Appunti diritto tributario

Parte I: introduzione

1 Parte I: Introduzione. 4 Il tributo. 4 Funzioni del tributo. 4 Che cos’è un tributo? 4 Le fonti. 6 I. La Costituzione. 6 II. La legge ordinaria. 7 III. Le fonti secondarie. 8 Efficacia delle norme tributarie nel tempo. 8 L’interpretazione. 9 I principi costituzionali. 11 I. Il principio di capacità contributiva. 11 II. Il principio di progressività dell’imposizione. 14 L’obbligazione tributaria. 14 Il presupposto. 15 La misura. 16 I soggetti passivi. 17 Parte II: I singoli tributi. 20 I. L’Irpef. 20 Inquadramento storico. 20 Definizione di reddito. 20 I soggetti passivi dell’Irpef. 24 La misura dell’Irpef. 26 Le singole categorie di reddito. 27 I. I redditi fondiari. 28 II. Il reddito di capitale. 30 III. I redditi da lavoro dipendente. 33 IV. Il reddito da lavoro autonomo. 34 V. I redditi di impresa. 36 VI. I redditi diversi. 38 L’Ires. 41 Il presupposto. 41 I soggetti passivi. 41 La misura. 44 I componenti positivi e negativi di reddito. 48 I. Componenti positivi di reddito. 49 II. Componenti negativi di reddito. 51 L’Iva. 53 I soggetti passivi dell’Iva. 54 Il presupposto. 54 Le operazioni escluse e le operazioni esenti. 54 Il momento impositivo dell’Iva. 56 La misura dell’Iva. 57 Adempimenti ai fini dell’Iva. 57 Il tributo di registro. 59 La registrazione degli atti. 59 Parte III: La dinamica del tributo. 63 La dichiarazione. 63 L’attività amministrativa. 66 Il principio di buona fede e collaborazione. 66 L’attività istruttoria. 70 Il controllo automatico. 70 Il controllo formale. 71 Il controllo sostanziale. 71 L’avviso di accertamento. 72 Contenuto dell’avviso di accertamento. 73 Il vizio di notifica. 74 Le tipologie di accertamento. 76 La riscossione e il rimborso. 79 I. La riscossione. 79 II. Il rimborso. 80 L’elusione fiscale. 81 Parte IV: Il processo tributario. 84 La giurisdizione. 84 Il ricorso. 85 La prova. 85

Parte I: introduzione

Quando parliamo di un tributo dobbiamo identificare diversi elementi, primo fra tutti il fatto che genera il tributo. - Ad esempio, nel caso dell’Iva, il fatto generatore è il consumo.

Perché si dovrebbe insegnare diritto tributario in tutte le scuole? Perché siamo tutti contribuenti e tutti compiamo atti che generano un tributo.

Il canone Rai è l’imposta patrimoniale che si paga quando si compra una televisione, il fatto generatore del tributo in questo caso è l’acquisto di un oggetto: colpisce il fatto di possedere un televisore come indice di ricchezza; tanto che una volta bisognava lasciare anche il codice fiscale di chi acquistava il televisore. —> Questo esempio fa capire che siamo tutti contribuenti.

Il diritto tributario si trova in moltissimi campi e materie del diritto, come ad esempio il diritto costituzionale o quello commerciale, ma si trova spessissimo anche nei dibattiti politici (negli ultimi dieci anni uno dei temi più caldi è stato quello della Flat Tax).

Il tributo

Funzioni del tributo

• Finanziare le spese pubbliche I. che garantiscono le libertà essenziali della persona. — Funzione più importante del tributo.

In linea generale possiamo dire che lo Stato chiede dei tributi per finanziare le spese pubbliche, poi ogni Stato decide in che quantità e in quale campo investire questi tributi, di solito la decisione sulla partizioni di questi tributi viene dettata dall’indirizzo politico del momento. — Possibili spese pubbliche sono: sanità, accesso alla giustizia, ordine interno, etc.

• Redistribuire la ricchezza II. all’interno della società.

Ma come si fa a redistribuire la ricchezza? Si chiede di più a chi più ha e di meno a chi ha meno. - Quasi tutti i sistemi fiscali del mondo redistribuiscono la ricchezza, persino la Flat Tax.

• Influenzare la condotta umana. III. — Funzione più nascosta.

Lo Stato può fare delle politiche per incentivare certi comportamenti: può tassare il comportamento non voluto (Carbon Tax sulle emissioni inquinanti) oppure può agevolare il comportamento voluto (credito di imposta per le società che pongono in essere attività di ricerca e sviluppo che hanno diritto ad un’agevolazione fiscale). - Si può incentivare un certo comportamento o disincentivarne un’altro.

Queste sono le tre grandi funzioni del diritto tributario: sostenere le spese pubbliche, redistribuire la ricchezza, condizionare la condotta umana.

Ires: imposta che consente allo Stato di indirizzare le grandi società, è una leva fiscale che serve per controllare la condotta di queste società. Come gettito in realtà non è particolarmente alto, ma serve per incentivare certi comportamenti nelle società, ad esempio grazie all’Ires si incentivano la ricerca e lo sviluppo.

Che cos’è un tributo?

Il tributo è una macrocategoria all’interno del quale ci sono tre sottogruppi: tasse, imposte e contributi. — In realtà non c’è una definizione legislativa di “tributo”, nel codice tributario (che altro non è che una raccolta di testi legislativi e non un insieme ordinato di articoli come il codice civile o penale).

La Corte Costituzionale (vedi sentenza e-learning) ha identificato quali sono gli elementi essenziali che ci fanno capire che abbiamo di fronte un tributo:

• Sorgere di una obbligazione ex lege. —> Questo vuole dire, ovviamente, che non è un contratto, ma una decurtazione patrimoniale imposta dalla legge.
• Imposizione coattiva (carattere della coattività). —> È un’obbligazione imposta con un atto dell’autorità e c’è una sanzione se non viene versata.
• Effetti definitivi (definitività). —> Non è un prestito: non versiamo una somma allo Stato e stiamo prestando del denaro, questa somma è versata a titolo definitivo.
• Finanziamento delle spese di interesse generale (spese pubbliche). —> Non è in contrasto con le funzioni del tributo menzionate sopra, ma, una volta incamerato, il tributo ha la funzione di finanziare le spese pubbliche/di interesse generale.
• No sinallagmaticità. —> Non pago una tributo per avere in cambio una prestazione sinallagmatica dallo Stato: non c’è un rapporto tra ciò che io pago come contribuente con ciò che ricevo dallo Stato, perché la maggior parte dei tributi sono versati non in relazione del valore economico che si riceve dallo Stato (l’ammontare economico versato non è calibrato sul beneficio che otteniamo dallo Stato).

Queste caratteristiche le troviamo descritte dalla dottrina, ma anche nella giurisprudenza della Corte Costituzionale. - Questa in alcuni casi ha dovuto interrogarsi su cosa sia un tributo perché ci sono dei principi costituzionali che si applicano ai tributi; se quella “cosa strana” non è un tributo, i principi costituzionali non si applicano più. — È quindi necessario capire da un punto di vista giuridico cos’è un tributo.

Il tributo si può suddividere in tre sottocategorie; sulla base del presupposto (fatto generatore del tributo):

• Imposta. a. —> È il tributo che ha come presupposto un fatto economico posto in essere dal contribuente. — Il presupposto è il fatto generatore del tributo, un presupposto può essere il reddito che dà origine all’imposta sul reddito.

L’Iva è un’imposta: il fatto generatore è il consumo.

Quando si tratta di imposta, generalmente non si ha un servizio da parte dello Stato che viene reso a fronte del versamento del tributo. — L’imposta si collega generalmente alle spese indivisibili, come ad esempio la spesa per costruire un parco.

• Tassa. b. —> È quel tributo che ha come presupposto un atto o un’attività pubblica. - Un esempio è la tassa sui rifiuti che prevede il versamento di una somma di denaro in cambio della raccolta e dello smaltimento dei rifiuti.

Il fatto generatore è un servizio. — Questo comunque non comporta un rapporto sinallagmatico perché non c’è un rapporto privatistico alla base: se sono proprietario di un immobile e non genero rifiuti, sono tenuto ugualmente a versare la tassa sui rifiuti, questo perché si valuta l’idoneità a produrre rifiuti. - Non esiste un rapporto sinallagmatico nel senso che non c’è un rapporto diretto tra la metratura quadrata e la quantità di rifiuti prodotta, quindi non c’è una relazione diretta e non c’è un rapporto sinallagmatico.

A volte la tassa sui rifiuto è stata anche chiamata “tariffa”, il servizio sulla giustizia è stato chiamato anche “contributo unificato” ma in realtà è una tassa perché il suo presupposto è il servizio pubblico giustizia.

• Contributo. c. —> Il presupposto del contributo è l’arricchimento che determinati soggetti traggono da un’opera pubblica.

Es.: abbiamo un bar in cui non entra nessuno, ma ad un certo punto accanto al nostro bar lo Stato fa un’opera pubblica e io inizio ad avere più clienti; lo Stato potrebbe (ma non è detto che lo faccia) chiedermi un contributo per questo arricchimento generato dalla costruzione di un’opera pubblica accanto alla mia attività.

Non sempre è semplice capire se un tributo è tassa o imposta. —> Es.: il canone Rai ha come presupposto il possesso di un televisore, non il fatto che otteniamo il servizio Rai; si tratta di un fatto economico posto in essere dal contribuente quindi si tratta di un’imposta. — Es.: il contributo unificato ha come presupposto il servizio di giustizia che si ottiene, per cui è una tassa (anche se si chiama contributo).

Abbiamo una serie di norme e principi che trattano aspetti tributari. — La giurisprudenza quindi si è chiesta cos’è il tributo; ma la sua ricostruzione risente della norma che viene poi interpretata. —> Se la Corte costituzionale si pronuncia sull’art. 53 Cost. darà una definizione di tributo, ma se si pronuncia sull’art. 23 Cost. darà una definizione diversa: la giurisprudenza dà una definizione elastica di tributo, in base al principio che sta applicando.

Solitamente, quando bisogna interpretare la nozione di tributo a garanzia del contribuente, questa dovrebbe essere una nozione ampia. — Ad es., se si interpreta la norma sull’inviolabilità del domicilio in materia tributaria è normale che quella interpretazione sarà molto ampia perché estendo la tutela del contribuente il più possibile.

A cosa serve sapere cos’è un tributo? Serve perché ci sono dei principi costituzionali tributari e perché le controversie in materia tributaria rientrano nella giurisdizione tributaria (Corti di giustizia tributaria); serve anche perché c’è uno Statuto dei diritti del contribuente.

E a cosa serve sapere la differenza tra tassa e imposta? Secondo la corte costituzionale, il principio di capacità contributiva (che è il più importante in materia) si applica alle imposte ma non alle tasse.

Il diritto tributario è quel settore dell’ordinamento che disciplina i tributi. — Distinto in due grandi parti: parte generale e parte speciale.

La parte speciale riguarda la disciplina sostanziale: per ogni tributo viene detto chi sono i soggetti passivi del tributo (contribuente), qual è il presupposto e come si determina la misura. — Irpef; Ires; Iva; Tributo di registro.

La parte generale riguarda la disciplina formale, cioè l’attuazione dei tributi. — Questa riguarda ad esempio la riscossione di un tributo, l’accertamento, l’attività istruttoria (verifica).

Le fonti

Sono: Costituzione; legge ordinaria e atti aventi forza di legge; fonti secondarie.

I. La Costituzione

Quando apriamo la Cost e cerchiamo le norme che riguardano il diritto tributario, distinguiamo .. dalle norme sostanziali di valutazione delle leggi fiscali.

Abbiamo due peculiarità per quanto riguarda la produzione delle leggi tributarie:

• Art. 23 Cost.: “ Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in”. — Riserva di legge relativa. —> Non si parla di tributo, ma di base alla legge prestazione personale o patrimoniale; si intende quindi una definizione molto più ampia perché riguarda anche prestazioni che non c’entrano con il diritto tributario, infatti a noi interessa le prestazioni patrimoniali.

Questa riserva di legge riguarda in particolare il diritto sostanziale, per cui il Governo non può introdurre un tributo; infatti questo può essere imposto solo attraverso la legge.

- Per legge si intende la legge ordinaria (sia statale che regionale) e anche gli atti aventi forza di legge (decreto legislativo e decreto legge).

È una riserva di legge relativa nel senso che sulla misura può stabilire dei parametri e il Governo decide dove collocarsi con un regolamento; l’importante è che soggetti passivi, presupposto e criteri di misura siano indicati dalla legge.

• Art. 75, co. 2 Cost.: “ ]”. — No referendum Non è ammesso il per le leggi tributarie […] abolizione tramite referendum. —> Questo divieto di abrogazione vale sia per le leggi sostanziali che per la disciplina formale dei tributi.

Molte norme della Costituzione in realtà riguardano la materia tributaria. — Come quelle sulle libertà fondamentali.

II. La legge ordinaria

Statuto dei diritti C’è una legge ordinaria che è un po’ più importante delle altre ed è lo del contribuente (l. 212/2000).

È un po’ più importante perché prevede due autoqualificazioni. - In particolare, questa legge attua certi articoli della Costituzione e racchiude alcuni principi generali della materia. — Art. 1, co.1: “1. Le disposizioni della presente legge, in attuazione degli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione, costituiscono princìpi generali dell'ordinamento tributario e possono”. —> Nonostante essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali. racchiude questi principini generali rimane comunque una legge ordinaria. — Inoltre, le disposizioni possono essere derogate e modificate solo espressamente e mai da leggi speciali.

La formazione della legge ordinaria tributaria è uguale alle altre leggi ordinarie, salvo il non poter essere abrogate tramite referendum e la autorizzazione da parte della Commissione europea per le disposizioni di favore che potrebbero costituire aiuti di Stato.

Se la legge ordinaria contrasta con la Costituzione, questa è incostituzionale e valgono le solite regole di remissione alla Corte Costituzionale.

Un problema spesso si pone riguardo alle leggi agevolative. — Se si ha una agevolazione fiscale, il destinatario non ha vantaggio a farla dichiarare incostituzionale e solitamente l’avvocatura dello Stato o l’agenzia delle entrate non chiedono mai l’incostituzionalità della agevolazione.

Atti aventi forza di legge: Abbiamo poi gli decreto legge e decreto legislativo.

Decreti legge. —> Atti emanati dal Governo, in caso di necessità ed urgenza; devono essere convertiti in legge entro 60 giorni.

In materia tributaria, soprattutto in passato, i decreti legge sono stati spesso usati. — Questo per due ragioni: da un lato perché il contribuente è estremamente sensibile alle dinamiche fiscali e reagisce al tributo, ma grazie al decreto legge c’è immediatezza e maggior efficacia; e quindi, per prevenire delle distorsioni del comportamento del contribuente, si sono spesso istituiti tributi attraverso decreti leggi. - La seconda ragione è perché così si ottiene la copertura finanziaria per le situazioni in cui servono fondi.

Ma c’è stato un abuso di questo strumento, arrivando a non convertire per molto tempo quei decreti legge. — Questa situazione di abuso è stata considerata illegittima dalla corte costituzionale, e lo stesso Statuto dice che non potrebbero essere istituti tributi con decreti legge; ma quest’ultimo non è molto efficace perché comunque lo Statuto è una legge ordinaria e non può imporsi sulle altre.

Decreti legislativi. —> Atti adottati dal Governo sulla base di una legge delega del Parlamento.

Estremamente utilizzati in materia tributaria perché questa è una materia molto tecnica e non si presta tanto a fare i vari passaggi classici dell’approvazione di una legge ordinaria; e allora il Parlamento stabilisce quali sono gli aspetti generali della riforma fiscale e poi i profili di dettaglio vengono disciplinati dal Governo con decreti legislativi.

Ma anche in questo caso abbiamo un abuso perché si hanno spesso deleghe in bianco. - L’abuso sta nel fatto che mancano gli aspetti che la Costituzione prevede come necessari per avere un decreto legislativo. — E comunque si allungano le tempistiche.

In materia tributaria abbiamo molti testi unici, che sono delle raccolte ordinate di norme; per cui i testi unici possono avere natura legislativa o regolamentare. — Ad es., il T.u.i.r. è una raccolta che dal punto di vista delle fonti è un d.p.R. (1986) che aveva natura legislativa ai tempi; quindi &