Analisi voci di Stato Patrimoniale con relativi OIC

Stato patrimoniale secondo OIC 12

Composizione e schemi di bilancio d'esercizio

Schema di stato patrimoniale

Nello stato patrimoniale le attività sono classificate in base al criterio della destinazione disciplinato dall'articolo 2424-bis comma 1: "gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni". Le passività sono invece classificate sulla base della natura delle fonti di finanziamento al fine di distinguere i mezzi propri e i mezzi di terzi. Inoltre nel bilancio deve essere specificato, in relazione ai debiti e ai crediti, l'importo esigibile oltre l'esercizio successivo.

Lo schema di stato patrimoniale è uno schema rigido, non ammette modifiche, regolato dall'articolo 2424 del codice civile.

Legenda

• Lettere maiuscole [A)] = macro-classi
• Numeri romani [I] = classi
• Numeri arabi [1.] = voci
• Lettere minuscole [a)] = sotto-voci

Si configura in sezioni sovrapposte che richiama lo schema dei mastrini, mentre la maggior parte degli stati europei ha adottato la struttura scalare. I prospetti contabili devono rispettare la comparazione ossia devono permettere di confrontare i risultati dell'anno corrente e quello degli anni precedenti. Come sappiamo il totale dell'attivo deve essere pari al totale del passivo.

L'attivo dello stato patrimoniale

Gli elementi dell'attivo vengono classificati secondo il criterio della destinazione e secondo il criterio della liquidità decrescente.

Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti

Con separata indicazione della parte già richiamata.

Immobilizzazioni

A) Immobilizzazioni

I. Immateriali

• 1. Costi di impianto e ampliamento
• 2. Costi di sviluppo
• 3. Diritti di brevetto industriale e di utilizzazione delle opere di ingegno
• 4. Concessioni, licenze, marchi e diritti simili
• 5. Avviamento
• 6. Immobilizzazioni in corso e acconti
• 7. Altre

II. Materiali

• 1. Terreni e fabbricati
• 2. Impianti e macchinari
• 3. Attrezzature industriali e commerciali
• 4. Altri beni
• 5. Immobilizzazioni in corso acconti

III. Finanziarie

• 1. Partecipazioni in:
  • a) Imprese controllate = società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti in assemblea ordinaria, o in modo da esercitare influenza dominante
  • b) Imprese collegate = società assoggettate ad un'influenza notevole (presunta se la partecipazione è >20% se non quotata o del 10% se quotata)
  • c) Imprese controllanti
  • d) Imprese sottoposte al controllo delle controllanti
  • d-bis) Altre imprese
• 2. Crediti (con separata indicazione, per ciascuna voce dei crediti, degli importi esigibili entro l'esercizio successivo) verso:
  • a) Imprese controllate
  • b) Imprese collegate
  • c) Imprese controllanti
  • d) Imprese sottoposte al controllo delle controllanti
  • d-bis) Altre imprese
• 3. Altri titoli destinati a una detenzione durevole diversi da partecipazioni (obbligazioni, titoli di stato, quote di fondi comuni di investimento)
• 4. Strumenti finanziari derivati attivi che danno origine a un'attività finanziaria per un'impresa e a una passività finanziaria per un'altra

Attivo circolante

(Beni a fecondità semplice) Attività liquide o destinate tendenzialmente a tramutarsi in denaro entro il termine convenzionale di un esercizio.

I. Rimanenze

• 1. Materie prime, sussidiarie e di consumo
• 2. Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati
• 3. Lavori in corso su ordinazione riferita a commesse pluriennali già relativamente certe nella vendita
• 4. Prodotti finiti e merci
• 5. Acconti

II. Crediti

Crediti di funzionamento di natura commerciale.

• 1. Verso clienti
• 2. Verso imprese controllate
• 3. Verso imprese collegate
• 4. Verso controllanti
• 5. Verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti; 5-bis) crediti tributari; 5-ter) imposte anticipate; 5-quater) verso altri

III. Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni

Detenute per un breve periodo.

• 1. Partecipazioni in imprese controllate
• 2. Partecipazioni in imprese collegate
• 3. Partecipazioni in imprese controllanti; 3-bis) partecipazioni in imprese sottoposte al controllo delle controllanti
• 4. Altre partecipazioni
• 5. Strumenti finanziari derivati attivi
• 6. Altri titoli

IV. Disponibilità liquide

Elementi già liquidi.

• 1. Depositi bancari e postali
• 2. Assegni
• 3. Denaro e valori in cassa

Ratei e risconti

D) Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti

Questa macro-classe si forma quando i soci non hanno ancora versato completamente il capitale che hanno sottoscritto sia in fase di costituzione che in fase di aumento del capitale sociale. La specifica "con separata indicazione della parte già richiamata" si riferisce al conto "azionisti c/decimi richiamati per versamenti richiesti ai soci ma non eseguiti".

Se parliamo di una Spa, tale voce viene disciplinata dall'articolo 2342 c.c che prevede in caso di costituzione:

• Versamento legale del 25% a meno che venga a meno la pluralità dei soci e si deve, entro 90 giorni, versare tutto quello che è dovuto
• Versamento 100% nel caso di costituzione con atto unilaterale

Questo ragionamento non viene eseguito nel caso in cui si parli di Srl, l'articolo di riferimento in tal caso è il 2464 c.c che prevede come alternative la polizza assicurativa o la fideiussione bancaria.

Immobilizzazioni con separata indicazione di quelle concesse in locazione finanziaria

Elementi destinati a essere utilizzati durevolmente convertibili in denaro in un tempo superiore all'esercizio.

Immobilizzazioni immateriali

La struttura tecnico contabile delle immobilizzazioni immateriali deve essere iscritta in bilancio al valore netto contabile = valore di carico – fondo di ammortamento.

Normativa civilistica

• Art.2424-bis gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti fra le immobilizzazioni
• Art.2426 distingue le immobilizzazioni in 3 categorie:
  • Immobilizzazioni immateriali generalmente intese
  • Costi di impianto e ampliamento
  • Avviamento
• Art.2426 8.bis le immobilizzazioni immateriali acquistate in una valuta differente devono essere convertite e contabilizzate al tasso di cambio di acquisto

OIC 24

Definizioni

• Immateriali in quanto intangibili
• Costi che non esauriscono la loro utilità in un solo periodo, ma manifestano i benefici economici lungo un arco temporale di più esercizi
• I benefici economici futuri includono ricavi generati dalla vendita di beni e servizi, risparmi di costo o altri benefici derivanti dall'utilizzo dell'attività immateriale

Rilevazione iniziale

In contabilità viene riportato, a seguito dell'acquisto o della costruzione del bene immateriale, il costo di acquisto più oneri accessori.

Le immobilizzazioni immateriali si suddividono in:

1. Oneri pluriennali hanno caratteristiche difficilmente determinabili con riferimento alla loro utilità pluriennale rispetto ai beni immateriali.
• Costi di impianto e ampliamento = costi che si sostengono in modo non ricorrente nella fase pre-operativa o quella di accrescimento della capacità operativa
• Costi di sviluppo = applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze per la produzione di beni o servizi nuovi o sostanzialmente migliorati
2. Beni immateriali (diritti di brevetto industriale, diritti di utilizzazione delle opere di ingegno, concessioni, licenze, marchi e altri diritti simili) beni non monetari, individualmente identificabili e sono, di norma, rappresentati da diritti giuridicamente tutelati.
• È separabile, può essere separato, scorporato dalla società e venduto, trasferito, dato in licenza o in affitto, scambiato
• Deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, indipendentemente dalla trasferibilità o separabilità dalla società o da altri diritti o obbligazioni
3. Avviamento attitudine dell'azienda a produrre utili che derivino o da fattori specifici che, pur concorrendo positivamente alla produzione del reddito ed essendosi formati nel tempo in modo oneroso, non hanno un valore autonomo, ovvero da incrementi di valore che il complesso dei beni aziendali acquisisce rispetto alla somma dei valori dei singoli beni, in virtù dell'organizzazione dei beni in un sistema efficiente; l'avviamento può essere positivo o negativo (badwill).
• Può essere generato internamente o può essere acquisito a titolo oneroso
• È iscrivibile solo l'avviamento acquisito a titolo oneroso, non attribuibile ai singoli elementi patrimoniali acquisiti in un'azienda ma piuttosto riconducibile al valore intrinseco dell'azienda
4. Immobilizzazioni immateriali in corso e acconti
• Immobilizzazioni in corso = costi, interni ed esterni, sostenuti per la realizzazione di un bene immateriale per il quale non sia ancora stata acquisita la piena titolarità del diritto (es. marchi, ecc.) o per progetti non ancora completati (es. costi di sviluppo)
• Acconti = importi corrisposti ai fornitori per l'acquisto di immobilizzazioni immateriali prima che si siano verificate le condizioni per l'iscrizione in bilancio

Alcune definizioni previste dall'OIC 24

• Valore netto contabile = valore di iscrizione al netto di ammortamenti e svalutazioni
• Vita utile = periodo di tempo di utilizzo dell'immobilizzazione
• Ammortamento = ripartizione del costo nel periodo della vita utile
• Valore iniziale da ammortizzare = costo (se determinabile) – valore residuo
• Valore residuo = presumibile valore di realizzo al termine della vita utile (si presume 0 per i beni immateriali; sempre 0 per gli oneri pluriennali)
• Svalutazione = riduzione del valore per adeguarla al valore recuperabile a seguito di una perdita durevole di valore
• Valore recuperabile = è pari al maggiore tra il valore d'uso e il suo valore equo (fair value)

IAS 38

La struttura dello IAS 38 è molto simile all'OIC 24, poiché i principi contabili nazionali si sono uniformati a quelli internazionali.

Definizioni

• Attività non monetaria
• Priva di consistenza fisica
• Posseduta per l'utilizzo produttivo/amministrativo/per affitto a terzi
• Identificabile e distinguibile dal goodwill:
  • Separabile (oggetto di autonomo negozio giuridico: cessione/trasferimento/locazione)
  • Nasce da un contratto o da altri diritti legali
• Sotto controllo dell'impresa
• Da cui sono attesi probabili benefici economici
• Limitazione accesso ad altri

Esempi di classi di attività immateriali

Si concentra prevalentemente sui beni immateriali e meno importanza viene assegnata ai costi pluriennali, concetto che a livello internazionale non esiste; inoltre, l'avviamento è regolato da un altro principio contabile internazionale (IFRS 3).

Modalità di acquisizione delle attività immateriali

• Separatamente (acquisto da terzi)
• Attraverso operazioni di aggregazione aziendale
• Generate internamente
• Tramite contributi pubblici
• Attraverso operazioni di permuta

Rilevazioni iniziali

La regola di iscrizione delle poste di bilancio è sempre o al costo o al valore di mercato (fair value). Un'altra considerazione importante è che a livello internazionale non esiste propriamente il concetto di ammortamento bensì si va a calcolare la stima di vita utile e la perdita di valore (disciplinata dallo IAS 36 che fa riferimento al calcolo dell'impairment test che consente di capire se il bene ha perso o no valore a causa di senescenza, obsolescenza e altri fattori).

Valutazioni successive

Si deve considerare il fair value disciplinato dallo IAS/IFRS 13.

Costi di impianto e ampliamento

Valutazione civilistica

Le regole che disciplinano questa voce sono contenute nell'articolo 2426 (1° C. P.5) che afferma:

• Iscrizione nell'attivo solo se di utilità pluriennale
• Consenso del collegio sindacale, ove esistente
• Ammortamento entro 5 anni non è possibile distribuire dividendi se l'ammortamento non è stato completato o se le riserve non coprono il valore non ammortizzato

Inoltre vanno riportate le seguente informazioni in nota integrativa (art.2427 P.3 e P.3-bis):

• Composizione analitica delle voci
• Ragioni dell'iscrizione nell'attivo
• Criteri di ammortamento
• Misura e motivazione di variazioni di valore da un anno all'altro in modo da evidenziare le differenze tra un anno e l'altro e l'influenza sul risultato economico

OIC 24

I costi di impianto e ampliamento sono dei costi che la società sostiene in modo non ricorrente bensì in momenti precisi:

• Costi di impianto sostenuti per la costituzione della società: atto costitutivo, tasse, consulenze, spese, licenze, permessi
• Costi per progettare e rendere operativa l'azienda intesa come insieme organizzato di beni-strumenti-persone (ricerche di mercato, addestramento, studi preparatori)
• Costi di ampliamento sostenuti per l'ampliamento espansione verso nuove attività o verso le stesse attività ma in misura straordinaria

L'iscrizione di questi costi secondo l'OIC 24 è consentita se si dimostra la congruenza ed il rapporto causa-effetto tra i costi ed il beneficio futuro atteso dal sostenimento di questi costi.

Costi di sviluppo

Valutazione civilistica

Le regole che disciplinano questa voce sono contenute nell'articolo 2426 (1° C. P.5) che afferma:

• Iscrizione nell'attivo solo se di utilità pluriennale
• Consenso del collegio sindacale, ove esistente
• Ammortamento in relazione alla vita utile, se non stimabile entro 5 anni non è possibile distribuire dividendi se l'ammortamento non è stato completato o se le riserve non coprono il valore non ammortizzato

In nota integrativa all'articolo 2427 P.3 e P.3-bis riportiamo le seguenti informazioni:

• Composizione analitica delle voci
• Ragioni dell'iscrizione nell'attivo
• Criteri di ammortamento
• Misura e motivazione di variazioni di valore da un anno all'altro in modo da evidenziare le differenze tra un anno e l'altro e l'influenza sul risultato economico

Sempre in nota integrativa all'articolo 2427 paragrafo 4 riportiamo eventuali informazioni in merito a:

• Variazioni consistenti nelle voci
• Accantonamenti e utilizzi dei fondi di ammortamento

Inoltre per le imprese che redigono il bilancio in forma ordinaria, nella relazione sulla gestione all'articolo 2428 c.2 par.1 bisogna inserire l'elenco delle attività di ricerca e sviluppo.

OIC 24

Questa voce è stata modificata con il decreto legislativo 139/2015, infatti prima era denominata "costi di ricerca e sviluppo". A seguito della riforma questi sono i costi che entrano a far parte di costa voce:

• Costi di progettazione, costruzione e verifica di prototipi
• Costi per progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici
• Costi per la progettazione, la costruzione e attivazione di un impianto pilota
• Costi per la progettazione, costruzione e prova di materiali, progetti; prodotti processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati
• I costi per l'applicazione della ricerca di base

Per cui lo sviluppo, secondo l'OIC 24, è l'applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze possedute o acquisite prima dell'inizio della produzione commerciale o dell'utilizzazione. Si tratta quindi della fase che seguono la ricerca i cui costi di base sono addebitati a conto economico.

Nella determinazione dei costi di sviluppo non possono essere contabilizzati i costi generali e amministrativi ma solo i costi tecnici specifici. È necessario valutare alcune condizioni fondamentali per capitalizzare questi costi:

• Relativi ad un prodotto o processo chiaramente definito, nonché identificabili e misurabili
• Riferiti ad un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per il quale la società possieda o possa disporre delle necessarie risorse
• Recuperabili = la società deve avere prospettive di reddito in modo che i ricavi derivanti dal progetto siano almeno sufficienti a coprire i costi

Diritti di brevetto industriale, diritti di utilizzazione delle opere di ingegno

Valutazione civilistica

I beni immateriali sono giuridicamente tutelati in quanto collegati a un diritto; per quanto riguarda le definizioni di queste voci invece citiamo le seguenti disposizioni:

• Art.2584/2594 "diritti di brevetto" per invenzione industriale, per modelli di utilità o disegno ornamentale
• Art.2575/2583 "diritti di utilizzazione delle opere di ingegno" diritti di autore di opere di ingegno, letterarie, artistiche

Le regole che disciplinano l'iscrizione di questa voce sono contenute nell'articolo 2426 (1° C. P.5) che afferma:

• Iscrizione al costo di acquisto compresi i costi accessori nell'attivo
• Iscrizione al costo di produzione (costi diretti + quota ragionevole di altri costi + oneri per finanziamento)
• Ammortamento in relazione alla possibilità residua di utilizzo
• Se alla fine dell'esercizio il valore è inferiore al costo di acquisizione si iscrive il minor valore
• Se i motivi di iscrizione del minor valore vengono a meno si ripristina il costo di acquisizione

In nota integrativa all'articolo 2427 P.3 e P.3-bis riportiamo le seguenti informazioni:

• Misura e motivazione di variazioni di valore da un anno all'altro in modo da evidenziare le differenze tra un anno e l'altro e l'influenza sul risultato economico