Appunti di Programmazione e controllo

Programmazione e controllo - Lezione 1

I tre concetti fondamentali

Ci sono 3 concetti fondamentali:

• Pianificazione strategica: attività direzionali che definiscono gli obiettivi di fondo, le strategie (scelte con cui raggiungere obiettivi) e piani di azione per attuare concretamente le strategie. Piano → orizzonte temporale di lungo periodo, solitamente 5 anni. Esso traduce in termini finanziari/economici quanto definito già nell’ambito della strategia.
• Programmazione: si riferisce alle scelte di breve periodo, più concrete. Il programma vede come strumento per eccellenza il budget. Esso è una sorta di bilancio di esercizio preventivo (fa riferimento all’esercizio futuro) con minore formalizzazione (per il bilancio seguiamo le norme del cc ma per il budget vi è maggiore flessibilità).
• Controllo di gestione: è l’insieme di strumenti e procedure che consentono di vedere se vi è coerenza tra obiettivi di lungo e breve periodo e se si stanno raggiungendo obiettivi di breve periodo. Se no, occorre intervenire con misure correttive. Il controllo di gestione è un sistema direzionale con cui i manager ai vari livelli si accertano che la gestione si stia svolgendo in condizioni di efficienza ed efficacia tali da permettere il raggiungimento degli obiettivi di fondo, determinati in sede di pianificazione strategica.

Si individuano degli obiettivi di fondo realizzabili per il tramite delle strategie a lungo termine, concretizzate nei programmi (obiettivi di breve termine). Poi, dopo lo svolgimento dell’attività, avviene il controllo, che non è sulle azioni o procedure ma è sui risultati misurazione dei risultati da confrontare con gli obiettivi:

• Non si tratta di: controllo burocratico che guarda alla correttezza formale delle procedure; controllo interno (internal auditing) che fissa le linee guida e verifica le procedure definite dall’azienda; ispettorato che verifica la consistenza del patrimonio.

Il controllo di gestione è un sistema direzionale: insieme di procedure che hanno come obiettivo svolgere in modo coerente le attività, composto da una componente di struttura (parte statica con piccoli aggiustamenti nel tempo) e di processo (anima dinamica del sistema direzionale, cambia in base ad attività ed obiettivi).

Il processo

Suddividere l’azienda in vari centri di responsabilità: che vanno a generare R e C.

1. Definire obiettivi;
2. Svolgimento dell’attività necessarie per raggiungere gli obiettivi;
3. Misurazione risultati;
4. Confronto obiettivi-risultati;
5. Analisi degli scostamenti;
6. Azioni correttive.

Ho raggiunto l’obiettivo azione correttiva, cambiare il modo di procedere → per ottenere un miglioramento. Non ho raggiunto l’obiettivo aggiustamento, azioni correttive per raggiungerlo. Talvolta le cause non sono solo derivanti dai soggetti operanti nell’azienda; ma possono derivare da fattori esogeni, come l’aumento inatteso dei prezzi; oppure errori a monte (magari si tratta di un obiettivo troppo ambizioso).

Tipi di controllo

Si possono usare più meccanismi contemporaneamente, in una stessa azienda.

• Antecedente: posto in essere prima dello svolgimento delle attività e riguarda la definizione degli obiettivi di breve e verifica della coerenza tra obiettivi di breve e lungo periodo e si concretizza con la bozza del budget. Accettato il budget, si svolge l’attività e i risultati vanno confrontati con gli obiettivi.
• Concomitante, confronto obiettivi-risultati con cadenza infra-annuale. → controllo per eccellenza, ma necessita degli altri due tipi di controllo.
• Susseguente, alla fine dell’anno o del progetto.

Meccanismi di controllo

• Feedback: confronto risultati-obiettivi.
• Controllo ad obiettivi incrementali impliciti: confronto i dati del 3 trimestre del 2021 con quelli del 2020, se i risultati sono incrementali incremento di → efficienza o efficacia.
• Feed-forward: applicata da aziende su commessa, confronto con risultati a monte con risultati previsti oggi. Ho stimato i costi della commessa pluriennali e li ho distinti negli anni. A metà mi domando quali sono i costi che ho già sostenuto e stimo i costi previsti oggi (tenendo conto dei cambiamenti di mercato e di info aggiuntive).

Gli attori del processo di controllo

• Manager a vari livelli
• Alta direzione, deve condividere l’utilizzo del meccanismo;
• Manager, utilizzatori degli strumenti del controllo di gestione ma non tutti hanno le stesse info, si tiene conto delle competenze e del ruolo ricoperto.
• Specialisti del controllo, i controller che progettano e seguono il controllo di gestione, scelgono le metodologie da utilizzare e dialogano con i manager.

Efficienza

È l’attitudine dell’azienda o di un suo sub-sistema ad ottimizzare la quantità di risorse occorrenti (input) per un determinato volume di output. Sono efficiente se riduco sprechi e scarti, avvicinandomi allo standard tecnico e riducendo i costi.

Efficacia

È l’attitudine dell’azienda ad ottimizzare i risultati riguardanti gli output della gestione. Posso esprimerla con grandezza di natura diversa. Se si rispetta l’efficienza non sempre si rispetta l’efficacia e viceversa.

Oggetti del controllo

L’azienda divisa in parti:

Gli strumenti

Il reporting si basa su:

• Contabilità generale: dati a consuntivo, mi indicano accadimenti passati;
• Budget: misurazioni a preventivo (tra cui costi standard);
• Contabilità analitica: si concentra sui dati interni all’azienda ed ha un concetto di costo diverso: il costo esiste all’atto in cui ho l’utilizzo del fattore produttivo (mentre in contabilità generale guardo alla manifestazione finanziaria). Per quanto riguarda le rimanenze nella contabilità analitica considero ciò che prelevo ed utilizzo, in contabilità generale guardo ciò che resta.
• Rilevazioni extracontabili: ore-macchina, ore-uomo, numero prodotti…
• Numeraria=finanziaria

Programmazione e controllo - Lezione 2

Tutte le informazioni (fatture, buste paghe ed altri documenti) sono informazioni di natura elementare, che vanno elaborate ed aggregate per dare supporto alle decisioni e per responsabilizzare il sistema. Il sistema informativo deve essere funzionale! Il sistema informativo viene sempre analizzato.

Tra gli strumenti di controllo: contabilità analitica che ci consente di arrivare al costo elementare e la loro aggregazione. L’elemento fondamentale è il costo → dati di tipo economico. Ma l’imprenditore non si basa solo su dati economici: ad esempio un prodotto che non mi genera ricavi non può essere eliminato per tradizione o perché completa la gamma…

Dunque, non sempre il dato economico ci conduce alla decisione. In contabilità analitica, il costo è il valore che esprime l’impiego di risorse nei processi produttivi commerciali e amministrativi di un’azienda. La contabilità analitica deve individuare l’oggetto di interesse, di riferimento. Una volta individuato, vi sono 2 macro-attività ed infine la sintesi:

1. Determinazione dei costi elementari, cioè la misurazione costi, guardando a:
   • Quantità oggettive, espressamente misurate da variazioni finanziarie;
   • Quantità approssimate, a priori determiniamo delle grandezze sulla base di criteri logici e poi vediamo se si approssimano o meno al valore effettivo. Ad esempio, la svalutazione dei crediti, fondo TFR.
   • Quantità congetturate, la grandezza è stabilita soggettivamente sulla base di criteri logici ma non potrò mai verificare se è corretta. Ad esempio, l’ammortamento. Si tratta di quantità sempre più soggettive → se il costo dell’oggetto lo determino io, arriverò ad un certo risultato, diverso da quello degli altri.
2. Elaborazione dei costi elementari:
   • Classificazione, prendere i costi elementari definiti e formare gruppi omogenei; (per natura, tra diretti e indiretti, fissi e variabili)
   • Inclusione, selezionare i costi da prendere in considerazione per raggiungere l’obiettivo, in base alla configurazione di costo scelta;
   • Addensamento, come faccio arrivare i costi ai miei prodotti, direttamente o tramite criteri di ripartizione;
   • Raggruppamento, sommo i costi per ottenere una sintesi
3. Sintesi di costo di prodotto.

Alcuni costi rientrano nell’area produttiva (materie prime, manodopera, fattori a utilità pluriennale), altri, invece, sono fondamentali per lo svolgimento dell’attività aziendale (costi amministrativi, commerciali…).

Rilevazioni elementari di materie prime

Rilevazioni originarie: richiesta d’acquisto, ordine d’acquisto, fattura d’acquisto e richiesta di reso.

Rilevazioni elementari nel giornale e nelle schede. I documenti delle rilevazioni originarie:

• Bolle: contabilità di magazzino, documenti che rilevano l’entrata (carico) l’uscita (scarico) delle materie prima dal magazzino. Sono documenti che non vengono rilevati in contabilità generale, rappresentano il punto di partenza, ci danno i dati elementari che poi vanno elaborati.

Definizione di costo: costo d’acquisto (prezzo fatturato) + costi accessori (ad es, di trasporto) ma in contabilità analitica io sono interessato all’utilizzo dell’oggetto: qual è il valore della merce prelevata dal magazzino? Può essere valutato con metodi alternativi:

• Metodi che riguardano le contrattazioni già avvenute, altri guardano al valore delle materie alla data di prelievo o in futuro al momento dell’acquisto:
  • Valutare i consumi, applicando un costo medio (es: L’1/03 acquisto 10 pezzi al prezzo unitario di 13, dopo qualche giorno acquisto 15 pezzi al prezzo di 12: quantità totale 25, quando prelevo dal magazzino devo dare un valore al prelievo: calcolo il costo medio come 13+12x15 tutto diviso 25 e ottengo il costo medio → che moltiplico per il numero di prelievi). Se effettuo nuovi prelievi devo calcolare il nuovo costo medio
  • Oppure con il criterio FIFO (first in first out). I beni entrati per primi sono i primi ad uscire. Nell’esempio di prima, se prelevo 12 pezzi: i primi 10 li prendo da quelli da 13 e i due restanti li prendo da quelli da 12. L’inconveniente di questo criterio: se i prezzi hanno forti oscillazioni posso valutarli erroneamente.
  • Oppure LIFO (last in first out). I beni entrati per ultimi sono i primi ad uscire. Inconvenienti: se i prezzi hanno forti oscillazioni posso valutarli erroneamente, posso allontanarmi dalla realtà.
  • In base al valore corrente. Se giorno 9 devo fare un prelievo, valorizzo il prelievo al prezzo corrente delle materie prime visto sul mercato. Totale valore magazzino- valore prelievi
  • In base a prezzi standard. Totale valore magazzino- valore prelievi
  • NIFO. Per il prelievo ci si proietta nel futuro, il prezzo presunto quando verrà effettuato l’acquisto.

Rilevazione manodopera = costo del personale

Tra i documenti: nella situa giornaliera vengono annotate le ore ed attività svolte. Si raccolgono così i dati e posso ripartire un costo utilizzando diversi criteri come n unità prodotte, ore o giorni di lavoro…

Il costo si compone di:

• Salari e stipendi, ci chiediamo come viene definito il salario, legato all’attività prestata:
  • A tempo (prezzo orario x numero di ore lavorative), a cottimo (non tengo conto del tempo, ma solo dei risultati raggiunti), a premio (remunerazione di base + quota funzione del raggiungimento di obiettivi);
• Contributi a carico dell’azienda: assistenziali, assicurativi… versati a INPS, INAIL;
• Costi integrativi, non sempre presenti, come premi di rendimento, maggiorazioni per lavoro gravoso…

Ed altri fattori non legati all’attività prestata:

• Costi integrativi come compenso di anzianità o per ferie (n giorni di ferie deciso nel contratto, se il soggetto non ne gode il datore di lavoro deve pagare le ferie non godute), gratifica di fine anno;
• Spese per il personale, come mensa ed attività sportive o culturali.

Fattori a fecondità ripetuta - immobilizzazioni

Documenti: scheda che raccoglie tutte le info sul bene: costi di acquisti, aliquota ammortamento… Quota ammortamento: quota di costo che grava su ogni esercizio, individuata guardando a:

• Costo da ammortizzare = costo d’acquisto/storico/costruzione in economia - presunto valore di realizzo futuro (quanto penso di venderlo). Si tratta di grandezze oggettive o soggettive? Nel caso di acquisto oggettive (costo di acquisto) o nel caso costruzione in economia valori soggettivi (produco il bene all’interno perché economicamente più conveniente, decido io come ripartire i costi negli anni).

Periodo di ammortamento: durata fisica e durata economica e tecnologica (beni ad alto contenuto tecnologico diventano obsoleti presto).

Criteri di ammortamento:

• Criteri matematici:
  • Quote costanti = ogni anno applichiamo la stessa percentuale.
  • Quote decrescenti = quando lo acquisto è nuovo e funzionale, contribuisce molto al processo produttivo, poi inizia a dare problemi oppure subentrano innovazioni e gli attribuisco una quota minore.
• Criteri non matematici: percentuale basata su quantità prodotte, in funzione alle vendite, alle ore di utilizzo del macchinario, ecc… Dunque sono criteri con un grado di alta discrezionalità. In contabilità analitica quello che vedo è l’utilizzo, si prediligono le Quote decrescenti.

La contabilità analitica predilige i criteri alternativi, non matematici, che guardano all’effettivo utilizzo: produzione ottenuta, vendite effettuate, km percorsi… Costi che si allontanano dall’attività produttiva in senso stretto.

Programmazione e controllo - Lezione 3

Classificazione dei costi

Per natura:

• Materie prime: fattori produttivi che vengono trasformati;
• Mano d’opera: personale;
• Ammortamenti: quota di competenza dei fattori pluriennali.

Secondo l’area di gestione di pertinenza, struttura tipica del ??:

• Gestione operativa, considerazione di costi e ricavi dell’attività caratteristica dell’azienda, all’attività produttiva;
• Gestione atipica, considerazione di costi e ricavi non connessi all’attività produttiva. Ad esempio sono un’azienda produttiva e ho un immobile che do in locazione a terzi; il canone di locazione sarà un ricavo della gestione atipica.
• Gestione finanziaria, riguarda l’acquisizione del capitale di terzi. Tra cui, ricavi e costi derivanti da interessi attivi e passivi.
• Gestione straordinaria, in cui vi rientrano C e R straordinari come sopravvenienze e plus/minus-valenze.
• Gestione tributaria, in cui vi rientrano i costi derivanti dal regolamento dei rapporti con l’erario (le imposte).

Secondo la modalità di imputazione agli oggetti di calcolo:

• Costo diretto: se il nostro oggetto di calcolo è il prodotto e tra costo e prodotto vi è una relazione di specificità: io sostengo il costo esclusivamente per produrre quel prodotto. Misurazione oggettiva, come per le materie prime. Costo totale = Volume fattore x prezzo unitario
• Costi indiretti: se non vi è una relazione di specificità (il costo mi consente di produrre vari beni). Dunque sono costi comuni a più prodotti, come il costo del macchinario che mi consente di produrre più beni. Se però il macchinario mi consente di produrre un solo bene sarà un costo diretto. Misurazione soggettiva, effettuata mediante basi di imputazione (scelgo di ripartire i costi in base al numero di prodotti, numero di ore lavorative…). Lo stesso costo potrebbe essere diretto o indiretto, a seconda dell’oggetto di riferimento. Più è ampio l’oggetto, più costi saranno diretti.

Secondo il comportamento del costo al variare del volume di produzione:

• Costi fissi: costi che non sono strettamente collegati all’attività produttiva. Una volta fatta la scelta strategica, si determina tale costo, come quota di ammortamento costante.
• Costi variabili: variano al variare della produzione (+ produco, + costi sostengo), ad esempio il costo delle materie prime o della manodopera diretta.
• Costi semi-fissi o semi-variabili o misti: costi che hanno una componente fissa ed una che varia in base al consumo del fattore. Ad esempio la luce (canone+consumi) o la remunerazione a premio.

Un soggetto più attento dice che in realtà anche i costi fissi potrebbero variare, ad esempio posso acquistare un macchinario in più.

Dunque prima di fare quest’ultima classificazione devo fissare due paletti, determinando l’area di significatività:

• Fissare un orizzonte temporale di un anno (breve periodo);
• La capacità produttiva massima non è modificabile. Sono nel breve periodo, già programmato! Le decisioni che riguardano la possibilità di modificare la capacità produttiva sono di tipo strategico (lungo periodo).

Secondo le modalità della loro programmazione:

• Costi parametrici: costi definiti in modo tecnico, per i quali posso determinare uno standard unitario fisico. Il costo complessivo è dato da standard unitario*prezzo di acquisto.
• Costi non parametrici: alla base non hanno uno standard unitario fisico, per cui ho un certo ammontare che vale un tot. Essi si distinguono in:
  • Vincolati: definiti in sede di pianificazione strategica e riguardanti la struttura aziendale, difficili da modificare;
  • Discrezionali: definiti in sede di programmazione. Per un anno decido di assumere un soggetto che si occupa dell’amministrazione e gli do un compenso, l’anno dopo non gli rinnovo il contratto. Ad esempio, per un anno decido il costo della pubblicità.