Lezioni, Diritto Tributario II

Diritto tributario II

Prof. Vicini Ronchetti Alessandro

2014

Sommario

• Lezione 20 febbraio (Alessandra C.) .................................................................................................................. 2
• Lezione del 27 febbraio (Maria Teresa C.) ......................................................................................................... 9
• Lezione 4 marzo (Selene G.) ............................................................................................................................ 23
• Lezione 13 marzo (Maria Rita L.) ..................................................................................................................... 43
• Lezione 20 marzo (Davide S.) .......................................................................................................................... 59
• Lezione 3 aprile (Marco R.) .............................................................................................................................. 68
• Lezione 10 aprile (Cosimo C.) .......................................................................................................................... 89
• Lezione 15 aprile (Michela M.) ...................................................................................................................... 110
• Lezione 8 maggio (Giulia P.) .......................................................................................................................... 133
• Lezione 15 maggio (Valentina D. & Denise S.) ............................................................................................... 144

Lezione 20 febbraio (Alessandra C.)

Aspetti organizzativi

Aspetti organizzativi: il libro di testo è quello dello scorso anno, si intitola Manuale di diritto tributario, Gaspare Falsitta, parte speciale, CEDAM, 2013. Non ci sarà la nuova edizione del 2014.

Sono da fare solo alcuni capitoli quali:

• Cap. primo (par da 1 a 12); più il Cap introduttivo suggerito per eventuali approfondimenti sui principi e le nozioni che verranno trattate durante il corso;
• Cap. secondo (sezione VII): i redditi d’impresa;
• Cap. terzo (tutto): l’imposta sul reddito delle società;
• Cap. quarto: le vicende straordinarie nel reddito d’impresa;
• Cap. sesto: l’imposta sul valore aggiunto;
• Cap. dodicesimo: l’imposta regionale sulle attività produttive.

Questo corso si chiama diritto tributario II, detto da alcuni diritto tributario avanzato; il contenuto del corso sarà sostanzialmente l’analisi della tassazione delle imprese, sia da un punto di vista diretto che indiretto.

Ma attenzione: lo scopo del corso non è tanto quello di fare in modo che colui che a Maggio prenderà 30 all’esame sarà in grado di calcolare le imposte e compilare in maniera perfetta i modelli; lo scopo di questo corso è quello di darvi gli strumenti, le nozioni, far capire i principi che attengono agli istituti tributari che andremo a studiare.

Ci sarà solo in maniera parziale una esposizione della normativa, ma lo scopo che vorrei perseguire è sì darvi le nozioni e farvi conoscere il diritto tributario dell’impresa ma al tempo stesso anche fornirvi la capacità di saper risolvere i problemi di natura interpretativa che un domani dovrete affrontare e si può fare solo conoscendo i principi e la ratio delle disposizioni tributarie.

Solitamente all’interno del corso nel limite del possibile cerco di organizzare dei seminari dove invito dei relatori esterni, quest’anno credo che riuscirò ad invitare due persone esterne tra cui l’avvocato Paola Demartini che è la responsabile fiscale di Luxottica e volevo organizzare una testimonianza di un fiscalista che lavora in uno studio legale di Milano molto prestigioso.

Indirizzo mail professore: alessandro.vicinironchetti@unito.it

Modalità d’esame

Modalità d’esame: spero di riuscire a sciogliere la riserva entro la prossima settimana; fino allo scorso anno accademico l’esame consisteva in una prova scritta con 27 domande multiple (se la risposta era esatta si prendeva 1 punto; se era sbagliata si prendevano 0 punti e se era lasciata in bianco si prendevano 0 punti).

Il voto massimo era fino a 27 punti con la possibilità di sostenere l’orale per il 30. Siccome questo veniva fatto nell’aula “Liasis” con un computer che funzionava sempre bene, adesso hanno cambiato programma e solo la prossima settimana potrò confermare questa modalità di esame oppure sceglierne una nuova se questo software non mi garantisce una affidabilità oppure non è semplice come era il precedente, comunque dovrò verificarlo.

Teoricamente dovrebbe essere così, in caso contrario valuterò se fare un esame orale o fare un esame scritto nello stesso modo ma non utilizzando il computer.

Nozioni basilari e fonti del diritto tributario

Partiamo da alcune nozioni basilari che spesso si danno per scontate quando si fa un corso di questo tipo ma è sempre meglio fare un buon ripasso su temi di teoria generale del diritto e andremo a trattare anche le forme del diritto.

Con specifico riferimento al diritto tributario, quando andiamo a guardare le fonti, esse sono sostanzialmente le medesime fonti del diritto generale. Quindi una delle fonti del diritto tributario è in primis la Costituzione.

Attenzione: le circolari dell’Agenzia delle Entrate non sono delle fonti!!! 2

Troviamo all’interno della Costituzione delle nozioni, delle regole, o meglio, si usa dire dei principi che sarebbero il contorno istituzionale all’interno del quale tutti noi dobbiamo attenerci.

La Costituzione prevede alcuni articoli che vanno a toccare in maniera diretta e indiretta il diritto tributario; quelli che più 1 2 espressamente attengono al diritto tributario sono gli artt. 23 e 53 della Costituzione.

Articolo 23 della Costituzione

L’art. 23 della Costituzione contiene il principio della riserva di legge; badate bene che non solo è importante conoscerne i contenuti e le parole, ma è essenziale conoscere la ratio che sta dietro a questa disposizione normativa.

Adesso chiariamo i significati delle parole di disposizione e norma, esse sembrano sinonimi ma in realtà non lo sono! La disposizione è la sequenza delle parole che noi ritroviamo nel testo di legge; la norma è il comportamento che deve assumere colui che deve rispettare la disposizione di legge e quindi ci dice cosa dobbiamo fare in base a quella sequenza di parole.

La norma di per sé è più vasta come definizione, indica un comportamento e pertanto indica anche un’interpretazione della disposizione che può variare a seconda di colui che la legge.

L’art. 23 reca la seguente disposizione: nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.

Qual è il principio che si racchiude in questa disposizione? Sostanzialmente qua il legislatore costituente ha voluto far sì che ogni sacrificio subito dal cittadino (sacrificio in termini patrimoniali o in termini personali) potesse essere imposto dal legislatore ma solo a seguito di una disposizione normativa, che avesse avuto l’approvazione da parte di coloro che noi cittadini abbiamo nominato.

Non è un principio banale; basti pensare alla rivoluzione americana: no taxation without rapresentation. Gli inglesi infatti non accettavano più di pagare le tasse alla corona senza avere dei rappresentanti nel Governo inglese. Con la riserva di legge viene tagliato fuori dall’imposizione di prestazioni patrimoniali e personali il potere esecutivo.

Le prestazioni personali sono un po’ venute meno con gli anni, negli anni ’40 e ’50 erano diffuse le occasioni dove la legge stabiliva delle prestazioni personali e ce ne sono ancora. Prendiamo per es. la legge che autorizza ai comuni di emanare delle ordinanze sulla base di una legge che permette di obbligare i cittadini a pulire i marciapiedi antistanti le abitazioni nel caso di neve; oppure, un altro esempio era il servizio di leva obbligatoria.

Con le prestazioni di carattere patrimoniale lo Stato può chiedere il versamento di somme di denaro ai cittadini.

La riserva di legge può essere relativa o assoluta. La riserva di legge assoluta è quella con cui si stabilisce che solo una legge o un atto avente forza di legge può disciplinare quella variabile pena la nullità del provvedimento. Una riserva è relativa quando non si prevede alcuna esclusione.

La Costituzione non dice espressamente se la riserva è relativa o assoluta, occorre interpretare. Quindi è l’interprete che ha stabilito in questo caso che ci troviamo di fronte ad una riserva relativa.

La riserva relativa di legge vuol dire che in realtà non tutte le disposizioni in ambito tributario devono essere sotto forma di legge, ma soltanto le disposizioni che vanno a prescrivere aspetti sostanziali della tassazione, come le disposizioni che definiscono i soggetti passivi, la base imponibile, l’aliquota da applicare.

Non è necessaria nel definire la data del versamento o come dichiarare il reddito. Quindi solo gli aspetti che influiscono sulla disciplina sostanziale del tributo devono essere disciplinati dalla legge. Gli altri di natura procedurale possono essere disciplinati da atti diversi dalla legge.

Altra precisazione relativamente all’art. 23: analizziamo la frase “in base alla legge”, non è da leggere formalmente come legge ma come ogni atto avente forza di legge; voi sapete che il legislatore può 1 Art.23 Costituzione: Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. 2 Art.53 Costituzione: Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività. 3

emanare non solo le leggi ma possono emanare anche il Decreto Legge e il Decreto Legislativo che hanno forza di legge.

La disposizione è la successione delle parole dell’art. 23, dalla quale ricaviamo la norma che è il comportamento e che noi riusciamo a ricavare in base alla ratio. La ratio dell’art. 23 fa sì che ogni riferimento venga deliberato dall’assemblea legislativa, allora in tal caso, noi possiamo interpretare la parola legge non come legge formalmente intesa ma come atto avente forza di legge.

Legge, Decreto Legge e Decreto Legislativo rientrano nella ratio che ha voluto perseguire il nostro legislatore costituente. Sono provvedimenti abbastanza usuali nei provvedimenti tributari i decreti legge per urgenza o decreti legislativi perché si prestano per materie tecniche e articolate grazie al decreto legislativo il Parlamento fornisce i paletti entro i quali il legislatore delegato potrà formulare il decreto legislativo.

Il Decreto Legge è usato in maniera eccessiva, infatti dovrebbe essere usato solo in casi di estrema urgenza e gravità, purtroppo però i governi che si sono succeduti lo hanno spesso usato non tanto perché si trattava di disposizioni particolarmente urgenti e gravi, ma si aveva solo la necessità di porre la fiducia.

Esso entra in vigore immediatamente, poi si arriva al sessantesimo giorno che deve essere convertito in legge e, come è sempre accaduto, il Governo pone la fiducia.

Articolo 53 della Costituzione

Articolo 53: tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. La capacità contributiva è quella capacità economica o quella manifestazione di forza economica che deve essere attuale ed effettiva, tale per cui può essere assoggettata a tassazione.

Tipico esempio della capacità contributiva sono il reddito, i consumi (IVA), e, anche se si presta a discussioni, il possesso di patrimonio. Poi con il tempo e con l’evolversi della società si sono sviluppate altre possibili tipologie di capacità contributiva che spesso però sono tali se lette in combinazione con altri principi stabiliti dalla Costituzione.

Per esempio se noi colleghiamo il principio della capacità contributiva con il principio costituzionale della tutela e salvaguardia della salute e con il principio della tutela e salvaguardia del territorio allora forse unendo questi principi probabilmente non è così fuori luogo tassare coloro che inquinano. 3

Qui entra in gioco un altro principio costituzionale, l’art. 3 della Costituzione, il principio di uguaglianza: essere trattati in maniera uguale in situazioni uguali e in maniera differente in situazioni differenti. Se tu hai un’acciaieria che sta inquinando l’aria, l’acqua e il terreno e la confronto con un’altra acciaieria totalmente ambientalista è logico che non le tratto alla stessa maniera. 4

Altri due articoli della Costituzione che potremo richiamare sono gli artt. 10 e 117 che sanciscono che l’Italia si adegua ai trattati internazionali. In questi articoli troviamo quei principi costituzionali che tanti disprezzano, soprattutto in questo periodo storico, e che comportano quella che viene chiamata cessione di sovranità.

3 Art.3 Costituzione: Tutti i cittadini hanno pari dignità sociale e sono eguali davanti alla legge, senza distinzione di sesso, di razza, di lingua, di religione, di opinioni politiche, di condizioni personali e sociali. È compito della Repubblica rimuovere gli ostacoli di ordine economico e sociale, che, limitando di fatto la libertà e l’eguaglianza dei cittadini, impediscono il pieno sviluppo della persona umana e l’effettiva partecipazione di tutti i lavoratori all’organizzazione politica, economica e sociale del Paese.

4 L’ordinamento giuridico italiano si conforma alle norme del diritto internazionale generalmente riconosciute. La condizione giuridica dello straniero è regolata dalla legge in conformità delle norme e dei trattati internazionali. Lo straniero, al quale sia impedito nel suo paese l’effettivo esercizio delle libertà democratiche garantite dalla Costituzione italiana, ha diritto d’asilo nel territorio della Repubblica secondo le condizioni stabilite dalla legge. Non è ammessa l’estradizione dello straniero per reati politici. 4

L’art. 53 è composto da due commi: il primo è quello che vi ho esposto prima e sancisce il principio della capacità contributiva; il secondo comma stabilisce il principio che il sistema tributario è informato, cioè segue, rispetta ragionevolmente dei criteri di progressività.

Questo per dire che cosa? Che l’aliquota aumenta all’aumentare del reddito. Non tutte le modalità di tassazione sono ispirate al criterio della progressività, per es. la tassazione delle società di capitali non è informata ai principi di progressività ma esse pagano un’aliquota unica, proporzionale, che è il 27,5%. 5

DPR 917/1986 e TUIR

Andiamo ad analizzare il DPR 917/1986: è una raccolta di testi volta a disciplinare la tassazione diretta detto TUIR, testo unico delle imposte sui redditi.

Questo DPR non ha fatto altro che recepire dei precedenti DPR che sono stati emanati nel 1973, in particolare il DPR 597/1973 che più o meno era come il DPR 917 tranne alcune cose, ma l’impianto, la struttura del TUIR che noi abbiamo oggi è esattamente la stessa introdotta dal DPR 597.

Questo DPR ha introdotto dei principi fondamentali. Il DPR del ’73 è frutto di una legge delega del 1971, è definita la legge della riforma tributaria.

Prima del ’71, il sistema tributario italiano era impostato sulla base della determinazione del reddito da parte dell’amministrazione finanziaria, quindi il ruolo dell’ufficio era particolarmente invasivo perché era lui l’ente preposto ad andare a determinare quale poteva essere il reddito dei soggetti, cosa completamente diversa rispetto a quella attuale dove vige il principio di autodeterminazione delle imposte, principio che vede ogni singolo contribuente obbligato a determinare la base imponibile, l’imposta corrispondente e l’ammontare dovuto.

In precedenza l’attività di determinazione del reddito era prevalentemente il frutto di determinazione di ufficio e una fase di discussione, trattativa, insieme contributivo.

Quindi era molto diverso, anche perché era diversa l’economia, la tipologia di contributi, era un regime che nasceva sostanzialmente dagli anni Venti, quindi era impostato su un’economia prevalentemente agricola, e dove il reddito era più facilmente determinabile, si riusciva a stimare dato il tipo di coltivazione.

Quindi vi era una stima, una predeterminazione dell’ufficio che poi convocava il contribuente che a quel punto iniziava una sorta di confronto e poi alla fine si giungeva ad una conclusione. L’ufficio emanava una cosiddetta cartella di pagamento.

Anche prima della riforma tributaria vi erano taluni soggetti, detti soggetti tassabili in base al bilancio che in realtà avevano una realtà analoga a quella oggi in vigore ma erano molto limitati, erano per lo più banche perché gli altri imprenditori non erano tenuti alla redazione del bilancio e quindi non c’erano neppure le basi per calcolare la base imponibile.

Ruolo dell’amministrazione finanziaria

Qual è il ruolo dell’amministrazione finanziaria? Nel diritto tributario i soggetti che intervengono sono sempre gli stessi: abbiamo il privato, cioè il contribuente che è tenuto a pagare le imposte e abbiamo lo Stato, chiamiamolo pure amministrazione finanziaria, che è tenuto ad incassare quegli importi.

E nel diritto tributario il ruolo di questi due soggetti è particolarmente rilevante perché hanno interessi costantemente contrastanti: il contribuente vuole pagare il meno possibile e l’amministrazione finanziaria deve secondo la Costituzione, far pagare il giusto.

Come è regolato il rapporto tra questi due soggetti? È la Commissione tributaria che regola le controversie: essa rappresenta l’organo giurisdizionale sulle materie tributarie.

Il rapporto tra privato e amministrazione finanziaria non è lo stesso che si potrebbe avere tra due soggetti privati. Per comprendere meglio ipotizziamo il seguente caso: Il mio vicino di casa Tizio fa dei lavori nel suo appartamento e mi rovina il muro. In tal caso io non ho il titolo di prelevare i soldi a Tizio per ris