Appunti completi di Diritto Tributario Professionale prof. Crovato/Salvaggio

Diritto tributario professionale

Seminario sui concetti di base (Assistente – Giorno 1/10, l’ho chiamata lezione 0 perché è il seminario di base, la metto qui per comodità ma è la 3 lezione in pratica).

Le caratteristiche del sistema tributario italiano

Negli anni ’70 inizia la riforma del diritto tributario italiano. Fino agli anni 70, l’amministrazione finanziaria aveva un ruolo attivo nel determinare, calcolare e riscuotere i tributi. Oggi il sistema è caratterizzato da quella che è chiamata autodeterminazione del tributo: il contribuente ha un ruolo di primo piano in quanto deve interpretare le norme tributarie, determinare l’ammontare del tributo in autonomia, versare i tributi e solo successivamente sarà soggetto all’eventuale controllo amministrativo; in questo nuovo modello l’amministrazione finanziaria ha mantenuto un ruolo interpretativo (al fine di evitare comportamenti elusivi) e di controllo a campione (al fine di evitare comportamenti evasivi, quindi una funzione dissuasiva).

In questo sistema moderno, in cui il contribuente ha un ruolo di primo piano, vi è la necessità di mettere in atto diversi comportamenti e adempimenti, primi su tutti la compilazione dei diversi modelli di dichiarazione. Le dichiarazioni fiscali sono adempimenti amministrativi del contribuente che alimentano le banche dati dell’amministrazione finanziaria che poi serviranno per i fini del controllo. Le dichiarazioni si dividono in due grandi famiglie:

• Le dichiarazioni con funzione riepilogativa: in cui il contribuente riepiloga semplicemente dei comportamenti già attuati nel corso dell’anno (e di cui l’amministrazione è già a conoscenza).
• Le dichiarazioni “vere e proprie”: nelle quali si quantifica e si dichiara la base imponibile e la relativa imposta che il contribuente andrà a pagare. In questa categoria rientrano le dichiarazioni amministrative, che non sono atti giuridici ma atti di giudizio. A differenza degli atti giuridici, un atto di giudizio può essere modificato in qualsiasi momento, purché la modifica sia motivata.

L’istituto giuridico usato per ritrattare una dichiarazione, ad esempio perché il contribuente ha fatto un errore, si chiama ravvedimento operoso. Tale istituto provoca effetti differenti a seconda:

• Se l’errore sia a favore o sfavore del contribuente. Nel secondo caso, il beneficio derivante dalla correzione della dichiarazione consiste nella minore sanzione in caso di accertamento. Nel primo caso, il beneficio derivante dalla correzione della dichiarazione consiste nell’ottenere la parte in più pagata.
• Del momento in cui il contribuente se ne accorge: più tempo passa dal momento in cui il contribuente ha redatto la dichiarazione in modo errato e minore sarà la riduzione della sanzione in caso di accertamento.

All’interno delle dichiarazioni vi sono anche delle manifestazioni di volontà, ad esempio la scelta del contribuente di poter rateizzare l’imponibile dato dalle plusvalenze in più esercizi, che sono vere e proprie scelte personali del contribuente. Risulta difficile ritrattare una manifestazione di volontà, poiché bisogna far ricorso al dolo o alla violenza.

Le principali dichiarazioni

Dichiarazione dei redditi

Dichiarazione dei redditi (Modello Redditi): fino a poco tempo fa si chiamava modello unico, adesso si chiama modello redditi perché cambia a seconda del soggetto che la compila (persona fisica, società di capitali, società di persone). Questa dichiarazione è lo strumento con il quale il contribuente porta a conoscenza dell’amministrazione finanziaria tutti i suoi redditi, quantificando la base imponibile e l’imposta (IRPEF se persona fisica, IRES se società di capitali). La legge indica le caratteristiche della dichiarazione dei redditi:

• Annuale: il contribuente deve indicare tutti i redditi che ha accumulato nell’anno solare precedente.
• Unica: perché il contribuente deve indicare in questa dichiarazione i redditi di qualsiasi tipo (nel TUIR sono disciplinate 5 tipologie di reddito: redditi fondiari, redditi di capitale, redditi diversi, redditi d’impresa e redditi di lavoro autonomo). Tutte le tipologie di reddito confluiscono in un’unica dichiarazione.
• Formale: perché va redatta su modelli ministeriali predeterminati.
• È un atto che prevede la possibilità di manifestare la propria volontà.
• È un atto che vale per la riscossione o il rimborso, cioè costituisce un titolo che permette all’amministrazione di riscuotere il tributo, e al contempo, è un documento che permette al contribuente di ottenere il rimborso qualora l’imposta sia a credito.
• La dichiarazione non va più presentata in modalità cartacea ma viene presentata in modalità telematica tramite gli intermediari abilitati.
• Il termine per presentare la dichiarazione dei redditi è il 31 ottobre dell’anno successivo.

Dichiarazione IRAP

Dichiarazione IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive): è l’imposta che colpisce il valore della produzione. È un’imposta diretta la cui aliquota varia a seconda della regione. Non vi è in questo caso funzione riepilogativa della dichiarazione ma la dichiarazione IRAP ha la funzione di determinare la base imponibile e quindi l’imposta. Anche questa dichiarazione va consegnata in formato telematico entro il 31 ottobre dell’anno successivo. Fino a qualche anno fa il modello redditi si chiamava modello unico perché all’interno dello stesso confluivano, oltre alla dichiarazione dei redditi, anche la dichiarazione IRAP e quella IVA.

Modello 770

Modello 770 (dichiarazione dei sostituti d’imposta): il sostituto d’imposta, che ha corrisposto nel corso dell’anno solare somme o valori assoggettati a ritenuta alla fonte, deve presentare una dichiarazione riepilogativa di tali somme versate (facciamo riferimento a somme già versate nel 2017 dal sostituto d’imposta e che l’amministrazione già conosce). Il classico sostituto d’imposta è il datore di lavoro con riferimento all’IVA.

Quando si parla di sostituto d’imposta bisogna fare la distinzione fra contribuente di diritto (è il soggetto su cui gravano gli adempimenti di legge: il datore di lavoro sostituto d’imposta) e contribuente di fatto (è il soggetto su cui effettivamente grava il tributo: il lavoratore sostituito d’imposta nel caso dell’IRPEF). Ad esempio è il datore di lavoro che deve trattenere dalla busta paga la ritenuta IRPEF che grava sul dipendente e versarla allo stato con il modello F24. Entro il 31 ottobre dell’anno successivo il sostituto d’imposta riepiloga tutte queste operazioni all’agenzia delle entrate tramite la dichiarazione dei sostituti d’imposta.

Gli obblighi del sostituto sono:

• Effettuare la ritenuta, cioè trattenere l’imposta da corrispondere all’erario.
• Versare la ritenuta all’erario.
• Rilasciare al percepiente (lavoratore) la dichiarazione certificazione unica (quello che per il lavoratore era chiamato CUD e che ora si chiama certificazione unica ed è una dichiarazione riepilogativa in cui il datore di lavoro indica l’ammontare lordo che ha pagato al dipendente e l’ammontare complessivo della ritenuta). Tale dichiarazione servirà poi al lavoratore per la dichiarazione dei redditi (modello 730). Questa certificazione va consegnata sia in forma cartacea che telematicamente al dipendente.

Esistono due tipi di ritenute alla fonte:

• A titolo d’imposta: la ritenuta a titolo di imposta esaurisce il prelievo da parte dell’erario e non si dovranno versare altre imposte. In genere, nelle ritenute a titolo d’imposta, non esiste dichiarazione, perché la ritenuta ha già esaurito il suo effetto (esempio: le ritenute fiscali sugli interessi attivi in conto corrente del 26% non sono soggette a dichiarazione perché si è esaurito il prelievo).
• A titolo d’acconto: è un acconto sulle imposte che il contribuente dovrà versare, quindi questo presuppone che lo stesso debba comunque redigere una dichiarazione perché l’amministrazione finanziaria deve sapere il totale delle sue imposte versate. La ritenuta a titolo d’acconto non esaurisce il prelievo.

Dichiarazione IVA

Dichiarazione IVA: è una dichiarazione riepilogativa. È la dichiarazione con la quale il soggetto passivo IVA (colui che paga il tributo) procede all’autodeterminazione dell’imposta, facendo un riepilogo dettagliato di tutte le operazioni attive (vendite, generano IVA a debito) e passive (acquisti, generano IVA a credito) effettuate nel corso dell’anno precedente. È un’operazione riepilogativa perché l’agenzia delle entrate è già a conoscenza delle liquidazioni periodiche avvenute nel corso dell’anno, e il soggetto IVA sarà tenuto a riepilogare tutte queste operazioni nella dichiarazione IVA.

Dichiarazione di successione

Dichiarazione di successione: la dichiarazione di successione va presentata entro un anno dal decesso del de cuius.

Dichiarazione IMU

Dichiarazione IMU (Imposta Municipale Unica): l’IMU è un’imposta riscossa dai comuni, che si paga per il fatto di possedere dei fabbricati nel territorio dello stato. Tale dichiarazione va presentata solo quando cambiano le proprietà immobiliari dei contribuenti in modo da portare questi cambiamenti alla conoscenza del comune in cui tali immobili sono ubicati. Le dichiarazioni IMU non vengono fatte spesso poiché generalmente gli acquisti di immobili vengono fatti con atti notarili che vanno direttamente nella banca dati del comune, non rendendo quindi necessario effettuare una dichiarazione apposita. Un caso nel quale sorge la necessità di fare la dichiarazione IMU è relativo alla situazione in cui il contribuente cambia la sua abitazione principale (l’abitazione principale è esente da IMU): nel momento in cui si cambia l’abitazione principale bisogna fare una dichiarazione IMU perché su quell’immobile bisognerà pagare l’IMU e non bisognerà pagare l’IMU sulla nuova abitazione principale.

Tutte queste dichiarazioni hanno la funzione di alimentare la banche dati dell’amministrazione, in modo tale che la stessa possa svolgere il proprio ruolo di controllo e di accertamento.

Fase di accertamento e controllo

La fase di accertamento e controllo è la fase in cui l’amministrazione finanziaria pone in essere tutte le attività di controllo sulle dichiarazioni e sugli atti che il contribuente utilizza per determinare la base imponibile e l’imposta. L’amministrazione può esercitare il suo controllo, con funzione dissuasiva, entro un termine di decadenza, superato il quale non si può più fare. Durante tutta la fase di accertamento e controllo il contribuente ha dei diritti e doveri che sono sanciti dallo Statuto dei Contribuenti. Il controllo può essere un:

Controllo formale sulle dichiarazioni

Controllo formale sulle dichiarazioni: fa riferimento al mero riscontro cartolare delle dichiarazioni. Il controllo formale è svolto con procedure informatizzate e riguarda una grande platea di contribuenti. Il termine per effettuare un controllo formale è relativamente breve. Il controllo formale è finalizzato a controllare la correttezza degli adempimenti che il contribuente ha effettuato in sede di dichiarazione. Gli errori che emergono dal controllo sono errori di calcolo o errori materiali. Il controllo formale avviene in due fasi:

1. Controllo sulla mera liquidazione dell’imposta

La prima fase è relativa al controllo sulla mera liquidazione dell’imposta. Può essere esercitato dall’ufficio entro l’inizio del periodo di presentazione della dichiarazione per il periodo successivo (entro 1 anno). Esso può avere per oggetto sia le imposte dirette che l’IVA. Entro questo termine gli uffici, sulla base dei dati desumibili dalle dichiarazioni e dalle banche dati a loro disposizione, possono:

• Correggere errori materiali o di calcolo nella determinazione dell’imponibile e dell’imposta.
• Correggere errori materiali nel riporto di eccedenze dalla dichiarazione pregressa.
• Ridurre le deduzioni (la deduzione è una somma che porto in rettifica dal reddito, una sottrazione sulla base imponibile effettuata prima di arrivare al calcolo dell’imposta: diminuzione della base imponibile) o le detrazioni (la detrazione è una rettifica dall’imposta. Partendo dal reddito, su quel reddito calcolo l’imposta e una volta calcolata, la rettifico con le detrazioni. Non si possono avere detrazioni che superano l’imposta. Il credito d’imposta con cui si può avere a che fare nella dichiarazione dei redditi si ha quando si ha versato imposte in una misura superiore a quella dovuta) che il contribuente ha effettuato in misura superiore a quella prevista dalla legge.
• Controllare che l’imposta dichiarata corrisponda con il versamento effettuato dal contribuente nelle scadenze e nei termini corretti.

Se da questi controlli emerge un risultato diverso da quello che il contribuente ha iscritto nella dichiarazione verrà comunicato l’esito di questi controlli o:

• Al contribuente. Se l’esito del controllo viene comunicato direttamente al contribuente, tramite raccomandata, il contribuente ha 30 giorni per intervenire.
• All’intermediario abilitato, solo però se il contribuente ha indicato tale possibilità come opzione nella dichiarazione dei redditi. Se l’esito del controllo viene comunicato all’intermediario abilitato allora quest’ultimo riceverà un file telematico, inoltre dovrà entro 30 giorni comunicare l’esito del controllo al contribuente e poi decorrono per il contribuente ulteriori 60 giorni di tempo per poter intervenire.

L’intervento del contribuente può essere di diversi tipi:

• Si possono contrastare le inesattezze rilevate dal controllo, e quindi si devono fornire documenti, osservazioni, atti e chiarimenti che giustifichino il disallineamento delle parti. Ad esempio potrebbe capitare che dai controlli incrociati sfuggano dei dati per cui risultano mancanti pagamenti che in realtà sono stati effettuati.
• Si possono confermare le inesattezze rilevate dall’amministrazione e si accetta l’esito che deriva dall’accertamento, quindi paga immediatamente la differenza, comprensiva di sanzione. In questo modo si risolve il tutto.
• Si può ignorare l’esito del controllo. In questo caso l’amministrazione iscriverà quell’imposta a ruolo e successivamente, senza essere preceduta da nessun altro atto, emette la cartella di pagamento (quella che in passato veniva emessa da Equitalia).

2. Controllo formale vero e proprio

La seconda fase è relativa al controllo formale vero e proprio. Esso non ha per oggetto l’IVA ma solo le imposte dirette. Può essere eseguito dall’amministrazione finanziaria entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (2 anni). Il controllo formale vero e proprio della dichiarazione presentata è finalizzato a verificare la conformità dei dati esposti nella dichiarazione rispetto ai dati desunti da altre dichiarazioni o da dati forniti da banche, assicurazioni, enti previdenziali. Con questo tipo di controllo gli uffici possono:

• Escludere lo scomputo di alcune ritenute d’acconto che figurano nella dichiarazione del contribuente ma che non risultano dalle dichiarazioni del sostituto d’imposta.
• Escludere ritenute, escludere deduzioni o detrazioni che non spettano al contribuente.

Nel controllo sulla mera liquidazione dell’imposta si faceva riferimento ad importi sbagliati nella liquidazione. Qui invece si fa riferimento a delle situazioni in cui il contribuente non ha il diritto in toto. Non si tratta di sbagli, volontari e non, nella liquidazione. Il controllo formale vero e proprio è più invasivo rispetto al controllo formale sulla mera liquidazione.

Tramite il controllo formale vero e proprio il contribuente può essere invitato a fornire o ad esibire documenti che giustifichino i dati inseriti nella dichiarazione.

L’esito del controllo formale può essere chiamato in due modi: Preavviso di irregolarità o Avviso bonario: l’amministrazione ti avvisa bonariamente che dai controlli che ha effettuato c’è qualcosa che non va.

Controllo di merito o sostanziale

Controllo di merito o sostanziale: alcune violazioni sono talmente gravi o non facilmente individuabili che neanche un controllo formale è sufficiente. In questo caso è necessario un vero e proprio controllo sostanziale o di merito, che si formalizzerà in un vero e proprio atto di accertamento. Si tratta di un’indagine più invasiva sull’attività del contribuente ed in genere questo tipo di controllo viene fatto dopo che il controllo formale fornisce indizi di problemi che richiedono approfondimento. Il controllo di merito o sostanziale riguarda una piccola parte di contribuenti. I termini per fare un controllo sostanziale sono generalmente molto più lunghi rispetto al controllo formale. L’esito del controllo si chiama sempre Preavviso di irregolarità o Avviso Bonario e viene sempre messo a disposizione o del contribuente con raccomandata, che ha 30 giorni per intervenire, o dell’intermediario abilitato in via telematica che ha 30 + 60 gg per intervenire.

Il professionista che assiste il contribuente può fornire all’amministrazione chiarimenti, dati, documenti, notizie, per cercare di spiegare i comportamenti del contribuente, se ritiene che il preavviso non è corretto. In questo caso a seguito del contraddittorio che si è instaurato, si