Riassunto esame Diritto Tributario, Prof. Lupi Raffaello, libro consigliato La funzione amministrativa d'imposizione tributaria, Raffaello lupi

Capitolo 1

Il concetto di fiscalità

Il concetto di fiscalità è inteso come insieme delle entrate pubbliche, anche non tributarie. La fiscalità si occupa delle entrate che finanziano l'intervento pubblico e di essa fanno parte le imposte, gli altri tributi e altre entrate. Le prime entrate pubbliche derivavano dal patrimonio collettivo, tale patrimonio veniva chiamato erario o fisco. Tutti del patrimonio costituivano il tesoro della collettività.

Accanto alla finanza patrimoniale si sviluppa poi la finanza tributaria basata sulle imposte, ha in particolare quando la prima era insufficiente a coprire le spese pubbliche. Le imposte, quindi, hanno carattere socialmente residuale.

Spesa pubblica

La spesa pubblica si divide in due categorie:

• Spesa pubblica divisibile: Retta dal criterio del beneficio poiché l'entrata pubblica proviene dai destinatari di funzioni o servizi pubblici. (Tariffe e tasse). Questo criterio è poco solidaristico perché fa pagare gli utenti a prescindere dalla loro situazione patrimoniale.
• Spesa pubblica indivisibile: Retta dal criterio del sacrificio o della capacità contributiva. Rientrano in questa categoria le imposte sulla base di presupposti economici. Questa capacità è menzionata nell'articolo 53 della Costituzione che deriva dall'articolo 25 dello Statuto Albertino.

Spese divisibili e indivisibili

Spese divisibili: Le tariffe riguardano servizi pubblici mentre le tasse in senso stretto riguardano funzioni pubbliche come la giustizia, l'istruzione... Esse si giustificano non con un vantaggio o beneficio, ma col contatto tra funzione pubblica e contribuente.

Spese indivisibili: Le imposte sono entrate pubbliche che si giustificano per via del legame tra sovranità amministrativa e presupposti economici di imposta come redditi, consumi e patrimonio. È necessario individuare giuridicamente i presupposti economici cui sono commisurate. Proprio per questo interviene la funzione tributaria.

Funzione tributaria

Il diritto tributario si occupa in particolare dei criteri giuridici per determinare le imposte. Principio del sacrificio, cioè, paga chi può. Principio del beneficio si paga in base al contatto con un servizio pubblico o una funzione pubblica. La funzione tributaria riguarda solo le imposte mentre le altre entrate come tariffe, tasse e contributi riguardano funzioni con altre finalità. L'entrata più complessa ed importante è l'imposta che è commisurata a dei presupposti economici come, ad esempio, redditi, consumi o patrimoni. Queste entità vengono convertite in basi imponibili grazie alla funzione tributaria.

Una delle manifestazioni dell'astrazione economica era rappresentata dal reddito, inizialmente reddito agricolo. I redditi non agricoli invece un tempo non erano tassati. Per quanto riguarda invece i consumi le imposte erano determinate in antichità grazie alla visibilità fisica delle merci sorvegliando nei movimenti i punti di passaggio le strade.

Presupposti economici delle imposte

Redditi, consumi e patrimonio sono astrazioni a cui tutte le imposte sono riconducibili:

• Reddito: Misura la differenza tra ricavi e costi. Il valore aggiunto è l'insieme dei redditi che deriva da una certa attività. Le imposte dirette si riferiscono ai redditi.
• Consumo: Indica le prestazioni ricevute per la sfera personale, familiare o istituzionale dell'acquirente. Operazioni business to consumer, cioè, vendita al dettaglio. Operazioni business to business.
• Patrimonio: È un concetto economico statico rispetto al reddito. È l'insieme degli averi di un soggetto.

Questi presupposti che sono già identificati dal senso comune non hanno bisogno di definizioni normative. Hanno carattere pre-legislativo, la legislazione tributaria serve solo a specificare alcuni aspetti. Queste precisazioni servono a determinare concretamente questi presupposti economici di imposta, ad esempio, quando si formano presso aziende pluripersonali tali presupposti sono determinabili attraverso le documentazioni giuridiche.

A volte per semplificare si parla non di presupposti economici ma di ricchezza. In tutti i sistemi tributari moderni la tassazione avviene sulla base di redditi, consumi e patrimoni. L'utilizzazione di criteri diversi comporta una maggiore perequazione fiscale perché è difficile evitare quindi evadere ogni forma di prelievo.

Determinazione delle imposte

Per determinare le imposte:

• Individuare le circostanze rivelatrici di ricchezza
• Determinazione della base imponibile
• Applicazione aliquote

Quanto prelevare a titolo di imposta attraverso le aliquote è una questione politica. Dopo queste tre fasi di determinazione dell'imposta si devono analizzare altre esigenze come la valutazione degli effetti economici dei tributi. Queste esigenze possono essere soddisfatte in maniera diretta aumentando o diminuendo le aliquote d'imposta, evitando invece di interferire con il metodo di determinazione della ricchezza. Non si deve modificare il criterio di calcolo per la determinazione della ricchezza, piuttosto si modificano le aliquote. Se si modifica il criterio di calcolo della ricchezza si viola la neutralità dei tributi rispetto alla determinazione della ricchezza.

Autotassazione

Con il tempo si è avuta una esternalizzazione della funzione tributaria. Ci si riferisce alla funzione tributaria che viene svolta dai documenti contabili delle aziende che è diventata ormai una regola, dall'altro lato c'è una difficoltà dei piccoli commercianti. Le aziende che si autodeterminano le imposte non prevedono l'intervento degli uffici tributari. Questo sistema però porta spesso a sperequazioni. L'affidabilità dell'autotassazione dipende dalla rigidità amministrativa delle organizzazioni aziendali pluripersonali. Questa autotassazione è un'opportunità ma può costituire un problema quando l'apparato contabile non è affidabile. In questo caso dovrebbe essere integrata con l'azione dell'ufficio tributario che deve indurre il contribuente a autovalutarsi in maniera più verosimile possibile. Quindi la fedeltà dell'autotassazione dichiarata dipende da una combinazione di aliquote, controlli e sanzioni.

Lupi ritiene che la tassazione attraverso le aziende con le sue opportunità e limiti sia stata oggetto di riflessioni sbagliate dalle classi dirigenti che sostanzialmente non hanno capito di cosa si tratta. Le aziende pluripersonali sono state spiegate in modo personalistico e fuorviante. Il controllo sociale della pubblica opinione sulle varie pubbliche funzioni è determinante per la loro efficienza anche nella funzione tributaria. L'efficienza di questa tassazione attraverso le aziende può creare squilibri su quella ricchezza che non è raggiunta da queste aziende e in cui servirebbe la valutazione della ricchezza da parte degli uffici tributari.

L'ampio intervento pubblico che confonde il problema della determinazione del tributo con quello degli effetti dei tributi sull'economia pone problemi di efficienza. Il principio di sussidiarietà, secondo cui il pubblico non deve interferire in settori dove i privati possono organizzarsi in maniera più efficiente, può essere utilizzato come punto di equilibrio. Si è tentato di estendere il meccanismo dell'autotassazione anche ai settori in cui le aziende non ci sono.

Pressione fiscale: Il peso dell'intervento pubblico nell'economia. Un'alta pressione fiscale può essere bene per ripartire tra i contribuenti.

Capitolo 2

Legislazione nella funzione tributaria

La legislazione nella funzione tributaria serve ad attribuire competenze e poteri agli uffici tributari. Questa riserva di legge è richiesta dall'articolo 97 della Costituzione, che riguarda l'organizzazione dei pubblici uffici, e dall'articolo 23, che riguarda l'introduzione di prestazioni patrimoniali o personali. È necessario che ci siano leggi in senso formale, e decreti legge o decreti legislativi che individuino almeno alcune delle caratteristiche fondamentali come la ricchezza colpita, i criteri guida per determinare l'imponibile, la fascia e le aliquote adottabili e le sanzioni. Per queste ultime sussiste anche la riserva di legge dell'articolo 25 della Costituzione.

Il potere politico di imporre tributi in astratto non coincide con la potestà di imposizione, cioè la capacità amministrativa di applicarli in concreto. Lupi ritiene che la tassazione attraverso le aziende non sia accompagnata da un adeguato intervento degli uffici tributari sulla stima della ricchezza che non è determinata dalle aziende. Questo porta come conseguenza un'enorme evasione.

Il problema a livello delle istituzioni tributarie non viene risolto neanche dalle disposizioni costituzionali, anzi, ritiene Lupi, che la riserva di legge in materia tributaria diventa un pretesto per non decidere. Anche il principio di capacità contributiva si riferisce ad una fantomatica posizione economica globale. Questa situazione non è stata chiarita neanche dalla Corte costituzionale: la maggior parte delle ordinanze di rimessione erano dispersive a causa di una magistratura tributaria inadeguata e quindi giustamente rigettate.

Principi costituzionali in materia tributaria

ART 3 COST: Ricollegato al principio generale di coerenza dell'imposizione tributaria affermato dalla Corte costituzionale. Si ritiene che nel nostro ordinamento esista un principio di uguaglianza tributaria che deriva dal combinato disposto dell'articolo 53 e 3 della Costituzione. Al legislatore fiscale è imposto l'uguale trattamento di fattispecie che manifestino un'analoga capacità contributiva e il differente trattamento di situazioni con diversa capacità contributiva. Sulla base di questo ci si chiede quale sia il fondamento delle agevolazioni tributarie. Secondo una prima ipotesi l'agevolazione deroga il principio dell'uguaglianza ma rimane legittima nella misura in cui persegue un interesse extra fiscale di rilievo costituzionale.

ART 23 COST: “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.” Nel concetto di prestazione rientrano anche i tributi. Questa riserva di legge è riferita anche alle norme di diritto tributario sostanziale.

In passato si riteneva che l'articolo 23 della Costituzione si riferisse solo alle imposizioni coattive, cioè quelle a cui non corrispondesse un'utilità o un vantaggio per il soggetto passivo. Questa tesi non è da cogliere alla luce dell'articolo 30 dello Statuto Albertino da cui deriva lo stesso articolo 23. Lo Statuto Albertino prevedeva che nessun tributo potesse essere riscosso se non previsto dalle camere e sanzionato dal re. Il potere d'imperio era ancora del re ma non lo poteva esercitare senza alcun senso delle camere che poteva soltanto dichiararsi d'accordo o bloccare la potestà del re. Il principio è stato superato dalla nostra costituzione.

Le norme di diritto tributario sostanziale però non esauriscono tutte le norme del diritto tributario. Esistono anche norme di diritto tributario formale o procedimentale per le quali non esiste una riserva di legge. Esse possono essere contenute nell'ambito di provvedimenti che non hanno forza di legge e sono quelle norme sulla base delle quali viene disciplinata l'attività di attuazione del tributo. Esistono poi norme di diritto tributario processuale che disciplinano lo svolgimento del processo di fronte alle commissioni tributarie. Infine, le norme di diritto tributario costituzionale che individuano i principi costituzionali applicabili alla materia tributaria. La differenza sostanziale tra diritto tributario sostanziale e formale è che il primo non può essere mai oggetto di integrazione da parte dell'interprete, quindi di interpretazione analogica. Il diritto tributario formale sì.

ART 53 COST: “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività.”

La capacità contributiva globale dei singoli individui che secondo i Lupi non si comprende bene il concetto poiché sembra astratto. Questo concetto di capacità contributiva globale forza all'interno di un unico tributo ricchezze con diversa determinabilità portando a sperequazioni. L'articolo 53 non definisce quali spese debbano essere pubbliche e non parla neanche di criteri di determinazione di tributi.

Solitamente le costituzioni sanciscono il principio della commisurazione delle imposte a manifestazioni economicamente rilevanti. Nell'attuale Costituzione si fa riferimento invece alla capacità contributiva, una formula meno diretta rispetto al vecchio riferimento agli averi. E la genericità della formula serviva ad avere il consenso di alcuni membri dell’Assemblea costituente che volevano sancire l'esenzione del minimo vitale.

L'articolo 53 della Costituzione è neutro sul piano dei possibili criteri per determinare le astrazioni economiche cui commisurare le imposte. Tale articolo è compatibile con varie modalità di individuazione delle astrazioni economiche. Trasformare i presupposti economici di imposta in base imponibile sono necessarie regole tributarie sostanziali che precisino i presupposti economici come reddito, ricavo, patrimonio, consumo e costo…

Principio di capacità contributiva. Pietra angolare dell'ordinamento tributario italiano. Risponde all'esigenza di suddividere le spese necessarie per l'ordinamento tra i soggetti che appartengono a tale ordinamento. La capacità contributiva è l'attitudine di un soggetto in ragione della sua forza economica a concorrere alle spese che abbiano un rilievo collettivo. Per misurare questa capacità sono previsti degli indici di capacità contributiva che possono essere diretti o indiretti. Le imposte che colpiscono gli indici di capacità contributiva saranno a loro volta dirette o indirette.

Da questo punto di vista si può dire che nel nostro ordinamento non trova cittadinanza il criterio del beneficio sulla base del quale si concorre alla spesa pubblica in ragione del beneficio che si trae dalla stessa spesa. In generale, dovere di concorrere alle spese pubbliche in ragione della capacità contributiva di ciascuno rappresenta un dovere inderogabile di solidarietà sociale ex articolo 2 Costituzione. Si può individuare un collegamento tra l'articolo 53 della Costituzione e l'articolo 3 che istituisce il principio di uguaglianza sostanziale in forza del quale La Repubblica deve adoperarsi per rimuovere gli ostacoli di natura economica e sociale che impediscono il pieno sviluppo della persona umana. Il principio della concorrenza alle spese pubbliche risponde anche all'esigenza di redistribuzione delle risorse che costituisce uno degli strumenti per rimuovere gli ostacoli che si oppongono al raggiungimento della uguaglianza sostanziale.

L'articolo 53 al comma due sancisce il criterio di progressività in base al quale la tassazione è proporzionale alle risorse e l'incidenza del prelievo tributario aumenta con l'aumentare della base imponibile. La costituzione impone che sia progressivo il tributo che caratterizza il nostro ordinamento, ossia l'imposta sul reddito delle persone fisiche. La progressività si contrappone alla proporzionalità. Progressività sia a quando all'aumentare della base imponibile aumenta anche l'aliquota e quindi la misura del tributo. Per progressività si intende che la tassazione all'aumentare della base imponibile aumenta il sacrificio richiesto secondo un rapporto di più che proporzionalità.

Il principio di capacità contributiva ha una funzione garantista poiché laddove non vi sia capacità il soggetto non verrà chiamato a concorrere alla spesa pubblica. Tale principio è un limite per il legislatore che non può colpire le fattispecie che non rivelino alcuna capacità. Si desume anche il principio di esenzione del minimo vitale cioè l'esclusione obbligatoria dal prelievo di quelle risorse che siano appena sufficienti al soggetto passivo per provvedere ai propri bisogni e della propria famiglia. I corollari della capacità contributiva sono: l'effettività della capacità e la sua attualità.

ART 75 COST: Sancisce il divieto di referendum sulle leggi tributarie. Esso è ispirato al timore di referendum demagogico che suggestiona, con promesse di riduzione delle imposte, un elettorato inconsapevole dei benefici derivanti dai servizi pubblici.

ART 117 COST: Nel nostro ordinamento la potestà legislativa appartiene allo stato e alle regioni ma non agli enti locali. Le norme di diritto tributario sostanziale devono essere necessariamente emanate da Stato o regioni. L'articolo 117 della Costituzione individua tre tipologie di competenze a legiferare: quella esclusiva, di competenza concorrente e residuale.

Sui tributi erariali il cui gettito è riservato allo stato è competente solo lo stato. Per i tributi locali la competenza a legiferare secondo una prima interpretazione era residuale. Questa interpretazione si è però dimostrata errata, la competenza sarebbe concorrente. La regione legifera ma lo fa nel rispetto dei principi fondamentali dettato dallo stato. Il terzo comma dell'articolo 117 prevede che tra le materie di competenza concorrente vi sia il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario.

La riserva di legge in materia tributaria è giustificata da un lato richiamando il principio comune a tutte le costituzioni liberali secondo cui non è consentito di introdurre tributi se non attraverso una legge. Dall'altro lato, nel nostro sistema il tributo non ha funzione solo fiscale ma anche redistributiva. Quindi la decisione di imporre un tributo a delle ricadute importanti a livello di redistribuzione delle risorse e questo tipo di scelta si vuole riservare all'organo maggiormente rappresentativo della volontà popolare ovvero il Parlamento.