Contabilità generale e analitica - Riassunto esame tutto il programma, prof. Verdini

Contabilità direzionale

La gestione aziendale e le informazioni

La gestione aziendale è l’insieme delle funzioni svolte all’interno dell’impresa, distinte in:

• Funzioni operative, cioè quelle di produzione, commerciali, finanziarie, contabili e di sicurezza.
• Funzioni direzionali (o manageriali), cioè la programmazione, il controllo, l’organizzazione e la leadership:

L’insieme coordinato di decisioni, con cui si definiscono gli obiettivi di lungo periodo e si individua l’alternativa più conveniente in termini economici per realizzarli. Il controllo è il processo con cui la direzione aziendale effettua un confronto tra gli obiettivi prefissati e i risultati conseguiti, rileva eventuali scostamenti e, se necessario, avvia le azioni di correzione. L’organizzazione è il processo con cui si predispongono le condizioni necessarie per avviare le attività richieste dalla realizzazione dei piani e dei programmi aziendali. La leadership è il processo con cui la direzione aziendale influenza il comportamento delle persone, nei processi di programmazione, di esecuzione e di controllo.

La programmazione, l’esecuzione e il controllo avvengono attraverso le informazioni, che riguardano l’ambiente esterno all’impresa e anche l’ambiente interno (cioè la cultura aziendale e le persone che operano nell’impresa). Le informazioni possono essere qualitative o quantitative:

• Le informazioni qualitative sono, ad esempio, la relazione di bilancio, i principi contabili e la relazione di gestione.
• Le informazioni quantitative sono, ad esempio, lo Stato Patrimoniale, il Conto Economico e il Rendiconto Finanziario. La diffusione delle informazioni ai vari livelli del sistema organizzativo avviene attraverso i "sistemi di reporting".

Contabilità generale e contabilità direzionale (o analitica)

La contabilità aziendale si distingue in:

• Contabilità generale
• Contabilità direzionale (o analitica)

La contabilità generale

La contabilità generale è obbligatoria, fornisce informazioni quantitative (destinate soprattutto ai soggetti esterni) e consiste nella rilevazione, secondo la natura, dei fatti esterni di gestione, attraverso il metodo della partita doppia, nel senso che ogni fatto di gestione viene esaminato nell’aspetto finanziario e nell’aspetto economico. Lo scopo della contabilità generale è quello di determinare il bilancio di esercizio, che mette in evidenza il reddito di esercizio e il capitale di funzionamento collegato.

Nella contabilità generale, i dati esterni vengono rilevati al momento dell’accertamento dei fattori produttivi e sono:

• Sintetici
• Oggettivi, cioè totalmente affidabili
• Solo consuntivi, cioè si limitano a fornire informazioni sulla gestione passata

La contabilità direzionale (o analitica)

La contabilità analitica, invece, è una tecnica amministrativa non obbligatoria, che serve per ricercare, raggruppare, analizzare e interpretare i costi sostenuti e i ricavi realizzati dall’impresa, forniti dalla contabilità generale e dal budget. La contabilità analitica consiste nella rilevazione, secondo la destinazione, dei fatti interni di gestione, ognuno dei quali viene esaminato solo nell’aspetto economico.

Nella contabilità analitica, i dati interni vengono rilevati al momento dell’utilizzazione dei fattori produttivi e sono:

• Analitici, cioè scomposti in tutti i loro elementi
• Sia consuntivi che preventivi, perché forniscono informazioni sulla gestione passata e futura
• Attendibili (o astratti), cioè non riscontrabili con un valore reale, perché variano in funzione di previsioni, di ipotesi e di congetture soggettive adottate per il loro calcolo (ad esempio, gli ammortamenti e il reddito)

Diversi dai dati astratti, sono quelli stimati, che consistono in valutazioni approssimate di fenomeni esistenti, riscontrabili con una grandezza unica e reale (ad esempio, la valutazione dei crediti). Un’altra caratteristica della contabilità analitica sono i requisiti, cioè:

• La contabilità analitica deve elaborare i dati secondo il principio di fedeltà operativa, nel senso che i dati devono provenire da operazioni riscontrabili nella realtà aziendale
• La contabilità analitica deve rispondere al principio di analisi, nel senso che deve fornire tutti gli elementi che hanno concorso alla sintesi di costo
• La contabilità analitica deve essere definita sulla base delle esigenze dei soggetti che utilizzeranno le sue informazioni

La diversa rilevazione dei costi tra la contabilità generale e quella analitica

Tra la contabilità generale e la contabilità analitica c’è una diversa rilevazione dei costi, nel senso che esistono costi rilevati dalla contabilità generale che non vanno inclusi nelle determinazioni di costo della contabilità analitica (e viceversa). In particolare, i costi rilevati dalla contabilità generale, ma non inclusi nelle determinazioni di costo della contabilità analitica (perché non sono riferiti all’attività tipica dell’azienda), sono costituiti dalle spese neutrali, come:

• I costi capitalizzati
• I costi straordinari
• I costi di ricerca
• I costi eccezionali

I costi presi in considerazione dalla contabilità analitica, ma ignorati dalla contabilità generale (perché non sono determinati da una variazione numeraria), sono costituiti dai costi figurativi, come i fitti figurativi, gli interessi figurativi e il salario direzionale:

• L’interesse figurativo è il costo che l’impresa avrebbe dovuto sostenere se, non disponendo di mezzi propri, avesse dovuto far ricorso a finanziamenti onerosi di pari importo
• Il salario direzionale, invece, è il costo che l’impresa avrebbe dovuto sostenere se la sua attività di direzione, anziché essere svolta dal proprietario, fosse stata svolta da un dirigente retribuito

Gli obiettivi e le fasi della contabilità analitica

La contabilità analitica può essere utilizzata per diversi obiettivi:

• Per fornire informazioni quantitative a supporto delle funzioni di programmazione e di controllo
• Per risolvere i problemi di convenienza economica comparata, cioè le decisioni di breve periodo
• Per misurare l’efficienza della gestione aziendale, che consiste nell’adeguato utilizzo delle risorse a disposizione
• Per definire i costi di produzione
• Per valutare le voci nel bilancio di esercizio, come le rimanenze di magazzino, le commesse interne e le immobilizzazioni

La contabilità analitica finalizzata a questi obiettivi richiede tre fasi:

• La classificazione dei costi elementari (o elementi di costo)
• La determinazione dei costi elementari, a seguito dell’acquisto di fattori produttivi, classificati per natura
• L’elaborazione degli elementi di costo, per giungere alle sintesi di costo richieste dallo scopo che si vuole perseguire (ad esempio, la determinazione dei prezzi o la politica di produzione), con riferimento a diversi oggetti di costo (ad esempio, prodotti o processi)

La classificazione dei costi elementari (o elementi di costo)

Per quanto riguarda la prima fase della contabilità analitica, la classificazione degli elementi di costo avviene in base a diversi criteri, tra cui:

• Il loro momento di calcolo
• Il loro comportamento al variare della quantità prodotta
• La loro natura, cioè l’oggetto che ne ha generato il sostenimento
• La loro destinazione dei costi

Il momento di calcolo dei costi elementari

In base al momento di calcolo dei costi elementari, si distingue tra costi consuntivi e costi preventivi:

• I costi consuntivi vengono determinati in occasione della stesura dei "rapporti di gestione", nei quali i responsabili effettuano il confronto con i costi preventivi, allo scopo di individuare le cause dell’eventuale scostamento e adottare le azioni correttive più appropriate
• I costi preventivi vengono determinati prima dello svolgimento dei processi produttivi o distributivi, per stabilire gli obiettivi da raggiungere

Nel calcolo dei costi preventivi, però, spesso si utilizzano i costi di carattere consuntivo, così come, nel calcolo dei costi consuntivi, rientrano dei componenti di natura prospettica (come avviene, ad esempio, per la determinazione delle quote di ammortamento e delle indennità di fine rapporto).

Il comportamento dei costi elementari al variare della quantità prodotta

In base al comportamento dei costi elementari al variare della quantità prodotta, invece, si distingue tra costi variabili e costi fissi:

• I costi variabili sono quelli che variano in modo direttamente proporzionale al variare della quantità prodotta (ad esempio, i costi delle materie prime e dell’energia)
• I costi fissi, invece, sono quelli che variano solo al variare della capacità produttiva e che, quindi, restano costanti, entro certi limiti, qualunque sia la quantità prodotta (ad esempio, i costi di assicurazione)

La natura dei costi elementari

In base alla natura degli elementi di costo, invece, si distingue tra:

• Costi tecnici, cioè quelli che hanno contribuito alla produzione dei prodotti
• Costi psicologici, cioè quelli necessari per raggiungere un determinato obiettivo
• Costi opportunità, cioè i mancati guadagni per il non utilizzo delle risorse, in un certo investimento
• Costi di produzione, che servono da supporto per le funzioni di programmazione e di controllo
• Costi monetari di produzione

Il costo di produzione

Il costo di produzione è una quantità astratta, perché varia in funzione di previsioni, di ipotesi e di congetture soggettive adottate nel suo calcolo. Il costo di produzione è anche una quantità costruita, perché deriva dalla somma dei valori attribuiti ai fattori produttivi (specifici) consumati per ottenere un determinato oggetto di costo: questi valori risultano da criteri scelti, di volta in volta, in funzione degli scopi per cui si esegue il calcolo del costo di produzione.

Alla base della determinazione del costo di produzione, quindi, c’è sempre un programma di produzione rivolto all’ottenimento di un certo prodotto (P), il quale richiede una serie di fattori produttivi (f₁, f₂, f₃, f₄), la cui disponibilità comporta il sostenimento di altrettanti costi elementari o elementi di costo (c₁, c₂, c₃, c₄), la cui somma consente di ottenere la sintesi di costo (C):

f₁ c₁
f₂ c₂
P C
f₃ c₃
f₄ c₄

In ogni caso, la determinazione del costo di produzione deve rispettare il principio funzionale (o causale), secondo il quale il consumo dei fattori produttivi deve riflettere il reale contributo che, questi, hanno dato alla produzione dell’oggetto di costo, del quale si vuole conoscere la sintesi di costo.

Ad esempio, se vogliamo conoscere il costo di un tavolo, la prima operazione è quella di individuare i fattori produttivi che hanno concorso all’ottenimento di questo bene (ad esempio, le ore di manodopera, le spese di trasporto, i macchinari e le materie prime).

A questo punto, per conoscere la sintesi di costo, occorre definire gli elementi di costo di ciascun fattore produttivo, applicando il principio funzionale:

• Considerando le materie prime (ad esempio, il legno), il valore del costo elementare è pari al prodotto tra la quantità di legno assorbita dal tavolo e il prezzo
• Considerando le ore di manodopera, invece, il valore del costo elementare è pari al prodotto tra le ore effettive di lavoro ed il compenso orario

Il principio funzionale trova piena applicazione, se si verificano due condizioni, cioè il fattore produttivo deve essere perfettamente divisibile nell’impiego e deve essere interamente utilizzato, nel senso che l’impresa non deve avere una capacità produttiva inutilizzata.

Per fattori produttivi si intendono tutti quei beni e servizi che, opportunamente coordinati nei processi produttivi, danno la possibilità di ottenere altri beni e servizi, in grado di soddisfare meglio i bisogni umani (esempi di fattori produttivi sono la manodopera, le materie prime, i macchinari e l’energia).

I fattori produttivi possono essere generici o specifici:

• I fattori produttivi generici sono rappresentati dal capitale, che può essere trasformato in qualsiasi elemento utile allo svolgimento dei processi aziendali
• I fattori produttivi specifici, invece, sono investimenti di capitale e, quindi, di fattori produttivi generici, che contribuiscono all’attività dell’impresa, attraverso i servizi

Il costo monetario di produzione

Il costo monetario di produzione è una quantità costruita, perché deriva dalla somma dei valori attribuiti ai fattori produttivi (specifici) utilizzati o consumati, per ottenere un determinato oggetto di costo, a cui riferiamo il costo monetario (ad esempio, il costo di un reparto ed il costo di uno stabilimento). Il costo monetario di produzione, però, è preso in considerazione anche dalla contabilità generale, secondo la quale il costo monetario è una quantità oggettiva, perché rappresenta la causa che ha prodotto una variazione numeraria, relativa all’acquisto di fattori produttivi e che può essere certa, assimilata o presunta.

La destinazione dei costi elementari

In base alla destinazione degli elementi di costo, si distingue, prima di tutto, tra:

• Costi speciali
• Costi comuni

Il costo speciale si ha quando il fattore produttivo viene utilizzato per ottenere solo un certo oggetto di costo (ad esempio, un solo prodotto, un solo bene o un solo servizio). Il costo comune, invece, si ha quando un fattore produttivo può essere utilizzato per ottenere più oggetti di costo. Questa distinzione è più importante nella fase dell’utilizzo dei fattori produttivi, piuttosto che in quella di acquisizione, perché, in questa fase, i fattori produttivi sono soprattutto costi comuni.

Considerando le due fasi, si può dire che:

• Ci sono costi comuni nella fase di acquisizione, che diventano costi speciali nella fase di utilizzo (ad esempio, le materie prime)
• Ci sono dei costi che sono comuni sia nella fase di acquisizione che in quella di utilizzo (ad esempio, i macchinari utilizzati per i vari prodotti)
• Ci sono costi speciali nella fase di acquisizione, che restano speciali nella fase di utilizzo

La distinzione tra costi speciali e costi comuni, quindi, non va effettuata in base alla natura dei fattori produttivi, ma in funzione della relazione funzionale tra i fattori produttivi e l’oggetto di costo a cui si riferiscono:

• Per i costi speciali si instaura una relazione diretta, perché, se la produzione di un certo oggetto di costo non avviene, il fattore produttivo si risparmia
• Per i costi comuni, invece, si instaura una relazione indiretta, perché, se la produzione di un certo oggetto di costo non avviene, il fattore produttivo non si risparmia (ad esempio, se non si produce un tavolo, le spese di amministrazione si continuano comunque a sostenerle)

La distinzione tra costi speciali e costi comuni, quindi, è una definizione convenzionale, che ha validità relativa, perché può modificarsi in relazione all’oggetto di costo considerato. Ad esempio, se un fattore produttivo viene considerato in relazione all’intera produzione aziendale, potrebbe essere un costo speciale, ma, se lo stesso fattore produttivo viene considerato in relazione ai vari prodotti che formano la produzione, allora diventa un costo comune. L’incidenza dei costi speciali rispetto ai costi comuni, quindi, è tanto più alta quanto più ampio è l’oggetto di riferimento.

Facendo riferimento a un criterio tecnico-contabile, i costi comuni vengono calcolati sempre con la tecnica dei costi indiretti, mentre i costi speciali vengono calcolati quasi sempre con la tecnica dei costi diretti.

I costi diretti

I costi sono diretti quando la misurazione dei fattori produttivi consumati è tecnicamente possibile ed economicamente conveniente (ad esempio, le materie prime dirette e la manodopera diretta). I costi diretti sono indipendenti tra loro e risultano dal prodotto tra la quantità del fattore produttivo utilizzata ed il rispettivo prezzo unitario:

• La quantità utilizzata può essere espressa, ad esempio, in superficie, in peso, in volume e in potenza installata
• I prezzi unitari possono riferirsi a condizioni ipotetiche o effettive di gestione e possono riflettere condizioni di negoziazione passate, presenti o future

I costi indiretti

I costi sono, invece, indiretti quando possono essere imputati ai vari oggetti di costo solo attraverso l’utilizzo di opportuni criteri di ripartizione, tra cui:

• Il metodo dell’imputazione su base unica aziendale
• Il metodo dell’imputazione su base multipla aziendale

La ripartizione su base unica si ha quando è prevista l’individuazione di una sola categoria eterogenea di costi comuni (ad esempio, i costi comuni di reparto e i costi comuni di stabilimento vanno ripartiti entrambi sulla base delle ore di lavoro). Questo criterio di ripartizione non è razionale e va rifiutato, a meno che non si verificano condizioni aziendali prevedibili solo in via teorica: in questo caso, quindi, si potrebbero avere errori nelle sintesi di costo, per cui è più corretto…