Diritto tributario

Diritto tributario

Capitolo 1 - Nozioni generali

Il tributo realizza il concorso alla spesa pubblica. Il tributo comprende imposte (IRPEF), tasse (TARI) e contributi (contributi sociali - previdenziali ed assistenziali). Il presupposto dell'imposta è un fatto economico posto in essere dal soggetto passivo; il presupposto della tassa è un atto o un'attività pubblica (esempio: fruizione di un servizio pubblico); il presupposto del contributo è l’arricchimento che determinati soggetti ritraggono dall'esecuzione di un'opera pubblica destinata alla collettività.

Articolo 23
“Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.”

L'articolo 23 è conosciuto come principio di riserva di legge relativa in materia tributaria. La legge può essere formale (composta esclusivamente dal Parlamento) o sostanziale (composta con l'intervento sia del Parlamento sia del governo). I tipi di legge sostanziale sono 2: i decreti-legge ed i decreti legislativi delegati.

I decreti-legge sono approvati dal governo solo in caso di necessità ed urgenza, che consentono di derogare alla ripartizione dei poteri tra gli organi dello Stato. È infatti al Parlamento che spetta il potere legislativo, ma in caso di necessità ed urgenza il potere legislativo può essere esercitato dal governo attraverso lo strumento del decreto-legge. Il decreto-legge, una volta approvato dal governo, deve essere inviato al Parlamento, il quale può convertirlo entro 60 giorni; se non viene convertito entro 60 giorni perde efficacia fin dall'inizio.

Il decreto legislativo delegato è sempre composto da Parlamento e governo, ma cambia il procedimento, poiché il Parlamento delega il governo ad emanare il decreto su una determinata materia, secondo principi e criteri direttivi stabiliti dallo stesso Parlamento, ed entro una data prestabilita. Sopra le leggi troviamo la costituzione. Subito sotto la legge ci sono i regolamenti che sono fonti secondarie del diritto.

I regolamenti assumono la veste di decreti ministeriali, se vengono adottati da un singolo ministro, interministeriali, se riguardano più ministeri, e DPCM. I regolamenti possono intervenire nelle materie e negli ambiti nei quali la costituzione non prevede l'intervento della legge.

L'articolo 23 prevede che i tributi siano regolati dalla legge e dai regolamenti. La Corte costituzionale ha poi stabilito che per legge devono essere disciplinati almeno tre elementi che costituiscono i tributi: i soggetti (attivi e passivi), il presupposto dell'imposta e l'aliquota dell'imposta o il suo ammontare se previsto in misura fissa. Altri aspetti che riguardano il tributo (ad esempio la modalità di pagamento) possono essere stabiliti con il regolamento.

Articolo 53
“Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività.”

La capacità contributiva è l'idoneità economica dell'individuo a concorrere alle spese pubbliche, la quale si esprime attraverso indici economicamente valutabili, quali un patrimonio, un reddito, una spesa per consumi o investimenti, fenomeni, cioè, sempre suscettibili di valutazione economica.

Il requisito dell'attualità e retroattività della norma tributaria: fondamentale è l'attualità della capacità contributiva, cioè che tale capacità esista nel momento in cui deve essere effettuato il prelievo, non potendosi colpire fatti verificatisi prima dell'entrata in vigore della relativa legge. Il requisito dell'effettività della capacità contributiva indica la necessità che essa si configuri come reale, concreta, pertanto verificabile nella sua dimensione effettuale e pragmatica.

Ciò significa che il tributo deve incidere su una ricchezza che non deve essere in alcun modo né immaginata o presunta. Se la capacità contributiva assurta a presupposto di imposta deve essere effettivamente esistente, essa dovrà esistere al momento in cui è imposto dalla legge il dovere di concorrere alle spese pubbliche: quindi non è effettiva una capacità contributiva che non sia attuale.

Bisogna mettere in relazione la capacità contributiva con la spesa pubblica, cioè leggere in una doppia dimensione la capacità contributiva:

• Dimensione interna: si guarda l'attività, come viene prodotto il reddito e si misura quel reddito (bilancio)
• Dimensione esterna: coincide con la spesa pubblica, perché per l'articolo 53 la finalità della contribuzione individuale è appunto la spesa pubblica, tutti sono tenuti a concorrere per le spese pubbliche.

Questa dimensione esterna può anche essere misurata in relazione al singolo soggetto, quindi non ha solo una dimensione macroeconomica, ma anche microeconomica. Questo passaggio può essere fatto se guardo qual è l'utilità positiva o negativa che l'attività del singolo contribuente produce sulla spesa pubblica. Una non attività del singolo (non fare), ad esempio a livello ambientale, si ripercuote sulle finanze pubbliche (aumento delle spese sanitarie). Questa esternalità negativa che viene prodotta dal singolo può diventare essa stessa indice di attitudine alla contribuzione.

Articolo 75
L'articolo 75 disciplina i referendum (istituto costituzionalmente previsto di democrazia diretta dove tutto il corpo elettorale deve scegliere se mantenere o no una legge), in particolare i referendum abrogativi. Il referendum può essere fatto su ogni legge, ma non è ammesso sulle leggi tributarie e di bilancio.

Capitolo 2 - Struttura dell’imposta

I soggetti del procedimento: soggetti attivi e soggetti passivi. I soggetti attivi sono i titolari della potestà impositiva e del diritto di credito (esempio: lo stato come soggetto giuridico e lo stato come collettività). Organi della parte finanziaria: ministero dell'economia e delle finanze - le agenzie fiscali, la principale è l’Agenzia delle Entrate, con sede a Roma (ordina e dirige le agenzie delle entrate provinciali. Ora dirige anche le agenzie della riscossione, prima era compito di Equitalia).

Altri soggetti attivi sono: le regioni, le città metropolitane, le province e i comuni (sono tutti titolari del diritto di credito relativo ai tributi di loro competenza).

Esempi:

• Regioni: Irap (imposta regionale sulle attività produttive, si paga sul valore netto della produzione), bollo per il possesso della macchina (imposta patrimoniale)
• Province: imposta sulla trascrizione nei registri automobilistici
• Città metropolitane: ad oggi non ne hanno
• Comuni: imposta municipale (Imu), imposta comunale, tassa dei rifiuti, imposta sulla pubblicità.

I soggetti passivi sono i titolari dell'obbligazione di pagamento del tributo:

• Contribuente o soggetti passivi in senso stretto
• Soggetti terzi o soggetti passivi in senso improprio.

Entrambi sono titolari dell’obbligazione di pagamento, però l'operazione di pagamento dei contribuenti deriva dall'obbligazione contributiva (essa esiste in quanto il contribuente ha realizzato il presupposto oggettivo del tributo).

Soggetti terzi = terzi per il presupposto del tributo, pur essendo titolari dell’obbligazione di pagamento, non sono titolari dell'obbligo contributivo, perché non realizzano il presupposto del tributo (esempio: datore di lavoro rispetto ai lavoratori).

Pluralità di soggetti passivi (esempio: fratelli che vendono un immobile). Per la plurisoggettività la legge stabilisce un vincolo solidale di pagamento fra tutti i soggetti che hanno realizzato il presupposto, si ha così un’obbligazione solidale paritetica. Il creditore può rivolgersi indifferentemente ad uno o ad un altro degli obbligati per ottenere il pagamento e il pagamento di uno soltanto estingue l'obbligazione per tutti. Chi paga l’obbligazione ha il diritto di rivalsa verso gli altri soggetti.

Come fa lo stato a chiedere il pagamento? Gli ratifica un atto nel quale viene specificato quale importo pagare, perché questo procedimento sia valido non è necessario che l'Agenzia delle Entrate notifichi lo stesso atto a tutti i condebitori, ma chi non ha notificato l'atto non può chiedere il pagamento.

Solidarietà: quando due o più soggetti realizzano un solito presupposto unico. Oltre alla solidarietà paritetica c'è la solidarietà dipendente, che vede coinvolti i soggetti terzi, i quali sono solidali dipendenti, poiché l'obbligazione del pagamento del soggetto terzo dipende dal presupposto e dall'obbligazione contributiva che nasce in capo al contribuente.

La figura del notaio o del responsabile d’imposta (Art. 64, comma 3 del DPR n.600/1973 = legge sull’accertamento tributario). La ritenuta può essere fatta a titolo di imposta o a titolo d'acconto, essa è obbligatoria. Il responsabile d'imposta può esercitare la rivalsa, il sostituto invece è obbligato ad esercitare la rivalsa. La sostituzione di imposta opera sempre sull’Irpef (imposta progressiva per scaglioni). La rivalsa è quindi un diritto facoltativo.

Il sostituto d'imposta (esempio: datore di lavoro, che rispetto alle retribuzioni che eroga ai suoi dipendenti è un sostituto d'imposta):

1. Rapporto tra sostituto (datore) e sostituito (dipendente)
2. Rapporto tra sostituto e stato
3. Rapporto tra sostituito e stato.

1) Caratterizzato da due parti parallele:

• Dato dal vincolo giuridico che lega due soggetti (esempio: contratto di lavoro)
• Piano fiscale. Nasce un vincolo solidale tra sostituto e sostituito se il sostituto non esegue la ritenuta, pur obbligato a farlo, e se si tratta di una ritenuta a titolo definitivo. Devono essere rispettate entrambe, in questo caso tra sostituito e sostituto c'è solidarietà (nota bene: solo in questo caso, in tutti gli altri non c'è vincolo di solidarietà).

Lo stato ha inserito queste due figure (sostituto e sostituito) per una maggiore sicurezza in ambito di riscossione, in modo da avere due soggetti a cui rivolgersi.

2) Rapporto tra sostituto e stato. Sul sostituto nasce un’obbligazione di pagamento dell'imposta collegata al presupposto realizzato dal sostituito. L'obbligazione in capo al sostituto è un'obbligazione dipendente: esiste in quanto il sostituito ha realizzato il presupposto del tributo, ma è un’obbligazione propria del sostituto. Nel caso in cui il sostituto non adempia rispetto l’obbligo di pagamento viene sanzionato con sanzioni penali e pecuniarie. Sul sostituto grava un obbligo formale, cioè deve indicare annualmente, attraverso un modello (F24), cosa ha fatto in qualità di sostituto: cosa ha fatto, quanto ha trattenuto, quando ha versato, quanto ha versato.

3) Rapporto tra sostituito e stato. Il sostituito è un contribuente, poiché è lui che scaturisce il presupposto. La differenza tra contribuente e sostituito sta sul tipo di ritenuta, perché, se è una ritenuta a titolo definitivo, l'obbligazione di imposta si estingue (il sostituito non entra in contatto con lo stato), se la ritenuta è a titolo d'acconto, l'obbligazione di imposta in capo al sostituito rimane viva e il sostituito entrerà in contatto con lo stato per la parte residua. È ovvio che il sostituito utilizzerà la ritenuta subita come credito nei confronti dello Stato.

Cosa succede se il sostituto, pur avendo eseguito la ritenuta, non versa? Lo stato a chi si rivolge? Non c'è solidarietà, la Cassazione ha stabilito che lo stato si rivolge al sostituto.

L'accollo di imposta consiste nel fatto che tra un terzo e il contribuente viene stipulato un contratto “di accollo” in forza del quale il terzo paga l'importo del contribuente accollato. La legge stabilisce che: ogni soggetto che nasce o vive e opera sul territorio dello Stato italiano riceve come elementi identificativi: codice fiscale, domicilio fiscale coincide per le persone fisiche con il comune in cui il soggetto è iscritto, mentre per le persone giuridiche coincide con la sede legale. Se una persona fisica non risulta iscritta nel registro del comune e possiede immobili o svolge una qualsiasi attività nel territorio dello Stato, il domicilio fiscale coincide con il luogo dove l'attività viene svolta. Il domicilio fiscale indica l'ufficio dell'amministrazione finanziaria competente nei suoi confronti, quindi è a quell'ufficio che deve presentare le sue dichiarazioni ed è quell'ufficio che è competente nei suoi confronti per tutte le attività di accertamento e di riscossione.

Presupposto = elemento oggettivo che esprime la capacità contributiva ed è riconducibile al soggetto passivo propriamente inteso. Esso è tale proprio in quanto ha realizzato il presupposto. L’Articolo 23 stabilisce soggetti e presupposti (solo della legge). È la legge che trasforma in fatto economico della realtà economica un presupposto.

Imposte dirette = sono le imposte che hanno come presupposto il patrimonio, il reddito o il valore netto della produzione.

Imposte indirette = tutte le altre.

Imposte personali = sono quelle che riassumono come loro presupposto la realtà contributiva di un soggetto (Irpef), perché nella determinazione dell'imposta dovuta la legge considera tutti i redditi posseduti da quel soggetto e le tasse unitariamente. Nella determinazione dell'imposta prende in considerazione una serie di spese che il contribuente ha sostenuto nel corso dell'anno.

Imposte reali = sono quelle che colpiscono singole manifestazioni di capacità contributiva (esempio: imposta di registro).

La fattispecie di imposta ha due componenti strutturali: una spaziale e una temporale.

Temporale = ci sono tributi istantanei e periodici:

• Istantanei = sono quelli che nascono e si esauriscono nello stesso istante (esempio: imposta di bollo);
• Periodici = la cui fattispecie si forma nel tempo (fattispecie a formazione progressiva). Il tempo viene denominato periodo di imposta (esempio: imposte sui redditi e IVA).

Spaziale = principio di territorialità, esigenza di localizzare il presupposto d'imposta. Tutti i presupposti che si realizzano nel nostro territorio sono soggetti a tassazione, anche se realizzati da soggetti passivi non residenti sul nostro territorio, tuttavia, per i soggetti residenti sono tassati anche presupposti realizzati su territori esteri. Se un contribuente vende beni o servizi all'estero, l’IVA viene pagata nei paesi di destinazione. Le operazioni di esportazione non concorrono all'imponibile italiano. Anche se l'atto di compravendita è avvenuto all'estero, l’imposta di registro viene pagata in Italia, perché l'immobile è in Italia.

Capitolo 3 - La dinamica dell’imposta

Effetti giuridici = incontro tra soggetto e oggetto, cioè il soggetto realizza l'oggetto e da questo incontro scaturiscono gli effetti giuridici (puramente operazioni del diritto o astratti). Essi si concretizzano nelle situazioni giuridiche soggettive, che si dividono in due grandi gruppi: le situazioni giuridiche attive e passive. Le situazioni giuridiche attive si dividono in: diritti soggettivi e interessi legittimi; le situazioni giuridiche passive si dividono in: obbligazioni e obblighi. L'incontro tra soggetto e oggetto fa nascere tante situazioni attive quanto passive.

All'obbligazione di imposta si contrappone il diritto di credito dello Stato. Cos'è? È un’obbligazione a contenuto patrimoniale che si risolve nell'obbligo di pagamento del tributo. Le regole giuridiche che si applicano alle obbligazioni di imposta sono le regole privatistiche dettate dal Codice civile. Da un lato c'è il contribuente con un'obbligazione di imposta, dall'altro c'è lo stato con un diritto di credito.

Quando nasce l’obbligazione di imposta? L'obbligazione di imposta fa sì che il cittadino paghi e lo stato incassi, quindi è lo stato stesso che usa questo elemento per prelevare. Due teorie: teoria dichiarativa e teoria costitutiva:

• La teoria dichiarativa fa coincidere la nascita dell'obbligazione di imposta con la realizzazione del presupposto da parte del soggetto passivo.
• La teoria costitutiva vuole un elemento in più. Anche per questa è necessaria la realizzazione del presupposto, ma non è sufficiente. È necessario il contatto tra soggetto e presupposto e stato.

Come si realizza questo contatto? Attraverso due mezzi: la dichiarazione di imposta o l’avviso di accertamento. La dichiarazione viene presentata annualmente dal soggetto passivo e viene inviata allo stato (Agenzia delle Entrate), all'interno di essa il contribuente dichiara di aver realizzato il presupposto (in quel momento nasce l'obbligazione di imposta).

L'avviso di accertamento è un atto che viene emanato dall'Agenzia delle Entrate e portato a conoscenza del soggetto passivo, perché o il soggetto passivo non ha presentato la dichiarazione o l'ha presentata incompleta o infedele. Nel momento in cui l'avviso di accertamento viene emanato, nasce l'obbligazione di imposta in capo al contribuente.

Obblighi strumentali all'obbligazione di imposta:

• Obbligo di dichiarazione nella presentazione con invio telematico della dichiarazione annuale o infrannuale, con la quale si porta a conoscenza dell'Agenzia delle Entrate i presupposti realizzati;
• Obbligo di pagamento nell'adempiere all'obbligo di imposta.

I lavoratori autonomi e imprenditori sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili per determinare l'obbligazione di imposta. Sono quei supporti tecnici che accolgono al loro interno informazioni fondamentali per l'adempimento corretto delle obbligazioni fiscali.