Programmazione e controllo parte 2

Il budget

Domande: funzioni del budget e conflitti tra funzioni, criteri di classificazione, budget delle vendite, programma di produzione, budget dei costi di produzione, budget degli investimenti e budget di tesoreria.

Cosa non è il budget?

Non è la pianificazione strategica e non è uno dei suoi strumenti, perché il budget è uno strumento di breve periodo a carattere quantitativo.

Non è una semplice previsione. La programmazione è infatti alla base del budget ed è il processo che permette di definire gli obiettivi di breve termine a valenza quantitativa. La previsione, invece, è una semplice attività conoscitiva nell’ambiente o contesto competitivo in cui andremo ad operare. Corrisponde all’analisi situazionale esterna. Il nostro ruolo nella previsione è neutro, non ci proponiamo obiettivi come nella programmazione, dove il nostro fine è cambiare l’ambiente.

Il budget non è un bilancio economico di previsione. Non ottengo infatti il budget prendendo il bilancio d’esercizio dell’anno precedente e ricompilandolo con valori futuri. Questo strumento comporta l’identificazione di obiettivi per ciascun centro di responsabilità e la relativa assegnazione delle risorse.

Il budget non è una assegnazione fissa di risorse, esso ragiona sulle risorse che vengono però definite secondo gli obiettivi.

Non è il forecast o outlook aziendale.

Cos’è il budget?

Il budget è un programma d’azione espresso in termini quantitativo-monetari riferito a un periodo di tempo definito, normalmente un anno.

In modo più definito: è lo strumento fondamentale che permette di assicurarci che il più efficace ed efficiente impiego delle risorse correlate alle azioni/attività programmate sia possibile rispetto al raggiungimento degli obiettivi.

In termini più operativi, il budget è un processo che nel breve periodo:

• Definisce gli obiettivi di breve periodo a livello aziendale e per ogni centro di responsabilità.
• Assegna le risorse ai centri di responsabilità sulla base degli obiettivi da realizzare.
• Identifica gli ambiti di autonomia decisionale e i criteri di valutazione delle performance per ciascun responsabile di centro di responsabilità.
• Definisce la fattibilità economica, tecnica e finanziaria a livello aziendale e per ciascuna area strategica.

Quali funzioni dovrà perseguire il budget?

Per ogni funzione dovremo indicare in cosa consiste e come devono essere strutturati gli obiettivi perché la funzione sia perseguita.

La funzione di programmazione: deve consentire di definire gli obiettivi per ogni singolo centro di responsabilità e, contestualmente, attraverso la funzione di programmazione, il budget consentirà di allocare le risorse, funzionali al perseguimento degli obiettivi quantitativo-monetari assegnati, a ciascun centro di responsabilità. Gli obiettivi devono risultare il più possibile realistici, devono cioè rispecchiare al meglio il contesto competitivo in cui l’azienda opererà, poiché una sopravvalutazione degli stessi rischia di generare risorse non utilizzate o, addirittura, risorse sprecate, a seconda che esse, ad esempio, siano deperibili o non.

La funzione di guida e motivazione: il budget è uno strumento utile per allineare gli obiettivi dell’azienda agli obiettivi dei singoli e per far sì che le persone facciano esattamente ciò che noi vogliamo esse facciano. Gli obiettivi devono avere una doppia caratterizzazione: essi devono risultare difficili, ma challenging, raggiungibili ed insieme stabili nel tempo e condivisi, devono quindi essere negoziati in modo tale che ciascun responsabile possa sentirli come propri.

La funzione di valutazione e controllo: mettere in atto controllo economico e controllo esecutivo. Soprattutto riguardo al controllo esecutivo le performance devono essere misurate rispetto alle effettive condizioni di operatività che l’impresa ha affrontato nel periodo di budget. Per questo gli obiettivi devono risultare flessibili.

Funzioni di formazione e apprendimento e funzione di coordinamento e integrazione: rappresentano gli effetti collaterali benefici di qualsiasi processo di budgeting. Formazione e apprendimento sono da intendersi con una duplice accezione: da una parte imparo sempre meglio a fare il budget, che come qualsiasi strumento di controllo di gestione è esperienziale, e dall’altra ho la possibilità di far incontrare i diversi responsabili, cioè persone che normalmente non si parlerebbero, e che possono trovare nel comitato di budget un luogo dove “imparare” il mestiere degli altri interlocutori, acquisendo coscienza di come si sviluppano i processi operativi aziendali. La funzione coordinamento e integrazione dà la possibilità all’azienda di operare come un tutt’uno, cioè di allineare gli interessi dei singoli agli interessi aziendali e di agire in modo coordinato, vedi gestione per obiettivi.

C’è una sostanziale contraddizione tra gli obiettivi realistici della funzione di programmazione e tra gli obiettivi difficili, stabili e condivisi della funzione di guida e motivazione. Ancora, potrebbe esserci una contraddizione tra obiettivi stabili e obiettivi flessibili. Siamo di fronte a quelli che chiamiamo conflitti tra le funzioni di budget:

Il conflitto tra funzione di programmazione e funzione di valutazione e controllo viene definito come conflitto di minore importanza, perché gli obiettivi della prima funzione vengono definiti prima ancora del budget. La necessità di rivedere gli obiettivi si pone in fase di consuntivo, cioè quando il periodo di budget si è chiuso, vado a chiedermi, ad esempio, come ha performato il mercato. Questo conflitto, per questa sfasatura temporale, è abbastanza gestibile.

Il conflitto tra funzione di programmazione e funzione di guida e motivazione è più complesso da gestire. La prima funzione afferma che gli obiettivi non vanno sottovalutati o sopravvalutati, mentre la seconda pone “l’asticella” più in alto per motivare i manager. Questo conflitto può essere gestito con due logiche:

• Comprendendo il contesto competitivo in cui stiamo operando, perché se operiamo in un contesto in crescita sarà meglio preferire la funzione di guida e motivazione, accollandosi il rischio di sopravvalutazione delle risorse. In un mercato in recessione è meglio seguire obiettivi realistici che possono evitare inutili sprechi di risorse.
• Utilizzare altri strumenti per l’assegnazione degli obiettivi e delle risorse, come ad esempio la BSC, la Balanced Score Card.

Il conflitto tra funzione di guida e motivazione e funzione di valutazione e controllo può essere risolto attraverso delle revisioni sistematiche e strutturate degli obiettivi di budget. Le revisioni vengono fatte, mensilmente o trimestralmente, da un comitato di budget composto dall’amministratore delegato, dal controller e dai responsabili dei CDR. Questo permette di avere una stabilità degli obiettivi e una flessibilità condivisa e negoziata, in cui i manager conoscono l’evolversi delle condizioni ambientali e i relativi obiettivi.

Lezione 4/03

Chi si occupa del budget?

Possiamo portare il budget in azienda con vari livelli di sofisticazione. Questo grado è strettamente correlato alla cultura del budget esistente in azienda.

• L’approccio più semplice: il budget come previsione. Sviluppando una analisi situazionale del contesto competitivo in cui operiamo cerchiamo di ipotizzare le condizioni in cui opereremo nel periodo di budget, creando un bilancio previsionale, che ha inoltre una utilità estremamente ridotta. Il budget, però, per essere tale deve muovere da una semplice attività di previsione a una attività di programmazione, definendo degli obiettivi da realizzare e ponendoci nella condizione di influenzare in qualche modo il nostro ambiente di riferimento.
• Il budget programmatico: la differenza con la prima tipologia è essenziale, poiché qui ci si chiede cosa si intende fare, come lo si intende fare e con quali linee di azioni. Il budget programmatico rientra nella definizione che già abbiamo dato.
• Il budget per centri di responsabilità parte dagli obiettivi ed identifica i centri di responsabilità deputati al perseguimento degli obiettivi prefissati in fase di programmazione e assegna le risorse. Se stiamo seguendo l’approccio più sofisticato al budget esso viene sviluppato attraverso un processo organizzativo che coinvolge tutti coloro che fanno parte del comitato di budget.

Chi fa parte del comitato di budget? Fanno parte del comitato di budget tutti coloro che a vari livelli in azienda prendono delle decisioni, direttore commerciale, amministratore delegato, quindi tutte le figure apicali e i responsabili di CDR.

Il calendario di budget

Qual è la cerimonialità del processo e le sue scadenze? Il calendario di budget è lo strumento che detta tempi e modi e viene predisposto dal personale della funzione controllo di gestione. Esso detta le date delle riunioni e materialmente quali siano le diverse scadenze. Il processo di budgeting si avvia tendenzialmente nel mese di settembre e uno dei principali problemi a cui va incontro il documento è “l’invecchiamento”. Normalmente il processo si sostanzia in quattro fasi:

1. La formulazione delle linee guida. Il budget inizia a prendere forma con una riunione nell’ambito della quale l’amministratore delegato enuncia le linee guida per lo sviluppo del documento. Egli semplicemente annuncia la strategia dei successivi due-tre anni o, nel caso essa sia già in corso, un aggiornamento rispetto alla strategia originaria. Come già sappiamo all’interno della strategia sono presenti una serie di obiettivi di massima a lungo termine. A partire da queste informazioni ciascun manager è chiamato a fornire il proprio contributo e deve quindi esplicitare cosa intende fare e quali saranno i suoi obiettivi personali, rispetto a quelli aziendali a carattere generale. Questo processo è svolto nell’ambito di una vera e propria filosofia di governo aziendale che prende il nome di gestione per obiettivi, che tratteremo in seguito.
2. Predisposizione delle proposte. I responsabili di centri di responsabilità dovranno utilizzare la scheda di budget, che sarà differente a seconda dello specifico ruolo svolto dal centro di responsabilità, e conterrà elementi peculiari dipendenti dalla tipologia di impresa e dai suoi ambiti di attività. In questa scheda verranno evidenziati non solo gli obiettivi, ma anche le risorse necessarie per raggiungerli, oltre che tutta una serie di informazioni fornite dal manager a proposito dell’ambiente in cui egli andrà ad operare.
3. Consolidamento delle proposte. Le schede vengono poi inviate al controller che procede a un consolidamento delle proposte, in sostanza un’unione delle singole schede di budget, e costruisce il master budget, mentre le schede diventeranno budget elementari. Siamo a questo punto circa alla fine del mese di ottobre. Spesso, a questo punto del processo, il controller si rende conto che gli obiettivi dei diversi centri di responsabilità sono incoerenti tra loro. Potremmo trovarci, ad esempio, ad avere mancanza di liquidità in alcuni periodi dell’esercizio successivo con conseguenti problemi nel pagamento degli stipendi. Siamo quindi in presenza di quelle che definiamo situazioni di mancanza di fattibilità economica, finanziaria o tecnica. Innanzitutto il controller deve comprendere se la strategia elaborata dalle figure apicali aziendali funzioni e sia adatta al contesto competitivo, poiché essa potrebbe non essere coerente col mercato. In questo caso si dovrà ricorrere addirittura a una revisione della strategia. Molto più frequentemente si procederà a una revisione delle schede di budget e dei programmi, ridefinendo gli obiettivi di breve termine a livello aziendale o gli obiettivi dei singoli centri di responsabilità. Questo processo porterà a una nuova fase di consolidamento delle proposte e una volta che verranno verificate la fattibilità economica, finanziaria e tecnica potremo materialmente passare all’ultima fase del processo.
4. Approvazione del budget. Essa si sostanzia nell’approvazione del budget da parte del comitato di budget. Essa di norma avviene prima del periodo natalizio o, nei casi più critici, nei primi giorni del mese di gennaio.

Il prodotto finito

Il documento che otterremo, ovvero il sistema di budget, presenterà informazioni espresse in termini quantitativo monetari, con obiettivi definiti per centri di responsabilità, sviluppati in modo da delimitare gli ambiti di autonomia gestionale e integrare tra loro l’attività dei diversi manager.

Le classificazioni del budget

Possiamo individuare tre driver di classificazione: tipo di fattibilità verificata, ipotesi gestionali sottostanti al budget e l’orizzonte temporale di riferimento.

Tipo di fattibilità verificata

I budget si distinguono in:

• Budget operativi, strumenti elementari deputati alla verifica della fattibilità economica, lavorano quindi su componenti positivi e negativi di reddito.
• Budget finanziari, sono deputati alla verifica della fattibilità finanziaria. Accolgono entrate ed uscite o, in alternativa, movimenti finanziari.
• Budget degli investimenti, deputati a verificare la fattibilità tecnica, se si possiede la capacità produttiva sufficiente.

Ipotesi gestionali

• Il budget rigido è la strutturazione di budget più semplice e prevede un unico volume di attività, da cui ricavo i costi e i ricavi conseguenti.
• Il budget flessibile elabora ipotesi alternative che mi permetteranno di definire un contesto il più possibile vicino alle effettive condizioni di operatività. Vengono elaborate varie ipotesi, principalmente:
  • Best option.
  • Worst case.

Che cambiano essenzialmente per il volume di attività/fatturato. Ciò che cambia è il fatturato, ma insieme ad esso i costi variabili.

Budget a scenari multipli, che identifica diversi scenari di riferimento. Lo scenario è una vera e propria condizione di operatività, non vado a distinguere quindi solo per volumi di attività, ma mi chiedo anche come posso variare gli investimenti, per esempio. Analizzo una molteplicità di variabili gestionali non riconducibili unicamente al volume di attività. È ovvio che quando inizia il periodo di budget dovrò sceglierne uno: il più rappresentativo.

Orizzonte temporale

• Budget a periodo definito, lavora su un periodo di riferimento fisso e definito. Il problema di questo approccio è nella sovrapposizione tra i due budget.
• Budget a periodo scorrevole o rolling budget: quando arrivo alla fine del primo mese faccio scorrere in avanti il periodo di copertura del budget di un altro mese, finisce il mese di gennaio 2016 e mi chiedo quale sia il budget di gennaio 2017. Faccio scorrere in avanti di un mese il mio periodo di copertura temporale del budget, avrò sempre un orizzonte annuale, ma dovrò fare budget di mese in mese e il processo diventerà continuo.

I budget operativi

Il budget delle vendite

Il budget delle vendite è il budget elementare che nell’ambito degli ambiti operativi, e nello specifico nei budget commerciali, evidenzia i componenti positivi di reddito derivanti dalla vendita dei prodotti o dei servizi dell’azienda. A livello minimale deve indicare la quantità di vendita, il prezzo e il mix di vendita.

Perché è estremamente importante il budget delle vendite? Perché è il budget elementare che determina nel contenuto di tutti gli altri budget elementari. Esso ci fornisce un dato sul volume di vendita, in quantità, che dipende strettamente dal volume di produzione.

• Budget delle vendite e volume di produzione sono legati dalla politica delle scorte, che non è un budget. Dovrò quindi sommare le rimanenze finali di prodotti finiti desiderati e sottrarre le rimanenze iniziali di prodotti finiti che ho già in magazzino. Il budget delle vendite influenza la politica delle scorte e la produzione.
• Non è sufficiente sapere qual sia il volume di produzione, ma vanno definiti, per ogni tipologia di prodotto, tempi, modi e risorse necessarie rispetto al processo di produzione. Questa dimensione viene gestita dal programma di produzione, nemmeno questo è un budget, sebbene sia una sua parte essenziale. Attraverso il programma di produzione posso determinare il consumo previsto delle materie prime.

Per passare dal volume di produzione al consumo previsto di materie prime moltiplico i volumi di produzione per lo standard fisico. Va fatto notare come il consumo sia diverso dalla quantità acquistata di materie prime, poiché non tiene conto delle rimanenze iniziali o finali, ma solo della quantità di fattore produttivo necessarie.

Se volessi ottenere il costo delle materie prime, e in particolare il budget del costo d’acquisto delle materie prime, dovrò moltiplicare il consumo previsto delle materie prime per lo standard monetario.

Con il consumo previsto delle materie prime posso definire il fabbisogno previsto, che è quanta materia prima dovrò acquistare per completare la produzione. Il fabbisogno previsto si ottiene sommando le rimanenze finali di materie prime e sottraendo le rimanenze iniziali di materie prime.

Costo d