Appunti completi del corso di Diritto tributario

Fonti del diritto tributario

Lezione del 02/10/2023

Principi costituzionali

Le norme tributarie vengono dettate esclusivamente dal legislatore; le amministrazioni e il giudice rientrano in una fase successiva, in fase di interpretazione della norma richiesta necessariamente da una controversia.

Articolo 23 costituzione

Tra le fonti del diritto tributario è possibile riconoscere atti:

• Leggi in senso formale approvate dal Parlamento
• Decreti legislativi, emanati dal governo in base a previa legge delega, con principi e criteri direttivi emanati dal Parlamento (es. TUIR - Testo Unico Imposte sui Redditi).
• Decreti-legge, richiedendo come requisito ragioni di eccezionalità e di urgenza, entra in vigore immediatamente, ma entro 60 giorni richiede di essere convertito in legge, diversamente decade (ex tung) in principio, come se non fosse mai stato pubblicato.

In ogni caso, vi è sempre un controllo del Parlamento, sia in via preventiva (Decreto Legislativo) che in via successiva (Decreti-legge). È chiaro che in caso di urgenza è necessario ricorrere a tali strumenti per motivi tecnici, dedicando la stesura dell’atto a individui specializzati permettendo così, una pubblicazione tempestiva. Per la legge tributaria si riferisce ad una riserva di legge relativa, facendo sì che alcuni atti possano essere individuati da regolamenti.

Elementi del tributo da disciplinare necessariamente in norma di legge

È necessario individuare le caratteristiche base dei tributi:

• Tipologia di ricchezza colpita (Presupposto impositivo).
• Soggetti Passivi: colui che è tenuto a versare i tributi dev’essere necessariamente individuato a norma di legge.
• Criteri-guida per determinare l’imponibile (es. Cassa e Competenza).
• Fascia di aliquote adottabili.
• Sanzioni: la legge deve individuare i criteri, l’applicazione, limiti e misure delle sanzioni.

È possibile delegare alcuni aspetti dell’atto alle Pubbliche Amministrazioni, tramite regolamenti che possono indicare criteri e metodi di applicazione del tributo (es. deduzione di beni strumentali tramite aliquota di ammortamento).

Articolo 75 costituzione

Articolo che impone il divieto di referendum in materia tributaria, ritenendo che venisse meno in tal caso la consapevolezza dei danni causati dall’ipotetica creazione di una norma di legge.

Articolo 53 costituzione

Articolo che riguarda il contenuto dei tributi, trattandosi di una disposizione che si riferisce al legislatore indicando da un lato l’obbligo di contribuire alle spese pubbliche a tutti coloro che entrano in contatto con lo stato italiano e dall’altro quantificando i termini entro i quali imporre il versamento di tributi, considerando generalmente la capacità contributiva dei cittadini e tenendo conto quindi della ricchezza e dei redditi percepiti dagli stessi (indice di contribuzione alle spese pubbliche).

Gli indici di ricchezza rilevanti al fine di determinare la capacità contributiva di un soggetto comprendono tre aspetti:

• Il reddito (es. IRES è applicata al reddito delle società - IRPEF imposta applicata alle persone fisiche).
• Il consumo
• Patrimonio ricchezza di un soggetto (es. imposta patrimoniale).

Esempi di utilità concreta del principio di capacità contributiva

• Retroattività delle leggi solitamente si trova in contrasto con la capacità contributiva, limitando gli effetti della norma dal momento della pubblicazione in avanti nel tempo, tale principio permette quindi di comprendere che la capacità contributiva di un soggetto debba essere necessariamente rivolta al presente e non basarsi su redditi conseguiti nel passato.
• Robin tax: tassazione di extraprofitti generati da società petrolifere in un particolare momento di ricchezza per il settore, tale norma venne dichiarata incostituzionale non distinguendo le varie attività svolte all’interno di esso (compravendita, trasporto e raffinamento). La norma non riuscì quindi a identificare una capacità contributiva aggiuntiva da parte di tali società.
• Cumulo di redditi tra coniugi: dichiarando incostituzionale una norma che permettesse la tassazione dei redditi accumulati tra due coniugi individuando nella stessa una discriminazione in confronto a contribuenti singoli o non coniugati.

Per i principi di capacità contributiva un altro tema rilevante è l’ammissibilità di criteri catastali e metodi forfettari, casi in cui valutando il fenomeno economico sottostante tali esigenze di semplificazione siano coerenti e congrui (es. redditi di società di persone, società a responsabilità limitata e le società cooperative che rivestono la qualifica di società agricola sono tassati su base catastale).

Criteri di progressività

Criterio contenuto nell’articolo 53 della costituzione secondo il quale, il sistema tributario debba essere improntato a criteri di progressività, implicando che il tasso d’imposta sia direttamente proporzionale alla capacità contributiva, al momento riconosciuta solo nell’imposta dei redditi di persone fisiche (IRPEF).

Imposte sul reddito

Nella legislazione tributaria non esiste una definizione di reddito, ma ai fini fiscali si è deciso di individuare diverse categorie di redditi ognuna delle quali affiancate da norme e disposizioni definitorie.

Categorie di redditi individuate ai fini fiscali:

• Redditi di impresa
• Redditi da lavoro autonomo
• Redditi fondiari
• Redditi da capitale: redditi per i quali non è concessa la deduzione dei costi in quanto siano di poca rilevanza
• Redditi da lavoro dipendente
• Redditi diversi

Reddito fiscale: concetto di nuova ricchezza ad incremento del patrimonio di un individuo per il quale però, ai fini fiscali è necessario individuare i costi di produzione dello stesso, rendendo possibile quindi per alcune categorie di redditi dedurre tali costi, ovvero redditi d’impresa, redditi da lavoro autonomo, redditi fondiari.

È necessario riferire il reddito ad un determinato periodo temporale, ovvero ad un periodo d’imposta coincidente in Italia con l’anno solare, tal periodo è necessario ai fini pratici per permettere ai contributi di fluire nelle casse dello Stato per fare fronte alle spese pubbliche in via continuativa.

L’imputazione a periodo ai fini tributari è utile a individuare il periodo di competenza dei tributi versati nelle casse dello stato, ma utile oltretutto a verificare che tali tributi rispettino le norme in vigore nel periodo in considerazione (es. incentivi, per ragioni dipendenti dal gettito è necessario riferire tali operazioni ad un periodo di riferimento e far fronte ad eventuali cambiamenti di norme o di governo).

Principi di imputazione del periodo d'imposta

• Principio di cassa: risponde a principi di logica e di semplicità, giustificando la capacità contributiva dell’individuo con l’entrata di cassa stessa, ma limita la sua utilità a fenomeni economici elementari.
• Principio di competenza: principio in forza del quale i costi e i proventi vanno imputati al periodo di maturazione, a prescindere dal pagamento e dall'incasso.

Non costituisce reddito ciò che si ottiene per donazione o successione, non essendo considerato assoggettabile a imposte per la definizione intrinseca nella parola reddito, ovvero generazione di ricchezza a fronte dello svolgimento di un’attività economica. I risarcimenti sono assoggettabili a imposte in base alla casistica presa in considerazione. Art.6 delle imposte sui redditi.

I risarcimenti ad incremento patrimoniale non vengono tassati in quanto considerati incremento di una ricchezza preesistente, mentre in caso di risarcimento a favore di un dipendente non retribuito adeguatamente tale risarcimento è tassato in quanto si configura come creazione di nuova ricchezza.

Territorialità di tributo sul reddito

La modalità di definizione del presupposto sul reddito ai fini fiscali è necessario distinguere due fattispecie di contribuente:

• Residente in Italia: residenza come presupposto sul reddito sufficiente a contribuire alle spese pubbliche.
• Non residente in Italia: situazione in cui si necessita di individuare il paese della fonte di reddito

Il concetto di residenza viene definito dall’Articolo 2.

Per le società ci sono tre parametri di definizione di presupposto sul reddito con riferimento al periodo di imposta distinguendo persone giuridiche e persone fisiche.

• Persone giuridiche (Società):
  • Sede legale
  • Sede dell’attività
  • Sede dell’amministrazione
• Persone fisiche:
  • Iscrizione all’anagrafe del comune (elemento formale).
  • Domicilio (centro di affari o interessi) ai sensi del Codice civile.
  • Residenza ai sensi del Codice civile in Italia.

Articolo 23 del testo unico

Ad un soggetto non residente è necessario applicare regole di territorialità individuando il presupposto necessario al versamento dei tributi, la norma a seconda del reddito individua dei collegamenti con il paese di riferimento:

• Reddito fondiario: terreni ed immobili in Italia.
• Reddito da lavoro dipendente: si individua la fonte dei redditi generati dal soggetto.
• Reddito da lavoro autonomo: prestazione di lavoro svolta in Italia.
• Reddito di capitale: si individua dove si trova il soggetto che corrisponde interessi.
• Reddito di impresa: si individua se l’impresa presa in considerazione possiede una sede stabile in Italia.

In caso di lavoro autonomo o di redditi di impresa il paese in cui avviene la prestazione si configura come sostituto d’imposta al paese in cui il soggetto dichiara i propri redditi. In caso di lavoro dipendente o redditi fondiari la territorialità è data nel primo caso dalla fonte di reddito e nel secondo dalla mera presenza del cespite, mentre la modalità di tassazione avviene come ritenuta sostitutiva nel primo caso o per entrambi è necessario effettuare una dichiarazione dei redditi nel paese di riferimento.

Reddito di società di capitali distribuito ai soci

Vi è doppia imposizione che riguarda però la medesima ricchezza e al fine di evitare ciò è stato necessario individuare due schemi differenti:

• Società di persone: si tassa per trasparenza direttamente i soci in ragione dell’utile generato e della quota detenuta, ciò avviene per la piena compenetrazione tra socio e società che si instaura nella presente fattispecie.
• Società di capitale: si tassano con IRES gli utili prodotti anno per anno e successivamente si considera come esente da tassazione il 95% dell’utile se si tratta di società socia considerando come base imponibile esclusivamente il 5% dell’utile distribuito, mentre in caso di persona fisica la tassazione avviene come imposta sostitutiva (in luogo della tassazione a scaglioni) al 26% in quanto la persona fisica è sottoposta ad un’aliquota differente.

Nel caso delle imprese tutto ciò che riceve la società viene considerato come reddito d’impresa e la cessione del cespite da parte di una società, come l’utile distribuito alla stessa, è esente per il 95% dalla tassazione in quanto frutto di un accantonamento di utili a riserva durante la storia dell’impresa.

Lezione del 09/10/2023

L’interprete della norma deve focalizzarsi su:

• Dato testuale (ai fini del diritto tributario importante per gli incentivi fiscali dedicati alle imprese)
• Significato della disposizione: attività di interpretazione svolta dall’amministrazione finanziaria che ha la funzione di informare i contribuenti sulle nuove disposizioni per mezzo di risoluzione o circolare con lo scopo di offrire conformità al comportamento dei controllori su tutto il territorio. Tale strumento non garantisce risposte nei confronti del contribuente e assoggetta l’impresa, comunque, a sanzioni e applicazione delle imposte in caso di cambio di parere da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Il documento di prassi, anche se concettualmente vicino, non è equiparabile alla consuetudine in quanto definita come comportamento costante ed uniforme tenuto dai consociati, con la convinzione (opinio iuris) che tale comportamento sia doveroso. Questa caratteristica rende la consuetudine fonte del diritto con l’ovvia conseguenza che solo la sua inosservanza – e non quella del documento di prassi – dia luogo a violazione di legge.

I documenti di prassi dell’amministrazione finanziaria sono classificabili in:

• Direttive: atti emanati dal direttore dell’agenzia delle entrate che definiscono le modalità di attuazione di norme fiscali (es. pubblicazione annuale di un provvedimento che definisce, integrando alcune novità, la disciplina del Patent box).
• Circolari: atti generali che tendono a fornire criteri direttivi di interpretazione ed applicazione di norme di legge.
• Risoluzioni: atti che risolvono un problema pratico e concreto.

Tale distinzione avviene in termini puramente interpretativi poiché, nel caso specifico, potrebbe accadere che una circolare venga emanata per fornire interpretazioni legate ad una particolare circostanza. Le circolari, le risoluzioni e anche semplici comunicati stampa vengono continuamente diramati dall’Amministrazione finanziaria e considerati dai funzionari, quali atti imprescindibili per la corretta interpretazione/applicazione delle disposizioni di legge.

Interpello

Introdotto dallo statuto dei diritti del contribuente, consente a ogni contribuente di chiedere un parere in ordine alla applicazione delle disposizioni tributarie di incerta interpretazione riguardo un caso concreto e personale, nonché di chiedere chiarimenti in ordine alla corretta qualificazione di fattispecie, sempre che ricorra obiettiva incertezza. Tale strumento permette di proteggere il contribuente da eventuali sanzioni e applicazioni delle imposte necessitando però, a seguito della comunicazione dello stesso, una risposta positiva da parte dell’Agenzia delle Entrate entro i 90 giorni.

Incentivo fiscale: agevolazione che dedica alle imprese un trattamento derogatorio differente dal trattamento ordinario.

Imposte e contributi sul lavoro

Definizione di redditi da lavoro dipendenti (Art. 49): redditi derivanti da rapporti che hanno ad oggetto prestazione di lavoro alle dipendenze di altri, comprendendo anche trattamenti pensionistici seppur derivanti da altra tipologia di rapporto di lavoro. I redditi da lavoro dipendente rappresentano la categoria più numerosa determinando il maggior gettito fiscale derivante dall’IRPEF.

Definizione di base imponibile (Art. 51): valore su cui viene applicata l’aliquota per calcolare l’imposta. Si tratta di un’operazione tecnica, i cui limiti sono fissati dalla legge, che stabilisce i criteri di valutazione del presupposto d’imposta. È una grandezza che emerge da una serie di operazioni: per le imposte dirette si determina con l’applicazione al reddito delle deduzioni e riduzioni fiscali, per le imposte indirette la metodologia di calcolo varia in base al tributo.

I Comma: modalità di imposizione applicata secondo il principio di cassa e secondo i redditi corrisposti entro il 12 gennaio dell’anno successivo. La norma non si riferisce ai costi a causa dell’impossibilità di ottenere deduzioni e quanto meno detrazioni.

Criterio generale di tassazione della categoria: criterio che permette di definire il reddito come somma di valori ottenuti a qualunque titolo giuridico (es. contratto di lavoro o sentenza di un giudice) in relazione ad un rapporto di lavoro, ovvero ciò non significa che dev’essere causato dallo stesso, ma si rilevano i motivi alla base dell’erogazione come l’intento del datore di lavoro di remunerare il proprio dipendente. (Esempio: dipendenti che lavorano su piattaforme petrolifere ricevono per contratto la possibilità di dormire sulla piattaforma così definito come alloggio, in tal caso non è necessario tassare l’alloggio in quanto lo stesso non rappresenta la volontà o la modalità di remunerazione del lavoratore, ma uno strumento di organizzazione del lavoro).

Previdenza pubblica

Con il termine previdenza pubblica si fa riferimento a quel complesso di istituti e attività, gestiti da enti pubblici ovvero da organismi autorizzati, che hanno come obiettivo quello di garantire a ciascun cittadino, attraverso l’erogazione di prestazioni previdenziali, i mezzi economici necessari a far fronte a eventi che determinano, o comunque fanno presumere, la perdita, permanente o temporanea, della capacità lavorativa, e, dunque, della capacità di procurarsi autonomamente un proprio reddito. In particolare, la prestazione previdenziale più rilevante e fondamentale è riconducibile al trattamento pensionistico determinato dal versamento di quote integrative da parte del lavoratore dipendente e dal datore di lavoro. I trattamenti pensionistici però, non concorrono a costituire la base imponibile del contribuente (lavoratore dipendente), ma tramite rinvio della tassazione si applicano imposte nel momento di percezione della stessa. (Esempio: in caso di godimento della pensione in paesi esteri, il paese di emigrazione del cittadino italiano applica le proprie imposte sulla pensione dello stesso).

Fase di versamento dei contributi

1. Versamento della quota integrativa: appunti mancanti
2. Ricezione dei contributi da parte del fondo: investimento dei contributi che genera interessi e quindi reddito da capitale tassato con aliquota agevolata del 26% applicata sui tassi maturati.
3. Percezione della pensione: incasso che prevede tassazione agevolata con i