Diritto tributario

Diritto tributario

Elisa Schiavi

1 “Introduzione allo studio dell’attività finanziaria dello Stato”

Attraverso le politiche di finanza pubblica si realizza lo sviluppo economico, la crescita del reddito collettivo e pro-capite, la redistribuzione del reddito e delle risorse, la conservazione della stabilità economica e del potere di acquisto favorendo la crescita del PIL.

Lo strumento principale per l’attuazione delle suddette finalità è quello della leva tributaria, cioè della distribuzione quantitativa/qualitativa del prelievo fiscale tra tutti i membri della collettività.

Le scuole di pensiero hanno formulato due teorie che riguardano la strutturazione dell’intervento pubblico: le teorie volontaristiche e le teorie politico-sociologiche.

Secondo le teorie volontaristiche vi sono le preferenze dei singoli e le loro scelte volontarie alla base della produzione e dello scambio di beni pubblici, mentre le teorie politico-sociologiche puntano sull’importanza dei rapporti di forza fra governanti e governati nel determinare le scelte di finanza pubblica.

In base a questi gruppi di teoria, si distinguono 3 modelli di finanza pubblica:

• Finanza neutrale, ove il mercato raggiunge automaticamente l’equilibrio di piena occupazione. Lo Stato deve intervenire il meno possibile nell’economia, limitandosi a garantire il corretto funzionamento del mercato e contenendo al massimo la spesa pubblica.
• Finanza sociale. Identifica nella redistribuzione della ricchezza e nella giustizia sociale gli obiettivi di finanza pubblica.
• Finanza congiunturale. Il mercato è capace di raggiungere l’equilibrio nel sistema economico solo attraverso l’intervento da parte dello Stato per stabilizzare le fasi di espansione e recessione.

L’intervento finanziario pubblico ha le seguenti finalità: soddisfacimento delle esigenze collettive, eliminare i monopoli, soddisfare esigenze particolari, intervenire in settori di particolare rilevanza sociale, garantire il pieno impiego, ridistribuire il reddito e contenere/distribuire la spesa pubblica.

Il raggiungimento degli obiettivi di finanza pubblica viene assicurato mediante la gestione di:

• Servizi pubblici generali, cioè destinati alla collettività dei cittadini, ove le risorse vengono reperite attraverso i tributi, imposte e tasse.
• Servizi pubblici speciali, cioè prestati a singoli soggetti o gruppi di utenti, ove il singolo utente sopporta il costo attraverso il pagamento di un corrispettivo che tuttavia non copre l’intero onere.

Elisa Schiavi

Definizioni generali

È definita finanza parafiscale il prelievo di tributi e contributi finalizzati a specifici scopi assistenziali e mutualistici.

Si intende fiscalizzazione degli oneri sociali una serie di interventi con cui una parte dei contributi previdenziali posti a carico delle imprese viene finanziata dallo Stato. Essa si presenta come un intervento di economia politica volto da un lato alla riduzione del costo del lavoro e dall’altro a favorire l’occupazione dando un sostegno all’impresa.

Si intende per sgravi contributivi quei provvedimenti che hanno previsto la riduzione degli oneri contributivi dovuti alle varie gestioni dell’Inps a favore delle aziende operanti nei territori del Mezzogiorno ed assimilati.

Discipline di studio dell’intervento finanziario pubblico

La scienza delle finanze è la branca della scienza economica che studia gli interventi pubblici, ossia effettuati dallo Stato e dalla P.A., nell'allocazione delle risorse e redistribuzione delle ricchezze attraverso la politica fiscale e fiscalità.

L’oggetto è studiare l’aspetto economico dell’attività finanziaria e gli ambiti sono: l’economia del benessere, studio degli aspetti, teoria economica dell’imposizione fiscale e l’analisi dei principali settori di spesa pubblica, pensioni, sanità.

Il diritto finanziario studia l’aspetto giuridico dell’attività finanziaria pubblica, esso riguarda le norme giuridiche che regolano l’attività finanziaria dello Stato e degli altri enti pubblici. Tali norme riguardano la gestione del bilancio e del patrimonio dello Stato, la gestione delle entrate e delle uscite dello Stato e lo svolgimento dell’attività finanziaria pubblica.

Il diritto tributario è un settore del diritto finanziario caratterizzato dall'avere ad oggetto l'imposizione di prestazioni patrimoniale a favore di soggetti di diritto pubblico. Tale branca regola i mezzi e le procedure per il reperimento delle risorse finanziarie necessarie al finanziamento della spesa pubblica in generale.

Il tributo, imposte, tasse, contributi speciali e monopoli, è patrimoniale, personale, obbligatorio, pubblico, generale e solidale. È un prelievo coattivo di ricchezza operato dallo Stato, da un ente pubblico o dalla P.A., che si caratterizza per avere un contenuto patrimoniale, personale, obbligatorio, pubblico, generale e solidale.

• L'imposta è operata per il finanziamento della spesa pubblica destinata al soddisfacimento di bisogni pubblici indivisibili, difesa dello Stato, giustizia e ordine pubblico.
• La tassa è operata per il finanziamento di spesa pubblica destinata al soddisfacimento di bisogni pubblici divisibili prestati su domanda, tassa universitaria, ticket sanitario.
• Il contributo è operato per il finanziamento della spesa pubblica destinata al soddisfacimento di bisogni pubblici divisibili non prestati su domanda.
• I monopoli fiscali sono funzionali a procacciare un’entrata tributaria, tabacchi e giochi del lotto.

Il diritto tributario fa parte del diritto amministrativo, in quanto, molte norme tributarie vengono direttamente mutuate da quelle generali del diritto amministrativo o integrate da esse. Inoltre, il diritto tributario ha legami con altri rami del diritto.

Il diritto processuale tributario non è altro che lo strumento di tutela che viene messo a disposizione del contribuente che ritiene che siano stati lesi i suoi diritti.

2 “Le fonti del diritto tributario”

Nell’ordinamento italiano fonti primarie del diritto tributario sono la Costituzione, le cui norme dettano i principi e rappresentano i presupposti fondamentali, e le norme comunitarie che possono imporsi alle leggi e nei limiti anche alla Costituzione.

In base all’art. 117 della Costituzione la potestà legislativa in materia tributaria spetta allo Stato e alle Regioni, con le eccezioni previste. Lo Stato ha, in via esclusiva, il potere di disciplinare il sistema tributario e di stabilire i principi fondamentali in materia fiscale. Le Regioni, invece, hanno potestà legislativa concorrente in materia di tributi regionali e locali nei limiti dei principi fondamentali fissati dallo Stato. Ai comuni e alle province spetta la potestà regolamentare per i tributi che la legge riconosce.

Gli articoli costituzionali più importanti in materia d’imposte sono:

• L’art. 2, principio di solidarietà, afferma che nel settore economico-finanziario la gestione delle risorse deve avvenire per soddisfare le esigenze della spesa pubblica o del patrimonio dello Stato sociale.
• L’art. 23, sancisce la riserva di legge, per cui nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base ad una legge. L’espressione “riserva di legge” significa che la legge deve indicare sempre il presupposto di fatto, i soggetti passivi, i principi di determinazione delle aliquote e le sanzioni.

La riserva di legge è relativa in quanto la legge non ha l’esclusiva su tutta la materia ma soltanto su quelle norme che hanno ad oggetto la disciplina delle prestazioni imposte. Restano escluse le norme che riconoscono dei vantaggi ai contribuenti, benefici, esenzioni, agevolazioni e altro, e le norme in tema di accertamento e riscossione poiché investono la fase di attuazione della prestazione.

• L’art. 53 prevede che tutti, persone fisiche e giuridiche, italiane e straniere, sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva in base a criteri di progressività. Tuttavia, il legislatore può derogare, temporaneamente o definitivamente, al principio dell’universalità dell’imposta esentando quei cittadini che versano in determinate condizioni economiche.

Per la distribuzione del carico fiscale si fa uso del principio di eguaglianza, ossia che le imposte debbono essere distribuite equamente su tutti. A tale proposito la dottrina ha elaborato tre diverse teorie:

• I. La teoria della prestazione e controprestazione ritiene che un’equa distribuzione d’imposta si abbia in caso di equivalenza tra tributi e controprestazioni offerte dallo Stato sotto forma di servizi pubblici.
• II. La teoria del sacrificio ritiene che si abbia eguaglianza di carico tributario quando i tributi imposti comportano per i contribuenti un uguale sacrificio, ossia in modo da gravare di più sui più abbienti.

Elisa Schiavi

• III. La teoria della capacità contributiva, utilizzata anche in Italia, ritiene che la capacità contributiva di ciascuno aumenti più che proporzionalmente rispetto all’aumento del reddito.

Secondo il principio della capacità contributiva un soggetto è tenuto ad adempiere una determinata prestazione solo nel caso in cui il sorgere dell’obbligo posto in rapporto con un fatto, una circostanza, sia suscettibile di valutazione economica.

Il principio della progressività del sistema tributario è rispettato attraverso una tassazione ad aliquote marginali crescenti. I meccanismi di attuazione di tale criterio sono molteplici ed operano attraverso il meccanismo delle detrazioni, per classi di reddito, in modo continuo e per scaglioni.

• L’art. 75 prevede che non siano sottoponibili a referendum abrogativo le leggi tributarie.
• L’art. 81 dispone che con la legge di approvazione del bilancio non si possano istituire nuovi tributi o disporre nuove spese.
• L’art. 119 demanda agli enti territoriali un’autonomia finanziaria.

Le fonti comunitarie

Le norme comunitarie che trattano l’armonizzazione fiscale in campo tributario sono gli articoli 90, 91, 92 e 93 del trattato CE. L’art. 90 vieta a ciascuno Stato l’applicazione diretta e indiretta nei confronti dei prodotti provenienti dagli Stati membri della CE di imposte di qualsiasi natura superiori a quelle applicate ai prodotti nazionali similari.

Sulla base di tali norme vengono fissati tre principi:

• Principio della tassazione nel paese di origine stabilisce che la tassazione dei beni, imposte dirette, oggetto degli scambi internazionali, deve avvenire nel paese produttore.
• Principio della tassazione nel paese di destinazione, stabilisce che la tassazione dei beni, imposte indirette, oggetto degli scambi internazionali, debba avvenire nel paese in cui essi sono acquistati e utilizzati.
• Principio di non discriminazione fiscale presuppone una comparazione tra un rapporto reale regolamentato e quello virtuale con il quale il primo deve essere confrontato.

Tale principio si concretizza con il divieto per i membri della CE di esercitare la potestà tributaria con arbitrio e senza giustificazione.

Le fonti degli enti locali

Le Regioni e gli enti locali stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri in armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento del sistema tributario. Lo Stato e le Regioni hanno competenza legislativa concorrente nella materia del coordinamento del sistema tributario.

L’esercizio del potere esclusivo delle Regioni di autodeterminazione del prelievo è ristretto a quelle limitate ipotesi di tributi propri aventi presupposti diversi da quelli degli esistenti tributi statali.

Tale vincolo non sono applicabili alle Regioni a statuto speciale, che tuttavia hanno vincoli complessivi e temporanei alla spesa corrente fissati dalla legislazione statale.

I Comuni, le Province e le Città metropolitane possono applicare tributi propri, utilizzando lo strumento giuridico del regolamento entro la cornice di legge regionale che dovrà rispondere ai principi generali della legge di coordinamento.

Gli Enti locali non potranno mai introdurre nuovi tributi, in quanto dotati solo del potere regolamentare e non normativo, ma potranno decidere in merito all'applicazione o meno di tributi istituiti e disciplinati nei loro caratteri costitutivi dallo Stato o dalle Regioni, stabilire ed applicare la determinazione del soggetto passivo, della fattispecie imponibile o presupposto di fatto e delle esenzioni.

3 “Tutele e strumenti di deflazione del contenzioso”

I contribuenti sono tutelati nei confronti del fisco con una serie di normative racchiuse nello statuto dei diritti del contribuente. I principali criteri dello Statuto sono:

• Non retroattività. L'efficacia di una norma tributaria decorre successivamente alla sua approvazione e pubblicazione.
• No taxation without representation. Non si possono estendere i tributi esistenti o imporne dei nuovi per decreto, ossia senza una votazione parlamentare.
• Devono essere presenti termini perentori, a pena di nullità, per la notifica, prescrizione e produzione di documenti.
• Limitazione dell'onere della prova. È nulla ogni norma che obbliga il contribuente a tenere prova dei pagamenti per un periodo superiore a 10 anni; l'amministrazione tributaria non può chiedere al cittadino di produrre documenti o informazioni che sono già in possesso ad altri organi della P.A.
• Principio di correttezza e buona fede. Non possono essere inflitte sanzioni in assenza di violazioni sostanziali, se non esiste un debito d’imposta, se i ritardi dipendono da errori dell'amministrazione o da un’oggettiva incertezza della legge.

Il garante del contribuente è un organo monocratico nominato dal Presidente della Commissione tributaria regionale, CTR, e che opera in piena autonomia. Esso è dotato di poteri sollecitatori e di verifica verso l'Amministrazione finanziaria.

Le interpretazioni delle norme finanziarie non possono favorire né il fisco né i contribuenti poiché la legge è uguale per tutti. I criteri interpretativi della legge sono:

• Letterale. Il senso da attribuire alle norme giuridiche è quello fatto palese dal significato proprio delle parole.
• Logico funzionale. Il senso da attribuire è quello dell’intenzione del legislatore.
• Autentica. È quella data dal legislatore ed è l’unica che offre certezze.
• Per analogia. Viene impiegata quando un giudice applica una fattispecie a casi simili poiché quella in esame non è disciplinata dalla legge. Questa interpretazione non può essere applicata in materia tributaria per quanto riguarda gli elementi sostanziali,

Elisa Schiavi

alle norme penali tributarie, a quelle agevolative ed a quelle relative a tributi aventi carattere eccezionale.

I criteri ausiliari sono:

• Sistematico. Esso analizza l’insieme delle norme che disciplinano la materia e mira all’armonizzazione della singola disposizione nel complessivo tessuto legislativo in cui questa si cala.
• Evolutivo. Adegua la portata della norma ai mutamenti nella realtà sociale, economica e nell’ordinamento giuridico.
• Conservativo. Occorre dare preferenza al significato che assicura alla norma la possibilità di sopravvivere e di continuare a produrre gli effetti suoi propri.

I criteri viventi sono:

• Dottrinale. L’interpretazione viene effettuata seguendo un articolo o una pubblicazione.
• Giurisprudenziale. Nel senso che un precedente giurisprudenziale è un metodo rilevante per capire l’interpretazione.

Elusione e abuso del diritto

Si considerano elusive le operazioni prive di sostanza economica, i fatti, gli atti e i contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali. Non si considerano elusive le operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali, non marginali, che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzionale dell'impresa. L’elusione comporta sanzioni amministrative ma non penali.

Costituiscono vantaggi fiscali indebiti, i benefici, anche non immediati, realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell'ordinamento tributario.

Spetta in ogni caso all'Amministrazione Finanziaria l'onere di dimostrare la sussistenza della condotta abusiva, non rilevabile d'ufficio, mentre il contribuente ha l'onere di dimostrare l'esistenza delle ragioni extrafiscali.

Per conoscere se le operazioni che intende realizzare o che sono state realizzate costituiscono una fattispecie di abuso del diritto, il contribuente può proporre istanza d’interpello.

Esistono quattro tipologie d’interpello:

• L'interpello ordinario consente al contribuente di chiedere un parere all’applicazione delle disposizioni tributarie d’incerta interpretazione riguardo un caso concreto e personale.
• L'interpello probatorio consente al contribuente di chiedere un parere che riguarda la sussistenza delle condizioni o all’idoneità degli elementi di prova chiesti dalla legge per accedere a determinati regimi fiscali nei casi espressamente previsti.
• L'interpello antiabuso consente di acquisire un parere relativo all’abusività di un’operazione per qualsiasi settore impositivo.
• L'interpello disapplicativo consente di ottenere, se viene fornita la dimostrazione che gli effetti elusivi non potevano verificarsi, la disapplicazione di norme che allo scopo di contrastare comportamenti elusivi, limitano deduzioni, detrazioni e crediti d’imposta.

Il regime dell’adempimento collaborativo è un regime particolare fra l'Agenzia delle Entrate e i contribuenti dotati di un sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale, inteso quale rischio di operare in violazione di norme di natura tributaria ovvero in contrasto con i principi o con le finalità dell'ordinamento tributario.

L'adesione al regime comporta per i contribuenti la possibilità di pervenire con l'Agenzia delle Entrate a una comune valutazione delle situazioni suscettibili di generare rischi fiscali prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali.

La norma oltre ad avere una sua efficacia nel tempo, esempio: generalmente le norme emanate entrano in vigore dopo 15 giorni