Bilancio degli enti locali secondo gli ITAS. Il caso studio del Comune di Asti

F S

ACOLTÀ DI CIENZE ECONOMICHE E GIURIDICHE

____________________________________

C L M

ORSO DI AUREA MAGISTRALE IN ANAGEMENT

Tesi di Laurea in

P C

RINCIPI ONTABILI

Il Bilancio degli Enti Locali in base agli ITAS. Il caso del Comune di Asti.

R C

ELATORE ANDIDATO

Chiar.mo B R

EATRICE OMANI

Prof. VENUTI Marco M . 0772501037

ATR

Anno Accademico 2025/2026

Abstract

La presente tesi magistrale ha ad oggetto il processo di modernizzazione

della contabilità degli enti locali italiani e la transizione al sistema unico

economico-patrimoniale ITAS, previsto dalla Riforma 1.15 del PNRR. A

tal fine, attraverso una ricerca qualitativa basata sullo studio di caso del

Comune di Asti, pilota nella sperimentazione obbligatoria del 2025,

l’elaborato valuta l’impatto tecnico dei nuovi criteri di valutazione, come

il deemed cost per le immobilizzazioni e la rilevazione analitica delle

passività latenti, tramite l’analisi dei rendiconti e la conduzione di

simulazioni dry-run. I risultati evidenziano come ITAS permetta un

miglioramento della trasparenza e della responsabilità amministrativa,

netta dell’ente che va

garantendo una rappresentazione della ricchezza

oltre la visione parziale del bilancio finanziario. L’analisi, tuttavia,

evidenzia alcune criticità connesse alla carenza di competenze tecniche del

personale in partita doppia e all’obsolescenza dei sistemi informativi. La

ricerca suggerisce che il successo della riforma dipenda non solo

dall’efficacia dei modelli di raccordo, ma anche da un investimento sul

capitale umano e dal cambiamento culturale che riconosce il bilancio come

bene pubblico di riferimento per la governance del territorio.

1

Indice ...................................................................................................... 1

Abstract ............................................................................................... 4

Introduzione 14

Capitolo 1. Evoluzione e governance del sistema contabile negli enti locali

1.1 L’evoluzione normativa della contabilità pubblica: dal D.lgs. 118/2011 alla

Riforma 1.15 del PNRR .......................................................................................... 14

1.2 Limiti della contabilità finanziaria e necessità di armonizzazione internazionale

................................................................................................................................. 21

1.3 La governance della riforma contabile: il ruolo della Ragioneria Generale dello

Stato e dello Standard Setter Board......................................................................... 29

........ 33

Capitolo 2. Il framework concettuale e normativo della riforma ITAS

2.1 Il Quadro Concettuale: postulati e vincoli dell’informazione ........................... 34

2.2 Criteri di rilevazione e valutazione delle attività: gli standard ITAS 4, 5 e 8 ... 40

2.3 La competenza economica negli enti locali: analisi degli standard ITAS 17 e

ITAS 18 ................................................................................................................... 47

2.4 L’architettura del sistema contabile unico e il Piano dei conti multidimensionale

................................................................................................................................. 53

...................... 59

Capitolo 3. Metodologia della ricerca e protocollo operativo

3.1 Disegno della ricerca: analisi documentale e studio di caso ............................. 59

3.2 Metodologia di selezione dei dati e architettura degli strumenti di raccordo

contabile .................................................................................................................. 65

Capitolo 4. Il caso studio del Comune di Asti: applicazione pratica dei

............................................................................................ 72

principi ITAS

4.1 Analisi del contesto organizzativo e del capitale umano del Comune di Asti .. 73

4.2 La riclassificazione dello Stato Patrimoniale: dall’inventario alla valutazione

Accrual .................................................................................................................... 79

Il Conto Economico sperimentale: l’impatto delle scritture di assestamento

4.3 ... 93

2

4.4 Valutazione analitica delle poste di bilancio: immobilizzazioni, fondi rischi e

crediti nel Comune di Asti .................................................................................... 100

4.5 Risultati della fase pilota e confronto critico con la contabilità finanziaria .... 108

..... 115

Capitolo 5. Discussione dei risultati e analisi delle criticità applicative

5.1 Problematiche tecniche e criticità operative nel raccordo contabile ............... 115

5.2 Fattore umano e resistenze culturali nella transizione agli standard ITAS ..... 123

L’efficacia della riforma ITAS: tra trasparenza sostanziale e accountability

5.3

democratica ........................................................................................................... 130

Capitolo 6. Conclusioni e prospettive della riforma contabile negli enti locali

............................................................................................................... 138

............................................................................................. 146

Bibliografia

................................................................................................ 154

Appendici

A: Protocollo di analisi documentale .................................................................... 154

B: Conto economico - Comune di Asti ................................................................. 156

C: Stato patrimoniale passivo - Comune di Asti ................................................... 157

D: Stato patrimoniale attivo - Comune di Asti ...................................................... 158

....................................................................................... 159

Ringraziamenti 3

Introduzione

La modernizzazione della pubblica amministrazione italiana oggi affronta

una nuova sfida, orientata alla trasparenza richiestaci dai partner europei.

Da ciò nasce l’interesse, in primis, di analizzare come è possibile colmare

il gap presente tra il sistema contabile italiano e quello promosso

dall’Unione Europea ed in secondo luogo comprendere quale contributo

possa apportare il nuovo sistema nel miglioramento di una contabilità che,

per certi aspetti, è considerata ancora complessa e poco chiara. La Riforma

l’omogeneità

1.15 del PNRR è un tassello importante per contabile

nazionale e la convergenza agli standard internazionali IPSAS ed EPSAS

Con l’introduzione degli ITAS, il nuovo

(Biekar & Ruffini, 2024, p. 3).

sistema contabile mira all’adozione di criteri contabili comuni tra le

Pubbliche Amministrazione per rendere i bilanci comparabili ed affidabili,

a favore del controllo e superare le differenze attualmente esistenti tra i

sistemi contabili nazionali

Come si osserva in Figura 1, a livello europeo, è stato redatto un

cronoprogramma per cui, entro il secondo trimestre del 2026, dovrà essere

completato il nuovo framework contabile (Biekar & Ruffini, 2024, pp. 3–

4). La Riforma 1.15 non rappresenta solo un adeguamento tecnico degli

uffici di ragioneria italiani, ma una necessità per poter mantenere i

finanziamenti europei (Gioia, 2022, p. 131) ma deve essere applicata

nell’ottica di superare la contabilità economico-patrimoniale derivata e

passare a una rilevazione Accrual nativa, in partita doppia garantendo:

Trasparenza e leggibilità: gli enti presentano informazioni finanziarie in

modo chiaro e comprensibile registrando i flussi economici nel momento

in cui essi si generano, permettendo una visione chiara di tutte le passività,

sia latenti che differite, e delle risorse reali a disposizione.

4

Valore contabile omogeneo: il metodo assicura un sistema di

imputazione del valore contabile dei beni pubblici, contribuendo ad una

visione prospettica di come vengono utilizzate le risorse e degli impegni

che vengono assunti

Controllo interno e analisi dei rischi: attraverso questo nuovo sistema si

e dell’analisi dei rischi,

rende più semplice la gestione del controllo interno

migliorando la performance del settore pubblico.

Valorizzazione patrimoniale: considerato una degli elementi cardine del

nuovo metodo contabile che contribuisce a migliorare l’efficienza della

gestione delle risorse disponibili. 1

Figura 1: Roadmap della Riforma 1.15 del PNRR

1 Descrizione: Cronoprogramma delle milestone europee e nazionali per l’adozione del sistema

di contabilità Accrual.

Nota: Il 2025 rappresenta l’anno critico per la sperimentazione dei comuni piloti come Asti.

L’obiettivo finale è la copertura del 90% della spesa pubblica entro metà 2026.

e D’Amore (2025, pp. 21–23).

Fonte: Elaborazione basata su Biekar & Ruffini (2024, pp. 3–4)

La contabilità finanziaria, per come viene concepita oggi, svolge una

funzione autorizzatoria. Essa esplica la sua utilità nel garantire che le spese

5

effettuati dagli Enti siano conformi a quanto precedentemente autorizzato

attraversi i principali atti prodotti degli Enti Pubblici quali: bilanci e

delibere. Costituisce così un importante elemento volto a garantire la

legalità della spesa in conformità con gli obiettivi di programmazione e

controllo.

Tuttavia l’attuale sistema contabile non è sufficientemente utile per

comprendere la consistenza della ricchezza netta dell’ente pubblico

(D’Amore, 2025, p. 5). questo il formale rigore nell’ambito degli

Per

stanziamenti di cassa deve essere compensato da una maggiore capacità

informativa nel sistema economico-patrimoniale basato sulla competenza

(D’Amore, 2025, pp. 4–6).

Il bilancio pubblico è uno strumento di conoscenza accessibile a tutti, dai

membri degli organi di controllo ai semplici cittadini e a tutti gli

stakeholders del territorio (Gioia, 2022, pp. 139–141). In questa tesi

magistrale si vuole analizzare come il passaggio alla patrimonializzazione

dei bilanci pubblici sia un elemento chiave per avere informazioni sulla

sostenibilità futura degli enti, attraverso un processo volto a superare la

concezione del patrimonio vista solo in termini di flussi di cassa. Tale

evoluzione risulta utile per documentare l’uso delle risorse pubbliche e la

qualità dei servizi erogati, al fine di migliorare il controllo a livello locale.

Secondo quanto previsto dalla Corte Costituzionale, il bilancio è un bene

pubblico essenziale per poter esercitare la responsabilità di mandato verso

l’elettorato. Il perseguimento dei principi introdotti dal nuovo sistema

contabile permette che vengano garantiti “elementi idonei a consentire

un’adeguata cognizione delle modalità di impiego delle risorse e i risultati

(Gioia, 2022, p. 140).

conseguiti da chi è titolare del mandato elettorale”

Come sostiene Gioia (2022, p. 140), in questo modo, il controllo

successivo non è più un semplice atto amministrativo, ma il risultato del

legame tra la contabilità e la democrazia. La gestione delle poste, svolta

6

secondo la competenza economica, permette di valutare meglio l’efficacia

e l’economica dell’azione amministrativa, spostando l’attenzione dal

processo (controllo di legalità) al prodotto (performance economica)

(Gioia, 2022, pp. 131–133). Il rendiconto viene considerato, quindi, come

dei conti è l’elemento

uno strumento fondamentale in cui la veridicità

cardine su cui si basa un giudizio di responsabilità. In questo senso, il

bilancio non è più solo un documento formale, ma una garanzia

costituzionale per la comunità. Il nuovo framework normativo italiano

ITAS (Italian Accounting Standards) adotta il criterio di

complementarietà, affiancando la contabilità economica a quella

finanziaria (Biekar & Ruffini, 2024, p. 5).

Operativamente, il cambiamento richiede un piano dei conti unico

multidimensionale, capace di integrare diverse basi informative in grado

di rispondere alle esigenze di bilancio e ai requisiti statistici richiesti a

L’omogeneità dei

livello europeo (Biekar & Ruffini, 2024, pp. 3–4).

sistemi contabili permette di monitorare le risorse pubbliche con un

approccio condiviso e scientifico, migliorando il sistema di controllo

legale e consentendo una gestione più consapevole del patrimonio e dei

debiti latenti La prima fase della riforma richiede la complessa attività di

.

“riclassificazione delle voci dello stato patrimoniale chiuso il 31 dicembre

dell’anno precedente” (Delfino, 2025b, p. 421). Gli enti locali devono

quindi abbandonare i criteri previsti dal D. Lgs. 118/2011 e adottare un

approccio più rigoroso e analitico, che tenga conto della logica della pura

competenza economica (Delfino, 2025b, pp. 421–424). La validazione dei

nuovi saldi patrimoniali riveste una forte importanza e il Consiglio

dell’ente deve formalmente esprimere il proprio parere in merito alla

ricchezza netta rideterminata, approvandone la riclassificazione (Delfino,

2025b, pp. 421–424). Questa tesi magistrale sostiene che una definizione

accurata del bilancio di apertura rappresenti un elemento imprescindibile

7

per il successo della fase sperimentale. La precisione nell’identificazione

delle poste di prima adozione risulta cruciale, permettendo di verificare

l’attendibilità dei dati patrimoniali necessari per il monitoraggio delle

performance e di determinare, in modo corretto, il valore effettivo del

patrimonio netto al termine dell’esercizio pilota.

Uno degli aspetti più problematici della riforma “è la valutazione delle

(Delfino, 2025b, p. 555). Per

immobilizzazioni patrimoniali già esistenti”

fronteggiare la mancanza di dati storici affidabili, gli standard ITAS

prevedono l’uso del deemed cost (valore attribuito come costo presunto)

per il valore di prima adozione, basato sul fair value o sul costo di

sostituzione ammortizzato (Delfino, 2025b, pp. 555–558). Nello specifico,

IPSAS 33 dispone che gli asset vengano rilevati inizialmente al costo

storico. Qualora l’ente non riesca a reperire informazioni affidabili e

complete sul costo delle proprie immobilizzazioni materiali, ai fini della

predisposizione del bilancio, un ente può valutare le proprie attività al

deemed cost ovvero un “sostituto di costo” comparabile con:

− FAIR VALUE (valore di mercato), per i beni detenuti in funzione della

loro capacità di generare benefici economici. Il fair value è definito come

il prezzo che si riceverebbe a seguito della vendita del bene in una

transazione di mercato, alla data di misurazione;

− CURRENT OPERATIONAL VALUE (valore operativo corrente), per

i beni strumentali impiegati dall’amministrazione per svolgere funzioni

altamente specializzate, come ospedali e infrastrutture, per i quali

difficilmente esiste un mercato attivo. Il valore operativo corrente può

essere assimilato al costo di sostituzione ammortizzato che consente di

valutare un asset al costo corrente che l’amministrazione dovrebbe

sostenere per sostituirlo con un suo equivalente, al netto

8

dell’ammortamento accumulato per deterioramento fisico ed obsolescenza

tecnologica.

Si riporta di seguito un esempio pratico:

Il Comune Alfa possiede nel proprio patrimonio un edificio scolastico

risalente al 1800.

I dati storici che si hanno sono i seguenti:

Anno di costruzione: 1870

Costo storico originario: € 2.000.000,00

Ammortamento al 31/12/2025: € 1.200.000,00 (calcolato a quote costanti)

Valore netto contabile: € 800.000,00

Nel 2026 l’Ente si trova a dover passare alla contabilità Accrual e si rende

conto che i dati storici non sono affidabili ed il valore storico non

rappresenta più un valore reale. Si provvede a richiedere una perizia

tecnica dell’edificio da cui si ottiene un pari a €

valore di mercato

4.000.000,00 ed una vita utile residua di 40 anni. Il nuovo valore ottenuto

dalla perizia diventa il “nuovo costo”. Questa nuova stima implicherà una

modifica importante, a livello contabile, nel bilancio perché determinerà

un aumento del Patrimonio Netto di € 3.200.000,00 pari alla differenza tra

il valore netto contabile al 31/12/2025 ed il nuovo costo ottenuto a seguito

di perizia.

La corretta valutazione iniziale degli asset patrimoniali risulta essere,

quindi, fondamentale per evitare sottostime croniche dei valori riportati

nel bilancio comunale, tali da comprometterne l’utilità conoscitiva in

ordine al potenziale di servizio dei beni controllati (Delfino, 2025b, pp.

560–563). A seguito della corretta stima, il riconoscimento contabile passa

dalla proprietà formale al controllo del bene. Il patrimonio deve essere una

9

leva per il territorio e la corretta determinazione del suo valore garantirà

che lo stato patrimoniale mostri la capacità dell’ente pubblico locale di

poter continuare a erogare servizi per i cittadini.

Sebbene il nuovo framework teorico sia chiaro, la letteratura tecnica non

impatto della riforma ITAS nei bilanci dei

ha ancora analizzato l’effettivo

comuni italiani, soprattutto quelli di medie dimensioni. Alcune

amministrazioni locali stanno approcciando la riforma con personale

ancora pervaso da una logica finanziaria e con scarso interesse verso i

nuovi principi contabili. Il rischio è che il sistema Accrual venga utilizzato

solo come un adempimento burocratico. La presente tesi di laurea

magistrale intende affrontare un'importante lacuna nella letteratura

esistente, conducendo un'anali