Revisione aziendale

CAPITOLO 1

LA REVISIONE CONTABILE: INQUADRAMENTO E APPROCCIO AL RISCHIO

Il ruolo dei controlli interni ed esterni nell’impresa.

Ogni impresa definisce i propri obiettivi strategici in relazione alla mission, individuando le finalità che intende

perseguire e le politiche da porre in essere per la loro realizzazione.

Tra i vari obiettivi aziendali, è possibile identificarne alcuni comuni a tutte le imprese, in particolare, possono essere

individuati gli obiettivi di:

A.Economicità;

B.Attendibilità delle informazioni;

C.Conformità. è riconducibile al raggiungimento ed al mantenimento di condizioni di efficacia ed

A.L’obiettivo di economicità:

efficienza nella gestione aziendale quale caratteristica irrinunciabile per garantire la durabilità dell’azienda. In altri

termini, esso riguarda il conseguimento di livelli di redditività in grado di remunerare adeguatamente, secondo le

condizioni di mercato, i fattori produttivi aziendali.

concernono la diffusione di informazioni attendibili, sia finalizzate all’informativa

B.Gli obiettivi relativi alle informazioni:

interna, sia esterna. Ovviamente la disponibilità di informazioni attendibili e tempestive può supportare la

correttezza del processo decisionale. L’obiettivo dell’informativa esterna, rappresenta principalmente dal bilancio, è

di consentire ai diversi di comprendere l’andamento della gestione dell’impresa sotto il profilo

stakeholders

economico, finanziario e patrimoniale. è identificato con l’osservanza delle norme di legge e dei regolamenti che

C.L’obiettivo di conformità (o di compliance):

influenzano l’attività dell’azienda. Un’adeguata definizione degli obiettivi aziendali non è condizione sufficiente a

garantire il raggiungimento degli stessi.

La dinamicità del sistema aziendale e del sovra sistema, costituito dall’ambiente nel quale essa è inserita, determinano

la difficoltà di previsione e, conseguentemente, la possibilità che accadimenti futuri generino conseguenze economiche

negative.

Il rischio d’impresa, per sua natura, non è eliminabile, in quanto la sua rimozione richiederebbe l’eliminazione

dell’impresa stessa. Ciò nonostante, è necessario individuare ed analizzare le diverse condizioni di rischio, cui è

soggetta la gestione aziendale, nonché prevedere e attivare le strategie opportune per la realizzazione degli obiettivi

aziendali.

In ogni impresa è possibile individuare un inteso come l’insieme dei processi posti in

sistema di controllo interno,

essere, in modo esplicito o implicito, da parte dei vertici aziendali, al fine di eliminare o ridurre i rischi la cui

manifestazione potrebbe pregiudicare il raggiungimento degli obiettivi programmati.

La gestione aziendale è soggetta all’eventualità che si manifesti quella parte dei rischi che non possono essere eliminati

dal sistema di controllo interno: tali rischi sono definiti rischi residui.

Il sistema di controllo interno può anche essere definito come la capacità dell’impresa di autocontrollarsi.

Un sistema di controllo interno efficace influenza, attraverso la riduzione dei rischi a cui è soggetta la gestione, il grado

di raggiungimento degli obiettivi aziendali, sia di economicità, sia di attendibilità delle informazioni, sia di conformità.

Nelle maggiori imprese, per perseguire la massima efficacia del sistema di controllo interno, viene attivata la funzione di

revisione interna (cd. al fine di garantire il necessario monitoraggio sulla corretta gestione dei rischi

Internal auditing),

aziendali.

Le imprese però operano in un contesto giuridico regolamentato, in cui il legislatore spesso interviene fissando un

insieme di regole che allo stesso tempo ne limitano e guidano il comportamento (si pensi all’obbligo di rispettare le

norme in materia di privacy, di tutela dell’ambiente, di sicurezza del lavoro).

L’attività di revisione può quindi essere: Pagina 1 di 52

1. nel caso in cui vi siano auditor dipendenti dell’impresa. I revisori interni svolgono un’attività di reporting ai

Interna:

vertici aziendali (generalmente al Cda) sull’attività di controllo svolta.

2. in presenza di revisori indipendenti. I revisori esterni indipendenti concludono la propria attività emettendo

Esterna:

il giudizio sul bilancio. Tale giudizio rappresenta lo strumento attraverso il quale il revisore può sanzionare le

imprese che, a suo giudizio, non hanno redatto il bilancio in conformità al quadro normativo di riferimento.

Sul piano operativo, con riferimento alle varie voci che costituiscono il bilancio, i revisori riscontrano le maggiori

difficoltà in quelle soggette a stime, in quanto si tratta di verificare l’attendibilità di quantità derivanti da processi di

valutazione altamente soggettivi.

I valori (o quantità) riportati quali saldi delle voci in bilancio, considerando il grado di certezza/incertezza della loro

determinazione, vengono distinti in e

quantità oggettive quantità soggettive.

- chiamate assolute, in contrapposizione a quelle relative, possono accertare attraverso

quantità oggettive:

misurazioni obiettive, in quanto è possibile effettuare il riscontro effettivo rispetto ai valori riportati sui documenti

contabili (fatture, assegni, e così via). L’alterazione del loro valore implica il falso. L’obiettività della misurazione di

tali quantità oggettive elimina ogni possibilità di errore in relazione al metodo di misurazione del valore: eventuali

errori possono soltanto derivare eventualmente da un’errata applicazione di tale metodo.

- derivano necessariamente da misurazioni che presentano un livello di incertezza, la cui

Quantità soggettive:

conseguenza è un certo grado di opinabilità. Si può parlare di alterazione di bilancio, soltanto quando risultino non

vere delle quantità oggettive, monetarie o non monetarie, giacché queste quantità esprimono un vero in senso

assoluto, mentre si può parla di manipolazione, con riferimento alle quantità soggettive e ciò perché si è in

presenza non di una realtà univocamente esprimibile, ma di un vero che forma oggetto di soggettiva

approssimazione o di soggettiva interpretazione.

Le fonti della revisione contabile

Il bilancio dell’impresa è un documento a rilevanza esterna che interessa un’ ampia platea di stakeholders.

In Italia i bilanci sono redatti secondo due differenti standard di regole:

Le interpretate dai principi contabili nazionali emessi dall’Organismo Italiano di Contabilità

norme del codice civile:

• (OIC);

Oppure i principi contabili internazionali IAS/IFRS.

•

I principi contabili, siano emessi dalle norme del codice civile sia dagli IAS/IFRS, sono norme tecniche da adottare per

la redazione dei bilanci, finalizzate a garantire che i bilanci siano redatti dagli amministratori secondo le medesime

logiche, consentendo, quindi, ai numerosi soggetti interessati, di comprendere l’andamento delle imprese e di disporre

di documenti fra loro comparabili.

I revisori hanno il compito di verificare la correttezza sostanziale dei bilanci, pertanto, devono possedere elevate

competenze sui principi contabili alla base della sua redazione.

I revisori necessitano di un corpo di norme tecniche che ne guidino l’attività di controllo e consentano di affermare che i

giudizi sul bilancio rilasciati dai revisori presentino il medesimo grado di affidabilità, indipendentemente dal revisore che

ha effettuato la revisione.

L’applicazione uniforme dei principi di revisione “garantisce il mantenimento degli standard qualitativi elevati, anche in

Tale scelta evita poi l’insorgere di

termini di trasparenza e chiarezza, nello svolgimento dell’attività professionale.

problematiche connesse all’esercizio dei poteri di controllo della qualità della revisione, nonché alla valutazione della

diligenza del revisore, e della conseguente sua responsabilità civile o disciplinare”.

Le norme tecniche che guidano il revisore nell’attività di controllo sono i principi di revisione internazionali.

In Italia, dal punto di vista normativo, la revisione contabile è disciplinata dal D.Lgs. 39/2010, entrato in vigore il 7 aprile

del 2010, con cui è stata recepita la direttiva 2006/43/CE.

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La norma (art.14) individua le – chiamato ad esprimere un giudizio sul bilancio e ad effettuare

funzioni del revisore legale

le verifiche periodiche – ed indica i principi di revisione internazionali quali regole tecniche di riferimento ai fini

dell’esercizio di tali funzioni.

All’art. 11 D.Lgs. 39/2010 è previsto che la revisione legale debba essere svolta in base ai principi di revisione adottati

dalla Commissione Europea, con apposito regolamento. Si tratta dei principi di revisione internazionali ISA (International

previsti dallo IAASB (International

Standards On Accounting) Auditing and Assurance Standards Board).

L’art. 12 D.Lgs. 39/2010 prevede che le revisioni legali siano svolte in conformità ai principi di revisione elaborati da

ordini professionali, associazioni e dalla CONSOB, in base ad un’apposita convenzione con il MEF. Tali principi devono

tenere conto di quelli emanati dagli organismi internazionali.

Si tratta dei principi di revisione convenzionalmente definiti “principi in vigore dal

di revisione internazionale” (ISA Italia),

2015, che sono stati approvati con determina emanata dal MEF il 23 dicembre 2014.

I soggetti che hanno partecipato alla convenzione con il MEF al fine di elaborare le modalità di elaborazione dei principi

di revisione, insieme alla Consob, sono:

-

L’assirevi (associazione Italiana revisori contabili);

-

Il consiglio nazionale dei dottori commercialisti ed esperti contabili (CNDCEC);

-

l’istituto nazionale revisori contabili (INRL).

In particolare, gli ISA Italia sono costituiti dai seguenti documenti: contenenti i principi dal 200 al 720, nella versione

1.i principi di revisione internazionela (Isa) – versione Clarified 2009:

tradotta in lingua italiana dal CNDCEC nel 2010;

2.i principi di revisione, predisposti al fine di adempiere a disposizioni normative e regolamentari dell’ordinamento

Si tratta di documenti che hanno ad oggetto:

italiano non previste dagli ISA Clarified.

-

le verifiche periodiche in materia di regolare tenuta della contabilità sociale (Isa Italia n. 250b “le verifiche della

regolare tenuta della contabilità”);

-

l’espressione, nell’ambito della relazione di revisione, del giudizio sulla coerenza delle informazioni contenute nella

relazione sulla gestione e di alcune informazioni contenute nella relazione sul governo societario e gli assetti

proprietari (Isa Italia n. 720 b “ le responsabilità del soggetto incaricato della revisione legale relativamente

all’espressione del giudizio sulla coerenza”).

1.I soggetti aderenti alla convenzione e la CONSOB hanno inoltre elaborato il principio internazionale sul controllo della

qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete e limitate del bilancio, nonché altri incarichi

finalizzati a fornire un livello di attendibilità ad un’informazione e servizi connessi”.

Le sezioni fondamentali sono 3 (obiettivi; regole e linee guida), mentre l’introduzione come le definizioni sono parti

eventuali del principio. In tal modo, si chiarisce che il processo di revisione, deve essere adattato e contestualizzato in

relazione alla dimensione ed alla complessità dell’impresa controllata.

Obbligatorietà della revisione legale nelle Spa e Srl

La revisione dei bilanci riguarda unicamente le società di capitali, il cui bilancio è oggetto di deposito e costituisce

quindi un documento pubblico. Tra le società di capitali, il modello societario più diffuso è il cd. che

Modello tradizionale

prevede:

- il Cda o amministratore unico: quale organo di amministrazione;

- il collegio sindacale: in qualità di organo di controllo sull’amministrazione.

In molti casi, l’incarico della revisione contabile è attribuita allo stesso collegio sindacale. La revisione di bilancio può

essere attribuita al collegio sindacale, oppure obbligatoriamente ad un revisore legale o ad una società di revisione,

secondo il principio in base al quale al crescere della complessità societaria viene prevista la separazione obbligatoria

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tra organo di controllo e attività di revisione del bilancio, ovvero quest’ultima deve essere attribuita ad un soggetto

differente rispetto a quello a cui sono attribuiti i compiti di vigilanza.

L’attuale sistema dei controlli legali distingue, infatti, nettamente fra:

• sono sempre tenute alla nomina del collegio sindacale e devono essere sempre assoggettate alla

società per azioni:

revisione del bilancio;

• sono tenute alla revisione del bilancio soltanto in presenza dei requisiti di cui all’art.

società a responsabilità limitata:

2477 cc., mentre la nomina del collegio sindacale o del sindaco unico è sempre facoltativa.

Controlli legali nelle società per azioni

Le società per azioni devono sempre nominare il Collegio Sindacale ed essere assoggettate alla revisione legale. I

soggetti incaricati della revisione legale, in relazione alla presenza di specifici requisiti richiesti dal legislatore, sono:

-

il collegio sindacale;

-

il revisore unico;

-

la società di revisione.

Incarico della revisione legale al Collegio Sindacale

La revisione legale può essere attribuita al CS a condizione che:

-

la società non rediga il bilancio consolidato;

-

la società non sia un ente pubblico;

-

il CS sia costituito interamente da revisore contabili;

-

la possibilità di attribuire la revisione legale al CS sia prevista dallo statuto.

Incarico della revisione legale al revisore unico e alla società di revisione

L’incarico di revisione legale può sempre essere attribuito al revisore unico. La disciplina è differente a seconda se si

tratti di incarico relativo ad un ente di interesse pubblico o incarico relativo ad una società che non costituisce ente di

diritto pubblico. Il revisore per poter accettare l’incarico della revisione presso un ente di interesse pubblico (es: banche)

deve possedere non soltanto la preparazione, ma anche e soprattutto l’organizzazione necessaria per poter svolgere la

revisione legale in applicazione dei principi di revisione internazionali. La revisione legale può sempre essere attribuita

ad una società di revisione.

Incarico della revisione legale al Collegio Sindacale/sindaco unico

La revisione legale può essere attribuita al Collegio Sindacale a condizione che la società non rediga il bilancio

consolidato, la società non sia un ente pubblico, il CS sia costituito interamente da revisore contabili, la possibilità di

attribuire la revisione legale al CS sia prevista dallo statuto.

Incarico della revisione legale al revisore unico e alla società di revisione

L’incarico di revisione legale può essere sempre attribuito al revisore unico e ad una società di revisione.

Nomina facoltativa

L’atto costitutivo può prevedere, determinandone le competenze e i poteri, compresa la revisione legale dei conti, la

nomina di un organo di controllo o di un revisore. Se lo statuto non dispone diversamente, l’organo di controllo è

costituito da un solo membro effettivo (art.2477 comma 1 cc.).

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Le norme etiche

Il revisore è tenuto ad osservare le norme etiche nello svolgimento della revisione contabile. In particolare, i principi etici

a cui il revisore è tenuto a conformarsi sono previsti dal principio di revisione ISA ITALIA N.200:

- il revisore deve essere in una posizione di indipendenza formale e sostanziale nell’espletamento

Indipendenza:

dell’incarico;

- il revisore deve agire con onestà intellettuale, equità e sincerità;

Integrità e obiettività:

- il revisore deve acquisire un adeguato livello di competenza professionale specifica,

Competenza e diligenza:

mediante un costante aggiornamento professionale e svolgere la propria attività di revisione con diligenza

professionale;

- il revisore non può divulgare notizie riservate;

Riservatezza:

- il revisore deve operare con competenza professionale.

Professionalità:

L’obiettivo ed i concetti fondamentali della revisione contabile

La (ISA Italia n. 200).

finalità della revisione contabile è quella di accrescere il livello di fiducia degli utilizzatori del bilancio

Per raggiungere tale obiettivo, il revisore deve acquisire ogni elemento necessario (evidenze o elementi probativi) che gli

consentano di affermare, con ragionevole sicurezza, che il bilancio è redatto, in tutti i suoi aspetti significativi, in

conformità al quadro normativo di riferimento.

L’esito dell’attività di controllo si desume dalla lettura della relazione al bilancio in cui il revisore esprime il proprio

giudizio.

Lo studio della revisione contabile richiede preliminarmente la comprensione dei seguenti concetti:

1 il revisore deve acquisire elementi probativi appropriati e sufficienti per ridurre al

Elementi probativi o evidenze:

minimo il rischio di revisione, ossia l’eventualità di esprimere un giudizio non corretto sul bilancio. Gli elementi

probativi possono essere definiti come “le informazioni utilizzate dal revisore per giungere alle conclusioni su cui egli

basa il proprio giudizio”.

Gli elementi probativi devono essere:

- l’appropriatezza degli elementi probativi è la misura della loro qualit&agrav