Riassunto esame Diritto Tributario, prof. Ragucci, libro consigliato Istituzioni di Diritto Tributario, di Tesauro

Parte generale

Nozione di tributo

I tributi sono una fonte di finanziamento delle spese pubbliche oltre alle entrate patrimoniali o extratributarie, cioè corrispettivi, tariffa e canoni.

• Servizi pubblici indivisibili: sono quelli erogati alla generalità dei cittadini e altri soggetti, come ad esempio la polizia.
• Servizi divisibili: sono soggetti ad una fruizione separata.

Entrambe le categorie sono finanziate tramite i tributi, articolando tra imposte per i servizi indivisibili e le tasse per i servizi divisibili. Nel 1900 vi era una concezione secondo cui il tributo non aveva carattere giuridico, era rapporto politico. Oggi, al contrario, il tributo è oggetto di obbligazione giuridica, la cui fonte è la legge, né l'atto né il contratto.

L'elemento fondamentale dell'obbligazione legale è il presupposto della sua nascita, che nel caso del tributo è atto o fatto espressivo di una capacità economica. Ad esempio, per l'imposta sul reddito il presupposto è il flusso di ricchezza novella nell'arco dell'anno. Le sanzioni si distinguono dai tributi poiché hanno come presupposto un illecito. Il tributo può essere imposto anche per scoraggiare determinati comportamenti come il tributo ambientale.

Il presupposto dell'imposta produce un effetto ulteriore, ovvero quello di determinare il contenuto dell'imposta stessa e in particolare della sua entità. Ad esempio, per l'imposta sul reddito, quanto maggiore è il reddito tanto aumenterà il prelievo. Questo effetto ulteriore non caratterizza le tasse propriamente intese, poiché il loro ammontare viene definito dalla legge. L'imposta è il tributo di tipo moderno, post bellico. Sopravvivono anche i contributi speciali, ad esempio per oneri di urbanizzazione pagati dal privato per costruire su un terreno che è stato dotato dal comune di tutti i servizi che necessitano, cioè gas, luce, acqua. Il monopolio si differenzia dal tributo nonostante abbia anch'esso la finalità di finanziamento delle spese pubbliche.

Fonti

ART 5 TFUE: coordinamento delle competenze dell'unione sulla base del principio di attribuzione: competenze esclusive UE, competenze esclusive degli Stati, competenze concorrenti- residuali UE in base al principio di sussidiarietà e proporzionalità.

Fonti nazionali

Costituzione, riserva di legge Art. 23: nessuna imposta (prestazione personale o patrimoniale) può essere prevista se non dalla legge. Riservando al parlamento il potere di disporre in materia di entrate, l’art. 23, riproduce un principio classico delle democrazie liberali: no taxation without representation. Limita le autonomie locali e l'esecutivo, ma ad oggi come legge non si intende più solo la legge parlamentare ma anche il diritto comunitario e i vari gradi dell'ordinamento interno, quindi la riserva è indebolita dalla cessione di sovranità. La riserva di legge è relativa e quindi anche le amministrazioni possono intervenire per introdurre, eliminare o modificare i tributi.

La corte cost. nella sua giurisprudenza non ha mai definito gli elementi che devono essere determinati dalla legge ordinaria affinché il tributo non si ponga in contrasto con l'art. 23 cost; ha sempre portato avanti il principio della sufficiente determinazione del presupposto. Anche i servizi espressi in regime di monopolio sono sottoposti alla riserva di legge.

Legge 212/2000 statuto dei diritti del contribuente, necessità di riforma nata in seguito alle modifiche del 1997. Art. 1: clausola di rinforzo dei principi costituzionali e volontà del legislatore del 2000 di far dichiarare incostituzionale per irragionevolezza le disposizioni contrarie con la 212, tale progetto è saltato. Infatti, l’art. 1 contiene 4 enunciati: 2 autoqualificazioni e 2 autolimitazioni. Lo statuto si autoqualifica come legge che si pone in attuazione degli artt. 3, 23, 53 e 97 Cost.; inoltre si autoqualifica come portatore di principi generali dell’ordinamento tributario. In realtà lo statuto essendo legge ordinaria non può rafforzare l’efficacia delle sue disposizioni. La norma legittima comunque interpretazioni garantiste.

Art. 4: “Non si può disporre con decreto-legge l’istituzione di nuovi tributi né prevedere l’applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di contribuenti”. Mentre ex art. 76 Cost. il Parlamento può delegare al Governo l’esercizio della funzione legislativa, con “determinazione dei principi e criteri direttivi e soltanto per un tempo limitato e per oggetti definiti”. Infatti, la riforma tributaria del 1971 è stata attuata con una legge di delega come anche il t.u.i.r.

Riparto della potestà legislativa tra Stato e Regioni

Lo Stato ha potestà legislativa esclusiva nelle materie indicate dal co 2 dell’art. 117 Cost. tra cui la disciplina del sistema tributario e contabile dello Stato e la perequazione delle risorse finanziarie. Le regioni sono infatti finanziate oltre che da tributi propri, da compartecipazioni ai tributi erariali, da un fondo perequativo e da misure di finanza straordinaria. Nelle materie di legislazione concorrente, la potestà legislativa delle regioni trova un limite nei principi generali fissati dallo Stato; nella legislazione regionale concorrente è compreso il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario.

L’art. 119 prevede che regioni ed enti locali stabiliscono ed applicano tributi propri, in armonia con la Cost. e secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario.

Le norme Cost. in materia di fiscalità regionale sono state attuate dalla L. 5 maggio 2009 n. 42 contenente disposizioni volte a stabilire in via esclusiva i principi fondamentali del coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario.

Sono previsti 3 tipi di tributi regionali:

• Tributi propri derivati, istituiti e regolati dal leggi statali, il cui gettito è attribuito alle regioni, che possono modificare le aliquote e disporre esenzioni, detrazioni e deduzioni, nei limiti e secondo criteri fissati da leggi statali;
• Addizionali sulle basi imponibili dei tributi erariali; le regioni con propria legge, possono modificare le aliquote delle addizionali e disporre detrazioni entro i limiti fissati da leggi statali;
• Tributi propri, istituiti da leggi regionali, in relazione a presupposti non assoggettati ad imposizione erariale.

Il d.lgs. 6 maggio 2011 n. 68 prevede che le regioni a statuto ordinario, dal 2013, siano finanziate da una addizionale IRPEF, dalla compartecipazione all’IVA.

Convenzioni contro la doppia imposizione

Fonti di diritto internazionale che se ratificate diventano parte del diritto interno, norme di riparto della giurisdizione in materia tributaria con la funzione di individuare lo stato competente e quale sia quindi la disciplina applicabile, permettendo di disapplicare la norma di altro Stato di modo che il soggetto passivo non sia sottoposto due discipline.

Principi costituzionali

Art. 23: riserva di legge al Parlamento in materia tributaria in virtù del principio di origine anglosassone del consenso del tributo, poi realtà il Parlamento ha perso sia verso l'alto sia verso il basso.

Art. 53: tutti sono tenuti a concorrere alla spesa pubblica in relazione alla loro capacità contributiva. È una specificazione del principio di solidarietà di cui agli articoli 2 e 3 cost. L'art.2 si riferisce ai doveri di solidarietà economica tra consociati, mentre l'art. 3 ha la funzione di promozione dell'eguaglianza sociale.

Giurisprudenza cost.

L'articolo 53 sbiadisce ma poi ottiene un grande riconoscimento.

• Razionalizzazione: l'art. 53 impone al legislatore alcuni principi:
• Ha capacità contributiva esclusivamente colui che ha già adempiuto ai suoi bisogni primari. Quindi il legislatore non può imporre tributi a coloro che non hanno disponibilità economica, quindi vincola il legislatore alla scelta del presupposto. Dunque l'articolo 53 prevede senz'altro un limite minimo, mentre è da valutare se preveda anche un limite massimo; in realtà nel nostro paese ne è stata dichiarata l'esistenza solo a fini propagandistici. Mentre la giurisprudenza tedesca ha stabilito che il livello massimo non può superare la metà. Nonostante ciò il limite massimo viene definito discrezionalmente dal legislatore.
• La disponibilità economica deve essere descritta dal presupposto: disponibilità soggettiva a contribuire al pagamento delle spese pubbliche. Accentuando la funzione egualitaristica del tributo si è previsto che la capacità potesse essere non solo attuale ma anche potenziale, come ad esempio per un soggetto con finanziamenti e dei dipendenti, cioè con capacità produttiva.

L’IRAP, cioè l'imposta regionale sull’attività produttiva è fortemente contestata e oggetto di questioni di legittimità costituzionale. Sentenza 156 del 2001 della corte cost: i giudici remittenti deducono che le norme si porrebbero in contrasto con il principio di capacità contributiva e quindi di uguaglianza, poiché si basano su una capacità contributiva solo potenziale al punto che può essere chiamato a pagare anche chi è in passivo. Per la corte costituzionale le questioni sono inammissibili perché il legislatore ha piena discrezionalità nella definizione del presupposto il cui unico limite è la non arbitrarietà. Nel caso dell'Irap il presupposto è il valore aggiunto prodotto, cioè un fatto economico diverso dal reddito e comunque espressivo di capacità contributiva; vi è una dissociazione tra capacità contributiva e disponibilità dei mezzi per pagare l'imposta e quindi tra disponibilità soggettiva e oggettiva.

Tutela dell'interesse fiscale e diritti inviolabili

L'interesse fiscale emerge quando la funzione di limite dell'articolo 53 declina. È riconducibile all'organizzazione statale e riguarda la rapida ed efficiente riscossione dei tributi. È un interesse preminente, che costituisce deroga al diritto comune. Il limite all'interesse fiscale è costituito dai diritti inviolabili come quelli dell'articoli 2,3, del domicilio, della segretezza della corrispondenza, dell'articolo 24(diritto di difesa o di azione), come ha affermato la corte costituzionale in diverse sentenze.

Esempio 1: illegittimità costituzionale del solve et repete, ovvero del principio secondo cui prima deve essere pagata l'imposta contestata e poi è possibile accedere alla tutela giurisdizionale, è stato effettuato un contemperamento ed è stata introdotta una riscossione crescente.

Esempio 2: in presenza di coobbligazione solidale prima il coobbligato era garante e quindi la notifica veniva effettuata solo nei confronti di questo soggetto, tale principio è denominato supersolidarietà tributaria. Questo principio è stato smantellato e ora la notifica deve essere effettuata a tutti i coobbligati. Prima quindi poteva impugnare solo colui al quale veniva notificato l'atto, mentre ora in virtù del diritto di difesa l'amministrazione deve notificare a tutti coloro verso cui vuole esercitare l'esecuzione.

Esempio 3: filtri al contenzioso tributario incompatibili con l'articolo 24.

Garanzie CEDU

L'articolo 117 ha conferito valenza di livello costituzionale ai principi di diritto internazionale e comunitario. Principio dell'equo processo è nulla pena sine legge (artt. 6 e 7 cedu). I principi della cedu sono poi stati recepiti dal TFUE come principi fondamentali del diritto comunitario. L'articolo 6 si riferisce al diritto penale e civile. Dunque la giurisprudenza ha discusso sull'applicazione del principio del giusto processo. La giurisprudenza di cassazione nega che la ragionevole durata del processo possa essere applicata al giudizio tributario.

Principi dell'unione

Fonti primarie: la potestà tributaria è rimasta gli Stati. Art. 3: divieto di restrizioni quantitative e dell'introduzione di dazi. Art. 86: divieto di aiuti alle imprese che possono falsare la concorrenza. Disciplina di armonizzazione delle disposizioni degli Stati in materia di imposte indirette. La giurisprudenza della corte di giustizia in materia tributaria si sviluppa con l'ingresso di nuovi Stati creando un processo di armonizzazione tramite rinvio pregiudiziale. Tra le discriminazioni indirette rientrano quelle fatte in ragione della residenza in violazione dell'articolo 12, requisito centrale che possiede il sistema di tassazione transnazionale.

Libertà di circolazione dei lavoratori art. 12. Il credito complessivo lordo va depurato da ciò che è detraibile da ogni fascia di reddito e ogni fascia di reddito corrisponde ad una aliquota. Art. 24: i non residenti godono solo di limitate deduzioni e detrazioni rispetto ai residenti. Sentenza Shumaker della corte di giustizia: Il soggetto percepisce tutti i suoi redditi dallo stato di non residenza e si sente discriminato. La corte individua che la non sottoposizione del non residente alle stesse detrazioni del residente può limitare la libertà di circolazione dei lavoratori.

Sentenza corte cost. che dichiara illegittima la riduzione degli stipendi della p.a. per contrasto con gli articoli 3 e 53 cost. La legge prevedeva una riduzione del 15% delle retribuzioni, è tributo? Interpretazione evolutiva. Libertà di stabilimento- articolo 117 comma due del consolidato nazionale: permette ad un gruppo di società non residenti dotate di stabile organizzazione di godere dei benefici del consolidato nazionale. Norma introdotta per non violare la garanzia della libertà di stabilimento.

Libertà di prestazione di servizi articolo 49, soggetto che presta servizi senza stabilirsi in Italia, carattere della transnazionalità. Libertà di circolazione dei capitali art. 58.

L’obbligazione tributaria

Distinzione tra norme formali e sostanziali. Le prime disciplinano l’obbligazione tributaria; in esse occorre esaminare, da un lato le fattispecie e dall’altro gli effetti. Il diritto tributario è dominato dal principio di legalità, per cui l’amm. Finanziaria, a differenza del privato, non può disporre né dei suoi crediti (indisponibilità dell’obbligazione tributaria), né del potere impositivo che non è discrezionale.

Il presupposto: fattispecie che da vita in modo diretto o mediato; è quell’evento che determina il sorgere dell’obbligazione tributaria.

• Tipizzazione del presupposto che distingue tra:
• Imposte dirette, che colpiscono il reddito o il patrimonio;
• Indirette, tutte le altre (imposte sui consumi, trasferimenti ecc.)

Le uniche imposte statali dirette sono irpef e ires, tutte le altre imposte statali sono indirette. Le imposte dirette si distinguono ulteriormente tra reali e personali, ovvero istituti che garantiscono la personalizzazione del prelievo (come le detrazioni e le deduzioni), ad esempio scapolo e famiglia con lo stesso reddito. Risponde al modello dell’imposta personale l’irpef.

Le imposte si distinguono ancora tra imposte istantanee e periodiche in cui il presupposto si conclude al termine del periodo. Le imposte istantanee hanno per presupposti fatti istantanei; per ogni singolo avvenimento, che ne forma il presupposto, sorge una distinta ed unica obbligazione, cosicché la ripetizione del medesimo fatto dà origine ad una nuova obbligazione. Esempio: imposta sulle successioni.

Sono periodiche le imposte che hanno come presupposto una fattispecie che si prolunga nel tempo, per cui assume rilievo giuridico un insieme di fatti che si collocano in un dato arco temporale (periodo d’imposta). Sono imposte periodiche le imposte sui redditi, che sono dovute per anni solari, a ciascuno dei quali corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma.

Lo statuto dei diritti del contribuente prevede che le modifiche della disciplina delle imposte periodiche si applicano solo a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono.

Regime sostitutivo, esempio: invece di pagare un'imposta sul reddito delle persone fisiche subisco una ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, cioè un'imposta reale. Il legislatore può stabilire, con una norma derogatoria, che talune categorie di fatti siano sottratte all’applicazione d’una imposta, ad esse applicabile, e siano assoggettate ad altro, speciale regime. Si ha in tal caso una fattispecie sostitutiva, o regime fiscale sostitutivo. Ciò può avvenire sia per scopi di agevolazione (e quindi per motivi extrafiscali) che per motivi di tecnica impositiva (ossia di semplificazione del meccanismo impositivo).

Rispetto al regime normale, in tali ipotesi si hanno le seguenti differenze:

• Il soggetto passivo del tributo sostitutivo non è colui che percepisce il reddito ma il sostituto;
• Il reddito è tassato in via autonoma, con aliquota fissa; non è quindi componente del reddito complessivo del percettore, ed è sottratto alla progressività (nel caso di reddito soggetto ad irpef);
• La tassazione alla fonte in via definitiva sostituisce ogni imposta diretta (irpef ed ires).

Articolo 3 comma 3 t.u.i.r: sono esclusi dalla base imponibile:

• I redditi esenti dall'imposta;
• I regimi sostitutivi, cioè la fattispecie sottratta all'applicazione di un'imposta per essere assoggettata ad altro regime.

Assimilazione

Il legislatore affianca ad un determinato presupposto fattispecie che nonostante non vi rientrino vengono ritenute meritevoli. Vi sono due categorie:

• Per ragioni tecniche, cioè perché il legislatore non vuole che certi fatti economici sfuggano alla tassazione (fattispecie equiparate o assimilate);