Riassunto esame Diritto tributario, Prof. Schiavolin Roberto, libro consigliato Corso istituzionale di diritto tributario. [Assago]: Wolters Kluwer, [Padova], CEDAM, 2022, Falsitta, Gaspare

Diritto tributario

• Il diritto tributario riguarda la disciplina dei tributi.
• Caratteristiche della materia: il diritto tributario presenta argomenti molto complessi ed estesi. Gode di autonomia concettuale dagli altri rami del diritto, dovuta all’esigenza di risolvere mediante regole adeguate dei conflitti di interessi diversi da quelli di altri settori giuridici.
• Poiché a fronte del potere di imposizione coattiva di tributi sorgono conflitti di interessi diversi da quelli degli altri rami del diritto, la legge tributaria deve individuare i giusti equilibri tra interesse, c.d. fiscale, pubblico e interessi privati e assicurare l’uguaglianza di trattamento tra contribuenti. Il sistema di regole è quindi diverso da quello previsto per le altre entrate pubbliche, ad esempio ci sono garanzie costituzionali apposite, c’è un processo solo per le controversie tributarie, sanzioni solo per gli illeciti tributari, e poi tutte le regole sostanziali e applicative/procedurali proprie di ciascun tributo, ecc. Questo rende la materia concettualmente autonoma.
• È comunque diritto pubblico, perché il conflitto di interessi è tra parti che non sono in posizione paritaria, cioè tra i “soggetti passivi” e un pubblico potere, enti impositori, amministrazione finanziaria: i privati, i soggetti passivi, sono assoggettati ad obblighi imposti da poteri pubblici, legislativo, ed a poteri di organi amministrativi, soggetti attivi.
• È branca del diritto amministrativo, perché è una disciplina applicata dalle amministrazioni finanziarie per soddisfare il fondamentale interesse pubblico ad avere le risorse monetarie per far funzionare le attività pubbliche, ma in prima battuta si applica tramite un complesso di doveri imposti ai privati, contabilità, dichiarazioni, versamenti. Non può essere però assorbito nel diritto amministrativo. Rimane, infatti, un complesso di regole a sé stanti.
• Un aspetto diverso dal diritto amministrativo generale è che l’amministrazione finanziaria non ha poteri discrezionali nella determinazione dei tributi dovuti: deve solo verificare se i contribuenti hanno adempiuto le obbligazioni sorte dai fatti e nella misura previsti dalla legge. Inoltre, se hanno commesso violazioni deve determinare quanto dovuto e riscuoterlo se necessario mediante un’esecuzione forzata.
• D’altra parte, si riallaccia a molte nozioni di diritto privato perché i doveri fiscali si collegano a situazioni di rilievo economico, definibili più facilmente rinviando alla disciplina privatistica di esse, ma resta diritto pubblico perché quelle regole e concetti sono usati come elementi di regole pubblicistiche.

Lo squilibrio, nel fenomeno tributario visto in astratto, tra soggetti attivi, necessariamente in posizione di potere, e soggetti passivi, in posizione di soggezione, richiede una disciplina di questi rapporti che escluda la possibilità di esercizio arbitrario del potere, individuando i giusti equilibri tra interesse fiscale pubblico e interessi privati, dei contribuenti. Questo implica esigenze di regole generali, e di uguaglianza di trattamento, e l’assenza di discrezionalità dell’amministrazione finanziaria, per applicare solo la legge, nella determinazione dei tributi dovuti.

Parti della materia

Si distinguono nella materia:

1. Una parte generale, relativa a regole di ampia portata come: concetti fondamentali, principi costituzionali, regole sulle fonti normative, regole sull’applicazione del prelievo tributario da parte dei soggetti passivi, dichiarazioni, versamenti, ecc., e da parte dell’amministrazione finanziaria, controlli, accertamento del dovuto, sanzioni, riscossione, nonché sul processo.
2. Una parte speciale, relativa alle regole proprie di singole imposte, irpef, ires, iva, irap, imu.

Parte generale

Le risorse economiche acquisite utilizzate dallo stato e dagli enti pubblici minori per lo svolgimento delle funzioni loro demandate dalla legge provengono da una duplice fonte:

• Entrate di diritto privato: derivano dall'amministrazione dei beni del patrimonio statale e degli altri enti minori attuata mediante la stipulazione di negozi di diritto privato, affitti, vendite, ecc., dalla gestione di imprese pubbliche o dal compimento di altri atti e fatti a rilevanza privatistica, emissione di Bot.
• E soprattutto, entrate di diritto pubblico, di tipo coattivo: entrate patrimoniali consistenti in beni in denaro e natura che lo stato riesce a procacciarsi coattivamente in base alla legge al verificarsi di atti e fatti che la legge prevede come fonte di obbligazioni a favore dell'ente pubblico.

Prestazioni patrimoniali coattive

• Prestazioni patrimoniali coattive di carattere sanzionatorio, multe, ammende, pene pecuniarie, pene accessorie, confisca: sono oggetto di una obbligazione del trasgressore ricollegata dalla legge alla violazione di doveri giuridici o a condotte illecite.
• Prestiti forzosi: rientrano nella categoria delle prestazioni coattive. Sono forme, oggi rare, di finanziamento imposte dallo stato a taluni soggetti, redimibili ovvero riscattabili. In sostanza, l'ente pubblico costringe a versare somme o ad acquistare conservare titoli del debito pubblico per un certo periodo di tempo, da rimborsare entro un termine e secondo un piano di ammortamento predeterminati. Il versamento della somma, prestito, genera in capo all'ente pubblico l'obbligo di restituzione differita della somma stessa e di una periodica corresponsione degli interessi. Esempio: → nel prestiti a carico di alcuni enti previdenziali 1993, 1994, 1995 dovevano investire il 25% delle entrate contributive di qualsiasi natura riscosse nell'anno in un conto corrente fruttifero vincolato per 5 anni presso la tesoriera centrale dello Stato.
• Prestazioni parafiscali, contributi obbligatori di previdenza e assistenza sociali: prestazioni patrimoniali coattive che i privati sono tenuti a versare a norma di legge a taluni enti pubblici, INPS, INAIL, al verificarsi di alcuni presupposti, come il pagamento la percezione di salari e stipendi nell'ambito di un rapporto di lavoro subordinato. Essi fanno nascere in capo ai versanti il diritto a future controprestazioni, pensione di invalidità, vecchiaia e superstiti; indennità di malattia, ecc. Non sono sufficienti a coprire i costi delle gestioni degli enti previdenziali, i cui immensi disavanzi vengono coperti dai proventi solidaristici e non commutativi, ossia da imposte e non da tasse.
• Espropriazioni per causa di pubblica utilità: il soggetto che subisce la perdita del diritto reale sul bene espropriato ha diritto a un adeguato corrispettivo, cioè l’indennizzo, che è uguale al valore venale del bene espropriato.

Il tributo

• Rientra nella categoria delle prestazioni coattive.
• È un prelievo, o entrata pubblica, attuato mediante un’obbligazione, o comunque un dovere di versamento, imposta coattivamente e a titolo definitivo da un Ente pubblico, munito dalla legge della cosiddetta potestà di imposizione, al fine di finanziarsi, ad un c.d. soggetto passivo o contribuente delle obbligazioni pecuniarie.
• Oltre alla somma dovuta, con “tributo” si intende anche l’istituto giuridico risultante dal complesso delle regole che disciplinano quel prelievo, irpef, iva, imu, ecc. Sono queste regole ad essere oggetto del diritto tributario.
• Consiste in un’obbligazione avente per oggetto una prestazione pecuniaria, a titolo definitivo, nascente direttamente o indirettamente dalla legge, al verificarsi di un presupposto di fatto.

La coattività indica che per il sorgere dell’obbligo la volontà del soggetto passivo non ha rilievo giuridico, in contrapposizione alle entrate fondate su contratti o comunque negozi privatistici, anche se la fattispecie che fa sorgere l’obbligo spesso è realizzata volontariamente da tale soggetto. Tale imposizione coattiva si contrappone a contratti ed ai corrispettivi di beni o servizi, in cui c’è un rapporto sinallagmatico tra le prestazioni. A causa di tale coattività, il rapporto obbligatorio è di diritto pubblico, non di diritto privato. Le esigenze di tutela degli interessi pubblici e privati coinvolti nel fenomeno tributario richiedono però regole speciali non solo rispetto al diritto civile delle obbligazioni, ma anche rispetto alla disciplina applicabile ad altre obbligazioni pubblicistiche, per esempio sanzioni pecuniarie, altre “prestazioni patrimoniali imposte”, cioè quelle cui si riferisce l’art. 23 Cost., che non sono solo le “imposte”.

Art. 23 Cost. “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge”.

Il “tributo” è un concetto non definito dal legislatore, bensì dalla giurisprudenza e dalla dottrina, però è usato in varie disposizioni che usano tale termine o altri affini, per esempio, nella Cost., artt. 53 c. 2, 75, 117, 119.

Art. 53 comma 2: “Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”. Art. 75 comma 2: “Non è ammesso il referendum popolare per leggi tributarie...”. Art. 117: “Il sistema tributario è materia di legislazione esclusiva dello Stato, il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario è materia di legislazione concorrente tra Stato e Regioni”. Art. 199: “I comuni, le provincie, le città metropolitane e le regioni stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri in armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario”.

Però, il termine “tributo”, secondo la ratio della singola norma che lo impiega, può avere confini diversi: cioè, certi prelievi potrebbero rientrare nella definizione di tributo soltanto ai fini di alcune regole, non di altre che hanno una sfera di applicazione più ristretta.

La Corte costituzionale ha elaborato una definizione al fine di delimitare la giurisdizione dei giudici tributari, dati i limiti posti ai giudici speciali dall’art. 102 cost., che tende ad essere usata anche ad altri fini: una prestazione doverosa è un tributo se manca un rapporto sinallagmatico tra le parti e si collega alla pubblica spesa in relazione ad un presupposto economicamente rilevante, Corte Cost.64/2008, 238/2009, 141/2009.

Caratteristiche dell’entrata tributaria

• Impignorabilità.
• Non assoggettabilità ad altre forme di imposizione.
• Legittimità di norme che autorizzano ispezioni per l'accertamento di atti di evasione di imposte e tasse, art. 14 Cost: inviolabilità del domicilio.
• Operatività dei divieti posti dagli articoli 20, 75, 81, bilancio, della Costituzione.
• Specifici regimi attinenti l'accertamento, la liquidazione, la decadenza, la prescrizione, la riscossione, i privilegi, l'obbligazione tributaria.
• Specifiche formalità che assistono i regolamenti degli enti locali sulle entrate tributarie.
• Applicabilità delle sanzioni amministrative tributarie.
• Limitata applicabilità dei principi generali sul procedimento amministrativo, che trovano integrale applicazione per i procedimenti amministrativi attinenti alle entrate extratributarie.

Principali categorie di sottotributo

Il tributo non consiste in prestazioni aventi carattere sinallagmatico, ma può consistere in imposte, tasse e proventi indennitari.

Le imposte

• Le imposte si collegano a fatti o situazioni, c.d. presupposto di fatto, che giustificano l’imposizione, a carico di chi, c.d. contribuente, realizza quelle fattispecie, di un prelievo, al fine di farlo genericamente partecipare alla copertura delle spese pubbliche.
• Tributi, entrate pubbliche coattive, la cui fattispecie, c.d. presupposto, non comprende una attività pubblica rivolta specificamente all’obbligato come nelle tasse, ma una sua condotta o situazione, c.d. presupposto, tale da giustificare razionalmente un prelievo al fine generico di coprire spese pubbliche.
• L’imposta è un’obbligazione pubblicistica indisponibile, di regola pecuniaria, a titolo definitivo, o a fondo perduto, nascente direttamente o indirettamente dalla legge, e perciò coattiva costringe il soggetto obbligato a partecipare secondo un determinato indice di riparto, normalmente, ma non sempre, un fatto economicamente valutabile, alla contribuzione alle pubbliche spese.
• L'imposta è un'obbligazione di riparto di oneri economici pubblici. Ciascun contribuente è il debitore, assieme alla platea di tutti gli altri contribuenti della stessa imposta, di una quota. Ne consegue che, in ogni legge di imposta, accanto alla determinazione dei soggetti passivi della contribuzione, i contribuenti, deve esserci la determinazione dei relativi indici di riparto.

Gli indici di riparto sono fatti o situazioni dai quali si fa dipendere la determinazione della quota di contribuzione facente carico a ciascun singolo e alla quale corrisponde il debito individuale di imposta. Determinano il rapporto relativo di partecipazione individuale alla comune contribuzione. I legislatori di ogni paese utilizzano normalmente come indici di riparto fatti espressivi di forza economica.

• L'imposta è un istituto con funzione solidaristica mediante il quale chi ha capacità contributiva, ricchezze spendibili, concorre a finanziare le spese pubbliche anche in luogo di chi manca del tutto di tale capacità e pur fruisce di tutti i servizi e vantaggi che derivano dall'appartenenza alla comunità organizzata a stato, o a ente sopra o sotto ordinato. L'imposta ha la funzione di riparto della spesa comune necessaria all'esistenza della res pubblica. La ripartizione non ha luogo in base a ciò che ciascuno riceve, secondo uno schema riproducente il do ut des, ma in esclusiva correlazione con gli indici di ricchezza monetaria di ciascuno o secondo gli “averi" del singolo contribuente.

Ai fini della definizione sono irrilevanti la destinazione dell’imposta e il carattere indivisibile della spesa pubblica finanziata dall’imposta. Infatti, nessuno può sapere a priori dove vada a finire l’entrata procurata dall’imposta. Il ricavato dell’imposta di norma può avere le destinazioni più varie e può servire anche a finanziare servizi pubblici divisibili.

Per essere costituzionalmente legittime, le imposte devono fondarsi su manifestazioni di capacità contributiva, v. art. 53 Cost., cioè una condizione di “forza economica” idonea a giustificare razionalmente quel sacrificio a carico del contribuente.

Art. 53 Cost: “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”.

Irrilevanza della volontà privata ai fini della nascita dell’imposta. L'obbligazione di imposta è un'obbligazione ex lege, e perciò coattiva. Nasce dalla volontà della legge e non da quella delle parti. Quando l'evento è imponibile consiste in un comportamento liberamente scelto, quest'ultimo è trattato dalla legge di imposta come un mero accadimento storico avente contenuto economico.

Non esiste una relazione tra obbligato e l’ente titolare del corrispondente diritto di credito. L'imposta non è una prestazione pecuniaria che l'ente pubblico ha il diritto di esigere. Questa è una concezione storicamente datata e corrisponde a una configurazione strutturale degli ordinamenti tributari ormai superata, dove al centro del prelievo campeggiava la figura dell'ente pubblico. L'imposta può infatti nascere ed essere assolta dal soggetto obbligato, titolare dell'indice colpito, senza che alcuna relazione giuridica si istauri tra il soggetto stesso e l'ente pubblico.

L'imposta è uno strumento di equo riparto del carico pubblico complessivo: ciascun contribuente non può subire un concorso alle spese pubbliche superiore alla propria capacità contributiva.

Indisponibilità dell’imposta o irrinunziabilità dell’obbligazione tributaria. In diritto privato il creditore può sempre rinunciare al credito. Il creditore tributario non può farlo perché egli è titolare di un credito che rappresenta una quota, una percentuale di una spesa comune.

La ripartizione deve avvenire secondo il principio di eguaglianza: la distribuzione dei carichi non può venire in modo capriccioso, senza ragione, arbitrariamente.

Distinzioni in base al presupposto

Si distinguono in base al presupposto:

• Imposte dirette e indirette.
• Imposte periodiche e istantanee.
• Imposte generali e speciali.
• Imposte sul patrimonio lordo e netto.
• Atti di consumo e atti di immissione di consumo.

Imposte dirette: colpiscono manifestazioni immediate di tale capacità, reddito, patrimonio. Assumono come presupposto indici diretti di forza economica, reddito e patrimonio. Infatti, il presupposto, reddito, patrimonio, è una manifestazione immediata di capacità contributiva perché mette in grado di attingervi per pagare l’imposta.

Imposte indirette: assumono come presupposto indizi di essa, cioè fatti che fanno ragionevolmente supporre al legislatore che vi corrisponda una ricchezza, scambi di beni e servizi, atti giuridici a contenuto economico, produzione, consumo, ecc. Assumono come presupposto fatti che palesano tale forza in via indiretta o indiziaria, scambi.

Le imposte indirette si suddividono in personali/soggettive e reali/oggettive in base al modo in cui la legge tributaria definisce il presupposto del tributo. La distinzione riguarda la nascita del debito d’imposta e la deduzione delle passività.

• Imposte soggettive: colpiscono l'insieme dei redditi o dei beni del contribuente, o anche una parte di essi, ma in quanto spettano una data persona e con riguardo alle sue condizioni personali e familiari. Colpiscono il re