Diritto tributario completo

Lezione 1: Diritto tributario

Diritto tributario: complesso di norme che disciplinano l’attività dello Stato e degli enti pubblici minori, atta al procacciamento in forza del potere di supremazia loro attribuito dalla legge, delle risorse finanziarie (tributi) necessarie al conseguimento della loro finalità.

Ambito del diritto tributario

Settore dell’ordinamento giuridico formato dalle norme che disciplinano i tributi:

• Norme sostanziali: si riferiscono a tutte le norme impositrici che sono quelle che individuano chi sono i contribuenti (soggetti passivi del tributo). Sono anche impositrici le norme che fissano il presupposto dell’imposta che è una nozione fondamentale in quanto è il fatto che genera l’imposta (es. il reddito, il fatto di possedere il reddito genera obbligazione tributaria). Importanti sono anche quelle di agevolazione, ossia tutti i lavoratori dipendenti devono pagare le imposte, ma c’è anche un’altra norma che esonera certe particolari figure di lavoratori dipendenti. Infine, sono norme sostanziali, le norme sanzionatorie che a fronte di illeciti del contribuente stabiliscono le sanzioni.
• Norme procedurali: sono quelle amministrative come le norme in materia di accertamento dei redditi, dell’IVA, cioè che disciplinano il controllo da parte degli uffici finanziari sul contribuente; oppure quelle che si riferiscono alla riscossione del tributo (tempi e modalità di riscossione). Infine, tutte le norme giurisdizionali che regolano lo svolgimento del processo tributario, cioè quelle processuali.

Derivano conseguenze da questa distinzione: le sostanziali NON possono mai essere retroattive: se una legge racchiude norme sostanziali è applicata solo nel futuro, al contrario una norma procedurale può essere applicata a situazioni pregresse ed è retroattiva.

Le entrate coattive degli enti pubblici e il concetto di tributo

Le risorse economiche che lo Stato e gli enti pubblici minori utilizzano per svolgere le funzioni loro demandate possono provenire da due fonti:

• Entrate pubbliche di diritto privato: prodotte attraverso l’amministrazione di beni pubblici mediante la stipulazione di negozi di diritto privato (affitti, vendite…) mediante la gestione di imprese pubbliche o altri fatti di diritto privato.
• Entrate pubbliche di diritto pubblico di tipo coattivo: cioè risorse economiche che provengono allo Stato in forza dell’esercizio della potestà di prelievo coattivo disciplinato dalla legge. A loro volta questo tipo di entrata si divide in:
  • Sanzioni amministrative pecuniarie: costituiscono l’oggetto del trasgressore disposta dalla legge per la violazione di un dovere giuridico. (Titolo definitivo)
  • Prestiti forzosi: forme di finanziamento imposte dallo Stato, che costringe determinati soggetti a versare denaro o ad acquistare e conservare i titoli del debito pubblico per un certo tempo, con diritto, a favore dei soggetti stessi, al rimborso della somma mutuata e degli interessi, secondo termini e modalità determinati dall’ente pubblico. (Non sono a titolo definitivo, in quanto prestito, quindi la legge mi impone di acquistare un certo ammontare di titoli di Stato, ma a un certo punto è comunque previsto un rimborso).
  • Entrate parafiscali: prestazioni che i privati sono tenuti ad effettuare, in base alla legge, a determinati enti pubblici (INPS, INAIL…) al verificarsi di determinati presupposti.
  • Tributi: obbligazione che ha ad oggetto una prestazione patrimoniale coattiva, a titolo definitivo, (si intende che il tributo determina un’acquisizione patrimoniale di risorse senza che il contribuente riceva nulla in cambio) con funzione di reperimento di mezzi economici.

La costituzione come fonte del diritto tributario

La Costituzione è la fonte di rango più elevato di ogni ordinamento; essa contiene molte norme del diritto tributario:

• Art. 23: fissa come unica fonte del tributo la legge
• Art. 53, c.2: il sistema tributario è informato a criteri di progressività
• Art. 75, c.2: è vietato il referendum per le leggi tributarie
• Art. 81, c.3: non possono essere istituiti nuovi tributi con la legge di bilancio
• Art. 117: lo Stato ha la legislazione esclusiva in materia di sistema tributario dello Stato medesimo, è materia di legislazione corrente il coordinamento della finanzia pubblica e del sistema tributario.
• Art. 119, c.2: Comuni, Province, Regioni e Città stabiliscono ed applicano tributi propri, compartecipano al gettito dei tributi erariali riferibile al loro territorio.
• Art. 120: dispone il divieto di istituire dazi d’importazione, esportazione o transito tra le regioni.
• Art. 2 d.lgs. 546/92: decreto che regola il processo tributario e definisce la giurisdizione delle leggi tributarie

Distinzione tra imposte e tasse

I tributi si possono così distinguere in: imposte e tasse.

Imposta

• Tributo dovuto indipendentemente dall'attività svolta dall’ente pubblico.
• Obbligazione di riparto del fabbisogno finanziario dell’ente pubblico ricollegantesi ad una situazione riferibile all’obbligato e non all’ente.
• Carattere “contributivo”

Prestazione obbligatoria di denaro dovuta dai contribuenti, in relazione alla propria capacità contributiva, in favore dello Stato. Il pagamento delle imposte non comporta uno specifico corrispettivo, ma in linea generale tali somme vengono utilizzate dallo Stato per finanziare le spese pubbliche. Sono indivisibili perché il loro prelievo non fornisce prestazioni indirizzate direttamente a dei singoli, ma concorre all’erogazione di servizi rivolti alla totalità dei cittadini. Le imposte possono quindi finanziare i costi di opere di pubblica utilità come istruzione, sicurezza, pubblica amministrazione…

Tassa

• Tributo dovuto in relazione ad un’attività svolta dall’ente pubblico nei riguardi dell’obbligato o al godimento da parte dell’obbligato di un bene dell’ente pubblico.
• Distinto dai corrispettivi dei servizi pubblici
• Carattere “commutativo”

Quando si pagano le tasse si va a sostenere il costo delle spese divisibili, ovvero quel tipo di spese per le quali è chiaramente determinabile quale sia il servizio erogato al cittadino. Sono quindi tasse la TARI, la tassa sull’occupazione di suolo pubblico…

Inoltre, abbiamo i contributi che sono prelievi coattivi come le imposte, ma che vengono effettuati per finanziare un’opera o un servizio pubblico specifico come le tasse.

La prestazione patrimoniale imposta e il principio di legalità

Art. 23 Cost: nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. Il principio di riserva di legge conseguenza del più generale principio di legalità esprime il divieto di punire un determinato fatto in assenza di una legge preesistente che lo configuri come reato. Si tratta di una riserva di legge relativa, la quale esprime il principio secondo cui negli atti aventi forza di legge devono trovarsi gli elementi essenziali dei tributi e non ogni componente della norma impositiva. Per prestazione patrimoniale si intende che è idonea a incidere sul patrimonio, modificandolo quantitativamente.

ATTENZIONE: non confondere prestazioni patrimoniale imposte con le imposte!

La nozione di legge

• La legge in senso formale (approvata dalle due Camere) si intendono gli atti normativi emanati dal Parlamento e promulgati dal Presidente della Repubblica in conformità alla procedura fissata dagli articoli 71-74 della Costituzione. Essa è subordinata alle leggi costituzionali, ma preminente rispetto alle altre fonti. La legge in senso formale si caratterizza per una particolare efficacia-forza:
  • Può abrogare le norme contrarie e anteriori di pari rango;
  • Può eliminare norme pregresse e contrarie emesse da fonti inferiori;
  • Resiste e prevale sulle norme contrarie posteriori provenienti da fonti inferiori;
  • È soggetta al solo sindacato di legittimità costituzionale.
• I decreti legge (emanati dal Governo in caso di necessità e urgenza e convertiti in legge dal parlamento) e i decreti legislativi (emanati dal Governo sulla base di una delega del Parlamento, che fissa un termine e altri criteri direttivi). Il ricorso al decreto-legge consente di elevare il livello delle aliquote e di applicarle immediatamente senza determinare rendite fiscali e contrazione del prelievo; quando si deve provvedere con urgenza ad una spesa, il decreto legge è lo strumento più adatto per introdurre la corrispondente misura tributaria di copertura (la copertura è richiesta dall’articolo 81 costituzione). Negli anni si è però assistito ad un sicuro abuso dello strumento del decreto-legge in campo tributario, abuso reso ancor più evidente dalla prassi della reiterazione. Inoltre, la decretazione d’urgenza comportando effetti pressoché irreversibili, che difficilmente il Parlamento può disconoscere, costituisce di fatto uno strumento espropriazione della potestà legislativa delle Camere da parte del Governo.
• Le leggi regionali (art. 117 Cost.). Le regioni, infatti, hanno una potestà legislativa che esercitano attraverso il consiglio regionale.
• Il problema dei regolamenti e delle direttive comunitarie (art. 11 Cost.) L’Unione Europea ha una potestà normativa che si esplicita nei regolamenti (immediatamente applicabili negli stati membri come se fossero leggi nazionali) e nelle direttive (provvedimento con il quale l’UE fornisce una serie di indicazioni su come regolare alcune materie; quindi, ha la necessità di essere attuata negli Stati attraverso delle leggi nazionali). L’imposta sul valore aggiunto (IVA) è stata istituita a livello europeo attraverso una direttiva. Può capitare che l’attuazione da parte degli Stati non sia corretta e se succede, la normativa nazionale non è valida e prevale la direttiva. La corte di giustizia europea si occupa di verificare la correttezza della normativa nazionale rispetto alla direttiva comunitaria. L’art. 11 della Costituzione stabilisce che lo Stato italiano, in condizioni di parità con gli altri Stati, acconsente alle limitazioni di sovranità necessarie ad un ordinamento che assicuri la pace e la giustizia fra le Nazioni. L’obiettivo è quello di legittimare la legislazione europea. Avere delle limitazioni di sovranità significa che noi, cittadini italiani, abbiamo due sovrani: lo Stato italiano e poi l’UE, anch’esso dotato di una potestà normativa (sono due mondi paralleli). L’art.23 riguarda il potere della Repubblica italiana e non quello dell’UE. Le regioni hanno potestà legislativa, ma si può esplicare solo con il permesso dello Stato; al contrario province e comuni non hanno potestà legislativa; quindi, non sono autorizzati ad emettere o regolare tributi. Questi ultimi, tuttavia, possono avere dei poteri in materia tributaria se esiste una legge che glieli conferisce.

Natura della riserva di legge in materia tributaria

Relatività della riserva la riserva di legge in materia tributaria è relativa e si differenzia da quella assoluta, perché ammette una disciplina della materia fuori dalla legge (non occorre che sia tutto contenuto nella legge), mentre quella assoluta non ammette che ci sia una disciplina della materia fuori dalla legge, perché tutto deve essere contenuto in essa. In materia penale l’art.25 stabilisce una riserva di legge assoluta; l’art.23, invece, stabilisce una riserva di legge relativa. Il problema è cosa può stare fuori dalla legge?

Elementi contenuti nella legge

• Presupposto: quella situazione di fatto a cui si ricollega l’obbligazione (esempio: imposta sul valore aggiunto), cioè è un fatto che fa sorgere l’obbligo;
• Soggetti passivi: chi deve pagare.

Elementi contenuti in fonti normative secondarie

Possono essere emessi da autorità amministrative che non possiedono la potestà legislativa, purché nella legge siano individuati i criteri direttivi:

• Regole sulla determinazione delle base imponibile;
• Aliquote.

Principio di legalità

• In origine: esigenza di autotassazione
• Attualmente: esigenza di rappresentatività, il parlamento rappresenta la generalità dei cittadini.

Prestazione patrimoniale imposta

• Prestazione coattiva, imposta per legge
• Idonea ad incidere sul patrimonio, modificandolo quantitativamente o anche qualitativamente.

Lezione 2: Art. 53 Cost

Art. 53 Cost: tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività.

Principio di solidarietà

Questo articolo esprime il principio di solidarietà: che sancisce come le imposte siano dovute da ogni cittadino, entro i limiti della propria situazione economica. In questo senso le imposte possono essere considerate come una concretizzazione sul lato economico di quei doveri inderogabili di solidarietà citati all’art. 2 della Costituzione. Inoltre, esprime il principio di capacità contributiva: che introduce il motivo della progressività delle imposte. Viene così espresso come lo Stato debba richiedere al cittadino il proprio contributo economico secondo la sua capacità contributiva, da intendersi nelle forme del reddito, patrimonio, e del consumo.

La funzione solidaristica dell’art.53 è collegata agli art. 2 e 3 della Costituzione. Con il termine “tutti sono tenuti” si intende assoggettare al dovere tributario non solo i residenti in Italia, ma anche i non residenti, se realizzano un presupposto collegato con il nostro territorio, devono concorrere alle spese pubbliche in Italia. Se un cittadino americano arriva in Italia e realizza un presupposto d’imposta, pagherà le imposte in Italia.

La funzione garantistica

Il termine “in ragione” può essere sostituito con il termine in base, significa che il prelievo è legato all’entità della capacità contributiva. La capacità contributiva è di tipo economico o valutabile economicamente: per concorrere alla spesa bisogna avere una capacità economica.

• Capacità contributiva intesa come presupposto (se non c’è capacità contributiva non c’è il dovere di concorrere), paramento (più è alta la capacità contributiva e maggiore deve essere la contribuzione) e limite massimo del dovere concorso alle pubbliche spese.
• Capacità contributiva come garanzia nei confronti dell’ente impositore ma altresì come criterio di risoluzione del conflitto di interessi tra consociati.

La funzione interpretativa

Come interpretazione adeguatrice fra diverse interpretazioni possibili di una disposizione tributaria occorre preferire quella che si conforma al principio. Sono inclusi i tributi a carattere “contributivo” → IMPOSTE mentre sono esclusi i tributi a carattere “commutativo” → TASSE. Per capacità contributiva di un soggetto si intende la sua capacità economica e fatto espressivo di capacità contributiva è un fatto di natura economica, che esprime forza economica. Le leggi tributarie collegano i tributi a fatti di natura economica, che costituiscono presupposto e base di commisurazione dell’obbligazione tributaria. Non costituisce capacità contributiva il minimo vitale (mezzi necessari per soddisfare i bisogni essenziali della vita).

Gli indici colpiti dal prelievo fiscale che dimostrano capacità contributiva e che quindi possono essere tassati sono indici di ricchezza. E vanno distinti tra diretti e indiretti.

• Diretti: patrimonio (imposta sul patrimonio netto delle imprese), reddito (imposte sul reddito), incrementi fisici e di valore del patrimonio (imposta sulle successioni e donazioni, invim, nuova ICI)
• Indiretti: consumi (imposta sul valore aggiunto) e affari.

La capacità contributiva deve essere effettiva non fittizia; lo stato può tassare soltanto la capacità contributiva vera, non ipotetica. Pertanto, verificabile nella sua dimensione effettuale e pragmatica. Ciò significa che il tributo deve incidere su una ricchezza che non deve essere in alcun modo né immaginata o presunta. A questo è legato il fatto sulla questione delle presunzioni legali:

• Presunzioni relative → ammettono la prova contraria da parte del contribuente
• Presunzioni assolute → non ammettono la prova contraria

La capacità contributiva deve essere attuale e non pregressa, quindi sono vietate le norme retroattive (imposte retroattive), che tassano presupposti verificatasi prima della loro entrata in vigore. Le norme interpretative sono norme giuridiche dotate di una particolare peculiarità, in quanto hanno la funzione di attribuire un determinato significato alle disposizioni di una legge precedente. Il presupposto fondamentale affinché il legislatore utilizzi norme interpretative è rappresentato dall’esistenza di una disposizione suscettibile di più interpretazioni. In questo caso la norma interpretativa interviene precisando quale debba essere la giusta interpretazione da seguire nell’applicazione della disposizione e auto qualificandosi come norma di interpretazione autentica. In campo tributario le norme interpretative possono essere utilizzate soltanto in casi eccezionali e con legge ordinaria, attraverso una specifica qualificazione di esse come disposizioni di interpretazione autentica.