Diritto tributario

Diritto pubblico

L’entrata pubblica per eccellenza è il tributo, e dobbiamo distinguere le entrate:

• Entrate di diritto privato = lo Stato si comporta come un contraente, stabilendo un rapporto paritario (esempio = emissione di titoli di Stato/acquisto).
• Entrate di diritto pubblico = in questo caso lo Stato esercita il suo potere di supremazia rispetto al contribuente e quindi impone, tramite legge, di pagare una somma di denaro a titolo di tributo (esempio = tasse/imposte/contributi).

Il tributo è un grosso genus dentro il quale ritroviamo tre species: tasse/imposte/contributi.

Ulteriore distinzione per le entrate pubbliche fatta da Gian Antonio Micheli riguarda:

• Prestazioni patrimoniali imposte = e sono le tre species dette precedentemente insieme a sanzioni amministrative e prestiti forzosi (obbligo di acquistare titoli) e tendono a depauperare il patrimonio del soggetto passivo oltre alla coattività.
• Prestazioni patrimoniali liberamente contratte dal singolo dove lo Stato e il cittadino sono posti sullo stesso piano.

Lo Stato trova questo potere in merito all’articolo 23 della Costituzione in quanto:

• Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.

• Prestazione patrimoniale imposta = tributo, e non ci sono tributi innominati in quanto disciplinati dalla legge. Inoltre l’amministrazione finanziaria non può introdurre un tributo, solo lo Stato.
• Prestazione personale imposta = non ha alcuna rilevanza ai fini fiscali perché stiamo parlando, ad esempio, del servizio militare, quindi potrei anche eliminarla.

Espropriazione = prima era una prestazione patrimoniale imposta in quanto si realizzava un “guadagno” dovuto alla differenza del valore effettivo del bene e dell’indennizzo, che era inferiore rispetto al valore del bene. Questo scaturiva un’entrata di diritto pubblico.

Ad oggi invece l’espropriazione è considerata come un’ablazione in quanto viola l’articolo 1 del protocollo CEDU che sanciva un’eccessiva compressione, da parte dell’espropriazione, del diritto di proprietà e quindi tutela il soggetto passivo a ricevere un indennizzo almeno pari al valore del bene (117 co. 1 della Cost.). Da qui poi, la Corte costituzionale ha condiviso questa impostazione e quindi:

• L’espropriazione ad oggi è considerata come un’ablazione della proprietà che trova fondamento nell’articolo 42 Costituzione, comma 3, e non nel 23.

“Possiamo dire che il tributo è un’entrata pubblica di diritto pubblico, ordinaria (se tutti la pagano), tendenzialmente stabile (se non ci sono evasori) ed è destinata a rimanere in bilancio pubblico a meno che non sia stato effettuato un pagamento non dovuto da parte del soggetto passivo (errore in dichiarazione redditi).”

Come ad esempio una errata considerazione di una spesa deducibile che era invece detraibile e probabilmente avrò pagato un’imposta maggiore di quanto dovuta, in tal caso potrò richiedere un rimborso in quanto non è possibile pagare di più di quanto mi spettava ai sensi dell’art. 53 Cost. che recita:

• Tutti devono concorrere alle spese dello Stato in ragione della capacità contributiva.

In giurisprudenza la definizione di tributo non esiste o almeno non esiste una definizione “in positivo”, ma esiste una definizione “in negativo”, ovvero che cosa non è il tributo?

• Il tributo è una prestazione patrimoniale coattiva dovuta allo Stato o ad un altro ente impositore (regione/provincia/comune) ed è obbligatoria perché sorge in capo al soggetto passivo l’obbligo di pagare il tributo nel momento in cui si verifica il presupposto impositivo.

“IRPEF = il presupposto è il possesso del reddito inteso come produzione e dal momento in cui si verifica il presupposto, il soggetto è obbligato a pagare il tributo in quanto è un dovere solidaristico imposto per legge dall’art. 23 Costituzione.”

Abbiamo detto che il tributo racchiude = tassa/imposta/contributi.

Suddivisi così in base a due caratteristiche:

• Doverosità della prestazione = il tributo deve essere pagato, non si può scegliere.
• Vincolo sinallagmatico tra tributo e spese dello Stato = ovvero i tributi servono a finanziare e garantire i diritti fondamentali (i tributi rappresentano il costo dei diritti, Holmes e Sunstein economisti).

Pressione fiscale = aliquota da applicare sull’imposta.

Conflitto di interessi = se l’interesse di una persona è di evadere andrà in contrasto con il mio interesse perché probabilmente la maggior imposta ricadrà su di me.

I tributi erano volti a finanziare la spesa pubblica, ad oggi però lo Stato impone tributi anche con finalità extrafiscali che comunque garantiscono un’entrata pubblica ma la ratio è quella di influenzare le scelte economiche dei consumatori (sugar tax e plastic tax).

Inoltre bisogna dire che l’art. 81 Cost. introduce il pareggio di bilancio, ovvero le spese eguagliano le uscite senza indebitarci e quindi il problema è: come fare per avere più risorse?

Non si possono imporre altri tributi perché la nostra pressione fiscale è già alta e come fa quindi lo Stato a pagare i diritti che hanno un costo?

Ed è per questo che si è ripreso il principio della proporzionalità tra l’interesse fiscale (Stato contrasta evasione) e la tutela dei diritti fondamentali del contribuente.

Imposta

È il tributo per eccellenza, Achille Donato Giannini ci dice che l’imposta è la prestazione pecuniaria che un ente pubblico ha il diritto/potere di esigere in base all’esercizio della sua potestà di imperio conferita dalla legge.

L’imposta è un’obbligazione ex lege (in base alla legge, coattiva), quindi trova fondamenti all’interno della legge che sorge nei confronti del soggetto passivo, al verificarsi del presupposto d’imposta il quale è indice di capacità contributiva scelto dal legislatore per tassare quel soggetto.

Elementi strutturali dell’imposta

• Soggetti attivi e passivi.
• Presupposti.
• Base imponibile.
• Aliquota.

Lo Stato per poter tassare la capacità contributiva dei soggetti passivi deve individuare i presupposti di imposta che vengono chiamati anche indici di riparto, perché servono a ripartire la spesa pubblica in base alla capacità contributiva dei soggetti. Quindi:

• Indici di riparto = presupposto.

Solo che dicendo indice di riparto possiamo individuare l’imposta come obbligazione di riparto.

L’imposta come obbligazione di riparto consente di poter ripartire la spesa pubblica tra i soggetti passivi di imposta in base agli indici di riparto scelti dal legislatore.

E se i soggetti evadono e quindi lo Stato introita un importo minore?

• Diminuire i servizi alla collettività ma soddisfatti almeno i livelli minimi per proporzionalità interesse fiscale/diritti fondamentali.
• Aumentare la pressione fiscale ovvero l’aliquota, lo Stato tecnicamente potrebbe innalzare l’aliquota di quanto vorrebbe ma affinché si possa garantire il principio di proporzionalità lo Stato non può applicare un’aliquota oltre un certo limite ove potrebbe considerarsi anche confiscatoria = erode tutta la capacità contributiva.

Il punto principale dunque è un altro: come si contrasta l’evasione fiscale?

• Cercando un rapporto non più attendendo l’errore del contribuente ma aiutandolo prima così da far presentare una corretta dichiarazione dei redditi.
• Sviluppo di strumenti di cooperative compliance, l’interpello uno di questi perché permette di chiarire l’interpretazione fiscale di una operazione ove il contribuente suggerisce anche la sua interpretazione e l’amministrazione finanziaria se risponde il contribuente dovrà adeguarsi; se non risponde entro 90 gg, per il principio del silenzio assenso, significherà che la mia interpretazione è corretta.

Il legislatore tramite gli indici di riparto e il contrasto all’evasione garantisce che tutti paghino la corretta imposta e quindi di ottenere le risorse per soddisfare le esigenze della collettività.

Principio di indisponibilità dell’obbligazione tributaria (imposta): l’imposta non può essere patteggiata affinché si garantisca un corretto riparto della spesa pubblica, al massimo potrà essere accordata ma il soggetto passivo dovrà dimostrare con prove che è stato colpito di una maggiore imposta.

Criteri di riparto

• Soggetti.
• Presupposto.
• Base imponibile.
• Aliquota.

Questi elementi realizzano la ripartizione della spesa pubblica tra i membri della collettività.

Il presupposto è l’individuazione del fatto.

Gli indici di riparto mirano a risolvere un conflitto non tra contribuente e Stato ma tra i contribuenti perché se una persona evade e quindi automaticamente lo Stato aumenta l’aliquota la colpa non è dello Stato che aumenta l’aliquota ma è del cittadino evasore perché lo Stato deve garantirsi le risorse necessarie per far fronte alla spesa pubblica. Inoltre questi indici rendono l’obbligazione indisponibile art. 53/3/2.

I controlli fiscali hanno un effetto del tutto deterrente perché chi evade sostanzialmente non ha beni e quindi l’amministrazione finanziaria su cosa può rivalersi se il soggetto è nullatenente?

I test svolti vengono inoltre effettuati a campione in base a degli indici di pericolosità fiscale che quasi sempre sono volti a soggetti autonomi perché non hanno sostituto d’imposta e quindi è più semplice evadere.

Ad oggi grazie all’algoritmo VERA l’individuazione dei soggetti a rischio evasione è automatica dove si immettono input e, elaborandoli, ti crea altri dati allargando il bacino delle informazioni e andando a scovare quelle tipologie di evasione più nascoste, ma con il rischio che si comprima il diritto alla difesa/contraddittorio/giusta imposta.

Soprattutto perché il ruolo principale è quello del contribuente perché il sistema è basato sul principio di autotassazione quindi l’amministrazione dovrebbe entrare in gioco in modo eventuale.

Inoltre il contribuente oltre ad essere obbligato a pagare l’imposta ha il diritto di vedere gli altri pagare in base alla loro capacità contributiva. Diritto = imposta come obbligazione di riparto e quindi corretta applicazione della legge tributaria e che tali criteri siano applicati uniformemente a tutti.

Garanzia che criteri di riparto restino intoccabili trova fondamento in art. 53 capacità contributiva, art. 3 principio di eguaglianza, art. 2 principio solidarietà economica.

La tassa

La natura giuridica della tassa è controversa: per alcuni la tassa è una controprestazione ovvero il soggetto chiede allo Stato un servizio pubblico e a fronte del servizio che il soggetto riceve, quindi rivolto a chi lo chiede, egli paga il prezzo del bene o della prestazione, quindi no coattiva.

Mentre per esempio la scuola dell’obbligo per appunto determina l’osservanza dell’obbligo di mandare il figlio a scuola per legge e lo Stato fornisce il servizio, in questo caso la tassa perde la sua natura commutativa = controprestazione e assume le caratteristiche dell’imposta: sì coattività.

Quindi il cittadino è obbligato a chiedere la prestazione a fronte di una tassa e quindi si parla di prestazione patrimoniale imposta.

Principio di legalità dei tributi

Facciamo riferimento all’articolo 23 della Costituzione in quanto dice:

• Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.

Qui dobbiamo introdurre il concetto di potestà tributaria per trovare dei limiti individuabili nell’art. 23/53.

Potestà tributaria = insieme di poteri, riconosciuti dal legislatore, per istituire/accertare/riscuotere i tributi e si suddivide in:

• Potestà normativa tributaria che è il potere che il legislatore attribuisce allo Stato di istituire un tributo nel nostro ordinamento tributario.
• Potestà amministrativa di imposizione invece è il potere dell’amministrazione finanziaria di accertare e riscuotere i tributi.

Sono due facce della stessa medaglia perché lo Stato impone ma l’amministrazione finanziaria accerta e riscuote i tributi.

Potestà normativa tributaria

Ha dei limiti lo Stato che deve rispettare per introdurre un tributo? Art. 23/53/81/75.

• Art. 23 = principio di legalità dei tributi.
• Art. 53 = principio capacità contributiva.
• Art. 81 = legge di bilancio, pareggio, evitare indebitamento.
• Art. 75 = referendum abrogativo che non si può fare per materia tributaria.

Art. 23, principio di legalità dei tributi detto anche principio della riserva relativa di legge, prima art. 30 Statuto Albertino (tributo imposto da camere e sanzionato da re) che anch’esso introduceva il consenso all’imposizione perché? Perché entrambi articoli evidenziano che la legge essendo emanata dalle camere (Senato/Camera dei Deputati) è indirettamente voluta dal popolo e questo si chiama consenso all’imposizione oppure legge formale dello Stato, questo perché tutti i cittadini contribuenti rispettassero l’imposta in via automatica.

Inoltre può essere emanata con atti aventi forza di legge:

• Decreto legge = emanato dal governo in casi di straordinaria necessità, successivamente pubblicato in Gazzetta Ufficiale che è una fonte di cognizione per eccellenza, ma il decreto legge ha una scadenza e se non viene convertito entro 60 gg decade o ex tunc e quindi decadono tutti gli effetti prodotti o ex nunc se emanata una sanatoria. Ma in ambito tributario solo ex tunc per problema della reiterazione a causa delle numerose navette che venivano a crearsi e che finiva con il non ratificare il contenuto e quindi si è introdotta una norma in Statuto dei diritti del contribuente art. 4 che vieta l’introduzione di imposte attraverso decreto legge.
• Decreto legislativo = è sempre un atto del governo ma tramite una legge delega emanata dal parlamento ed è una legge di principi che se non trovano attuazione dal governo la legge delega rimane lettera morta. Esempio 2023 legge delega n. 111 riforma sistema tributario: se il governo non avesse dato attuazione con decreti legislativi ai principi contenuti in legge delega la riforma del sistema tributario non sarebbe mai entrata in vigore e riguardava l’adozione dell’intelligenza artificiale col fine di contrastare l’evasione fiscale.

In base alla legge e non per legge altrimenti si sarebbe introdotta una riserva di legge assoluta invece che relativa. La differenza sta nel chi disciplina gli elementi strutturali dell’imposta: nell’assoluta disciplina tutto il Parlamento/Governo mentre in relativa:

• Soggetti = Parlamento/Governo.
• Presupposto = Parlamento/Governo.
• Base imponibile = da fonti normative secondarie ovvero regolamenti ministeriali sempre su indicazioni fornite dalla legge.
• Aliquota = da fonti normative secondarie ovvero regolamenti ministeriali sempre su indicazioni fornite dalla legge.

Inoltre questo principio di legalità dei tributi garantisce che non ci siano tributi innominati.

La potestà amministrativa di imposizione

È affidata all’amministrazione finanziaria e deve accertare e riscuotere i tributi operando nel rispetto dell’articolo 97 della Costituzione.

• L’articolo 97 parla di buona amministrazione ovvero improntata su criteri di efficienza, efficacia, economicità, inoltre affiancato al principio di proporzionalità dell’azione ricavato indirettamente dall’articolo 3 Cost. sull’uguaglianza, ragionevolezza del principio di proporzionalità.

Parlando di questo principio significa fare attenzione al bilanciamento tra interesse fiscale e tutela dei diritti fondamentali dei contribuenti, ad esempio tutela dei dati personali. Infine si è stabilito che l’applicazione IA fosse per effettuare dei controlli e far emergere il rischio di evasione fiscale di alcuni contribuenti.

Capacità contributiva effettiva e presunta

L’amministrazione finanziaria ha l’obbligo di tassare solo redditi certi ovvero effettivi ma il funzionario dell’Agenzia delle Entrate può, attraverso l’utilizzo delle presunzioni legali relative, accertare un reddito presunto, derivante da redditometro ovvero stima il tenore di vita del contribuente, e successivamente invitarlo al contraddittorio, per obbligo altrimenti starei tassando un reddito presunto.

Il contribuente deve, a causa della presunzione legale relativa, provare attraverso atti documentali che il reddito presunto individuato sia: già tassato/esente/o ereditato.

Se in sede di contraddittorio il contribuente non è in grado di dimostrare ciò, allora il reddito presunto diventa automaticamente effettivo e quindi si potrà tassare e calcolare la maggior imposta notificando con avviso di accertamento.

Ma per individuare il reddito presunto il redditometro si basa su due macroaree:

• Spese certe = ovvero tutte quelle spese tracciabili grazie all’interconnessione delle banche dati.
• Coefficienti di moltiplicazione = ovvero un coefficiente assegnato ad un bene da 1 a 10, in base al bene 10 = bene di lusso, al fine di calcolare il reddito presunto.

Grazie a una sentenza della Corte di Cassazione difforme da quelle precedenti ed avvenuta sostanzialmente perché il rapporto fisco-contribuente è cambiato, aiutare il contribuente, e grazie all’affermarsi anche dello Statuto dei diritti del