Appunti esame Contabilità ed economia dei costi

1 Il quadro di riferimento

La gestione aziendale si suddivide in:

• Esterna: si concretizza nei numerosi rapporti di scambio che una qualunque azienda intreccia con l’ambiente esterno.
• Interna: riguarda l’organizzazione e l’impiego dei fattori acquisiti, onde realizzare il processo di trasformazione atto all’ottenimento del prodotto o all’apprestamento del servizio.

Il controllo di gestione riguarda:

• La predisposizione di obiettivi gestionali coerentemente alle risorse disponibili ed al presumibile sviluppo dell’ambiente;
• L'adozione di un adeguato modello organizzativo per l’esercizio dell’attività economica;
• La guida e controllo della dinamica operativa dell’azienda, meccanismo di feedback.

In definitiva occorre:

• Predisporre i fatti di gestione in relazione agli obiettivi da raggiungere;
• Rilevare e controllare il verificarsi dei fatti medesimi.

La terminologia

• Amministrare: si riferisce ai patrimoni, per beneficiare di rendite in natura o denaro;
• Gestire: si riferisce alle funzioni svolte dai diversi organi costituenti l’organismo aziendale, al fine di incrementare l’efficienza nell’uso delle risorse disponibili;
• Governare: si riferisce al cambiamento, cioè all’azienda inserita nel suo ambiente di riferimento;
• Efficacia: apprezzare il grado di raggiungimento degli obiettivi perseguiti;
• Efficienza: espressa dal rapporto tra risorse impiegate e risultati ottenuti;
• Responsabilità: verificare le probabili ricadute di un’azione in termini globali, ovvero non solo reddituali ma anche sociali ed ambientali. PG2

Il fenomeno costo

Il costo del fattore produttivo

Il costo del fattore produttivo è caratterizzato:

• Costi principali: si tratta di prezzi convenuti con i fornitori, riportato in fattura o nel contratto, e di servizi complementari che il fornitore si impegna a negoziare eventualmente comprensivo di servizi complementari, es: nolo marittimo, premio di assicurazione contro i rischi di viaggio o giacenza;
• Costi accessori: prezzi dei servizi complementari negoziati direttamente dall’impresa con aziende terze, es: servizi di trasporto, assicurazione, deposito, mediazione, commissione, banca, e non contratti con il fornitore.

Il tutto al netto dei costi rettificati: i motivi di tali deduzioni riguardano ad esempio vi è un particolare rapporto di contrattazione, sconto, o perché si riscontrano differenze quantitative e/o qualitative.

Classificazione del costo dei fattori produttivi e l’andamento della grandezza costo (I parte)

I costi possono essere analizzati e classificati secondo diverse ottiche, in relazione alla loro:

A) Natura in connessione con il tempo di permanenza

A seconda della natura i costi si dividono in:

• Costi annuali, o di competenza: esprimono parte del processo produttivo, servizi;
• Costi anticipati: sono costi sostenuti nel periodo amministrativo, ma avranno la loro manifestazione nel prossimo periodo amministrativo e/o sono presenti delle rimanenze, materie prime;
• Costi anticipati pluriennali: sono costi sostenuti nel periodo amministrativo, ma avranno la loro manifestazione nei prossimi periodi amministrativi, immobilizzazioni.

B) Tipologia dei servizi che si erogano

A seconda dei servizi i costi si dividono in:

• Costi tecnici: attengono al processo produttivo in senso stretto, caratterizzano la produzione del bene e/o del servizio;
• Costi amministrativi;
• Costi commerciali e distributivi: riguardano le interazioni con il cliente esterno;
• Costi finanziari: attengono all’assetto finanziario, interessi passivi.

I costi amministrativi, commerciali e distributivi e finanziari attengono alle funzioni contorno.

C) Connessione con la redazione del budget aziendale

A seconda della redazione del budget aziendale i costi si dividono in:

• Costi parametrici, tecnici: costi legati ad un parametro, livelli produttivi. In generale sono di tipo variabile.
• Costi discrezionali: costi legati alla discrezione dei vertici e/o dei responsabili di spesa, campagna pubblicitaria.
• Costi vincolati: costi legati a delle scelte con effetti a lungo termine, contratto a tempo indeterminato, contratto di fitto. Tali costi tendono ad essere fissi.

D) Controllabilità

• Costi controllabili;
• Costi non controllabili.

E) Imputazione alle unità economiche di riferimento

Rispetto ad una data unità economica di riferimento i costi si dividono in:

• Diretti: imputabili direttamente ad una fase di lavorazione;
• Indiretti: costi per i quali si ha bisogno di un criterio di allocazione.

F) Comportamento al variare della produzione realizzata

Comportamento al variare della produzione realizzata, o che si prevede di raggiungere nel breve andare: in modo piuttosto netto i costi sono:

• Fissi: costi inelastici, non variano al variare della produzione, es. affitto di un magazzino, canoni leasing, ammortamenti degli immobili, macchine, imputati, spese di pubblicità e promozione, spese di ricerca e sviluppo, retribuzione del personale, vincolati con contratti sindacali. PG3

In termini globali i costi fissi (CF) mantengono lo stesso livello indipendentemente dal volume di produzione realizzata.

Per ogni azienda esiste un intervallo di produzione che identifica il quantitativo massimo (Qmax) che l’azienda può realizzare. Oltre tale quantità l’impresa, se nota un'espansione consistente e non occasionale della domanda, dovrà cambiare il contesto in cui opera, es. acquisto di nuovo macchinario.

In termini unitari, i costi fissi diminuiscono all’aumentare del volume della produzione, perché la capacità produttiva viene sfruttata meglio.

In corrispondenza del quantitativo massimo il costo fisso unitario (cf) raggiungerà il suo minimo.

Ne consegue che i costi fissi non sono un problema se si espande la produzione.

Riassumendo i costi fissi:

• In termini globali l’importo rimane costante entro determinati livelli di produzione;
• In termini unitari hanno un comportamento variabile in base all’andamento quantitativo della produzione;
• Spesso sono indiretti e per essere imputati è necessario un criterio di imputazione;
• Spesso vengono controllati dalla direzione piuttosto che dai singoli responsabili delle unità organizzative.
• Variabili, in modo direttamente proporzionale: variano al variare della produzione, es. materie prime, manodopera diretta → MOD, energia di gas e di acqua → EGA. PG4

In termini globali i costi variabili (CV) variano in modo proporzionale al variare della produzione realizzata.

Il costo variabile ad incidenza unitaria (cv) rimane costante nell’intorno del quantitativo massimo.

Nell’intorno del quantitativo massimo tendono ad aumentare il numero di errori e si potrebbe riscontrare un aumento del costo variabile, es. costo per il lavoro straordinario.

Riassumendo i costi variabili:

• In termini globali sono direttamente proporzionali ai volumi di produzione realizzati;
• In termini unitari hanno un’incidenza costante qualunque sia la quantità prodotta;
• Vengono imputati direttamente alla produzione realizzata o ad unità organizzative intermedie, reparti;
• Spesso vengono controllati dai responsabili delle unità organizzative.
• Totali.

I costi totali in termini globali (CT) derivano dalla somma dei costi fissi globali e dei costi variabili globali. PG5

Il costo totale in termini unitari (ct) è dato dalla somma delle incidenze unitarie di costo fisso e costo variabile.

Il costo variabile unitario (cv = 10) rappresenta il limite inferiore a cui andrà il costo unitario totale.

I costi variabili

Esistono 5 tipologie di costi variabili:

1. Direttamente proporzionali;
2. Sotto proporzionali, degressivi: PG6

Espandendo la produzione al massimo, non si può andare al di sotto dell’incidenza della componente variabile, nel nostro esempio pari a 2 → asintoto orizzontale;

3. Sopra proporzionali, progressivi;
4. A sbalzi, a gradini: in questo tipo di costi è fondamentale conoscere il numero di gradini, l’unità compresa nell’intervallo, nel gradino, e l’impatto motivazionale che producono. Tali costi vengono definiti a sbalzi in quanto hanno livelli diversi di costo per intervalli di produzioni differenti.

Un classico esempio di questi costi è il catering dove a seconda del numero si determina il modo con cui il servizio deve essere gestito, es: se ci vuole un cameriere per 100 persone, a partire da 101 persone occorreranno 2 camerieri.

Questa tipologia di costo può essere anche definita semicostante o semifissa in quanto se il costo permane sul primo gradino il costo sarà fisso, mentre sarà variabile se, nel tempo, varierà su altri gradini.

Alcuni di questi costi possono essere reversibili. In particolare si parla di costi reversibili nel momento in cui l’impresa, una volta salita sul livello superiore, può ritornare al livello precedente. PG7

MAX 0 – 500 → 10.000

10.000

MIN 0 – 500 → = 20

500

12.000

MAX 500 – 1000 → = 23, 95

501

12.000

MIN 500 – 1000 → = 12

1.000

In termini unitari il gradino successivo, nel nostro caso la 501esima unità di prodotto, ha un costo maggiore rispetto al precedente. L’impresa dunque dovrà trovare quel livello di produzione in base al quale il costo del fattore produttivo raggiunga il livello minimo del gradino precedente. Nel nostro caso tale livello è pari a 600 unità (.12000 = 20 → = 600)

5. Regressivi: tale tipologia di costo ha un comportamento particolare e non si trova in molte realtà produttive.

Un esempio esplicativo è rappresentato dai prodotti fabbricati in fornaci. In tale tipologia di produzione, i macchinari hanno bisogno di altissime temperature per poter operare e fino a quando si raggiungano tali temperature i costi di produzione tenderanno ad aumentare, fase di crescita della curva. Una volta che verrà raggiunta la cd. temperatura di esercizio i costi si ridurranno, fase discendente della curva. Inoltre, occorre sottolineare che inizialmente, prima di raggiungere la temperatura di esercizio, i prodotti hanno scarsa qualità. L’imprenditore dunque dovrà gestire la produzione affinché si raggiunga tale livello. Questo spiega il motivo per il quale questi tipi di stabilimenti non chiudono mai. PG8

Esempio costi di supervisione

Un’azienda sostiene costi di supervisione pari a € 968.000 per livelli di produzione compresi nell’intervallo (0 ≤ Q ≤ 2.000).

Se il livello di produzione supera 2.000 unità, il costo di supervisione aumenta del 40% rimanendo costante nell’intervallo (2.000 < Q ≤ 5.000).

MAX 0 – 2.000 → 968.000

968.000

MIN 0 – 2.000 → = 484

2.000

1.355.200

MAX 2.000 – 2.800 → = 677,26

2.000

1.355.200

MIN 2.800 – 5.000 → = 271, 04

5.000

Qual è la quantità di prodotto che all’azienda conviene fabbricare nell’intervallo (2.000 < Q ≤ 5.000 unità), in modo che si ottenga la stessa incidenza unitaria minima del costo del fattore raggiungibile nell’intervallo: 0 ≤ Q ≤ 2.000 unità?

1.355.200 = 484 → = 2.800

Ripartizione dei costi tra fissi e variabili

Per effettuare la ripartizione costi tra fissi e variabili vi sono tre possibili approcci:

1. Approccio di natura statistica: utilizza dei procedimenti di natura statistica per determinare la componente fissa e quella variabile, al variare della produzione realizzata;
2. Approccio tecnico economico: si basa sul modo di utilizzazione dei fattori e distingue:

• Costi di struttura: attengono alla capacità produttiva disponibile che non ha relazione diretta con i livelli di attività effettivamente raggiunti → costi fissi, es: affitti, quote di ammortamento;
• Costi operativi o di attivazione: attengono al processo di attivazione, consumo dei fattori di attivazione, della struttura aziendale → costi variabili, es: costo di energia.

3. Approccio contabile: sintetizza i due approcci precedenti e ha cinque sotto-criteri:

• Destinazione dei fattori produttivi, costi di struttura e costi operativi;
• Tempo di permanenza del fattore produttivo in azienda:

• Lungo periodo (>12 mesi) → costo fisso, macchinari/quota di ammortamento;
• Breve periodo (<12 mesi) → costo variabile, materia prima. PG9

• Rimovibilità del prezzo pagato per l’acquisto del fattore produttivo:

• Non rimovibile, nel breve periodo → costo fisso;
• Rimovibile, nel breve periodo → costo variabile.

Molti esempi di tale approccio si trovano nel comparti del personale.

• Volume di output, produzione:

• Indipendente dai volumi → costo fisso;
• Dipendente dai volumi → costi variabili.

• Natura del fattore produttivo:

• A fecondità semplice: il bene cede la sua utilità in un solo periodo amministrativo → costi variabili;
• A fecondità ripetuta: il bene cede la sua utilità in più periodi amministrativi → costi fissi. PG10

Le diverse configurazioni del costo del prodotto

A. Oggetto delle rilevazioni di costo

La prima configurazione riguarda l'oggetto delle rilevazioni di costo. In particolare:

• Tipologie di produzione: mono-produttrici, 1 solo prodotto, a produzione in serie, più tipi dello stesso prodotto, pluri-produttrici, prodotto diversi, in una sola fase, in fasi di lavorazioni successive;
• Processi tecnico-produttivo: una sola fase, in fasi di lavorazioni successive.
• Unità economica di riferimento: finali ed intermedie.

B. Momento della determinazione del costo di produzione

La determinazione del costo di produzione può essere effettuata:

• A preventivo: definire ex ante gli obiettivi di costo da raggiungere;
• A consuntivo: analizzare ex post gli obiettivi di costo raggiunti, capire i livelli di performance.

Entrambe le modalità di determinazione sono fondamentali per comprendere, in condizioni tipiche, cosa accade all’interno dell’azienda. Se il controllo di gestione è valido le due modalità diventeranno un binomio in cui:

• Il consuntivo fornirà l’analisi del recente passato e aiuterà a definire il preventivo;
• Il preventivo fornirà gli obiettivi da rispettare nel prossimo periodo di riferimento.

Ci sono però periodi particolari in cui le previsioni non possono essere rispettate, es: improvvisa inflazione.

C. Configurazioni o livelli del costo di produzione

Le configurazioni del costo di produzione sono quattro e vengono rappresentate come una scala progressiva, ogni gradino sarà l’espansione del precedente.

Prima di definire le configurazioni, definiamo il costo di produzione come la sommatoria dei costi necessari alla lavorazione ed incorporati nell’output dell’attività.

Le quattro configurazioni sono:

1. Costo primo: deriva dalla somma dei componenti di costo imputabili senza ripartizione al prodotto. Tale costo viene detto anche “speciale” perché riguarda elementi specifici di una data produzione. Rientrano in tale categoria i costi diretti, costi direttamente imputabili, materie prime, elemento base → materie incorporate nel prodotto, e mano d’opera diretta, il costo del lavoro è direttamente imputabile al prodotto → manodopera impiegata nella fabbricazione esclusiva di quel prodotto.

Durante il processo di lavorazione emergono sprechi, disperdimenti, scarti e residui che rappresentano possibili rettifiche della produzione.

2. Costo di fabbrica: comprende il costo primo aumentato delle quote di spese generali e tecniche, SGT, attribuibili all’oggetto considerato. Tale costo viene definito anche costo di produzione in senso stretto o industriale perché fa riferimento al processo di trasformazione produttiva.

In questa configurazione