Diritto tributario

I tributi

I tributi rientrano nell’ambito delle entrate di diritto pubblico, poiché trovano fonte in una norma di legge (art. 23 Cost.), la cui caratteristica principale si rileva nella coattività, obbligatorietà, quindi è la manifestazione di un potere d’imperio, iure imperii, in quanto la volontà del soggetto non rileva ai fini del pagamento del tributo stesso. Non si può decidere di pagare o meno un tributo.

Tuttavia la G può anche essere finanziata con entrate di diritto privato, iure gestionis, derivanti dai beni patrimoniali dello Stato o dall’esercizio diretto di attività economiche, le quali trovano fonte in un contratto. Se lo Stato possiede e affitta un immobile, con il canone che percepisce sostiene la G.

La nozione di tributo non è mai stata effettivamente prevista dal punto di vista giuridico, tuttavia per definire la nozione di tributo si tengono in considerazione innanzitutto articoli della nostra Costituzione, quali:

• Art. 75 Cost., che dispone il divieto di abrogazione mediante referendum per le leggi tributarie.
• Art. 81 Cost., che vieta l’istituzione di nuovi tributi con la legge di approvazione del bilancio.
• Art. 14 Cost., ritiene legittime le deroghe al principio di inviolabilità del domicilio per accertare l’evasione di tributi.

Quindi senza nessuna definizione di tributo vi sono dei principi della carta costituzionale che fanno riferimento al concetto di tributo.

Per dare dunque una definizione al concetto di tributo soccorre la Corte costituzionale secondo cui una prestazione patrimoniale può considerarsi tributo qualora:

• Sia prelevata in modo coattivo, cui consegue l’essenza di un rapporto sinallagmatico.
• Determini la decurtazione definitiva del patrimonio personale o della società, definitiva perché non è prevista una restituzione.
• Sia finalizzata al sostenimento della spesa pubblica.

Imposta

Figura principale di prelievo tributario, si riferisce a imposta: prestazioni patrimoniali coattive (no sinallagma) prelevate esclusivamente in relazione ad una manifestazione di capacità contributiva del soggetto e per far fronte alla G.

La causa impositionis dell’imposta risiede nel rispetto dei precetti https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 1 di 71 costituzionali art. 2, 3 e 53, che sanciscono il dovere di solidarietà economica, uguaglianza tributaria e capacità contributiva, rappresentando come scopo quello di determinare un’entrata per l’erario necessaria per il finanziamento delle spese collettive indistintamente rivolte a tutti.

Gli indici di capacità contributiva, espressivi di forza economica, oggetto di imposizione tradizionalmente si rilevano nei redditi, consumi e patrimoni secondo un meccanismo di autoliquidazione. Le imposte sul reddito sono maggiormente tollerate dalla collettività perché il possesso del reddito denota la sussistenza della capacità contributiva, mentre le imposte patrimoniali sono meno tollerate perché non è detto che chi possiede un certo bene patrimoniale, es. un terreno, dispone di un reddito per far fronte alla prestazione tributaria.

Talvolta per far fronte ad esigenze di cassa straordinarie si provvede ad istituire prelievi fiscali con diversa collocazione, denominati:

• Sovraimposta, tributo autonomo ai fini della cui determinazione però si prevede l’uso della base imponibile di un altro tributo.
• Addizionale, prestazione patrimoniale non autonoma che consiste nell’applicare un’aliquota aggiuntiva ad un tributo esistente, destinando il relativo gettito ad un ente diverso dall’erario.

Tassa

Prestazione patrimoniale prevista per tassa: (una specie di sinallagma) finanziare servizi pubblici divisibili, rispondente al principio del beneficio secondo cui essa rappresenta il corrispettivo pagato dal contribuente in relazione al beneficio che lo stesso trae dal servizio pubblico che l’ente gli garantisce.

Tale assunzione però non trova rilievo dal punto di vista giuridico, rispetto al quale la tassa si configura come prelievo tributario collegato all’esercizio di una pubblica funzione poiché non sempre il suo ammontare coincide con il prezzo del servizio fornito.

Le tasse inoltre pur non colpendo manifestazioni di capacità contributiva non si configurano come illegittime sotto il profilo costituzionale, in quanto la Corte costituzionale ha chiarito che il principio fissato all’art. 53 di capacità contributiva incide sul sistema fiscale nel suo complesso e non sui singoli prelievi, essendo possibile che una spesa collettiva sia coperta con entrate dovute solo da chi richiede la prestazione pubblica (giustificato https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 2 di 71 dalle esigenze di gettito).

Tuttavia la capacità contributiva, sia pur in modo debole, rileva anche in ambito delle tasse al fine di evitare che esse gravino su soggetti sprovvisti di mezzi per far farvi fronte, vessando chi non presenta una capacità economica adeguata.

I monopoli fiscali

L’art. 41 della Costituzione afferma il principio di libera iniziativa economica. Lo Stato, tuttavia, può riservare lo svolgimento di una determinata attività ad un soggetto per esigenze di tutela generale riguardati beni e soprattutto servizi che il legislatore reputa di particolare interesse pubblico. Es. la produzione di sigarette. Si tratta dei c.d. monopoli di diritto.

Differenti invece sono i monopoli fiscali, che garantiscono un determinato gettito allo Stato. Tuttavia non tutti i monopoli di diritto divengono monopoli fiscali ma tutti i monopoli fiscali sono di diritto.

Il soggetto che opera in regime di monopolio fiscale applica un prezzo superiore rispetto a quello fornibile in un regime di concorrenza perfetta, prezzo che contiene una componente corrispettiva, connessa al bene o servizio ceduto, sia una componente aggiuntiva, il cui effetto è quello di determinare una decurtazione del patrimonio del privato, che lo Stato si riserva di acquisire, qualificabile come prestazione patrimoniale imposta (tributo).

Il monopolio fiscale dunque è annoverabile nell’ambito delle imposte sui consumi poiché il presupposto della decurtazione è rappresentato dal consumo di determinati beni.

Tributi ambientali

Tributi ambientali. Prestazioni coattive giustificate dal danno recato all’ambiente da un soggetto, tendenzialmente di categorie:

• Carattere indennitario, risarcitorio, qualora gli effetti negativi sull’ambiente connessi allo svolgimento di determinate attività economiche sono inevitabili.
• Carattere sanzionatorio, natura penale o amministrativa, qualora l’inquinamento è evitabile, rispondendo al principio “chi inquina paga”.

Erogazioni liberali

Erogazioni liberali. Negli ultimi anni si sta sempre più valorizzando il legame tra le erogazioni finanziarie effettuate dai contribuenti a favore di alcuni soggetti pubblici e privati (facenti parte del c.d. terzo settore) che svolgono servizi di pubblico interesse particolarmente meritevoli (università, onlus ecc.) e il concorso alla G.

Le erogazioni liberali in questione infatti, sono deducibili dal reddito tassabile ai fini dell’IRPEF/IRES sul presupposto che determinano un risparmio di risorse pubbliche: maggiore è il sostegno finanziario del contribuente a questi enti, minore è l’esborso dello Stato per il finanziamento diretto o indiretto di tali servizi, portando così l’erario a rinunciare ad una parte dell’imposta sui redditi, in quanto il sostegno finanziario dei privati agli enti in questione contestualmente riduce la spesa per i servizi pubblici da essi erogati.

https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 3 di 71 Non costituiscono forme di erogazione liberale l’8 x 1000 e il 5 x 1000 del tributo IRPEF, che il contribuente però in sede di presentazione della dichiarazione può decidere di destinare a determinati soggetti. Es. alla Chiesa cattolica.

Tuttavia tali somme rientrano comunque tra quelle dovute a titolo di IRPEF, non vi è quindi uno spirito di liberalità nell’erogazione della somma in questione, ma semplicemente una possibilità di incidere sulla destinazione del prelievo fiscale.

Le fonti

Per diritto tributario s’intende il complesso di norme giuridiche volte a regolare nel suo complesso il fenomeno della tassazione, norme che tendono a disciplinare il rapporto giuridico tributario caratterizzato dalla presenza di:

• Un soggetto attivo, ente pubblico.
• Un soggetto passivo, contribuente.

Il diritto tributario è un diritto derivato poiché influenzato da elementi giuridici, economici, aziendalistici. Colpisce fatti economicamente rilevanti portando le norme che lo compongono ad essere intrise di tecnicismi e dunque di complessa interpretazione, ma esso è comunque una disciplina giuridica governata da principi e regole fissati sul piano astratto da fonti del diritto, tra loro ordinate in base ad un criterio gerarchico.

Per fonti del diritto si considerano tutti gli atti o fatti idonei a produrre legge, e la fonte interna di rango privilegiato, natura superlegislativa, è rappresentata dalla Costituzione, che fissa specifici principi su cui si fonda la materia tributaria:

• Articolo 23, principio di riserva della competenza a favore della legge per la disciplina dei tributi, sancendo che nessuna prestazione, patrimoniale o personale, può essere imposta se non in base alla legge.
• Articolo 53, principio della necessaria sussistenza di una capacità contributiva per giustificare l’imposizione fiscale, sancendo al 1° comma che tutti devono contribuire alla spesa pubblica in ragione alla propria capacità https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 4 di 71 contributiva, al 2° comma la vigenza di un sistema tributario formato a criteri di progressività.

Vi sono inoltre altri principi importanti che assumono rilievo in diritto tributario e non solo, quali:

• Art. 2, prevede doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale (motivo per il quale il nostro sistema è informato a criteri di progressività).
• Art. 3, sancisce il principio di uguaglianza di tutti i cittadini (non si può, a parità di capacità contributiva, discriminare, facendo pagare più un soggetto rispetto un altro).
• Art. 24, garantisce l’esercizio del diritto di difesa in materia tributaria, con limiti che permettano di garantire l’interesse fiscale, anche se delle volte questo viene leso. Es. nel caso in cui si viola il domicilio.
• Art. 75, vieta il referendum abrogativo per le leggi tributarie. (Se ci fosse un referendum che abrogherebbe l’IRPEF, è chiaro che tutti andrebbero a votare).
• Art. 81, vieta di imporre nuovi tributi con la legge di approvazione del bilancio dello Stato, tale articolo è collegato all’art. 23 che sancisce che nessuna prestazione, personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. Quindi il legislatore ha sentito la necessità di tutelare il contribuente dalle vessazioni di uno Stato bramoso di gettito.
• Art. 97, impone imparzialità e buon andamento anche all’azione dei pubblici uffici tributari (Agenzia delle entrate, AF), il contenuto/principio di tale articolo è stato enfatizzato negli ultimi anni a seguito del miglioramento del rapporto tributario, si è mitigato lo stato di debolezza che caratterizzava il contribuente (introduzione norme riequilibratrici ed istituti per deflazionare il contenzioso).
• Art. 111, si riferisce al giusto processo, ogni giusto processo si svolge nel contraddittorio delle parti in condizioni di parità davanti ad un giudice terzo imparziale, per se nel settore tributario non lo è completamente (terzo) almeno nei primi due gradi di giudizio perché le commissioni tributarie dipendono dal Ministero dell’economia e da questo dipende dall’Agenzia delle entrate ecc.
• Art. 117, disciplina la potestà impositiva tributaria degli enti locali.

Subordinati alla Costituzione vi sono le leggi ordinarie statali o regionali e gli atti aventi forza di legge, quali i decreti legge e i decreti legislativi. Tra esse assume particolare rilievo https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 5 di 71.

Lo statuto dei diritti del contribuente

Lo statuto dei diritti del contribuente: approvato con legge n° 212 del 2000, il quale stabilisce una serie di principi e regole cui devono attenersi:

• Il legislatore, nell’esercizio del potere normativo.
• L’amministrazione finanziaria, nell’esercizio dell’attività di controllo ed impositiva, al fine di apportare garanzie rispetto alla posizione del contribuente che ha subito un miglioramento tramite un riequilibramento del rapporto tributario.

Lo statuto già all’art. 1 si autoqualifica come norma di attuazione degli art. 2, 3, 23, 53, 97 della Costituzione, contenente i principi generali dell’ordinamento tributario, portando parte della dottrina a consideralo una “legge ordinaria rafforzata” con maggiore valenza rispetto alle altre leggi ordinarie tributarie.

Le fonti del diritto tributario, tuttavia, non si esauriscono nelle disposizioni normative interne ma è opportuno anche considerare le fonti comunitarie, facendo parte l’Italia dell’U. economica europea, la cui competenza in Italia in materia tributaria è legittimata dal TFUE, trattato di funzionamento dell’Unione europea, determinando in tale ambito una parziale riduzione della sovranità nazionale.

La modifica apportata al titolo V della Costituzione all. 117 infatti ha previsto espressamente che la legislazione interna debba rispettare i vincoli derivanti dall’ordinamento comunitario, portando le norme europee a prevalere su quelle interne configurandosi come fonti di rango superlegislativo al pari della Costituzione.

Tale prevalenza del diritto comunitario si completa con l’affermazione del principio di effettività, per cui alle norme comunitarie deve essere assicurata immediata ed effettiva applicazione presso i singoli stati membri, anche travolgendo eventuali disposizioni interne che ne ostacolino l’applicazione stessa.

Parametri valutazione concreta attuazione buona à amministrazione/giusto processo.

Articolo 23 Costituzione

Tale articolo asserisce che “nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge”, introducendo così un principio di riserva di legge tramite il quale si riserva al legislatore la facoltà di istituire entrate https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 6 di 71 di diritto pubblico.

Il legislatore dunque ha posto un paletto per garantire i diritti dei contribuenti, evitando soprusi, sancendo che il loro sacrificio possa avvenire solo previa sussistenza di uno strumento garantista qual è la legge.

Tuttavia l’espressione “in base alla legge” usata in alternativa a quella “per legge” ha portato la dottrina e la giurisprudenza a ritenere soddisfatto il requisito della riserva di legge, non solo qualora vengano adottate leggi ordinarie, approvate dal Parlamento, ma anche altri aventi forza e valore di legge, quali decreti legge e decreti legislativi, atti di emanazione del Parlamento:

• Decreti legislativi, il cui ricorso è giustificato dall’eccessivo tecnicismo delle norme tributarie.
• Decreti legge, il cui uso è giustificato dalla necessità di gettito ed immediatezza.

In materia tributaria però, si è fatto abuso della decretazione d’urgenza servendosene per istituire nuovi tributi. In tale prospettiva lo statuto del contribuente ha posto un freno sancendo la possibilità con il decreto legge, non di introdurre nuovi tributi ma solo di variare la disciplina dei tributi esistenti, con riferimento alla modifica dei criteri di determinazione della base imponibile e delle aliquote.

Ovviamente la riserva di legge non si riferisce solo alle leggi statali ma anche a quelle regionali, conferendo potere alle regioni di istituire tributi propri che non siano una duplicazione di quelli erariali ma colpiscano fatti economici legati al territorio.

L’uso dell’espressione “in base alla legge” ha inoltre consentito alla Corte costituzionale di affermare un duplice carattere del principio di riserva:

• Assoluto, per quanto concerne gli elementi essenziali della prestazione.
• Relativo, circa elementi non essenziali del tributo, i cui aspetti possono essere regolati anche da atti subordinati alla legge, quali i regolamenti governativi e ministeriali, comunali e provinciali, nonché decreti ministeriali (es. ammortamento).

Articolo 53 Costituzione

L’articolo 53 della Costituzione fissa il principio di natura sostanziale per cui il concorso alla G deve avvenire in base alla https://cdn.fbsbx.com/v/t59.2708-21/26914577_102150929743…h=24a60ae393721614639a3fc16eaa012e&oe=5A713B44&dl=1 29/01/18, 13G20 Pagina 7 di 71 capac