Appunti di diritto tributario

Lezione 1 - 19/09/2016

Diritto tributario è una branca del diritto pubblico, del diritto amministrativo, si occupa della disciplina dei tributi cioè di quelle entrate pubbliche che normalmente lo Stato e gli altri enti territoriali riscuotono dai contribuenti per il loro funzionamento.

Si tratta di entrate fortemente caratterizzate da una natura autoritativa, i tributi si pagano non per libera scelta; vengono riscossi “iure imperi” e questo li contraddistingue da altre entrate pubbliche che vengono riscosse da enti “iure gestiones”, pubblici ad esempio se lo Stato affitta un proprio bene sta agendo generalmente come se fosse un privato.

Quindi ci occupiamo di un particolare settore di entrate pubbliche, sicuramente il settore più importante. La necessità di disporre di risorse proprie fa sì che ogni Stato abbia un suo diritto tributario, più gli Stati sono evoluti più il diritto tributario è complesso, articolato.

Il nostro diritto tributario presenta molte somiglianze con il diritto tributario di altri paesi occidentali, soprattutto i paesi che fanno parte dell’unione europea; però non condividiamo tutta la disciplina dei tributi, ci sono delle differenze importanti pur essendoci degli aspetti in comune.

Ma la funzione dei tributi è sempre la stessa, è quella di fornire agli enti pubblici le risorse necessarie per il loro funzionamento, nessun ente pubblico potrebbe funzionare se non ci fosse un ordinamento tributario che gli garantisce le risorse necessarie.

I problemi di fondo del diritto tributario

I problemi di fondo del diritto tributario di un paese moderno, sono sostanzialmente due:

• All’equità: dire che il diritto tributario serve a disciplinare le entrate che servono allo Stato per funzionare significa individuare i criteri equi perché questo obbligo venga ripartito in modo equo tra tutti i cittadini.
• Effettività: dire che serve individuare dei criteri di equità ci fa capire che questi criteri devono essere effettivi cioè completamente attuati.

In questo senso noi leggiamo in tutti i libri che il diritto tributario è innanzitutto un diritto distributivo, che è un diritto che racchiude le regole giuridiche che lo Stato crea per stabilire i criteri di ripartizione del concorso alle spese pubbliche.

Quindi c’è un ente pubblico che deve funzionare, per funzionare ha bisogno di risorse finanziarie, queste risorse finanziarie devono essere fornite dai cittadini che appartengono a quell’ente pubblico, quindi bisogna trovare dei criteri di riparto equi e questi criteri devono essere effettivi.

Finalità dei tributi

I tributi non rispondono solo a questa logica, soprattutto negli ultimi decenni lo strumento fiscale è stato utilizzato anche per altre finalità tra cui le tre più importanti sono:

• Finalità redistributiva della ricchezza: si usa la leva fiscale per evitare che si formino delle concentrazioni di ricchezza eccessive e al tempo stesso per reperire risorse utili ad aiutare le fasce più deboli.
• Funzione di incentivazione/disincentivazione di particolari attività: voglio fare in modo che una certa attività si sviluppi allora riduco la tassazione!
• Funzione indennitaria: vi sono attività che comunque danneggiano l’interesse pubblico e attraverso il tributo in qualche maniera si vuole indennizzare il danno che la collettività subisce. Es: se si conferiscono rifiuti in discarica si paga un’imposta. Paradossalmente per il legislatore il massimo risultato sarebbe non riscuotere neanche un euro per quel tributo perché starebbe a significare che quell’attività ritenuta dannosa non viene svolta.

Quindi riassumendo la funzione tipica dei tributi è quella di fornire le risorse necessarie agli enti pubblici per funzionare, quindi individuare in base a termini di equità ed effettività dei criteri per la ripartizione di questo carico; accanto a questa funzione ricordiamo le tre suddette.

Il diritto tributario è un diritto che non può fare a meno degli altri diritti, perché comunque la disciplina del tributo presuppone un fatto o un accadimento che già in qualche modo interessa qualche altro ramo del diritto; se io devo analizzare come è tassato il reddito di un’impresa devo chiedermi cos’è un’impresa; se io devo occuparmi della tassazione di una successione allora questo interessa il diritto di famiglia.

Il diritto tributario è un diritto di “secondo livello”, che galleggia su altri diritti, mette radici in altri diritti.

Concetto di tributo

Concetto di tributo: diverso dal concetto di tassa o di imposta, utilizzati nel linguaggio corrente in modo erroneamente interscambiabile. Il tributo individua il genus, concetti di imposta e tassa indicano le specie; quindi il tributo comprende imposte e tasse.

Molte sono le disposizioni dell’ordinamento disseminate nei vari rami che fanno esplicito riferimento al concetto di tributo. Troviamo disposizioni sul concetto di tributo innanzitutto nella Costituzione, nei trattati internazionali, nelle convenzioni internazionali, nel codice civile, nel codice di procedura civile e via di seguito.

Tributo: si tratta di somme di denaro che vengono riscosse dall’ente pubblico, perlopiù lo Stato ma non solo, iure imperi cioè coattivamente, per volontà di legge, al semplice verificarsi di determinati presupposti che la legge stessa prevede come fonti dell’obbligazione.

Quindi il tributo è sempre caratterizzato da una componente autoritativa. Ma il tributo non è l’unica entrata autoritaria che può essere riscossa dall’ente pubblico, ve ne sono anche altre.

Innanzitutto distinguiamo il tributo dalle prestazioni patrimoniali di carattere sanzionatorio, anche per esempio la multa che paghiamo al vigile ha il carattere autoritativo ma in quel caso vi è l’elemento che nella nozione di tributo non troviamo mai, in quel caso c’è una violazione di legge.

Il tributo viene pagato per un presupposto previsto dalla legge che non consiste nella violazione di un dovere giuridico.

Altre entrate pubbliche autoritative

Altre entrate pubbliche autoritative sono:

• I prestiti forzosi: si hanno quando la legge dello Stato obbliga i cittadini o alcune categorie di cittadini a prestare forzatamente il proprio denaro allo Stato. Il cittadino dà soldi allo Stato ma non li dà a titolo definitivo, lo Stato è obbligato a restituirli nei termini previsti e con interessi previsti da determinati piani di ammortamento. Mentre rispetto a questo il tributo ha il carattere della definitività.
• I contributi previdenziali e assistenziali: in questo caso il contributo viene pagato a enti pubblici, INPS, INAIL ecc., al verificarsi di certi presupposti, normalmente la percezione di un salario o di uno stipendio, il versamento di queste somme fa nascere in capo a chi versa questo contributo il diritto di una futura controprestazione, trattamento pensionistico o una prestazione sanitaria. Quindi io verso questi contributi per andare a costituire una specie di tesoretto che mi viene restituito sotto forma di pensione. Anche queste entrate hanno natura autoritativa, vengono riscosse iure imperi però sono nettamente distinguibili dai tributi veri e propri perché il tributo non va a costituire un tesoretto tuo personale ma viene versato all’ente pubblico.

Allora il tributo lo possiamo definire come quella entrata pubblica in virtù di un rapporto di soggezione del cittadino nei confronti dell’ente pubblico, autoritativamente, non a fronte della violazione di un dovere giuridico, senza diritti alla restituzione e non per far sorgere una controprestazione.

Se siamo di fronte ad un tributo tutte le cause di contenzioso si svolgono davanti ad un giudice ad hoc che si chiama “commissione tributaria”, se invece non siamo di fronte ad un tributo la causa si svolge in tribunale. Se siamo di fronte ad un tributo non si applica l’IVA.

Distinzione tra imposta e tassa

Imposte: hanno una ratio cioè una natura solidaristica, principio di solidarietà sancito dall’art. 2 della Costituzione. Devono essere pagate da tutti i soggetti che fanno parte di una certa comunità per il solo fatto di far parte di quella comunità.

La comunità ha bisogno di risorse per funzionare che vengono date dai soggetti che ne fanno parte. Le imposte rispondono alla logica solidaristica, perché il soggetto fa parte di quella comunità. Le imposte vanno pagate non da chi ha la cittadinanza ma da chi è fiscalmente residente.

Si usa dire che le imposte si pagano a fronte dei servizi pubblici “indivisibili” forniti dall’ente pubblico, ordine pubblico, istruzione, tutela salute, funzioni amministrative ecc.

Il problema delle imposte è quello di individuare dei criteri di riparto equi, i paesi moderni adottano criteri di riparto che in qualche maniera fanno riferimento alla ricchezza dei cittadini, il criterio equo tiene conto della ricchezza, non rileva sesso, età, quanto riceve il cittadino dallo Stato ecc.

L’indice di riparto è dato dalla capacità contributiva di ciascun singolo contribuente. La capacità contributiva esprime la forza economica dei contribuenti data innanzitutto dal reddito, può essere data però anche dal patrimonio, la forza economica può essere data anche indirettamente, spesa e patrimonio.

Importante è che l’imposta non si paga in base ai vantaggi che si ottengono dall’ente pubblico ma in base a degli indici espressione di capacità contributiva. L’obbligazione tributaria è tendenzialmente da parte del debitore indisponibile cioè l’ente pubblico creditore non può rinunciare al credito a suo piacimento, normalmente il diritto del creditore è disponibile.

Tassa: è un tributo, che si differenzia dall’imposta, l’imposta ha una ratio solidaristica della tassa si dice che ha una ratio commutativa cioè nella tassa c’è una qualche forma di scambio, assomiglia ad un prezzo ma non lo è.

Per esempio tassa di occupazione dello spazio pubblico, io ho un pubblico esercizio e chiedo al comune se posso mettere le sedie e i tavolini sulla piazza, il comune dice ti do la concessione e devi pagare la tassa; altro esempio le tasse scolastiche o la licenza di pesca o caccia.

Si parla di ratio commutativa per sottolineare come ci sia una qualche forma di scambio, questo non è così intenso come sarebbe se fosse un prezzo. La tassa ha un po’ i caratteri del corrispettivo ma non così accentuati da potersi parlare di corrispettivo, bisogna avere una certa sensibilità di cogliere quando questo carattere della commutatività diventa vera e propria corrispettività.

Sulla tassa non si applica l’IVA, sul prezzo sì! Per decidere se siamo di fronte ad una tassa con corrispettivo dobbiamo avvalerci di alcuni criteri, il primo criterio è quello della denominazione cioè vedere come quella determinata entrata viene qualificata dalla legge, poi bisogna vedere la disciplina completa dell’obbligazione, se le due parti sono su un piano di parità questo pone su una natura corrispettiva, se l’ente pubblico ha poteri che può esercitare in modo unilaterale questo lo pone nella natura di tassa.

Diritto tributario lezione 2 (20/09/16)

Obbligazione tributaria: tendenzialmente indisponibile

Che cosa vuol dire indisponibile?

Vuol dire che riguarda tutta la platea dei contribuenti. Lo è però solo tendenzialmente perché ci sono degli istituti di natura procedurale che sembrano confliggere con il principio di indisponibilità.

Questi istituti sono: l’accertamento con adesione, la conciliazione giudiziaria e la transazione fiscale. Questi istituti danno la possibilità al contribuente e alla agenzia delle entrate di raggiungere un accordo sul maggior imponibile.

L’agenzia può quindi negoziare il proprio credito a fronte del fatto che il contribuente paga subito l’importo che viene negoziato. (Trattati più avanti)

Fonti del diritto tributario

Fonti del diritto tributario (Dove troviamo le norme che compongono il diritto tributario?)

Le fonti sono molteplici. Ci sono norme di diritto interno/internazionale/comunitario. Una norma contiene disposizioni o regole che emanano un concetto generale e astratto.

Le fonti del diritto sono organizzate in modo gerarchico: la fonte di grado superiore prevale sulla fonte di grado inferiore e la fonte inferiore non può contrastare una fonte di grado superiore.

Fonti del diritto interno

• Costituzione e leggi costituzionali.
• Leggi ordinarie, decreti legge, decreti legislativi.
• Leggi regionali.
• Regolamenti.

Al vertice della piramide troviamo la Costituzione e le leggi costituzionali. Nella nostra Costituzione ci sono parecchie disposizioni che riguardano la materia tributaria.

Possiamo trovare sia norme che si riferiscono alla produzione del diritto tributario sia norme che si riferiscono al contenuto del diritto tributario.

Tra le norme di produzione del diritto tributario vanno ricordate:

• Art. 23 <nessun nuovo tributo possa essere imposto senza una legge>.
• Art. 75 <vieta i referendum abrogativi sulle leggi tributarie>.
• Art. 81 <vieta di imporre nuovi tributi a mezzo della legge di approvazione del bilancio dello Stato>.
• Art. 117, 118, 119, 120 <disciplinano il ruolo, le funzioni e l’autonomia finanziaria delle regioni>.

Tra le norme che riguardano il contenuto del diritto tributario va ricordato l’Art. 53 della Costituzione: 1 comma <tutti sono tenuti a concorrere alla spesa pubblica in base alla propria capacità contributiva> 2 comma <il sistema tributario è informato a criteri di progressività>.

Si trovano poi delle disposizioni che vietano di utilizzare lo strumento fiscale per discriminare le persone in base al sesso, al credo politico o al credo religioso.

Sotto la Costituzione troviamo le fonti primarie: leggi.

Nel concetto di legge rientrano sia le leggi formali, ovvero quelle approvate dai 2 rami del Parlamento, sia i decreti legge e decreti legislativi.

• Decreto legislativo: il Parlamento con legge formale delega il Governo, il quale con un decreto legislativo attua questa delega. La delega deve avere un tempo limitato, un oggetto definito e deve fissare i principi e i criteri direttivi ai quali il Governo si deve attenere.
• Decreti legge: il Governo emette un decreto legge in piena autonomia, senza avere una precedente investitura da parte del Parlamento. Questo è possibile quando ci troviamo di fronte ad un caso straordinario di necessità e urgenza.

NB il giorno stesso il decreto deve essere presentato in Parlamento perché venga convertito in legge. La conversione deve avvenire entro 60 gg altrimenti il decreto legge decade.

Legge incostituzionale

Che cosa succede se una legge è incostituzionale?

L’incostituzionalità viene verificata dalla Corte costituzionale.

Se una legge è incostituzionale questa decade con efficacia retroattiva, che però non travolge rapporti esauriti e/o situazioni consolidate.

In materia tributaria un rapporto non si considera esaurito quando il soggetto ha impugnato l’accertamento entro 60 gg o è ancora in tempo per impugnarlo.

Ciò significa che ha efficacia retroattiva quando l’accertamento è stato impugnato entro 60 gg o si è ancora in tempo per farlo.

Tuttavia quando io verso un’imposta normalmente posso chiedere il diritto di rimborso entro 48 mesi.

Ciò significa che ha efficacia retroattiva anche quando non sono ancora trascorsi 48 mesi dal pagamento dell’imposta.

Leggi regionali

Allo stesso piano delle fonti primarie troviamo le leggi regionali.

Fino a qualche anno fa si è discusso del cosiddetto federalismo fiscale, rispetto al quale si distinguono 2 visioni differenti:

• Visione centralista: solamente lo Stato può disciplinare i tributi; si riteneva che lasciare le regioni libere di introdurre tributi propri avrebbe prodotto il caos tributario innescando meccanismi di concorrenza fiscale tra le regioni.
• Visione federalista: anche le regioni possono disciplinare nuovi tributi; poiché la Costituzione prevede che le regioni hanno autonomia amministrativa e possono legiferare certe materie, si sosteneva che non c’è vera e propria autonomia amministrativa se non vi è anche autonomia finanziaria e non c’è vera autonomia finanziaria se non c’è autonomia tributaria.

In merito a questo è intervenuta la Corte costituzionale stabilendo che le regioni non possono autonomamente introdurre nuovi tributi ma devono aspettare una legge quadro da parte dello Stato che ne stabilisca i limiti e le condizioni.

La legge che è stata successivamente emanata dal Parlamento è una legge che ha fortemente limitato lo spazio di intervento per le leggi regionali, questa legge infatti ha stabilito che le regioni possono introdurre dei tributi propri rispettando i principi dell’ordinamento tributario statale, i principi di coordinamento con le altre regioni e solamente su quei presupposti, fatto al cui verificarsi sorge l’obbligo di pagare l’imposta, per cui la legge statale non ha previsto dei tributi e solamente sulle materie in cui le regioni possono legiferare.

La possibilità di intervento delle regioni è stata ridotta praticamente a zero.

Regolamenti

Al di sotto delle fonti primarie troviamo le fonti secondarie: regolamenti.

I regolamenti sono atti normativi che contengono regole e disposizioni di carattere generale e astratto che vengono adottati dal Governo, dai ministri e dal presidente del Consiglio.

Questi seguono un particolare iter legislativo che prevede il parere del Consiglio di Stato e il visto da parte della Corte dei conti. Si possono distinguere 3 tipi di regolamenti:

• Esecutivi: contengono semplici disposizioni di dettaglio che vanno a rendere più concrete/operative le leggi di rango primario.
• Attuativi o integra