Sistema tributario - Intero corso parte seconda
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L’interpretazione
L’interpretazione delle norme tributarie soggiace, in
linea di massima, alle stesse regole e principi operanti
in altri rami dell’ordinamento (criteri legali di
interpretazione e canoni ausiliari).
In passato, sono state sostenute alcune tesi postulanti
l’esistenza di e specifici canoni ermeneutici per il diritto
tributario:
• In dubio pro fisco ( a favore dell’erario);
• In dubio contra fisco (a favore del contribuente);
• Teoria dell’interpretazione funzionale (in base a
funzione e causa giustificativa del tributo).
Corso di Diritto Tributario 93
– Parte Generale –
L’interpretazione (segue)
Nell’interpretare le norme tributarie si applicano:
a) criteri legali ex art. 12, comma 1 delle Preleggi
(criterio letterale e criterio della ratio legis);
b) canoni ausiliari:
interpretazione sistematica;
interpretazione evolutiva;
interpretazione fondata sul principio di
conservazione
degli atti giuridici.
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– Parte Generale –
L’interpretazione : problematiche
specifiche del diritto tributario
Quale significato deve essere attribuito a nozioni
o istituti provenienti da altri rami del diritto?
Esempio: se una disposizione tributaria
contempla l’applicazione del tributo alla
cessione di azienda, la nozione di azienda deve
intendersi analoga a quella propria del diritto
commerciale? Corso di Diritto Tributario 95
– Parte Generale –
L’interpretazione : problematiche
specifiche del diritto tributario
(segue)
Tesi sostenibili:
sostenibili principio di
a) Identità di significato (cd.
unitarietà dell’ordinamento);
b) Peculiarità di significato nel diritto
tributario (adeguamento a finalità
economiche perseguite da disposizioni
tributarie). Corso di Diritto Tributario 96
– Parte Generale –
L’interpretazione : problematiche
specifiche del diritto tributario
(segue)
Soluzione preferibile
In assoluto, entrambe le tesi prospettate sono inesatte, poiché:
a) Talvolta il legislatore direttamente precisa il significato,
diverso da quello del ramo di origine, da attribuire al
termine. Es.: ai fini IVA, l’art. 2, c. 5 del D.P.R. n. 633/1972
considera “cessione” la destinazione di un bene al consumo
personale o familiare dell’imprenditore
b) In altri casi, il significato è il medesimo
c) In altri ancora, da un’analisi sistematica delle norme di
riferimento, emerge che l’attribuzione del medesimo
significato è incompatibile con le altre disposizioni che
disciplinano il tributo.
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– Parte Generale –
L’interpretazione : problematiche
specifiche del diritto tributario (segue)
Esempio: il possesso del reddito quale presupposto dell’imposta sui
redditi.
a) L’art. 1 del TUIR (D.P.R. n. 917/1986) stabilisce che presupposto
dell’imposta sul reddito è il possesso di redditi in denaro o
natura;
b) Nozione civilistica di possesso (elemento materiale elemento
psicologico);
c) Disposizioni relative alla determinazione del reddito d’impresa
quale entità algebricocontabile;
d) Impossibilità di possedere il reddito in senso civilistico;
conseguente ricostruzione della nozione di possesso del reddito ai
Corso di Diritto Tributario 98
fini tributari come titolarità disponibilità della relativa fonte.
– Parte Generale –
L’interpretazione: problematiche
specifiche del diritto tributario (segue)
1. In prima battuta, privilegiare, in
conformità al principio di unitarietà
dell’ordinamento, il medesimo
significato del ramo di provenienza.
2. Controllare se tale significato, alla
Approccio luce di un’interpretazione
interpretativ sistematica, è compatibile con le
altre disposizioni che regolano la
o corretto materia.
3. In caso affermativo, nessun
problema; diversamente
attribuzione del significato
derivante dall’interpretazione
sistematica.
Corso di Diritto Tributario 99
– Parte Generale –
Analogia
E’ utilizzabile nel diritto tributario?
Per risolvere il problema occorre distinguere diverse
categorie di disposizioni tributarie.
• ammessa
Analogia pacificamente per norme
tributarie procedurali (accertamento e riscossione) e
processuali (contenzioso tributario).
• esclusa
Analogia pacificamente per norme tributarie
penali o eccezionali.
• discusso
Area in relazione alla quale è il ricorso
all’analogia: norme impositive in senso stretto;
norme agevolative.
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– Parte Generale –
Analogia e norme impositive
E’ possibile, con riferimento alle disposizioni
impositive, il ricorso all’analogia?
Esempio: Una disposizione prevede l’obbligo di pagare
il tributo su canoni di locazione. E’ dovuto il tributo
su canoni di locazione finanziaria?
Analogia: strumento di integrazione dell’ordinamento
Analogia
giuridico finalizzato a colmarne le lacune (fatto
giuridicamente rilevante non disciplinato)
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– Parte Generale –
Analogia e norme impositive (segue)
1. Secondo alcuni, il ricorso all’analogia comporterebbe
aggiramento della riserva di legge
l’ (art. 23 Cost.) in materia
tributaria. impossibilità di ricorrere all’analogia
2. Altri prospettano l’ a
motivo della configurazione delle disposizioni tributarie quali
norme a fattispecie esclusiva, dalle quali non è possibile risalire
ad un principio generale. strumento di
3. In realtà, considerato che l’analogia è
integrazione dell’ordinamento giuridico finalizzato a colmarne
le lacune (fatto giuridicamente rilevante non disciplinato), non
è ravvisabile, in relazione al caso non disciplinato dalla norma
impositiva, alcuna lacuna.
In assenza di norma impositiva infatti, trova applicazione la
regola generale della libertà della sfera patrimoniale del
singolo da obblighi ed oneri non espressamente stabiliti dalla
legge. Corso di Diritto Tributario 102
– Parte Generale –
Analogia e norme agevolative
Il medesimo problema si pone in relazione alle
norme agevolative
Se, ad esempio, ai fini di un determinato tributo è prevista
la tassazione con l’aliquota del 20% di tutte le cessioni
di beni e l’aliquota agevolata del 4% per la cessione di
biciclette, è possibile invocare analoga agevolazione
(aliquota 4%) per la cessione di monopattini?
In realtà, il caso non disciplinato dalla norma agevolativa,
rientra a pieno titolo nel campo di operatività della
norma impositiva (cessione di beni), sicché manca
quella lacuna normativa che costituisce il presupposto
per il ricorso all’analogia.
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– Parte Generale –
L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)
Art. 1 Principi generali
Le disposizioni della presente legge, in attuazione degli articoli 3, 23,
«
53 e 97 della Costituzione , costituiscono principi generali
dell'ordinamento tributario e possono essere derogate o modificate solo
espressamente e mai da leggi speciali.
L'adozione di norme interpretative in materia tributaria può essere
disposta soltanto in casi eccezionali e con legge ordinaria, qualificando
come tali le disposizioni di interpretazione autentica.
Le regioni a statuto ordinario regolano le materie disciplinate dalla
presente legge in attuazione delle disposizioni in essa contenute; le
regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano
provvedono, entro un anno dalla data di entrata in vigore della
presente legge, ad adeguare i rispettivi ordinamenti alle norme
fondamentali contenute nella medesima legge.
Gli enti locali provvedono, entro sei mesi dalla data di entrata in
vigore della presente legge, ad adeguare i rispettivi statuti e gli atti
Corso di Diritto Tributario 104
normativi da essi emanati ai principi dettati dalla presente legge.
– Parte Generale – »
L. n. 212/2000: lo Statuto dei diritti
del contribuente
n. 17576 del 12
febbraio 2002
Sentenze della
Suprema Corte
di Cassazione,
Sez. Tributaria n. 7080 del 14
aprile 2004
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– Parte Generale –
L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)
Art. 2 Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie
«Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono
disposizioni tributarie devono menzionarne l'oggetto nel titolo; la
rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
Le leggi e gli atti aventi forza di legge che non hanno un
oggetto tributario non possono contenere disposizioni di
carattere tributario, fatte salve quelle strettamente inerenti
all'oggetto della legge medesima.
I richiami di altre disposizioni contenuti nei provvedimenti
normativi in materia tributaria si fanno indicando anche il
contenuto sintetico della disposizione alla quale si intende fare
rinvio.
Le disposizioni modificative di leggi tributarie debbono essere
Corso di Diritto Tributario 106
introdotte riportando il testo conseguentemente modificato»
– Parte Generale –
L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)
Art. 3 Efficacia temporale delle norme tributarie
«Salvo quanto previsto dall'articolo 1, comma 2, le disposizioni
tributarie non hanno effetto retroattivo. Relativamente ai tributi
periodici le modifiche introdotte si applicano solo a partire dal
periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di
entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono.
In ogni caso, le disposizioni tributarie non possono prevedere
adempimenti a carico dei contribuenti la cui scadenza sia fissata
anteriormente al sessantesimo giorno dalla data della loro
entrata in vigore o dell'adozione dei provvedimenti di attuazione
in esse espressamente previsti.
I termini di prescrizione e di decadenza per gli accertamenti di
imposta non possono essere prorogati.»
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– Parte Generale –
L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)
Art. 4 Utilizzo del decretolegge in materia tributaria
«Non si può disporre con decretolegge l'istituzione di nuovi tributi né
prevedere l'applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di
soggetti»
Art. 5 Informazione del contribuente
«L'amministrazione finanziaria deve assumere idonee iniziative volte a
consentire la completa e agevole conoscenza delle disposizioni
legislative e amministrative vigenti in materia tributaria, anche curando
la predisposizione di testi coordinati e mettendo gli stessi a disposizione
dei contribuenti presso ogni ufficio impositore.
L'amministrazione finanziaria deve altresì assumere idonee iniziative
di informazione elettronica, tale da consentire aggiornamenti in tempo
reale, ponendola a disposizione gratuita dei contribuenti.
L'amministrazione finanziaria deve portare a conoscenza dei
contribuenti tempestivamente e con i mezzi idonei tutte le circolari e le
risoluzioni da essa emanate, nonché ogni altro atto o decreto che
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Corso di Diritto Tributario
– Parte Generale –
dispone sulla organizzazione, sulle funzioni e sui procedimenti»
L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)
Art. 11 – Interpello del contribuente
1. Ciascun contribuente può inoltrare per iscritto
«
all’amministrazione finanziaria, che risponde entro centoventi
giorni, circostanziate e specifiche istanze di interpello concernenti
l’applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti e
personali, qualora vi siano obiettive condizioni di incertezza
interpretazione delle disposizioni stesse. La presentazione
dell’istanza non ha effetto sulle scadenze previste dalla disciplina
tributaria.
2. La risposta dell’amministrazione finanziaria, scritta e motivata,
vincola con esclusivo riferimento alla questione oggetto
dell’istanza di interpello, e limitatamente al richiedente. Qualora
essa non pervenga al contribuente entro il termine di cui al
comma 1, si intende che l’amministrazione concordi con
l’interpretazione o il comportamento prospettato dal richiedente.
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– Parte Generale –
Qualsiasi atto, anche a contenuto impositivo o sanzionatorio,
L. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)
Art. 11 – Interpello del contribuente (segue)
3. Limitatamente alla questione in oggetto dell’istanza di interpello,
«
non possono essere irrogate sanzioni nei confronti del contribuente
che non abbia ricevuto risposta dall’amministrazione finanziaria entro
il termine di cui al comma 1.
4. Nel caso in cui l’istanza di interpello formulata da un numero
elevato di contribuenti concerna la stessa questione o questioni
analoghe fra loro, l’amministrazione finanziaria può rispondere
collettivamente, attraverso una circolare o una risoluzione
tempestivamente pubblicata ai sensi dell’articolo 5, comma 2.
5. Con decreto del Ministro delle finanze, adottato ai sensi
dell’articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400, relativo
ai poteri regolamentari dei Ministri nelle materie di loro competenza,
sono determinati gli organi, le procedure e le modalità di esercizio
dell’interpello e dell’obbligo di risposta da parte dell’amministrazione
finanziaria. Corso di Diritto Tributario 110
– Parte Generale –
6. Resta fermo quanto previsto dall’articolo 21 della legge 30
Incertezze interpretative del
contribuente e diritto di interpello
1. Interpello “ordinario” o “generale” (art.
11 dello Statuto dei diritti del contribuente
L. n. 212/2000)
2. Interpello “antielusivo” (art. 21, Legge n.
413 del 1991);
3. Ruling Internazionale (art. 8 L. 326/2003)
Corso di Diritto Tributario 111
– Parte Generale –
Le circolari dell’Amministrazione
finanziaria
1. Non sono fonti normative; di conseguenza non
vincolano il giudice.
2. Non hanno efficacia esterna ma interna
(nell’ambito potere gerarchico).
3. In determinati casi, legislativamente previsti,
possono comportare la non irrogabilità delle
sanzioni ai contribuenti che ad esse si sono
uniformati (art. 10, secondo comma).
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– Parte Generale –
Elusione
Esempi classici :
• Donazione buoni tesoro per acquisto
immobile;
• Fusione “bare fiscali” con società in utile;
• Scissione e cessione quote;
• Cessione crediti.
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– Parte Generale –
Elusione
Evasione: Elusione:
Evasione Elusione Risparmio lecito
comportamento d’imposta:
violazione delle norme d’imposta
formalmente
tributarie finalizzata a scelta lecita
rispettoso delle
sottrarsi al pagamento finalizzata a diminuire
norme ma
del tributo il prelievo
sostanzialmente
(es.: infedele (es.: rinvio dell’
teso ad aggirarle
dichiarazione). incasso di una
somma).
Rinvio del
Occultamento di presupposto
una parte della
base imponibile
o occultamento
del presupposto Corso di Diritto Tributario 114
– Parte Generale –
Rimedi all’elusione
NORMA NORME
1 2
ANTIELUSIVA AD
ANTIELUSIVE
GENERALE HOC
Riferita a tutte le Volte a colpire
imposte comportamenti
elusivi specifici
(es. Germania ed
Austria) (es. bare fiscali)
3 ART. 37bis
D.P.R. 600/73 Scelta del
nostro
Norma di vasta ordinamento
portata ma non
generale
Corso di Diritto Tributario 115
– Parte Generale –
bis
Art. 37 , D.P.R. n. 600/73
inopponibili
Co. 1 «Sono all’Amministrazione Finanziaria gli atti, i fatti
privi
e i negozi, anche collegati tra loro, di valide ragioni economiche,
diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento
tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti
indebiti.»
Co. 2 «L’Amministrazione Finanziaria disconosce i vantaggi tributari
conseguiti mediante gli atti , i fatti e i negozi di cui al comma 1 ,
applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse, al
netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile
all’Amministrazione.»
Co. 3 «Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano a condizione che,
nell’ambito del comportamento di cui al comma 2, siano utilizzate una
seguenti operazioni:
o più delle
a) trasformazioni, fusioni,scissioni, liquidazioni volontarie e
distribuzione ai soci di somma prelevate da voci del patrimonio netto
[…]
b) conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il 116
Corso di Diritto Tributario
– Parte Generale –
trasferimento o il godimento di aziende;
bis
Art. 37 , D.P.R. n. 600/73
• Vale solo per le imposte sui redditi
• Prevede l’inopponibilità al fisco di atti e negozi
(l’atto è cioè, giuridicamente valido ma non può
essere sfruttato a fini fiscali) con determinate
caratteristiche generali:
assenza di valide ragioni economiche
1 finalità di aggirare obblighi e divieti del diritto
2
tributario e di ottenere indebite riduzioni
d’imposta o rimborsi
• Oltre alle suddette caratteristiche, perché possa dirsi
elusivo, il comportamento del contribuente deve
comprendere una delle operazioni elencate dallo
stesso art. 37bis. Corso di Diritto Tributario 117
– Parte Generale –
Ratio bis
dell’art. 37
Cautela volta ad evitare violazioni del principio di riserva di
legge e del principio di legalità.
• Questa cautela si riflette nella parte procedurale dell’art. 37
bis:
comma 4: l’avviso di accertamento deve essere preceduto, a pena di
nullità, dalla richiesta, anche per lettera raccomandata, di chiarimenti da
inviare per iscritto entro sessanta giorni dalla data di ricezione della
richiesta stessa, nella quale devono essere indicati i motivi per cui si
reputano applicabili i commi 1 e 2 (sorta di contraddittorio anticipato);
comma 5: l’avviso di accertamento deve essere motivato anche avuto
riguardo a quelle che sono state le motivazioni del contribuente
• E nella disciplina della Riscossione:
comma 6: qualora l’avviso di accertamento fondato sull’applicazione
della norma antielusiva venga impugnato, fino alla decisione di primo
grado non possono essere riscosse le maggiori imposte accertate.
Corso di Diritto Tributario 118
– Parte Generale –
Elusione (schema riepilogativo)
Corso di Diritto Tributario 119
– Parte Generale –
L’evoluzione della giurisprudenza in tema di elusione
Corte di Cassazione, 07/03/2002, n. 3345
“Nella disciplina anteriore alla integrazione dell’art. 14 del D.P.R. 22 dicembre
1986, n. 917, operata dall’art. 7bis del D.L. 9 settembre 1992, n. 372 (convertito,
con modificazioni, nella legge n. 429 del 1992), che ha aggiunto al predetto art. 14
il comma 6bis,… non era rinvenibile una norma tributaria che negasse la
facoltà di far trasmigrare con un atto reale la titolarità di un bene tra soggetti
e di spostare tale titolarità sul soggetto
sottoposti a trattamenti fiscali divergenti
più favorito. Studio Legale
Cordeiro Guerra & Associati
Corte di Cassazione, 03/04/2000, n. 3979
“A fronte di divergenti trattamenti fiscali, a seconda del soggetto cui faccia capo un
reddito, la frode alla legge ex art. 1344 c.c., non è ravvisabile per il solo fatto che un atto
negoziale (reale e non simulato) abbia spostato la titolarità del bene al contribuente
“favorito”, occorrendo una norma che direttamente od indirettamente neghi la facoltà di
trasmigrare con l’atto stesso dall’uno all’altro regime di tassazione; in difetto, si rimane
per non aver prefigurato la
nell’ambito della mera lacuna della disciplina tributaria,
possibilità dei contribuenti di optare per assetti privatistici fiscalmente proficui”.
L’ammissibilità e la liceità di detta operazione, in assenza di contraria previsione di
legge, trovano sicura conferma nell’evoluzione normativa successiva ai rapporti in
discussione…
Il comma dell’art. 14 del D.P.R. 917/1986, aggiunto con effetto dall’art. 7bis
6bis ex nunc
del D.L. 372/1992… nega il credito di imposta correlato alla distribuzione di utili azionari
a chi acquista titoli da un fondo di investimento…
Le scelte del legislatore di elidere o attenuare la convenienza fiscale dell’operazione
riposa sull’evidente presupposto della liceità della medesima”.
Studio Legale
Cordeiro Guerra & Associati
Corte di Cassazione, 03/09/2001, n. 11351
“Prima dell’entrate in vigore dell’art. 37bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,
introdotto dall’art. 7 del D. LGS. 8 ottobre 1997, n. 358, che con disposizione, non
avente efficacia retroattiva, ha attribuito all’Amministrazione Finanziaria ampio
potere di disconoscere, ai fini antielusivi, gli effetti degli atti compiuti dal
contribuente al fine di beneficiare di un trattamento fiscale più vantaggioso – detta
amministrazione non aveva il potere di riqualificare i contratti posti in essere
prescindendo dalla volontà concretamente manifestata dalle stesse,
dalle parti,
per assoggettarli ad un trattamento fiscale meno favorevole di quello altrimenti
applicabile, neppure in virtù degli artt. 1344 e 1418 cod. civ., che sanciscono la
nullità dei contratti che costituiscono “il mezzo per eludere l’applicazione di una
norma imperativa”. Studio Legale
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La vicenda dell’abuso del diritto: origini del
principio
Principio Generale dell’Ordinamento Comunitario
«Ogni ordinamento che aspiri ad un minimo di completezza
deve contenere delle misure, per così dire, di autotutela, al
fine di evitare che i diritti da esso attribuiti siano esercitati in
maniera abusiva, eccessiva o distorta. Una tale esigenza
non è affatto estranea all’ordinamento comunitario»
(Conclusioni Avv. Gen. Tizzano per la causa Kefalas, C367/96)
Studio Legale
Cordeiro Guerra & Associati
La formulazione matura del divieto di abuso del
diritto in materia di Iva:
CGCE, causa C-255/02 Halifax [2006]
“Perché possa parlarsi di comportamento abusivo, le operazioni
controverse devono, nonostante l’applicazione formale delle condizioni
previste dalle pertinenti disposizioni [……], portare ad un vantaggio
fiscale la cui concessione sarebbe contraria all’obiettivo perseguito da
quelle stesse disposizioni.
Deve altresì risultare […] che le dette operazioni hanno essenzialmente
lo scopo di ottenere un vantaggio fiscale. (Halifax, §86) (sottolineatura aggiunta)
Studio Legale
Cordeiro Guerra & Associati
Abuso del diritto e sentenza Halifax
Sussiste abuso del diritto quando concorrono due elementi :
gli obiettivi e i risultati perseguiti dalle disposizioni di legge
che formalmente generano il beneficio fiscale invocato risultano frustrati
ove il diritto sia conferito oggettivo);
(requisito
il diritto invocato deriva da attività economiche per le quali non c’è
oggettivamente altra spiegazione che (appunto) procurarsi quel
diritto”. (§ 91)
(requisito soggettivo). Studio Legale
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Il principi comunitari come fondamento per la
contestazione dell’abuso del diritto con riguardo
ad operazioni meramente interne
Cass., sent. 4 aprile 2008 (16 gennaio 2008), n. 8772
Controversia relativa al recupero di una minusvalenza su partecipazioni.
Problema dei limiti entri i quali può trovare applicazione elusione fiscale: “La prima risposta di questa
Corte a simile quesito è stata che possono essere qualificati come elusivi solo quei comportamenti che
tali sono definiti da una legge dello stato vigente al momento in cui essi sono venuti in essere”.
Evoluzione attraverso più sentenze (sentenza n. 21221 del 29 settembre 2006; 25612 del 1 dicembre
2006) che affermano possibilità applicazione principio inopponibilità alla A.F. degli atti che
comportano abuso diritto in tutti i settori dell’ordinamento e dunque anche in ambito imposte dirette.
Approdo finale: “Il rapporto elusione/norma legislativa si è ribaltato e le singole norme antielusive
vengono invocate non più come eccezioni ad una regola, ma come mero sintomo dell’esistenza di una
regola”. Studio Legale
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revirement
Il definitivo nelle ultime pronunce
della Corte di Cassazione in tema di elusione
a) Cass., Sez. Un., sent. 2 dicembre 2008, n. 30055;
b) Cass., Sez. Un., sent. 2 dicembre 2008, n. 30057.
c) Cass., Sez. Trib., sent. 17 dicembre 2008, n. 1465.
IMPATTO sulla normativa vigente in tema
di elusione:
− Art. 37bis;
− Singole disposizioni antielusive (es.: utilizzo perdite in caso
white list;
di fusioni; deducibilità costi non c.f.c.; etc.).
Studio Legale 129
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L’individuazione da parte della Cassazione di un principio
generale antielusivo (Sez. Un., 2 dicembre 2008, n. 30057)
«Ritengono le Sezioni Unite di dover aderire all’indirizzo della
Sezione tributaria (si veda, da ultimo, Cass. nn. 10257/08,
25374/08), fondato sul riconoscimento dell’esistenza di un
generale principio antielusivo; con la precisazione che la fonte di
tale principio, in tema di tributi non armonizzati, quali le imposte
dirette, va rinvenuta non nella giurisprudenza comunitaria
quanto piuttosto negli stessi principi costituzionali che informano
l’ordinamento tributario italiano. […] Con la conseguenza che
non può non ritenersi insito nell’ordinamento, come diretta
derivazione delle norme costituzionali, il principio secondo cui il
contribuente non può trarre indebiti vantaggi fiscali dall’utilizzo
distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica
disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un
risparmio fiscale, in difetto di ragioni economicamente
Studio Legale 130
apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera
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L’individuazione da parte della Cassazione di un
principio generale antielusivo (Cass., Sez. Trib.,
17.12. 2008, n. 1465)
Né va sottaciuto come questa Corte abbia rifiutato un
concetto di rilevanza dell’elusione circoscritta ai soli settori
legislativamente predeterminati od in ipotesi tassative (come
quelle richiamate dall’art. 37 bis cit.) riconoscendo operante
a tutto campo una clausola generale antiabuso (nucleo
fondante dell’elusione ricavato dall’elaborazione della Ccrte
di giustizia) a valere come regola di rango comunitario
applicabile d’ufficio, in ogni stato e grado e a prescindere da
specifiche deduzioni (Cass. 24.9.2008, n. 25374) ed
utilizzabile per risolvere casi concreti connotati da fumus di
elusività anche in settori tendenzialmente estranei
all’impatto dle diritto comunitario quali quelli riguardanti
Studio Legale
Cordeiro Guerra & Associati
l’imposizione diretta
Interpello antielusivo
• Introdotto nel 1991 con la Legge n. 413/1991
• Presupposto per attivare la procedura di
interpello: «obiettive condizioni di incertezza
sulla concreta interpretazione delle disposizioni
tributarie rilevanti»
• Procedura:
Quesito Comitato
del antielusivo
contribuente alle
competente (Comitato PARERE
Direzione consultivo per
Mancata risposta
dell’Agenzia l’interpretazione
o risposta negativa
delle Entrate delle norme
antielusive)
Corso di Diritto Tributario 132
– Parte Generale –
Interpello antielusivo (segue)
non vincola
La risposta del Comitato
l’amministrazione (diverso da Interpello generale
ex art. 11 Statuto dei diritti del contribuente)
• Inversione onere prova nell’eventuale fase
contenziosa ( «l’onere delle prova spetta a chi non
si è uniformato al parere»);
• Profili critici dell’istituto:
1 Ritardo con cui il legislatore ha adottati i decreti di attuazione
(D.M. 194 e 195 del 1997);
2 Limitato ambito di applicazione;
3 Efficacia attribuita al parere del Comitato.
Corso di Diritto Tributario 133
– Parte Generale –
Soggetto attivo
• Soggetto attivo: titolare, dal lato attivo, del rapporto
obbligatorio d’imposta (di regola stato o ente locale).
• Possibilità di affidare accertamento e riscossione
del tributo ad altro soggetto
• Fenomeno della devoluzione del gettito (ad es.: da
Stato a Comune) irrilevante dal punto di vista
dell’individuazione del soggetto attivo
• Indisponibilità dei crediti tributari da parte del
soggetto attivo. Fonte: legge sulla contabilità dello
Stato. Possibilità di deroga. Possibile impatto della
disponibilità su giustizia distributiva (imposta come
strumento di riparto di spese pubbliche)
• Fenomeno della cartolarizzazione: eventuale
possibilità di utilizzazione in relazione a crediti
tributari Corso di Diritto Tributario 134
– Parte Generale –
Soggetti passivi
• Soggetto passivo: soggetto tenuto ad effettuare la
prestazione a titolo di capacità contributiva nei
confronti del soggetto attivo
• Contribuente di fatto: soggetto sul quale grava
l’onere finanziario dell’imposta. Non entra in
rapporto col soggetto attivo, che può richiedere
l’imposta esclusivamente al soggetto passivo.
Es.: Soggetto passivo dell’IVA è colui che pone in
essere cessioni di beni o prestazioni di servizi
nell’esercizio di arti o professioni. Tale soggetto ha
l’onere di rivalersi su colui che acquista il bene o
servizio, addebitandogli l’IVA. Il consumatore
finale(es.: privato che acquista un litro di latte)
sopporta il peso economico dell’IVA, inclusa nel
prezzo di vendita: è contribuente di fatto.
Corso di Diritto Tributario 135
– Parte Generale –
Soggetti passivi: il nesso col fatto
indice di capacità contributiva
individuato come presupposto
I casi possibili:
possibili
A) Individuazione vincolata rispetto al
presupposto: soggetto unico (ad es.:
reddito o patrimonio)
B) Capacità contributiva riferibile a pluralità
di soggetti (es.: venditore ed acquirente;
coeredi). Corso di Diritto Tributario 136
– Parte Generale –
Soggetti passivi: il nesso col fatto
indice di capacità contributiva
individuato come presupposto
Nel caso di pluralità di soggetti ulteriore
distinzione:
Capacità contributiva riferibile per intero a
ciascun soggetto ( es.: acquirente e venditore):
ciascuno obbligato per l’intero.
Capacità contributiva riferibile a ciascun
soggetto solo pro quota (es.: comproprietari
venditori; coeredi).
Corso di Diritto Tributario 137
– Parte Generale –
Soggetti passivi (segue)
Altri soggetti coinvolti nel prelievo
tributario:
tributario
– sostituto d’imposta (art. 64, I comma D.P.R. n.
600/1973);
– responsabile d’imposta (art. 64, III co.).
E’ discussa, dalla dottrina, la riconducibilità di
tali figure al novero dei soggetti passivi.
Corso di Diritto Tributario 138
– Parte Generale –
Il rapporto tra soggetto passivo e
contribuente di fatto: la cd.
“traslazione d’imposta”
Il rapporto tra soggetto passivo e
contribuente di fatto può essere:
essere
A) disciplinato dalla legge;
B) non disciplinato dalla legge.
Corso di Diritto Tributario 139
– Parte Generale –
Il rapporto tra soggetto passivo e
contribuente di fatto (segue)
Nel caso A (rapporto disciplinato) la legge
può:
può
1) vietare la traslazione (INVIM);
2) imporla come obbligatoria (IVA);
3) contemplarla come facoltativa.
Corso di Diritto Tributario 140
– Parte Generale –
Il rapporto tra soggetto passivo e
contribuente di fatto (segue)
Nel caso B (rapporto non disciplinato) può
verificarsi una traslazione occulta o palese:
traslazione occulta:
1) il prezzo è formato
occulta
includendo una quota corrispondente al
tributo.
traslazione palese:
2) le parti concordano, con
palese
apposita clausola, il “trasferimento”
dell’imposta: fenomeno dei cosiddetti patti
d’imposta. Corso di Diritto Tributario 141
– Parte Generale –
Patti d’imposta: il problema della
liceità
• E’ stata discussa, in dottrina e
giurisprudenza, la liceità del patto con il
quale un soggetto (Tizio) addossa le imposte
da lui dovute ad altro soggetto (Caio).
• Più precisamente, ci si è chiesti se tramite
clausole siffatte non si violi l’art. 53 , Cost.,
1
secondo il quale tutti devono contribuire alle
spese pubbliche in ragione della loro capacità
contributiva. Corso di Diritto Tributario 142
– Parte Generale –
Un esempio di traslazione
pattizia: il caso dei compensi netti
agli sportivi
• Tizio richiede alla squadra X un ingaggio netto di 1 milione
di euro: quale fenomeno si nasconde dietro questa ricorrente
formula.
• Sui redditi derivanti dall’esercizio della propria attività di
sportivo Tizio deve l’imposta sui redditi. Supponiamo che
l’aliquota sia pari al 50%.
• Affinché nelle sue tasche, al netto delle imposte, resti un
milione di euro, egli dovrà dunque stabilire un compenso tale
che, decurtato delle imposte dovute secondo la legislazione
vigente, equivalga al netto desiderato. Un milione di euro
netti equivale dunque ad una somma assai maggiore, pari ad
un milione di euro più l’ammontare delle imposte dovute da
Tizio. Corso di Diritto Tributario 143
– Parte Generale –
Un esempio di traslazione pattizia
(segue)
Più precisamente, poiché su 2.000.000 di euro sono
dovute imposte per un milione di euro (50%) , nel nostro
caso l’ingaggio netto di un milione equivale ad un
compenso effettivo esattamente pari al doppio.
L’imposta accollata concorre alla determinazione
dell’imponibile poiché l’accollo rappresenta nient’altro
che una parte della retribuzione, stabilita in misura
determinabile piuttosto che determinata.
• L’art. 53, co. 1, Cost. riguarda il rapporto Fisco
contribuente, ma non incide sulla loro sfera di
autonomia privata, nell’esercizio della quale, per vari
motivi (gratuità; onerosità) può essere pattuita la
traslazione d’imposta.
Corso di Diritto Tributario 144
– Parte Generale –
Sostituto d’imposta
• Definizione legislativa: «colui che, in forza di
legislativa
disposizione di legge , è tenuto al pagamento di
imposte in luogo d’altri per fatti o situazioni a questi
riferibili, anche a titolo d’acconto, con obbligo di
rivalsa salvo che sia diversamente stabilito».Art. 64,
1 c. D.P.R. n. 600/1973
Problema: è vero e proprio soggetto passivo o
Problema
soggetto coinvolto sotto il profilo dell’attuazione
dell’obbligo d’imposta?
Istituto concerne attuazione del rapporto obbligatorio o
imputazione soggettiva dell’obbligo di
contribuzione? Corso di Diritto Tributario 145
– Parte Generale –
Sostituto d’imposta (segue)
Per rispondere occorre tenere presente:
– operatività e campo d’applicazione della
sostituzione d’imposta (meccanismo ritenuta)
– distinzione ritenute a titolo d’acconto e di imposta
– posizione del sostituito (estromissione o meno dal
rapporto obbligatorio d’imposta)
Corso di Diritto Tributario 146
– Parte Generale –
Sostituto d’imposta (segue)
Verifica in ordine alla “estromissione dal rapporto”
da parte del sostituito: è fondamentale perché se il
sostituito è del tutto estromesso dal rapporto colui
che è chiamato a pagare (il sostituto) potrebbe
essere più agevolmente qualificato come soggetto
passivo.
Tale verifica deve essere condotta con distinto
riguardo a:
a) casi di ritenuta a titolo di acconto;
b) casi di ritenuta a titolo d’imposta.
Corso di Diritto Tributario 147
– Parte Generale –
Sostituto d’imposta (segue)
Verifica in ordine alla “estromissione dal rapporto”
da parte del sostituito con riguardo a casi di
ritenuta a titolo di acconto.
Obbligo di contabilizzazione (se soggetto) e
dichiarazione da parte del sostituito, con scomputo
ritenute subite (in base a certificato rilasciato ai
sensi art. 7bis, D.P.R.. n. 600/1973.
Ipotesi di non effettuazione della ritenuta da parte
del sostituito il sostituito non scomputa e paga
interamente imposta dovuta.
Corso di Diritto Tributario 148
– Parte Generale –
Per capire: la certificazione
Corso di Diritto Tributario 149
Parte Generale
Sostituto d’imposta (segue)
Verifica in ordine alla “estromissione dal rapporto” da parte del
sostituito con riguardo a casi di ritenuta a titolo di d’imposta.
Estromissione dal rapporto rispetto a ritenuta a titolo d’imposta:
La legge prevede:
a) responsabilità solidale del sostituito col sostituto nel caso di ritenute
omesse (art. 35, D.P.R. n. 602/1973: “quando il sostituto è iscritto a
ruolo per imposte e interessi relativi a redditi sui quali non ha effettuato
né la ritenuta né i relativi versamenti, il sostituito è obbligato in solido”
b) );
c) La legittimazione a proporre domanda di rimborso da parte del sostituito
in caso di ritenuta indebita (art. 38, D.P.R. n. 602/1973).
Corso di Diritto Tributario 150
– Parte Generale –
Sostituto d’imposta (segue)
Il sostituto è un incaricato ex lege di adempiere
l’obbligazione del sostituito previa provvista dei
mezzi finanziari (meccanismo essenziale ai fini della
valutazione di compatibilità con art. 53 Cost.).
Quale incaricato dalla legge dell’adempimento
parziale o totale dell’obbligazione altrui non è
soggetto passivo d’imposta.
Corso di Diritto Tributario 151
– Parte Generale –
Responsabile d’imposta
• Definizione legislativa: «colui che è tenuto al
legislativa
pagamento del tributo insieme con altri, per fatti o
situazioni esclusivamente riferibili a questi, con
diritto di rivalsa» (art. 64, 3 c. D.P.R. n. 600/1973).
• Problema: è soggetto passivo o soggetto per il
Problema
tramite del quale meglio si intende assicurare il
soddisfacimento dell’obbligo d’imposta?
Corso di Diritto Tributario 152
– Parte Generale –
Responsabile d’imposta (segue)
Ipotesi tipiche di responsabilità:
responsabilità
a) notai e pubblici ufficiali;
b) cessionario d’azienda;
c) liquidatori;
d) più negozi in unico atto.
Dato comune:
comune
– non manifesta capacità contributiva;
– è in grado di evitare il prelievo con il proprio
comportamento. Corso di Diritto Tributario 153
– Parte Generale –
Solidarietà tributaria
• Art. 1292 c.c.: più debitori obbligati per la medesima
c.c.
prestazione; l’adempimento di uno libera gli altri.
• Solidarietà paritetica (medesimo titolo):
acquirente/venditore nell’imposta di registro
• Solidarietà dipendente: identità prestazione; titoli
diversi: (responsabile d’imposta)
• Art. 1294 c.c.: i condebitori sono tenuti in solido se
dalla legge non è diversamente stabilito
comunque, statuizione espressa in materia tributaria.
• Art. 65, D.P.R. n. 600/1973: gli eredi rispondono in
600/1973
solido (invece che pro quota) dei debiti tributari
Corso di Diritto Tributario 154
– Parte Generale –
Teoria della “supersolidarietà”
Teoria secondo la quale si attribuiva efficacia nei
confronti di tutti i coobbligati agli atti concernenti la
gestione e l’attuazione dell’obbligazione tributaria,
ancorché posti in essere da o nei riguardi di uno solo
dei coobbligati.
═ il Fisco poteva notificare l’avviso di accertamento
►
ad uno solo dei coobbligati.
Con questa prassi, una volta resosi definitivo l’atto per
mancanza di impugnazione, o formatosi il giudicato, il
Fisco lo poteva opporre con successo agli altri
coobbligati, anche se rimasti totalmente estranei alla
Corso di Diritto Tributario 155
vicenda. – Parte Generale –
Teoria della “supersolidarietà”
• Efficacia nei confronti di tutti i coobbligati
degli atti posti in essere nei cfr. uno solo
(definitività; giudicato; decadenza).
• Argomentazioni: indivisibilità; potere di
rappresentanza.
• Corte Cost. n. 48/1968: la supersolidarietà è
48/1968
un regime contrario agli artt. 24 e 113 Cost.
• Problema successivo: applicabilità integrale
regime codice civile?
Corso di Diritto Tributario 156
– Parte Generale –
Teoria della “supersolidarietà”
(segue)
• Codice civile: prevede correttivi (es.
estensibilità del giudicato favorevole: art.
1306 c.c.) ma consente definizioni
differenziate
• Possibile soluzione: litisconsorzio necessario
• Problema: serve una disposizione ad hoc? È
sufficiente a questo scopo la norma di cui
all’art. 14, D.Lgs. n. 546/1992?
Corso di Diritto Tributario 157
– Parte Generale –
Fattispecie impositiva
La norma tributaria contempla i vari elementi costituenti
l’astratta fattispecie impositiva, ossia l’insieme degli elementi
al cui verificarsi sorge l’obbligo di versare il tributo.
Al suo interno si è soliti distinguere:
Presupposto: situazione, di regola indice di capacità
Presupposto
contributiva, assunta come titolo giustificativo del prelievo;
Base imponibile: parametro di commisurazione del tributo
imponibile
Rapporto presupposto/base imponibile: compenetrazione
imponibile
nelle imposte dirette; autonomia in quelle indirette
Corso di Diritto Tributario 158
– Parte Generale –
Base imponibile
• Base imponibile:
imponibile
• Parametro di commisurazione del tributo. In
altri termini, è l’entità quantitativa (di solito il
valore, espresso in somma di denaro,
attribuito al presupposto quale situazione di
fatto economicamente valutabile) sulla quale,
applicando l’aliquota, è calcolata l’imposta.
• Es.: Il reddito posseduto costituisce la base
imponibile dell’IRE, al quale applicare le
aliquote progressive per determinare
l’imposta dovuta.
Corso di Diritto Tributario 159
– Parte Generale –
Aliquote
• Aliquota: percentuale che applicata alla base
Aliquota
imponibile determina l’entità del tributo dovuto.
• Aliquota Progressiva: percentuale che aumenta man
Progressiva
mano che cresce la base imponibile (realizza il
principio di uguaglianza sostanziale). Es. le aliquote
dell’IRE sono progressive.
• Aliquota proporzionale: percentuale fissa,
proporzionale
indipendente dall’entità della base imponibile. Es. le
aliquote dell’IVA sono proporzionali, così pure
quelle dell’IRES (ex IRPEG, Imposta sul reddito delle
Società) Corso di Diritto Tributario 160
– Parte Generale –
Le aliquote progressive dell’imposta sui
redditi
Aliquote 19852009
Scaglioni di Aliquote IRPEF Scaglioni reddito 2009 Aliquota Irpef
reddito dal 1983 al 1985
(lire) da 0 a 15.000 euro 23% 23% del reddito
Fino a 11 milioni 18% 3.450 + 27% sulla
Tra 11 e 24 milioni 27% da 15.000,01 a 28.000 27% parte eccedente i
euro 15.000 euro
Tra 24 e 30 milioni 35% 6.960 + 38% sulla
Tra 30 e 38 milioni 37% da 28.000,01 a 55.000 38% parte eccedente i
euro 28.000 euro
Tra 38 e 60 milioni 41% 17.220 + 41%
Tra 60 e 120 47% da 55.000,01 a 75.000 sulla parte
41%
milioni euro eccedente i
55.000 euro
Tra 120 e 250 56% 25.420 + 43%
milioni sulla parte
oltre 75.000 euro 43% eccedente i
Tra 250 e 500 62% 75.000 euro
milioni
Oltre 500 milioni 65% Corso di Diritto Tributario 161
– Parte Generale –
Fattispecie impositiva: un esempio
Art. 1, D.P.R. n. 917/1986:
«Presupposto dell’imposta sul reddito delle persone
fisiche è il possesso di redditi in denaro o in natura
rientranti nelle categorie indicate nell’art. 6»
Art. 2
«Soggetti passivi dell’imposta sono le persone fisiche,
residenti e non residenti nel territorio dello Stato.»
Art. 6
«I singoli redditi sono classificati nelle seguenti
categorie . a) redditi fondiari; b) redditi di capitale;
c) redditi di lavoro dipendente; d) redditi di lavoro
autonomo; e) redditi d’impresa; f) redditi diversi.»
Corso di Diritto Tributario 162
– Parte Generale –
Classificazione delle imposte
DIRETTE colpiscono presupposti direttamente espressivi di
capacità contributiva (Es. IRE colpisce il possesso di un reddito)
1)
IMPOSTE INDIRETTE colpiscono una manifestazione indiretta di capacità
contributiva (Es.: imposte sui consumi/imposta
registro
PERSONALI colpiscono la manifestazione di capacità contributiva
proiettata sullo sfondo della situazione personale del suo titolare (Es.
IRE la “personalizzazione” si manifesta in due modi: 1 attraverso deduzioni o
detrazioni d’imposta, collegate, ad es., al numero ed alle caratteristiche dei
familiari a carico del soggetto percettore del reddito; 2 i diversi redditi riferibili
al contribuente non vengono tassati separatamente bensì sommati ai fini della
2) IMPOSTE determinazione della base imponibile soggetta la base imponibile stessa)
REALI colpiscono il fatto indice di capacità contributiva in sé per
IVA
sé considerato (Es. l’aliquota non varia al variare delle
caratteristiche del soggetto che acquista un bene o un servizio;
quando un disoccupato compra il latte paga la stessa Iva che sul
medesimo acquisto pagherebbe un imprenditore)
Corso di Diritto Tributario 163
– Parte Generale –
Fase di accertamento: sua articolazione
L’ attuazione del rapporto d’imposta comporta: la
determinazione dell’imponibile; la liquidazione
dell’imposta; l’adempimento spontaneo o coattivo.
Tali “momenti” possono o meno acquisire esteriorizzazione
formale più o meno complessa, a seconda che la legge
preveda il compimento di appositi atti formali da parte del
soggetto passivo e/o dell’Amministrazione.
Tributi con accertamento: es.: Imposte sui redditi.
Tributi senza accertamento: es.: imposta di bollo
Corso di Diritto Tributario 164
– Parte Generale –
Teoria dichiarativa e teoria costitutiva
• Tributi con accertamento (adempimento tramite esplicazione della
fase di accertamento) e tributi senza accertamento (eventuale
controllo successivo).
• Problema: fonte dell’obbligazione d’imposta nei tributi con
accertamento: legge (teoria dichiarativa) o atti amministrazione
finanziaria (tesi costitutiva)?
• Schema norma fatto (teoria dichiarativa); schema norma potere
fatto (teoria costitutiva).
• Posizione soggettive correlate: diritto soggettivo (norma fatto);
interesse legittimo (normapoterefatto).
• Argomenti pro tesi dichiarativa: riserva di legge; evoluzione
legislazione; ruolo giudice.
Corso di Diritto Tributario 165
– Parte Generale –
Fase di accertamento: sua articolazione
Fase attuativa: di regola esplicata attraverso dialettica debitore
– creditore d’imposta.
Articolazione variabile. Esempi:
a) Dichiarazione – adempimento
b) Dichiarazione – controllo – accertamento – adempimento
c) Dichiarazione – controllo – accertamento – adesione
d) Dichiarazione – controllo – accertamento – contenzioso
e) Omessa dichiarazione – accertamento d’ufficio – contenzioso
Corso di Diritto Tributario 166
– Parte Generale –
Dichiarazione
• Contenuto, termini e disciplina dettati in relazione a ciascun
tributo.
• Evoluzione tendenziale della disciplina:
progressivo incremento del contenuto l’originaria funzione di
comunicazione dell’imponibile si è arricchita con gli ulteriori
contenuti della liquidazione tributo; esercizio di opzioni (es.:
scelta regime forfetario); informazioni statistiche.
• La trasmissione avviene adesso per via telematica da parte di
intermediari abilitati (es. commercialisti). Il contribuente firma
una copia cartacea conservata dall’intermediario, il quale
provvede ad inviare la dichiarazione all’Amministrazione in via
telematica (facilitazione dei controlli)
Corso di Diritto Tributario 167
– Parte Generale –
Dichiarazione (segue)
• Natura: è negozio giuridico (dichiarazione di volontà alla quale l’ordinamento giuridico
ricollega effetti giuridici) o dichiarazione di scienza (atto con il quele si comunica ad altri
la conoscenza di un atto o situazione)?
• Influenza de dibattito costitutivisti/dichiarativisti sul problema qualificatorio.
• Secondo la giurisprudenza, la dichiarazione contiene una semplice manifestazione di
scienza e di giudizio (Cass. SSUU, n. 15063/2002 e Cass. n. 21944/2007);
• Ha efficacia confessoria o meno in relazione alle cosiddette contra se declarationes
contenute in dichiarazione? Può avere efficacia confessoria qualora contenga
un’ammissione di fatti sfavorevoli al contribuente (cd. confessione stragiudiziale)
• Contenuto tipico:
a) determinazione dell’imponibile;
b) verifica sul modo di essere degli elementi che concorrono ad integrare la fattispecie
impositiva;
c) sovente, anche liquidazione del tributo.
• Produzione di effetti (cristallizzazione del dovuto se non rettificata nei termini) non in
quanto negozio ma quale elemento costitutivo, insieme ad altri (decorso del tempo) della
fattispecie. Corso di Diritto Tributario 168
– Parte Generale –
Per capire: UNICO Persone Fisiche 2009
169
Dichiarazione (segue)
Principio della emendabilità della dichiarazione (ex
pluribus Cass. SSUU, n. 15063/2002).
rettifica in aumento
Due possibilità: rettifica in diminuzione
La prima (rettifica in aumento) non pone problemi,
comportando la debenza di un maggiore tributo. Per
stimolare l’adempimento, la legge prevede forme di
ravvedimento operoso, ossia benefici (es.:riduzione
delle sanzioni ad un sesto del minimo) per coloro che
rettificano in aumento
Corso di Diritto Tributario 170
– Parte Generale –
Dichiarazione: rettifica in aumento.
Ravvedimento operoso
Disciplina positiva: art. 13, D.Lgs. n. 472/1997
Se il contribuente, entro un determinato termine,
provvede spontaneamente a rettificare la dichiarazione
e versare il relativo tributo, le sanzioni applicabili per
l’infedeltà della dichiarazione sono ridotte.
La riduzione è tanto maggiore quanto più rapido è il
ravvedimento.
Il ravvedimento è escluso dopo che sia formalmente
iniziata attività di indagine nei confronti del soggetto
passivo. Corso di Diritto Tributario 171
– Parte Generale –
La rettifica della dichiarazione
Nel caso di rettifica in diminuzione occorre distinguere:
a) Rettifica qualificazioni giuridiche;
b) Rettifica elementi o circostanze di fatto;
c) Rettifica qualificazioni giuridiche: NO limiti
intrinseci (connessi ad efficacia e natura atto); SÌ
limiti esterni (discendenti da specifiche norme che
disciplinano il fenomeno. Es.: termini per richiesta
rimborso imposte).
Esempio : somma percepita dichiarata come reddito
imponibile in base ad errata interpretazione norme
di riferimento. Corso di Diritto Tributario 172
– Parte Generale –
Dichiarazione (segue)
omesse:
1. Rettifica elementi o circostanze di fatto no
limiti intrinseci; limiti esterni: serie di norme che
individuano la dichiarazione come sede esclusiva nella
quale addurre o comprovare determinate circostanze
addotte in modo difforme
2. Rettifica di circostanze
dalla realtà: è problematica l’esistenza di limiti
intrinseci. Questione efficacia confessoria
dichiarazione originaria (es.: corrispettivo
originariamente dichiarato pari a 100) e rilevanza
successiva smentita (es. corrispettivo rettificato a 50).
Tesi contrapposte: libertà rettifica, purché provata;
limitazioni provenienti dai principi di
autoresponsabilità e affidamento.
Corso di Diritto Tributario 173
– Parte Generale –
Accertamento
Procedimento mediante il quale viene accertato
an
il modo d’essere dell’obbligazione tributaria ( ,
quantum quomodo
, ).
Tipologia degli atti di accertamento
a)Accertamento d’ufficio
b)Accertamento in rettifica
c)Accertamento parziale
d)Accertamento integrativo o modificativo
e)Ipotesi di atti della riscossione che includono
accertamento: controllo cartolare della dichiarazione e
diretta iscrizione a ruolo (artt. 36bis e 36ter, D.P.R. n.
600/1973). Corso di Diritto Tributario 174
– Parte Generale –
Corso di diritto tributario
Parte speciale
Prof. Roberto Cordeiro Guerra
Schemi didattici di supporto utilizzati per
lo svolgimento delle lezioni dell’anno
accademico 20102011
Classificazione delle imposte
I
M DIRETTE colpiscono presupposti direttamente espressivi di capacità
contributiva (Es. IRE colpisce il possesso di un reddito)
P
O
S
T INDIRETTE colpiscono una manifestazione indiretta di capacità
E contributiva (Es.: imposte sui consumi/imposta registro
Corso di Diritto Tributario
Parte speciale
Classificazione delle imposte
PERSONALI colpiscono la manifestazione di capacità
contributiva proiettata sullo sfondo della situazione personale del
I Irpef
suo titolare (Es. la “personalizzazione” si manifesta in due
modi: 1 attraverso deduzioni o detrazioni d’imposta, collegate,
M ad es., al numero ed alle caratteristiche dei familiari a carico del
P soggetto percettore del reddito; 2 i diversi redditi ottenuti dal
contribuente non vengono tassati autonomamente bensì sommati
O ai fini della determinazione della base imponibile prima di
applicare l’aliquota che dipende dalla base imponibile stessa)
S REALI colpiscono il fatto indice di capacità contributiva in
T Iva
se’ per se’ considerato (Es. l’aliquota non varia al
E variare delle caratteristiche del soggetto che acquista un bene
o un servizio; quando un disoccupato compra il latte paga la
stessa Iva che sul medesimo acquisto pagherebbe un
imprenditore)
Corso di Diritto Tributario
Parte speciale
Sistema tributario italiano
Imposte Erariali
I.R.E. (T.U.I.R.: D.P.R. n. 917/1986)
I.R.E.S. (T.U.I.R.: D.P.R. n. 917/1986)
I.V.A. (D.P.R. n. 633/1972)
Imposta di Registro (D.P.R. n.131/1986)
Imposta Successioni e Donazioni (D.lgs. n. 346/1990, D.L. n. 262/2006
conv. in L. n. 286/2006, L. n.296/2006))
Altre Imposte
(Accise, Imposte Doganali, Bollo, Ipotecaria e Catastale, Imposta
sulla pubblicità, Tributi ambientali etc.)
Imposte “locali”
I.C.I. (D.lgs. n. 504/1992)
. (D.lgs. n. 446/1997)
I.R.A.P Diritto Tributario
Parte speciale
L’evoluzione del sistema tributario
• A) Stato Preunitario ed Unitario
• Imposta fondiaria + Imposte sui trasferimenti
• B) Monarchia
• Imposta fondiaria + Imposta di ricchezza mobile +
Imposta complementare sul reddito
• C) Repubblica Italiana
• Riforma Vanoni Tremelloni (poi TU 645/1958)
–
• Imposta sulle societa; Imposta di successione; Imp.
Assicurazioni; Ipocatastali; Bollo; IGE
Corso di Diritto Tributario
Parte speciale
L’evoluzione del sistema tributario
• D) Riforma del 1973
– Imposte Indirette: Introduzione dell’IVA
– Imposte Dirette:
• IRPEF
• IRPEG
• ILOR
• E) L’appartenenza alla CE
• DIRITTO PRIMARIO
• DIRITTO DERIVATO (DIRETTIVE: ES. FUSIONI; DIVIDENDI,
Etc.) Corso di Diritto Tributario
Parte speciale
Esiste un “sistema” tributario ?
Ordinarie
Imposte
I sui redditi Sostitutive
(ritenute imposta)
M
P Ordinarie (ICI)
Imposte sul
O patrimonio straordinarie
S
T Consumi: generale (IVA)
Imposte o specifiche (carb.; etc.)
E indirette Altre imp. Indirette:
registro; bollo,
ipocatastali)
Corso di Diritto Tributario
Parte speciale
Effetti della concorrenza fiscale sull evoluzione degli
’
ordinamenti interni
1 – Evoluzione delle aliquote in Italia (19832008)
Scaglioni di Aliquote IRPEF
reddito dal 1983 al 1985 Scaglioni di Aliquote Ire
(lire) reddito (euro) 2006
Fino a 11 milioni 18% Fino a 15.000 23%
Tra 11 e 24 milioni 27% Da 27%
Tra 24 e 30 milioni 35% 15.000 a
Tra 30 e 38 milioni 37% 28.000
Tra 38 e 60 milioni 41%
Tra 60 e 120 47% Da 55.000 a 41%
milioni 75.000
Tra 120 e 250 56%
milioni Oltre 75.000 43%
Tra 250 e 500 62%
milioni
Oltre 500 milioni 65% Corso di Diritto Tributario
Parte speciale
Irpef
FONTI:
• Disciplina del tributo: Titolo I, D.P.R. n.
917/1986 (T.U.I.R.)
• Accertamento: D.P.R. n. 600/1973
• Riscossione: D.P.R. n. 602/1973
Diritto Tributario
Parte speciale
Irpef ERARIALE
CARATTERI SUL REDDITO
L’I.R.P.E.F un’imposta
è PERSONALE
PROGRESSIVA PER
SCAGLIONI
PERIODICA
Diritto Tributario
Parte speciale
Irpef PRESUPPOSTO: art.1
T.U.I.R.: Possesso di
ANALISI: redditi in denaro o in
natura appartenenti ad una
delle categorie di cui
all’art. 6.
SOGGETTO PASSIVO e
criteri di localizzazione del
reddito: artt. 2, 3comma 1
e 23, 5 T.U.I.R.
BASE IMPONIBILE: artt.
PERIODO D’IMPOSTA: art. 7 3, 10, 12, 13, 15, 16
T.U.I.R.: 1. L’imposta è dovuta per anni T.U.I.R.
solari, a ciascuno dei quali corrisponde
un’obbligazione tributaria autonoma, salvo
quanto stabilito nel comma 3 dell’art. 8 e nel
secondo periodo del comma 3 dell’art. 11
(N.d.R.: ora art. 12).
2. L’imputazione dei redditi al periodo di
imposta è regolata dalle norme relative alla Diritto Tributario
categoria nella quale rientrano. Parte speciale
I.R.P.E.F.: presupposto
1. (Presupposto dell’imposta). Presupposto
dell’imposta sul reddito delle persone fisiche
possesso
il di redditi in denaro o in natura
è
rientranti nelle categorie indicate nell’art. 6.
ELEMENTO OGGETTIVO: REDDITO
PRESUPPOSTO ELEMENTO SOGGETTIVO: PERSONE FISICHE
ELEMENTO RELAZIONALE: POSSESSO
Diritto Tributario
Parte speciale
Nozione di Possesso
Il possesso ha lo stesso significato che ha nel linguaggio civilistico?
Art. 1140 c.c.: possesso il potere sulla cosa che si manifesta in un’attività
“il è
corrispondente all’esercizio della proprietà o di altro diritto reale.
Animus possidendi Detenzione materiale della res
Non esiste una nozione unitaria di possesso ai fini fiscali, ma tante nozioni in
corrispondenza dei fatti che rendono tassabili i redditi delle diverse categorie:
Redditi di lavoro autonomo, dipendente, di capitale e diversi : sono imponibili
quando sono materialmente percepiti;
Redditi fondiari : il possesso riferito all’immobile, inteso come fonte produttiva;
è
Reddito d’impresa : la nozione di reddito un’astrazione contabile frutto della
è
somma algebrica di proventi ed oneri maturati, ma non riscossi o esborsati.
titolarità giuridica della fonte
Ai fini fiscali per possesso deve intendersi la e, quindi
del cespite o dell’attività dalla quale il reddito scaturisce
SI TRATTA DI UN ESCAMOTAGE
LESSICALE UTILIZZATO DAL
LEGISLATORE PER DESIGNARE LE
RELAZIONE
DIVERSE SEMBIANZE DELLA
SOGGETTOOGGETTO DELLA
Diritto Tributario TASSAZIONE RISPETTO A REDDITI DELLE
Parte speciale DIVERSE SPECIE
Nozione di Reddito
• Reddito Vs Patrimonio
• Varie definizioni:
Prodotto
Entrata
Consumo
QUALE NOZIONE ACCOLTA DAL LEGISLATORE?
• Evoluzione:
• Artt.1 D.P.R. n. 597/1986: Possesso di redditi provenienti da qualsiasi
fonte; art. 80: imponibile ogni altro reddito diverso da quelli
espressamente considerati.
• Art. 1 TUIR: possesso di redditi rientranti nelle categorie indicate nell’art.
6.
• Tassazione proventi percepiti in sostituzione redditi (art. 6: cessione
credito; risarcimento ). Diritto Tributario
Parte speciale
Tassazione proventi attività illecite
I proventi derivanti da attività illecite sono tassabili?
No, perché provengono da fonte illecita (è contraddittorio
qualificare un’attività come illecita e poi pretendere,
2 teorie ciònonostante, di assoggettarne i frutti a prelievo)
Si, perché altrimenti si finisce con
riservare a tali proventi un
trattamento di favore
1 soluzione: art. 14 L. Gallo (n. 537/1993)
I proventi derivanti da illecito civile, penale ed amministrativo sono
imponibili a due condizioni:
1. Che siano riconducibili ad una della categorie reddituali di cui
all’art. 6 T.U.I.R.
2. Che non siano già sottoposti a prelievo o confisca penale.
Diritto Tributario
Parte speciale
Tassazione proventi attività illecite (segue)
• Art. 2, comma 8 L.n. 289/2002: ha sancito
l’indeducibilità dei costi e delle spese a
“riconducibili
fatti, atti o attività qualificabili come reato, fatto salvo
l’esercizio di diritti costituzionalmente riconosciuti”
• Ritocco al c.d. Decreto BersaniVisco art. 36, comma
34 bis L.n. 248/2006 : Con norma definita
stabilito che se i proventi di attivita
“interpretativa”ha
illecite non possono ricondursi a nessuna delle
categorie di cui all’art. 6 del T.U.I.R. comunque
“sono
considerati come redditi diversi”.
Diritto Tributario
Parte speciale
IRE: Soggetti Passivi
Persone fisiche residenti Persone fisiche non
residenti
Tassazione del Tassazione dei soli
reddito ovunque redditi prodotti in
prodotto Italia
Criteri di collegamento
World Wide Principle (art. 23 t.u.i.r.)
Corso di Diritto Tributario
speciale
La residenza delle persone fisiche
ART. 2 T.u.i.r.”
“Nuovo
ART. 2 T.u.i.r.”
“Vecchio passivi dell'imposta sono le
“Soggetti
passivi dell'imposta sono le
“Soggetti persone fisiche, residenti e non
persone fisiche, residenti e non residenti nel territorio dello Stato.
residenti nel territorio dello Stato. 2. Ai fini delle imposte sui redditi si
2. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che
considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo
per la maggior parte del periodo d'imposta sono iscritte nelle anagrafi
d'imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno
della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o
nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.
la residenza ai sensi del codice civile. 2bis. (1)Si considerano altresì
2bis. Si considerano altresì residenti, residenti, salvo prova contraria, i
salvo prova contraria, i cittadini cittadini italiani cancellati dalle
italiani cancellati dalle anagrafi della anagrafi della popolazione residente e
popolazione residente e trasferiti in trasferiti in Stati o territori diversi da
Stati o territori aventi un regime quelli individuati con decreto del
fiscale privilegiato, individuati con Ministro dell’economia e delle
decreto del Ministro dell’economia e finanze, da pubblicare nella Gazzetta
delle finanze, da pubblicare nella Ufficiale”.
Gazzetta Ufficiale”. (1) Comma così sostituito dall’art., comma 83, lett.a),
Legge 24 dicembre 2007, n.244, in vigore dal primo
gennaio 2008. Ai sensi del successivo comma 89, la
disposizione si applica dal periodo d’imposta
Diritto Tributario successivo alla data di pubblicazione del decreto ivi
previsto; fino al periodo d’imposta precedente
Parte speciale continuano ad applicarsi le disposizioni vigenti al 31
Le norme antiabuso: la presunzione di
residenza nel caso di trasferimento di
residenza delle p.f.
Il comma 2 bis dell’art. 2 t.u.i.r. ha introdotto nel nostro
–
ordinamento una presunzione relativa in base alla quale nel
caso in cui una persona fisica trasferisca la propria residenza
in un stato a bassa fiscalità (ossia in un paese non
appartenente alla c.d. white list), per il Fisco continuerà ad
essere residente in Italia e quindi dovrà pagare le imposte sui
redditi ovunque prodotti (world wide principle) e non solo su
quelli che presentano un criterio di collegamento con il
territorio della Stato.
La suddetta presunzione può essere vinta dimostrando di
essere effettivamente residente nel paradiso fiscale; in tal caso
il soggetto sarà ritenuto a tutti gli effetti non residenti e
sconterà l’imposta in Italia solo in relazione ai redditi ivi
Diritto Tributario
prodotti ai sensi dell’art. 23 T.u.i.r.
Parte speciale
I redditi prodotti in forma associata
ART. 5 T.U.I.R.
1. I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio
dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente
alla sua quota di partecipazione agli utili.
2. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci
se non risultano determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata
di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all'inizio del
periodo d'imposta; se il valore dei conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono
uguali .
3. Ai fini delle imposte sui redditi:
• a) le società di armamento sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società in
accomandita semplice secondo che siano state costituite all'unanimità o a maggioranza;
• b) le società di fatto sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici
secondo che abbiano o non abbiano per oggetto l'esercizio di attività commerciali;
• c) le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l'esercizio in forma
associata di arti e professioni sono equiparate alle società semplici, ma l'atto o la scrittura di cui
al comma 2 può essere redatto fino alla presentazione della dichiarazione dei redditi
dell'associazione;
• d) si considerano residenti le società e le associazioni che per la maggior parte del periodo di
imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio
dello Stato. L'oggetto principale determinato in base all'atto costitutivo, se esistente in forma di
è
atto pubblico o di scrittura privata autenticata, e, in mancanza, in base all'attività effettivamente
esercitata. Diritto Tributario
Parte speciale
IMPRESA FAMILIARE
ART. 230 bis C.C.
ART. 5, COMMA 4 T.U.I.R. Salvo che configurabile un diverso rapporto, il familiare che
4. I redditi delle imprese familiari di cui all'art. 230 bis del presta in modo continuativo la sua attività di lavoro nella famiglia
codice civile, limitatamente al 49 per cento dell'ammontare o nell'impresa familiare ha diritto al mantenimento secondo la
condizione patrimoniale della famiglia e partecipa agli utili
risultante dalla dichiarazione dei redditi dell'imprenditore, dell'impresa familiare ed ai beni acquistati con essi nonché agli
sono imputati a ciascun familiare, che abbia prestato in incrementi dell'azienda, anche in ordine all'avviamento, in
modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro proporzione alla quantità alla qualità del lavoro prestato. Le
nell'impresa, proporzionalmente alla sua quota di decisioni concernenti l'impiego degli utili e degli incrementi
partecipazione agli utili. La presente disposizione si applica nonché quelle inerenti alla gestione straordinaria, agli indirizzi
a condizione: produttivi e alla cessazione dell'impresa sono adottate, a
maggioranza, dai familiari che partecipano alla impresa stessa. I
a) che i familiari partecipanti all'impresa risultino familiari partecipanti all'impresa che non hanno la piena capacità
nominativamente, con l'indicazione del rapporto di di agire sono rappresentati nel voto da chi esercita la potestà su di
parentela o di affinità con l'imprenditore, da atto pubblico essi.
o da scrittura privata autenticata anteriore all'inizio del Il lavoro della donna è considerato equivalente a quello dell'uomo.
periodo di imposta, recante la sottoscrizione Ai fini della disposizione di cui al primo comma si intende come
dell'imprenditore e dei familiari partecipanti; familiare il coniuge, i parenti entro il terzo grado, gli affini entro
il secondo; per impresa familiare quella cui collaborano il
b) che la dichiarazione dei redditi dell'imprenditore rechi coniuge, i parenti entro il terzo grado, gli affini entro il secondo.
l'indicazione delle quote di partecipazione agli utili Il diritto di partecipazione di cui al primo comma è intrasferibile,
spettanti ai familiari e l'attestazione che le quote stesse sono salvo che il trasferimento avvenga a favore di familiari indicati nel
proporzionate alla qualità e quantità del lavoro comma precedente col consenso di tutti i partecipi. Esso può
effettivamente prestato nell'impresa, in modo continuativo e essere liquidato in danaro alla cessazione, per qualsiasi causa,
prevalente, nel periodo di imposta; della prestazione del lavoro, ed altresì in caso di alienazione
dell'azienda. Il pagamento può avvenire in più annualità,
c) che ciascun familiare attesti, nella propria dichiarazione determinate, in difetto di accordo, dal giudice.
dei redditi, di aver prestato la sua attività di lavoro In caso di divisione ereditaria o di trasferimento dell'azienda i
nell'impresa in modo continuativo e prevalente (4). partecipi di cui al primo comma hanno diritto di prelazione
5. Si intendono per familiare, ai fini delle imposte sui sull'azienda. Si applica, nei limiti in cui è compatibile, la
redditi, il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini 732.
disposizione dell'art.
entro il secondo grado. Le comunioni tacite familiari nell'esercizio dell'agricoltura (2140)
sono regolate dagli usi che non contrastino con le precedenti
IRPEF: la determinazione del tributo dovuto
coacervo lordo imponibile
1. Determinazione del
(somma dei redditi determinati per ciascuna categoria secondo le
specifiche regole di riferimento; Artt. 8, comma 1 e 3, comma 3
T.U.I.R.) imponibile netto
2. Quantificazione dell’ (ottenuto scomputando dal
lordo gli oneri deducibili (art.10 T.U.I.R.) ed eventuali perdite
imposta lorda
3. Liquidazione dell’ (ottenuta applicando le aliquote
all’imponibile netto art. 11, comma 1 T.U.I.R.)
imposta netta
4. Individuazione dell’ (sottraendo da quella lorda le
detrazioni art. 11, comma 312131516 T.U.I.R.)
imposta effettivamente dovuta
5. Quantificazione dell’ (ottenuta
scomputando dall’imposta netta le ritenute, i crediti d’imposta
art. 11, comma 4 ed art. 22 T.U.I.R. e gli acconti versati in corso
d’anno). Diritto Tributario
Parte speciale
Diritto Tributario
Parte speciale
Diritto Tributario
Parte speciale
Deduzioni e detrazioni
Deduzione: Detrazione:
Importo che il Importo che il
contribuente può contribuente può
tributo
sottrarre dal proprio sottrarre dal
dovuto
reddito allo scopo di
base
ridurre la
imponibile Diritto Tributario
Parte speciale
La determinazione dell’imponibile netto
Oneri deducibili (Art. 10 T.U.I.R ):
Spese per lo più di natura personale, familiare o di
rilevante interesse sociale sostenute dal
contribuente, che consentono di abbattere
l’imponibile complessivo.
Attribuire rilevanza alla situazione
Ratio personale del contribuente
Agevolare la destinazione del reddito al soddisfacimento di
interessi di primaria rilevanza sociale e costituzionalmente
protetti
Riconoscere spese non ammesse in deduzione nella
determinazione della singola categoria reddituale
Diritto Tributario
Parte speciale
Oneri deducibili:un esempio
Reddito imponibile lordo 47.000
Oneri che il contribuente può dedurre
1. Acquisto carrozzina 450
2. Donazione ad Emergency 500
3. Contributi previdenziali 1.000
Reddito imponibile netto 45.050
Diritto Tributario
Parte speciale
Oneri deducibili ed oneri detraibili
Gli oneri deducibili costituiscono un vantaggio tanto più elevato quanto
maggiore il reddito complessivo del soggetto (e, dunque, l’entità
è
dell’aliquota progressiva marginale ad esso applicabile), mentre le
detrazioni d’imposta apportano un beneficio identico a tutti
contribuenti.
In considerazione di tale effetto il legislatore ha trasformato una parte di essi
in oneri detraibili (art. 15 T.U.I.R.). Essi sono scomputabili dall’imposta
dovuta nella misura del 19%.
Onere deducibile Onere detraibile
di € 1.000 di € 1.000
Es. Acquisto materasso ad acqua per infermo Es. spesa per frequenza di un
corso di istruzione
A,
Il contribuente il cui reddito è soggetto universitaria
all’aliquota del 41%, avrà un risparmio
d’imposta pari ad € 410 (41% di 1.000). Entrambi i contribuenti (A e
B) possono scomputare
B,
Il contribuente il cui reddito è soggetto dall’imposta lorda la somma
all’aliquota del 27% avrà un risparmio pari ad € 190 (19% di 1.000)
d’imposta pari ad € 270 (27% di 1.000)
Diritto Tributario
Parte speciale
Oneri deducibili: disciplina positiva
1. Le ipotesi di oneri deducibili contemplate dall’art. 10 T.U.I.R.
sono tassative
2. La deduzione deve avvenire secondo il principio di cassa
(nell’esercizio in cui la spesa è sostenuta)
3. La documentazione giustificativa non deve più essere allegata
alla dichiarazione dei redditi, ma conservata ed esibita in
caso di richiesta;
4. In caso di rimborso dell’onere sostenuto dal contribuente e
dedotto dal reddito complessivo, il relativo ammontare è
sottoposto a prelievo con il modulo della tassazione separata
(art. 16, lett. nbis T.U.I.R.)
Diritto Tributario
Parte speciale
Detrazioni d’imposta
Detrazioni:
importi che il contribuente può sottrare dall’imposta lorda (artt.
12,13,15,16 T.U.I.R)
La detrazione è consentita fino a capienza dell’imposta lorda
(≠ credito d’imposta, ritenute ed acconti) NO diritto al rimborso
dell’eventuale eccedenza
Le detrazioni si distinguono in: Oggettive: riguardano la
Soggettive: tengono conto della determinazione qualitativa della base
situazione personale e familiare del imponibile. Alcune danno rilevanza
contribuente (art.12, 15, 16 T.U.I.R.) forfettaria alle spese di produzione del
reddito, altre mitigano il prelievo sui
redditi di ammontare ridotto (art. 13
T.U.I.R.)
Diritto Tributario
Parte speciale
Determinazione dell’imposta dovuta
Dal confronto tra l’imposta lorda con i crediti
d’imposta e le ritenute d’acconto emerge un
importo denominato “differenza” nei modelli di
dichiarazione.
Confrontando tale “differenza” con gli eventuali
acconti di maggio e novembre si ottiene il
versamento da effettuare a conguaglio, ovvero
l’importo a credito Il contribuente può scegliere tra:
riportarlo a nuovo,
chiedere il rimborso scomputandolo da
dell’eventuale credito successivi debiti d’imposta
Diritto Tributario
Parte speciale
IRPEF: il periodo d’imposta
Il reddito consiste in un aumento del patrimonio
esso deve essere riferito ad un arco temporale predeterminato,
rispetto al quale misurarne l’entità anno solare
Art. 7 T.U.I.R. individua tale periodo nell’
L’imputazione del reddito ad un Ad ogni periodo d’imposta
periodo piuttosto che ad un altro corrisponde un’ obbligazione
avviene in base a regola ad hoc tributaria autonoma
stabilite dalla legge per ciascuna
categoria
Deroghe a tale principio:
a) possibilità di riportare le perdite derivanti da imprese commerciali e derivanti dalla
partecipazione a S.N.C. ed a S.A.S. in diminuzione dei relativi redditi conseguiti nei
periodi d’imposta successivi, ma non oltre il 5°, per l’intero importo che trova capienza in
essi.
b) Facoltà di detrarre l’eccedenza d’imposta versata nei periodi precedenti.
Diritto Tributario
Parte speciale
Le categorie di reddito
Per stabilire se ai fini fiscali un reddito sia tassabile ed in quale
modo debba essere determinato il T.U.I.R. utilizza le
categorie di reddito previste dall’art. 6:
Redditi fondiari
Redditi di capitale
Redditi di lavoro autonomo
Redditi di lavoro dipendente
Redditi d’impresa
Redditi diversi.
Tali categorie sono disciplinate nelle norme sull’IRE, e vengono
poi richiamate ai fini IRES (tassazione di società ed enti)
Diritto Tributario
Parte speciale
Unicità del reddito di categoria
Ogni categoria reddituale contiene proprie regole di
determinazione.
Nel reddito di categoria confluiscono tutti i proventi
riconducibili alla categoria stessa.
Pertanto, ci sarà un unico ammontare di reddito di categoria,
indipendentemente da quanti cespiti produttivi di tale
reddito siano posseduti dal contribuente.
ES. Tizio possiede: Siffatti cespiti
produttivi di reddito
4 appartamenti reddito fondiario
confluiscono in 1
categoria reddituale:
2 attività
commerciali Diritto Tributario
Parte speciale
Il c.d. principio d’attrazione del reddito
d’impresa
La classificazione dei redditi tra le varie categorie
avviene in genere in base alla natura oggettiva del
provento MA
tutti i redditi , anche se appartenenti ad altra categoria,
diventano d’impresa quando sono percepiti
nell’esercizio di attività commerciali.
ES. Siffatto canone non costituisce
Una società commerciale un reddito fondiario ma
possiede un immobile. confluisce nel reddito
Lo affitta e ne ritrae un d’impresa.
canone di locazione Diritto Tributario
Parte speciale
I redditi fondiari
Art. 25 T.U.I.R.:
Sono redditi fondiari quelli inerenti ai terreni ed ai
situati nel territorio dello Stato
fabbricati che
sono o devono essere iscritti, con attribuzione di
nel catasto
rendita, dei terreni o nel catasto
edilizio urbano.
Non sono redditi fondiari:
I redditi afferenti immobili situati all’estero;
I redditi relativi a fabbricati e terreni che non devono
essere iscritti in catasto ( es. lastrici solari, spiagge)
Diritto Tributario
Parte speciale
I redditi fondiari
I redditi fondiari si distinguono in 3 sottocategorie:
Redditi Redditi dei
Redditi
dominicali fabbricati
agrari
dei terreni
possessore soggetto che
Imputati al del Imputati al Imputati
esercita l’attività agricola
fondo proprietario
al titolare di un
al
a titolo di a titolo di diritto reale di
proprietà altro diritto godimento sui
reale fabbricati
Diritto Tributario
Parte speciale
I redditi fondiari
I redditi fondiari presentano due fondamentali
caratteristiche:
1. la loro emersione legata alla mera
è
titolarità dell’immobile;
2. sono determinati su base catastale.
Diritto Tributario
Parte speciale
Imputazione dei redditi fondiari
Art. 26:
“ I redditi fondiari concorrono,
indipendentemente dalla percezione, a
formare il reddito complessivo dei soggetti
possiedono gli immobili a titolo di
che
proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro
diritto reale, salvo quanto stabilito dall’art.
33, per il periodo d’imposta in cui si è
verificato il possesso
Diritto Tributario
Parte speciale
DESCRIZIONE DISPENSA
La dispensa fa riferimento alle lezioni di Diritto Tributario, tenute dal Prof. Roberto Cordeiro Guerra nell'anno accademico 2011.
Il documento riproduce delle slides riassuntive dell'intero corso.
Tra gli argomenti affrontati:fiscalità, globalizzazione, concorrenza fiscale, rapporti con altre discipline, entrate tributarie, imposte, tasse,capacità contributiva, traslazione, dichiarazione dei redditi, principio di imputazione.
I contenuti di questa pagina costituiscono rielaborazioni personali del Publisher Atreyu di informazioni apprese con la frequenza delle lezioni di Diritto Tributario e studio autonomo di eventuali libri di riferimento in preparazione dell'esame finale o della tesi. Non devono intendersi come materiale ufficiale dell'università Firenze - Unifi o del prof Cordeiro Guerra Roberto.
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