Appunti di Cost Management e Accounting

COST MANAGEMENT AND ACCOUNTING

Programma del corso

1. Le metodologie tradizionali di calcolo dei costi

1.1. Le tecniche del Direct e del Full Costing;

1.2. La contabilità analitica per centri di costo;

2. I Costi per le decisioni aziendali (di B. e di L. periodo)

2.1. L’Analisi differenziale;

2.2. Limiti e prospettive dei costi per la formulazione delle decisioni;

3. I nuovi strumenti di analisi e gestione dei costi

3.1. L’Activity based Costing e l’Activity based Management;

3.2. Il Target Costing;

4. Il Controllo dei costi nelle aziende che producono per commessa;

5. Il controllo e la misurazione delle performance aziendali.

Materiale didattico

 Cinquini L. (2017), Cost Management, Volume I, Giappichelli Editore, Torino;

 Cinquini L., Giannetti R., Marelli A., Tenucci A.(2018), Cost Management, Volume II, Giappichelli Editore, Torino

(fino a pag. 246).

Lezione 1

Ricavi- costi= reddito Equilibrio economico

Economicità= recuperare in modo congruo i fattori produttivi acquistati e utilizzati nell’impresa (capitale)

Costi figurativi= costi di investimento (ognuno ha un rischio)

I costi sono sostenuti per acquisire fattori produttivi. I costi sono l’espressione qualitativo-monetaria (sono insieme ed

è la parte di espressione del costo che si riferisce alle quantità consumate di un certo fattore produttivo, moltiplicato

per il fattore produttivo stesso; es. 30kg di legno è la quantità, 10€ al kg è il valore, la loro moltiplicazione dà origine al

costo) di un atto di investimento (sia del consumo delle materie prime, manodopera, immobili, impianti, macchinari).

Questi investimenti hanno un’utilità che non viene consumata tutta, ma per più periodi (si deve calcolare la parte di

unità usata, ovvero il costo di ammortamento che è il costo che è di competenza dell’esercizio.

L’efficienza è implicito il fatto che i costi devono essere sostenuti ai minimi livelli di consumi e prezzi, quindi

l’investimento deve essere ottimale. L’efficienza è il rapporto tra imput e output (imput: output), mentre l’efficacia è il

rapporto tra output ottenuto e output desiderato ovvero il grado di raggiungimento degli obiettivi; se è inferiore a 1 è

migliorabile. Efficienza continua si ha dalla riduzione dell’imput in rapporto all’output. A parità di input, massimizzare

l’output.

L’informativa di costo aiuta nella modifica degli asset produttivi, vedere quali costi si hanno per esempio nell’utilizzo

del layout, modificando quali costi si avrebbero. Informazione di costo necessaria per le decisioni di prezzo.

DA COMPLETAREEEE

1. I costi e il sistema di controllo (Management Accounting)

Perché analizzare i costi aziendali?

La CONOSCENZA DEI COSTI (formazione, composizione, comportamento) —(utile)→ EFFETTUARE SCELTE

ECONOMICHE (di produzione, organizzazione, commercializzazione, ecc.) ‘RAZIONALI’

L’ANALISI DEI COSTI è l’attività attraverso la quale possiamo ottenere maggiori informazioni e dunque migliorare la

nostra conoscenza su questo elemento (RUOLO STRUMENTALE)

Le informazioni sui costi alimentano un fondamentale sistema informativo aziendale: CONTABILITÀ’ DIREZIONALE

destinata a supportare le DECISIONI di GESTIONE aziendale (no strategiche) e il più ampio SISTEMA DI CONTROLLO DI

GESTIONE 1

Il sistema di controllo di gestione

Sistema di controlo di gestione→ sistema attraverso il quale il management cerca di utilizzare in modo efficace ed

efficiente le risorse e guidare il comportamento del personale al fine di conseguire gli obiettivi aziendali (funzione di

guida della gestione e funzione coercitiva)

Il controllo di gestione si basa su:

◼ definizione di obiettivi e comportamenti che il personale aziendale deve assumere

◼ confronto periodico tra quanto realizzato e quanto programmato (in termini di ricavi, costi, quantità di

prodotti, ecc.)

Gli scostamenti tra risultati e obiettivi indicano:

- se l’azienda sta raggiungendo i propri obiettivi

- come correggere i propri comportamenti ancora in fase di esecuzione

- come modificare gli obiettivi nel successivo processo decisionale (es. perché irrealizzabili)

Il controllo di gestione opera infatti in base ad una logica di retroazione:

-DECISIONE(definizione obiettivi) - AZIONE (esecuzione) - CONTROLLO(misurazione e verifica)

Contabilità dei costi= contabilità analitica

Contabiltà analitica e contabilità direzionale

Nel modello sistemico agisce la presenza dei sistemi contabili; è formato dalla parte processuale e dalla struttura. Il

processo indica le fasi attraverso cui si esplicano le fasi: obiettivi, misurazione dei risultati, confronto, verifica degli

scostamenti attraverso l’analisi delle cause (congiunzione e ), azione correttiva.

Gli strumenti (struttura tecnica) si dividono in due: struttura tecnico contabile, ovvero l’insieme degli strumenti

contabili necessari, implementati per le finalità di controllo. Lo strumento contabile tiene conto anche della struttura…

I centri di costo sono riconducibili alla responsabilità, ovvero al fatto che i soggetti hanno un potere di autorità e

responsabilità connessa, relativa anche alla contabilità

Gli strumenti contabili valutano anche il personale e l’organizzazione

Spostamenti

Contabilità previsionale= budget,

Contabilità generale= dà indicazioni sul quadro dell’azienda, indici di bilancio, rimane inalterata

Centri costo= unità operativa per i quali è possibile rilevare i costi

Contabilità direzionale: sistema finalizzato a rilevare, organizzare e interpretare le informazioni economico-finanziarie,

monetarie e non, utili a governare l’impresa

Contabilità analitica: sottosistema della contabilità direzionale che elabora informazioni relative a specifici oggetti (es.

prodotti, ma anche aree aziendali come divisioni, reparti, uffici) al fine di determinare il consumo di risorse impiegate

per produrre l’oggetto o svolgere le attività dell’area aziendale e, in certi casi, per determinare la profittabilità di

un’attività o prodotto. Ha uno scopo più specifico, perché ha come principale obiettivo quello di calcolare costi e ricavi

e reddito, non nell’azienda nel suo complesso, ma con riferimento ad oggetti specifici (imputa gli oggetti specifici

suddivisi in due categorie:

1. Struttura organizzativa del controllo, unità operative dell’azienda, fasi di lavorazione, fasi del processo

produttivo, ufficio, che fanno parte delle strutture interne, si deve quindi determinare il costo dei centri di

costo, le attività svolte.

2. Output della produzione, come ad esempio la gamma di prodotti, i modelli. Se al cliente vendo un servizio si

fa riferimento al costo del prodotto e del servizio. Si calcola il costo di ogni unità di prodotto. 2

Questa classificazione non avviene in contabilità generale (perché si guarda il fatturato).

La contabilità analitica calcola i consumi delle risorse utilizzate per produrre un oggetto o per capire i consumi annessi

ai centri di costo, dei reparti, delle fasi di lavorazione,

Differenze tra CO.A e CO.Ge

Sono due sistemi simili. Co.A. quanto costa il singolo oggetto (costo unitario del prodotto); quante risorse e fattori

produttivi si utilizzano per ottenere il prodotto. Alcuni costi sono facilmente individuabili perché sono specifici, alcuni

sono comuni a più prodotti per via dello stesso processo produttivo, oppure il costo operativo dato dall’illuminazione

della fabbrica per realizzare il prodotto).

Co.Ge. rileva i fatti di gestione esterna, ovvero l’acquisto dei fattori produttivi, le fatture; nel Co.A. si interessa invece

all’utilizzo effettiva del fattore produttivo.

Funzioni fondamentali della contabilità analitica

Attraverso la contabilità analitica è possibile:

-> determinare il valore -in termini monetari- delle risorse consumate o impiegate per ottenere o far funzionare un

oggetto di costo

Efficienza e flessibilità non combaciano, sono differenti, aumentando una diminuisce l’altra.

a. Valutare l’efficienza

(ridurre al minimo l’imput a parità dell’output). Livello di risorse minimo dato un certo output.

Attraverso l’analisi dei costi è possibile emettere un giudizio sulla capacità di minimizzare il consumo di risorse (input)

a parità di output (prodotti finiti, attività, ecc.) realizzato: 3

 Valutazione dell’efficienza nell’utilizzo dei fattori produttivi esprimibile sia in termini fisico-tecnici che

in termini economici (finalizzata alla riduzione di sprechi nell’uso di materie, energia, manodopera,

ecc.)

 Valutazione della produttività ovvero dell’impiego ottimale della capacità produttiva disponibile

(finalizzata ad evitare il sottoutilizzo dei fattori produttivi a flusso rigido di servizi come impianti,

fabbricati, personale, ecc.), la capacità produttiva rappresenta un vincolo perché si impiegano un tot

di fattori produttivi.

ES.

Nel reparto b c’è un sottoutilizzo della capacità produttiva.

b. Supportare le decisioni di convenienza

Attraverso l’analisi dei costi è possibile supportare la formulazione di decisioni di convenienza, ovvero che comportano

una scelta del management tra percorsi di azione alternativi in modo da massimizzare il risultato economico:

 Definizione del prezzo

 Scelta tra make or buy (esternalizzazione)

 Confronto tra le redditività di linee di prodotti (per distribuire le risorse aziendali tra le varie produzioni

in modo più conveniente)

 Eliminazione di linea di prodotto o unità operativa

 Valutazione degli investimenti

c. Supportare il sistema di controllo di gestione

Attraverso l’analisi dei costi è possibile supportare la funzione di programmazione e controllo:

 Definire obiettivi e standard del sistema previsionale (budget)

 Verificare la congruità tra costi previsionali e costi effettivi

 Comprendere le cause degli scostamenti

 Valutare l’efficienza del personale e definire gli eventuali incentivi ai responsabili

d. Supportare la definizione dei valori di bilancio

Attraverso l’analisi dei costi è possibile determinare alcuni valori che devono essere inseriti nel bilancio di esercizio,

come: ◼ Rimanenze di magazzino

◼ Commesse non ultimate

◼ Costruzioni in economia

◼ NOTA: tale funzione della contabilità dei costi è stata criticata perché in realtà i due sistemi CO.Ge e Co.A

hanno finalità diverse e quindi la costruzione dei costi avviene in modo diverso 4

◼ Es. è causa di distorsioni nell’analisi dei costi (le logiche di bilancio influiscono sulla valorizzazione degli

elementi da valutare) e richiede alla CO.A il calcolo di una configurazione di costi utile solo per l’iscrizione

del valore a bilancio e non spendibile per altre finalità conoscitive (non utilizzabile per formulare giudizi di

efficienza o di formazione dei prezzi)

Il concetto di costo e la formazione dei costi secondo la CO.A.

Le categorie di costo del CO.A. sono diverse dal CO.Ge.

La contabilità analitica ha come scopo trovare i costi (valori attribuiti= prezzo; ferie dei dipendenti, ore di lavoro)

Procedimenti di determinazione dei costi elementari

I costi elementari possono essere determinati mediante:

 L’osservazione quantitativa: il costo elementare è misurato dal costo monetario di acquisto (CO.Ge)

sostenuto per ottenere il fattore produttivo (es. materie prime); impiego del tempo per realizzare il

prodotto (1h per fare quel lavoro)

 Processi di stima: i costi non sono osservabili direttamente (non sono scaturiti da scambi monetari

compiuti) per cui vengono stimati, ma è comunque possibile verificare a posteriori la validità delle

stime (es. ratei e accantonamenti); in mancanza di qualcosa si fa la stima

 Congetture: i costi non sono noti, né misurabili a posteriori, pertanto la loro determinazione è

totalmente ipotetica (es. ammortamento di un macchinario è una congettura non verificabile sulla

quota annuale di consumo del fattore)

Procedimenti di elaborazione dei costi elementari

L’elaborazione dei costi dipende dallo scopo conoscitivo dell’analista (es. definire il costo del prodotto finito, valutare

performance di una funzione, ecc.).

L’elaborazione può consistere in:

 Classificare i costi ovvero suddividerli in gruppi sulla base di specifici criteri ritenuti utili rispetto allo

scopo conoscitivo

Esempio: se lo scopo è effettuare il controllo di gestione diventa importante distinguere i costi ‘controllabili’ da

quelli che appartengono alla classe dei ‘non controllabili’

 Raggruppare e sommare i costi in modo da ottenere configurazioni di costo (aggregati) significative

per l’assunzione di decisioni aziendali

Esempio: se lo scopo è determinare il prezzo di vendita diventa importante conoscere il “costo pieno di

prodotto” che somma tutti i costi sostenuti per la realizzazione del bene e non solamente il “costo industriale” che

considera solo i costi di fabbricazione e non quelli di commercializzazione. Tutte le quote concorrono al costo pieno di

prodotto. 5

Lezione 3 11.10

2. La classificazione dei costi

A criteri diversi ci sono classi diverse. (come variano i costi al variare del volume di ciascun output)

Costo fisso e variabile dipende dai volumi

produttivi. (determina la capacità

produttiva)

(costo semi variabile ha la stessa formula; la

variabile è direttamente proporzionale, il costo

variabile è proporzionale all’unità di volume).

Costi tot= CF + Cv x Q

a. Classificazione dei costi in base al comportamento

Al variare del parametro o determinante di costo (cost driver) preso in considerazione:

 volume produttivo (Q) (si produce ad es. cattedre e sono determinante del costo)

 dimensione dei lotti

 n. di modifiche di progetto

I costi possono avere un comportamento (cost behaviour) differente:

-variabile

-fisso

-misto

Nel lungo periodo tutti i costi sono variabili, sono fissi o variabili in un periodo limitato

➢ COSTI VARIABILI: variano al variare del volume di attività ( in modo proporzionale); sono rappresentabili

attraverso

➢ COSTI FISSI: non variano al variare del volume di attività

Costi variabili. Variazione rispetto al volume produttivo

Generalmente, all’aumentare del livello di produzione (X):

➢ Aumentano in modo proporzionale i costi delle materie prime

da impiegare nel processo produttivo

Y= v x X (con v=costo variabile unitario)

➢ Rimangono costanti i costi di affitto (relativi all’utilizzo) dei

fabbricati

Y=b (con b costante)

Ciò è vero solo se ci riferiamo a un certo ambito di rilevanza entro cui il cost

driver può variare (es. entro i limiti della capacità produttiva installata) e a un determinato periodo di tempo!

Esistono metodi attraverso cui si identifica la parte fissa e variabile; data una serie storica tra il volume produttivo e i

costi associati si ricava la formula. (metodo minimo e massimo trova i costi variabili; permette di fare una previsione).

Si possono effettuare confronti che non inficiano il volume. 6

Costi fissi e variabili

Costi fissi o costanti: non variano al variare del volume di attività (fitto annuale di un capannone industriale).

La forma matematica di una funzione di costo costante è:

C = K (con K costante)

Costi variabili proporzionali: variano al variare del cost driver, il rapporto tra costo e entità del driver è costante (es.

rispetto ad un prodotto, il contenuto di materia prima e il suo costo raddoppiano se il volume di produzione raddoppia,

ecc.)

C = v x Q v= coefficiente angolare o costo variabile unitario;

Q livello del cost driver, v = C/Q

Costi variabili degressivi: aumentano in misura meno che proporzionale rispetto all’aumento del volume del driver (es.

costo totale di un reparto rispetto al volume di attività, quando aumenta la capacità produttiva e aumenta la

produttività dei fattori).

Costi variabili progressivi: aumentano in misura più che proporzionale rispetto al volume di attività (quando si avvicina

il livello di pieno impiego dei fattori; differenziazione del prodotto).

b. Classificazione in base alla riferibilità “oggettiva” dei costi all’oggetto di analisi

Questa classificazione dipende dal legame funzionale esistente tra fattore produttivo ed oggetto di costo. Si parla

di riferibilità, se si vuole calcolare il costo di un prodotto, come i costi sono riferibili o meno. Referibilità effettuabile

ad uno stabilimento, nel caso se ne avessero più di uno, oppure un reparto, cioè tutto ciò che può essere oggetti

di calcolo del costo. Legame funzionale tra il fattore produttivo consumato in riferimento ad un oggetto di costo;

legame consumo fattore produttivo per un oggetto specifico di costo?

 COSTI SPECIALI: costi che possono essere riferiti a un oggetto di costo in modo “oggettivo” perché:

-i fattori sono stati impiegati in modo esclusivo solo in quell’oggetto o attività (es. materie prime

specifiche per il prodotto Y) – RIFERIBILITA’ ESCLUSIVA

La riferibilità è immediata e oggettiva, un fattore produttivo viene impiegato solo per un determinato

oggetto (un prodotto ha delle viti che gli altri prodotti non hanno, quindi ha un costo speciale)

-si conosce/è misurabile la quantità effettiva di fattore consumata (Q) e dunque è possibile calcolare il

costo come prodotto di Pu*Q (consumo unitario o coefficiente d’impiego del fattore produttivo, è un

costo diretto perché anche essi sono imputabili direttamente; i costi speciali sono diretti quando

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l’oggetto d’imputazione è l’output; nel caso contrario si parla solo di costi speciali in riferimento a

reparti secondo la riferibilità oggettiva) – MISURAZIONE OGGETTIVA

 COSTI COMUNI: costi non riferibili oggettivamente ad un oggetto di costo; pertanto, devono subire un

procedimento di ripartizione o allocazione perché:

-il medesimo fattore è stato impiegato per più attività o oggetti (es. impianto utilizzato per realizzare

prodotto X,Y e Z), dunque non in via esclusiva

-non è possibile misurare la quantità di fattore consumata dall’oggetto (o si calcola il consumo del

lavoro di manutenzione, se il lavoratore lavora in più reparti, si deve fare una ripartizione attraverso

un driver ovvero una determinante d’impiego).

NOTA: La distinzione tra costi comuni e speciali è relativa.

Esempio. Il costo di ammortamento di un macchinario può essere:

- Speciale, se riferito al reparto in cui il macchinario viene utilizzato

- comune se riferito ai diversi prodotti che questo contribuisce a realizzare (dipende dall’oggetto)

c. Classificazione in base alla modalità di imputazione del costo all’oggetto di costo

Questa classificazione dipende dal carattere tecnico-contabile del costo ossia dalla possibilità tecnica e dalla

convenienza economica di misurare i fattori produttivi impiegati. Quando la riferibiità o quando si vuole calcolare

il costo degli output o prodotti, la distinzione è tra costi diretti e indiretti, per le altre parti come fasi del processo

produttivo, reparti si utilizza la ripartizione tra costi speciali e comuni.

 COSTI DIRETTI: sono imputabili direttamente all’oggetto secondo criteri di specialità ossia come prodotto Q*Pu

(es. materie prime)

1. Il costo diretto si riferisce a fattori produttivi consumati impiegati solo per quel prodotto o output e non per

gli altri;

2. quando in riferimento ad un prodotto si ha la possibilità di determinarne il consumo oggettivo per unità di

prodotto (es. legno materia prima diretta perché so i kg usati per fare la cattedra e la sedia)

Si deve trovare il coefficiente unitario

N.B. Costi speciali possono essere attributi all’oggetto di costo sia in modo diretto che indiretto

Ad esempio, l’energia elettrica è un costo speciale rispetto al singolo impianto poiché tecnicamente posso

misurare la quantità oggettiva di fattore consumata (Q di Kw/h). Tuttavia, le aziende preferiscono considerare

l’energia elettrica un costo indiretto ed effettuare un’imputazione indiretta, poiché la misurazione oggettiva

richiede costi aggiuntivi (sotto-contatori) che risultano superiori rispetto ai benefici informativi attesi. La distinzione

deve essere calibrata. (consumo unitario x prezzo unitario fattore produttivo x quantità= formula costi diretti)

 COSTI INDIRETTI: si imputano all’oggetto secondo criteri di comunanza ovvero indirettamente mediante un

processo di ripartizione (es. costi di amministrazione)

Sono costi per i quali non è possibile determinare il consumo oggettivo per unità di prodotto, non si ha la

possibilità di calcolare i fattori produttivi perché sono comuni a più prodotti. Tali costi non partecipano quindi

al calcolo del prodotto? Si possono partecipare ma solo attraverso la ripartizione grazie all’utilizzo del driver

d’impiego. N.B. Costi comuni sono sempre costi indiretti

I costi indiretti. La ripartizione dei costi

Tipologie di ripartizione dei costi

Ripartire i costi indiretti significa attribuirli tra i vari oggetti in funzione di come ogni oggetto di costo ha:

 consumato/utilizzato il fattore (CRITERIO CAUSALE o FUNZIONALE) legato alla relazione che si

1.STABILIRE IL stabilisce, fa riferimento al consumo; es. la manutenzione potrebbe essere determinata dalla stima;

CRITERIO DI tra il costo di consumo del fattore produttivo è l’oggetto d’imputazione

DISTRIBUZIONE  beneficiato del fattore (CRITERIO DEI BENEFICI RICEVUTI) non si riparte in base al numero di macchinari

ma sulla base delle esigenze dei macchinari (alcuni hanno bisogno di manutenzione). Ripartizione sulla

base dei benefici ricevuti dal macchinario preso in oggetto; si effettua una stima e si utilizzano i driver

che esprimono il valore dell’utenza (valore tra i centri d costo). Qual è il determinante del magazzino?

 la capacità di assorbire i costi del fattore (CRITERIO DELLA CAPACITA’ DI ASSORBIMENTO), questo è in

termini di spazio, quindi ha il costo maggiore. 8

Es.prodotti a, b, c. (150 mila € personale, luce, &helli