Appunti delle lezioni del corso di Diritto tributario

Lezione 04/03: tributi

Le caratteristiche del tributo che sono emerse fino ad ora: coattività, connessione con le spese pubbliche, la dimensione della solidarietà nella logica dello stato di diritto, la progressività → elementi che delineano il tributo come un elemento chiave del modello di stato democratico attorno cui è costruita la nostra prospettiva costituzionale.

In particolare l’art 53 cost è l’architrave del sistema tributario, è la chiave di volta della nostra carta costituzionale in materia di tributi. Si tratta di un articolo fondamentale in cui ogni parola ha un peso rilevante, inoltre evidenzia l’idea che i costituenti avevano del prelievo fiscale e sulla sua funzione.

Basi costituzionali

Per capire le norme di parte speciale occorre avere le idee chiare sulle basi costituzionali, la costituzione getta le basi, è regola che dà frutto nella costruzione della singola imposta.

Un esempio è il concetto di capacità contributiva che entra nella struttura del singolo tributo.

Art. 53 Costituzione

“Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività.”

• Primo comma è scelta dal legislatore costituzionale sostituendo l’espressione dello statuto l’espressione “tutti” albertino “i regnicoli” (=sudditi, rimanda a uno stato di soggezione).

La costituzione repubblicana sceglie un cambio di passo, ma cosa si intende per tutti? Tema riguarda l’estensione della sovranità fiscale → quali sono gli estremi/limiti del potere impositivo dello stato.

La parola ‘tutti’ ha una doppia anima:

• Da una parte ha un contenuto tecnico: occorre capire chi sono questi tutti che sono chiamati alla contribuzione alle pubbliche spese, nei confronti di chi lo Stato ha il potere impositivo → riguarda un rapporto particolare con lo Stato in forza del quale questo ha il diritto di tassare. In particolare, riguarda i criteri in base ai quali l’ordinamento può identificarci come persone chiamate a concorrere (estensione della sovranità fiscale).
• Dall’altra parte ha anche un contenuto ideale questa espressione: sentirsi parte di una comunità, dimensione di coralità del potere tributario. Risulta diverso dall’espressione regnicoli che individua uno stato di soggezione, infatti ‘tutti’ evoca una dimensione di coralità del dovere tributario e di partecipazione.

→ “Sono tenuti”: riguarda la coattività ma è una sfumatura diversa da “dovere” l’espressione ci parla non di una dimensione di soggezione e imposizione esterna (mero obbligo) ma richiama una questione di responsabilità, una imposizione che deriva anche dall'interno (qualcosa che sentiamo noi stessi come dovere/impegno). ‘Sono tenuti’ si pone più in una prospettiva di responsabilità rispetto al mero obbligo dell’espressione ‘devono’.

La coattività del potere tributario è sì un elemento centrale ma è questa responsabilità al cuore della carta costituzionale.

Piero Gobetti: “il cittadino paga le tasse bestemmiando lo Stato ma non si accorge che pagando → esercita in realtà una funzione sovrana” pagando diventa parte attiva di quell’esercizio della sovranità individuale che è il bene dello sviluppo collettivo della società; pagando diventa protagonista di questo sviluppo.

“Concorrere”: letteralmente significa correre insieme, richiama ancora una volta il fare qualcosa in una dimensione collettiva, ciascuno ha la responsabilità, è una staffetta → ci permette di guardare alla solidarietà tributaria in una prospettiva per cui il rapporto che lega i consociati è una aspettativa di concorso anche degli altri; chi si sottrae a questo concorso, chi evade non fa un danno solo allo stato creditore ma anche agli altri consociati che devono fare più fatica, il carico tributario si distribuisce in modo diverso → si pensa ad un diritto soggettivo a che tutti partecipino alle pubbliche spese, al rispetto delle norme tributarie. Non è solo una questione di rapporto con lo stato creditore ma è una questione di rapporto tra tutti noi.

→ Sentenza della corte costituzionale sulla ’robin hood tax’ imposizione prevedeva un'aliquota aggiuntiva per i produttori di energia in quanto maggiormente capaci di generare utili sul mercato → imposizione dichiarata incostituzionale con una sentenza storica poiché la corte ha stabilito una incostituzionalità con effetti ex nunc → ratio= equilibrio del correre insieme, il carico fiscale che ne sarebbe derivato (soprattutto a causa dell’obbligo di restituzione delle imposte pagate) si sarebbe dovuto distribuire sui consociati già in una situazione di pressione fiscale elevata.

“Alle spese pubbliche”: a questo tutti sono tenuti a concorrere.

La caratteristica del tributo è il “ciclo della pioggia”: il fenomeno tributario si può immaginare come il ciclo della pioggia in quanto si tratta di una raccolta di risorse corale che poi ricade a pioggia sulle spese pubbliche che si traducono in servizi → logica della redistribuzione della ricchezza, dalla partecipazione di ciascuno nascono le risorse acquisite dallo Stato che sulla base delle sue politiche prevede le ricadute sui vari servizi pubblici.

Le spese pubbliche come sanità, istruzione → mettono in condizione tutti di beneficiare di questi servizi, anche chi non ha nulla. Nella logica costituzionale vi è sia una dimensione di responsabilità di ciascuno nella parte attiva di raccolta (fase ascendente) sia una dimensione di responsabilità nella gestione del gettito/spesa (fase discendente).

Il disegno costituzionale del tributo è così tracciato (dalla raccolta alla redistribuzione con ricaduta in termini di servizi), se il ciclo si interrompe qualcosa non funziona, il disegno va in crisi.

→ Se non vi è controllo sulla spesa e il gettito non si traduce in servizi vi è inefficienza il disegno costituzionale stesso va in crisi.

Crisi del tributo → oggi la gran parte del gettito va a pagare gli interessi sul debito pubblico, trova collocazione finanziaria e non nei servizi → viene meno il consenso all’imposta da parte del cittadino, e determina sempre maggiori tentativi di evasione (crisi della fase ascendente deriva dalla crisi della fase discendente). Importante è la responsabilità politica di chi gestisce la spesa fiscale e di chi usa la leva tributaria per i fini di politica.

Occorre rispettare la natura e funzione del tributo o l’intero sistema vacilla, non può essere piegato ad ogni scopo. La questione riguarda le radici del nostro Stato e della convivenza stessa.

“In ragione della loro capacità contributiva”: il diritto è ragione, connessione stretta con la soluzione ragionevole del caso → si lega al concetto di ragionevolezza del prelievo (non è uguale per tutti, ma dipende dalla capacità contributiva), deve esserci una logica razionale per cui si è chiamati al concorso.

Capacità contributiva

La capacità contributiva è il presupposto per essere chiamati a partecipare alle pubbliche spese; ma a cosa serve la capacità contributiva? Il Falsitta fa l’esempio del condominio quando → bisogna rifare il tetto a cui tutti possono essere interessati (spese condominiali) bisogna dividersi la spesa sulla base dei millesimi di proprietà (criterio di riparto del carico della spesa condominiale del tetto). Se bisogna rifare l’ascensore il criterio cambia perché i costi sono ripartiti in base all’utilizzo, quello al piano terra può non avervi interesse. Non è ragionevole che quello al piano terra paghi come quello all’ultimo piano per l’ascensore, per questo si usa l’espressione ‘in ragione’.

Allo stesso modo i consociati si dividono la spesa e la capacità contributiva è il criterio di riparto, serve a distribuire il peso del tributo tra tutti designando i limiti del concorso di ciascuno, così come i millesimi condominiali.

→ Quindi se non ho capacità contributiva non sono tenuto a concorrere, è il presupposto, come se non fossi proprietario di millesimi condominiali. Ma che cos’è la capacità contributiva? Uno dei concetti più tormentati e discussi anche se è il cuore della convivenza → bisogna accontentarsi di alcuni punti fermi:

• La parola ‘capacità’ scelta dal legislatore costituzionale: nello statuto Albertino si parlava di “averi”, cioè qualcosa di oggettivo; i regnicoli dovevano partecipare ai fini del regno sulla base dei loro averi. La capacità invece è un’attitudine soggettiva a concorrere, è correlata ad una visione di carattere soggettivo → sicuramente vi è di mezzo la capacità economica poiché le imposte si pagano con il denaro avente corso corrente, sottende una certa disponibilità economica; alla base del tributo vi è quindi la capacità economica, non oggettiva (“gli averi”) ma sotto forma di attitudine soggettiva (“capacità contributiva”).
• Il legislatore deve valorizzare il contesto, la situazione soggettiva per calibrare il prelievo tributario, deve costruire la norma particolare sulla base della ratio dell’art 53. La situazione di un manager single che guadagna 5mila euro al mese è diversa da quella di una coppia con tre figli che guadagna in tutto 5mila euro. Sebbene gli averi siano gli stessi, la capacità contributiva non è la stessa. Perché non hanno la stessa capacità? Per il contesto, bisogni familiari → legislatore se vuole rispettare l'art 53 non può tassare le due situazioni allo stesso modo, deve costruire la modalità di tassazione in modo di valorizzare le necessità delle diverse situazioni. Inoltre, per rispettare l’art 53 deve esservi ragionevolezza nella costruzione dell’imposta rispetto al contesto, alla attitudine soggettiva (personalizzazione del prelievo).
• A parità di averi si può avere una diversa capacità contributiva e si possono avere averi senza avere capacità contributiva → vi è una no tax area che tutela il minimo vitale per quei soggetti che hanno un reddito a malapena sufficiente per sostentarsi (non hanno capacità contributiva). Quindi vi è una protezione sul lato minimo ma rimane il problema del limite massimo → è possibile dal punto di vista giuridico individuare limiti massimi di prelievo? Fin dove può arrivare il prelievo fiscale? Stato può esercitare la sovranità impositiva senza limiti? Problema delicato in quanto anche la realizzazione di sé stessi gioca un ruolo fondamentale in costituzione → occorre guardare il disegno costituzionale:

Art 1 pone a fondamento della repubblica il lavoro che implica una retribuzione, presuppone una necessaria e doverosa contropartita che consiste nella retribuzione → la realizzazione di sé stessi attraverso il lavoro è fondamentale, riguarda una forma di auto-realizzazione che passa attraverso le scelte di vita e la realizzazione dei propri interessi e desideri (concetto di libertà). Togliendo il frutto del lavoro questo non è possibile, impedisce una progettualità per il futuro e un arricchimento personale (negazione di libertà). Il lavoro non è solo costruzione di valore per la collettività ma anche per se stessi.

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Si può considerare anche l’art comma 2:

“E` compito della Repubblica rimuovere gli ostacoli di ordine economico e sociale, che, limitando di fatto la libertà e l'eguaglianza dei cittadini, impediscono il pieno sviluppo della persona umana e l'effettiva partecipazione di tutti i lavoratori all'organizzazione politica, economica e sociale del Paese”

→ La Repubblica deve consentire il pieno sviluppo della persona, il tributo non può diventare un ostacolo economico a tale pieno sviluppo e alla libertà; il tributo sostanzialmente espropriativo è un freno alla libertà e alla realizzazione degli obiettivi dello Stato tra cui quello di eliminare gli ostacoli che creano disuguaglianza nelle condizioni di partenza e garantire la libertà.

La nostra carta costituzionale valorizza anche il risparmio (art 47), il prelievo a struttura espropriativa della ricchezza generata non agevola il risparmio (ottica progettuale della nostra vita); è un valore tutelato in quanto parte della solidarietà inter-generazionale a livello di famiglia.

Si aggiunge la tutela della libertà di iniziativa economica privata (art 41) che viene disincentivata da un tale prelievo. Disincentiva il lavoro, quello che si guadagna tramite il lavoro viene prelevato.

→ Può considerarsi anche il divieto di espropriazione senza indennizzo (art 43) significa che lo Stato ha un potere di esercizio delle sue prerogative verso la proprietà individuale ma non è un potere incondizionato (medesima ratio dell’espropriazione per il prelievo fiscale). Il prelievo non può trasformarsi in un modo surrettizio di espropriare.

→ Per questi motivi deve esservi un limite quantitativo del prelievo.

Principio fondamentale della capacità contributiva per riassumere: Concetto di personalizzazione del prelievo, indice di riparto che calibra il prelievo sulla base della situazione soggettiva/personale.

Lezione 10/03

… riprendendo la capacità contributiva (art 53 cost)

(Ripasso precedente lezione)

Parlando di capacità contributiva e avevamo cominciato a riflettere sulla struttura dell’art 53 della Costituzione, esaminando la forza di particolare significato delle espressioni che l'art 53 utilizza. Abbiamo ragionato molto sul rapporto tra l'obbligo e il dovere di concorso dei singoli alle pubbliche spese in una dimensione di partecipazione di solidarietà, e abbiamo discusso sulla ricaduta in termini di responsabilità sulla gestione della spesa pubblica che caratterizza un po' l'intero fenomeno tributario che abbiamo descritto come una sorta di ciclo della pioggia, in cui abbiamo da una parte una raccolta di risorse dall'altra una ricaduta in termini di redistribuzione, di gettito per servizi e per la realizzazione di quegli obiettivi di redistribuzione che di volta in volta lo stato in qualche modo assume su di sé.

Per contro abbiamo anche evidenziato come possano determinarsi delle criticità in qualche modo sulla stessa visione costituzionale del tributo, quando questo ciclo della pioggia, che noi abbiamo descritto come dal gettito alla redistribuzione in termini di servizi, si generi qualche forma di inceppamento perché la redistribuzione del gettito è una destinazione finanziaria per coprire gli interessi sul debito per altre finalità di carattere generale che siano più o meno imposte ab externo.

Abbiamo poi cominciato ad affrontare quello che è uno dei problemi più spinosi dell'art 53, cioè sostanzialmente la nozione di capacità contributiva.

Vi sono delle indicazioni sul fatto che la capacità contributiva è un'indice di riparto, che è un po' come noi millesimi nel condominio, ci serve cioè per capire sulla base di quali logiche → redistribuiamo la ricchezza ciascuno di noi è chiamato a partecipare sulla base della propria capacità contributiva.

La capacità contributiva è un concetto che è diversamente connotato rispetto agli averi dello statuto albertino, pur essendo però caratterizzato in qualche modo da un'attitudine economica, visto che le imposte si pagano con denaro. Quindi anche dal punto di vista della ricaduta in termini di di responsabilità individuale è chiaro che la capacità deve sottendere un'attitudine a fronteggiare il peso economico monetario del tributo.

Se questo è vero, cioè che questa attitudine a concorrere deve avere una base di tipo economico, deve essere però connotata in senso soggettivo, perché deve essere costruita tenendo conto delle ricadute in termini di peculiarità della propria della situazione di ricchezza di capacità soggettiva.

Abbiamo analizzato anche l’esistenza di limiti massimi alla pressione fiscale e abbiamo visto che qui il concetto di limite massimo è possibile costruirlo, ma va costruito tenendo conto in particolare di un complesso di disposizioni costituzionali che vanno dalla tutela del lavoro, alla tutela del risparmio, alla tutela della libertà dell'iniziativa economica, alla necessità di proteggere anche il libero sviluppo della personalità di ciascuno che pure opera all'interno della collettività, fino a ricomprendervi anche tra le norme che possono avere un peso in questo senso le disposizioni in materia di espropriazione per pubblica utilità che fissano il limite dell’indennizzo.

(Fine ripasso)

Concetto di capacità contributiva

Sul concetto di capacità abbiamo detto che le imposte si pagano con denaro. É anche fisiologico che la capacità contributiva pur essendo fortemente connotata in senso soggettivo, quindi dovendo ottenere conto di tutte le peculiarità soggettive, sia però una capacità di carattere economico cioè parta da indicatori di tipo economico.

Quali sono gli indicatori di tipo economico-patrimoniale?

Si deve analizzare quali sono gli indicatori di tipo economico-patrimoniale che possono considerarsi un punto di riferimento per la tassazione.

In linea di massima possiamo identificarli in tre elementi che normalmente indicano un'attitudine al concorso: