dell’ordinamento

tributario. Molti ritengono che con queste attribuzioni diventi una fonte tra la legge e la

costituzione, non è così rimane legge ordinaria. L’unica eccezione che le norme dello

statuto possono venire abrogate solo con norme di legge espresse non tacite.

La particolare forza dello statuto è l’espressione dei principi generali dello statuto e quindi

per l’interprete è vincolante.

La formazione della legge ordinaria tributaria segue le regole della produzione di legge

ordinaria con due eccezioni: non può essere abrogata con referendum, le leggi tributarie

che prevedono aiuti di stato devono essere autorizzati dalla commissione europea.

Altra fonte è il decreto legge (ossia atto avente forza di legge) che sopperisce l’esigenza di

celerità per evitare il mutamento dei comportamenti dell’uomo razionale.

Altra ragione (art 81 c. 3 Costituzione) “ogni legge che prevede nuovi o maggiori oneri

provvede ai mezzi per farvi fronte”. Quindi col decreto legge per giustificare una spesa

dello stato. Quindi ha due funzionalità : evitare reazione dei contribuenti e sorprenderli;

Spiegare come si fa fronte a quella spesa.

In passato è avvenuto il fenomeno della reiterazione dei decreti legge, fino a quando la

corte costituzionale ha posto il freno a tale prassi del governo.

L’altro atto avente forza di legge è il decreto legislativo, molto usato in materia tributaria

perché la materia tributaria è una materia molto tecnica e difficilmente si presta

all’ordinario iter parlamentare. Così con la legge delega si lascia al governo il compito di

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determinare i dettagli. Anche questo strumento è stato abusato perché spesso le legge

deleghe sono deleghe in bianco, perché i termini sono lunghi.

Tra le fonti del diritto tributario vanno annoverate le fonti del diritto dell’unione europea. Il

diritto dell’UE prevale sul diritto interno. (non fare la fiscalità internazionale) Nel momento

in cui vi è un contrasto il giudice italiano non applica la norma interna, ma il diritto dell’UE.

Prevalenti sono le doppie imposizioni dove si applica la più favorevole per il contribuente.

Le fonti secondarie come regolamenti (norme generali ed astratte emanate dal governo o

altre autorità nei limiti della riserva di legge). Con regolamento è adottato il redditometro,

se fosse illegittimo il regolamento perché contrasta con una legge, le commissioni

tributarie (che è il giudice tributario) lo disapplica, mentre se la legge in contrasto con la

costituzione si solleva la legittimità costituzionale.

Per quanto concerne l’efficacia della legge ci si è posti il quesito di applicare una legge

tributaria retroattivamente. La retroattività può riguardare tre aspetti:

la fattispecie ossia il fatto generatore del tributo, ossia il presupposto. In questo caso è

1) necessario che sia attuale l’indice di capacità contributiva.

gli effetti, esempio il condono.

2) sia gli effetti sia la fattispecie, caso degli effetti di una legge che disciplina un decreto

3) legge non convertito.

Quindi per verificare la possibilità di avere una legge retroattiva quello che bisogna fare è

verificare la capacità contributiva. Quindi il principio di capacità contributiva è un indice per

valutare la retroattività di una legge tributaria.

Per quanto concerne le norme procedurali possono essere retroattive? si, il dubbio si pone

per una disposizione in materia di prove. Le norme procedurali possono essere applicate

retroattivamente purché non abbiano un collegamento col diritto sostanziale.

INTERPRETAZIONE ED INTEGRAZIONE

Le norme tributarie si interpretano con gli strumenti ermeneutici dell’ordinamento. La

legislazione tributaria non è raccolta in un codice.

[in materia di IRAP le sanzioni amministrative per quanto concerne il transfer price non si

].

applicano

Le tecniche interpretative classiche sono:

- l’interpretazione letterale, ossia attribuire alla legge il senso fatto palese dal

significato proprio delle parole, art 12 preleggi. C’è un interpretazione logico

sistematica che predilige la ratio legis di chi ha scritto la legge ossia nei lavori

preparatori. Oppure c’è la ratio legis in senso astratto.

- l’interpretazione adeguatrice (sentenza ctr) ossi l’interpretazione conforme al

testo gerarchicamente sovraordinato. La sentenza riguarda la TARSU non

pagata dall’università gregoriana in relazione al trattato lateranense. La CTR ha

interpretato le disposizioni del trattato lateranense in conformità alla costituzione

e quindi dando una natura precettiva

al trattato per applicarlo direttamente.

- l’interpretazione antielusiva, ossia include come presupposto della fattispecie della

norma un comportamento elusivo. Es una norma prevede una fattispecie che rispetto

un presupposto sono assoggettato a tributo, io pongo in essere un comportamento per

eludere il presupposto. Tale interpretazione include il comportamento elusivo nel

presupposto. Quindi un interpretazione favorita da metodi logico sistematici, ossia

favoriti dalla ratio legis. Se questa interpretazione non mi riesce perché non riesco a

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ricondurre il comportamento elusivo al presupposto a quel punto interverrà una norma

antielusiva ad hoc approvata nella riforma del 2014/2015.

La seconda classificazione la possiamo fare a seconda del soggetto che interpreta:

- l’interpretazione autentica. E’ il legislatore che interviene come va interpretata una certa

disposizione. Dietro una norma di interpretazione autentica vi può essere una nuova

norma. Se la norma è una norma di interpretazione autentica allora è retroattiva con

tutte le conseguenze del caso, se quella norma è una nuova norma allora non è

retroattiva perché la retroattività trova un limite nel principio di capacità contributiva.

Lo statuto dei diritti del contribuente dice che in materia tributaria possono esserci norme

di interpretazione solo in casi eccezionali e qualificandosi come tali.

- l’interpretazione della cassazione esercitando la funzione normofilattica assicura

l’osservanza e l’uniforme interpretazione del diritto.

- l’interpretazione dell’operatore del cliente svolgerà un interpretazione pro cliente.

- Una peculiarità del diritto tributario è che la controparte è l’agenzia delle entrate (in

generale l’amministrazione finanziaria) dove è prassi che emani una circolare in cui

esprime il suo punto di vista, effettua un interpretazione, un interpretazione di parte. Ma

la vera peculiarità è che il contribuente può farci affidamento. Il contribuente che legge

una circolare e si adegui a quella circolare è tutelato se l’agenzia delle entrate cambia

orientamento sull’oggetto della circolare. Vi è una norma dello statuto che afferma che

non è sanzionabile il comportamento di chi si è conformato. Questa tutela che lo statuto

limita alle sanzioni e agli interessi e secondo la giurisprudenza anche alle imposte in

alcuni casi, se invece si è effettuato un interpello su una specifica imposta la tutela

riguarda anche le imposte in cui si sia fatto l’interpello.

L’interpretazione integrativa o analogica per il diritto tributario non si può applicare.

L’analogia si applica quando vi è una lacuna, ma le fattispecie impositive sono tassative,

che oltre alla disponibilità, anche il principio della tassatività, o completezza opera nel

diritto tributario. La lacuna tecnica può essere colmata, ma la lacuna ideologica nel diritto

tributario no perché è tassativo. C’è dottrina minoritaria che sostiene che non sia così.

In dottrina c’è chi sostituente che l’analogia sarebbe in contrasto con l’art 23 della

Costituzione. Se vediamo l’analogia non come interpretazione ma come creazione della

norma. Quindi non è ammessa per le norme sostanziali ne per quelle impositrici ne per

quelle di agevolazioni perché non possono avere lacune tecniche perché per natura sono

complete.

Si possono applicare analogicamente le norme della disciplina formale, ossia quella che

riguarda la riscossione, il processo, i termini, perché in questo caso c’è una lacuna

tecnica.

Quanto ai principi generali si possono applicare al diritto tributario.

LA CAPACITÀ CONTRIBUTIVA

L’art 53 della Costituzione