Aspetti contributivi e fiscali delle transazioni di lavoro

Contenzioso del lavoro

Strumenti di lavoro n. 7/2016

Aspetti contributivi e fiscali delle transazioni di lavoro

di Dario Fiori - consulente del lavoro e dottore commercialista

La sottoscrizione di accordi transattivi con i lavoratori è argomento complesso e ricco di aspetti giuslavoristici, contributivi e fiscali. Oltre alle opportune considerazioni giuridiche connesse alla valenza dell’accordo, vi sono delicate questioni relative al regime fiscale e contributivo applicabile alle somme corrisposte a seguito della transazione. Nel presente lavoro verranno approfonditi tali aspetti in funzione della tipologia di transazione e del suo momento di sottoscrizione, ripercorrendo le principali modifiche legislative intervenute negli anni, nonché gli indirizzi giurisprudenziali e di prassi.

Differenze accertative in materia fiscale e previdenziale

La materia previdenziale presenta la particolarità di essere sottratta alla disponibilità delle parti, in quanto l’accordo transattivo intervenuto tra datore di lavoro e lavoratore non può riguardare l’obbligazione contributiva. L’attività accertativa degli Enti previdenziali, pertanto, può avere come oggetto non solo l’erogazione, ma anche l’eventuale somma teoricamente spettante al lavoratore, a prescindere da quanto percepito. Anche le imposte non possono essere definite autonomamente dalle parti all’interno dell’accordo, ma tale indisponibilità presenta caratteristiche diverse. In ambito tributario, infatti, l’attività accertativa dell’Amministrazione finanziaria ha esclusivamente come oggetto la corretta imposizione fiscale sul corrispettivo erogato, in ossequio al principio di cassa che regola la tassazione del reddito di lavoro dipendente.

Lucro cessante o danno emergente: tassazione ordinaria o separata

Gli importi concordati in sede di transazioni soggiacciono alla previsione dell’articolo 6, comma 2 Tuir, norma di attrazione generale delle somme corrisposte, all’interno delle categorie reddituali previste al comma 1 del medesimo articolo, rubricato “Classificazione dei redditi”:

“I proventi conseguiti in sostituzione dei redditi, anche per effetto di cessione dei relativi crediti, e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, a titolo di risarcimento di danni consistenti nella perdita di redditi, esclusi quelli dipendenti da invalidità permanente o da morte, costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti o perduti”.

Da un’interpretazione letterale della norma, si possono distinguere le somme percepite a fronte della perdita di redditi (lucro cessante) da quelle destinate a reintegrare il patrimonio del percettore (danno emergente).

Pertanto, le somme percepite a titolo di lucro cessante rappresentano redditi tassati a pieno titolo, mentre quelle percepite a titolo di risarcimento del danno emergente sono escluse, in via generale, dalla nozione di reddito.

A titolo esemplificativo possono essere ricomprese nella nozione di danno emergente:

• Il risarcimento per un danno alla salute o un danno esistenziale cagionato da un’accertata dequalificazione professionale;
• Le somme percepite dal dipendente in via transattiva per aver subito perdite di energie psicofisiche a seguito di lavoro straordinario prestato oltre l'orario massimo;
• Il risarcimento dei danni all’immagine e alla professionalità causati dalla mancata promozione a una qualifica superiore.

Ai sensi dell’articolo 6 Tuir restano invece assoggettati a tassazione gli indennizzi inquadrabili nella fattispecie di lucro cessante, in quanto sostitutivi del reddito che il danneggiato non ha potuto ricevere a causa dell'evento lesivo.

Altro riferimento normativo fondamentale in materia di determinazione del reddito di lavoro dipendente è l'articolo 51 Tuir, il quale dispone al comma 1:

“Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro”.

Il D.Lgs. 314/1997 ha modificato l’ultima parte del comma 1 da “in dipendenza al rapporto di lavoro” a “in relazione al rapporto di lavoro”. Pertanto dal 1° gennaio 1998, l’Amministrazione finanziaria con la circolare n. 326/E/1997 considera imponibili anche le somme erogate a titolo di transazione novativa, in quanto ritenute “in relazione al rapporto di lavoro”, affermando che rientrano nel reddito di lavoro dipendente “le somme e i valori, comunque percepiti, a seguito di transazioni, anche novative, intervenute in costanza di rapporto di lavoro o alla cessazione dello stesso”.

Un’analisi accorta è fondamentale per determinare le somme che rientrano nella fattispecie astratta di lucro cessante. Una volta accertata l’imponibilità di tali importi è necessario individuare la corretta modalità di tassazione da applicare. In linea generale, le somme erogate a titolo di transazione in costanza di rapporto di lavoro, in virtù della riconducibilità delle somme all’articolo 51, comma 1, Tuir, sono tassate con modalità ordinaria, applicando le aliquote a scaglioni di reddito ex articolo 11 Tuir.

L’applicazione della tassazione ordinaria si ricava per esclusione dall’articolo 17, comma 1, lettera b) Tuir, che prevede l’applicazione della tassazione separata per:

“emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti …”.

Per completezza d’informazione si ricorda che la circolare ministeriale n. 326/E/1997 ha precisato che tale tipologia di tassazione è comunque applicabile in costanza di rapporto di lavoro a fattispecie:

• Di carattere giuridico, che consistono nel sopraggiungere di norme legislative, sentenze o provvedimenti amministrativi, ai quali è sicuramente estranea l'ipotesi di un accordo tra le parti in ordine a un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti;
• Consistenti in oggettive situazioni di fatto, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute spettanti entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d'imposta, mentre non rilevano, ai fini della tassazione separata, le corresponsioni degli emolumenti in un periodo d'imposta successivo a quello di maturazione, quando ciò sia fisiologico rispetto ai tempi tecnici o giuridici occorrenti per l'erogazione degli emolumenti stessi.

Ai sensi dell’articolo 23, D.P.R. 600/1973, alle situazioni elencate viene applicata un’aliquota di tassazione media del biennio precedente secondo le modalità previste dall’articolo 21 Tuir. La ratio della norma è il rispetto del principio costituzionale di capacità contributiva (articolo 53 Costituzione), evitando gli effetti negativi di una tassazione ordinaria pregiudizievole per il contribuente, in relazione a redditi percepiti in ritardo rispetto al loro periodo di maturazione.

Un caso particolare

In caso di operazione straordinaria di cessione d’azienda e di transazione effettuata dal cedente con uno dei suoi lavoratori, le somme corrisposte a titolo transattivo per la rinunzia del vincolo di solidarietà di cui all’articolo 2112, comma 2, cod. civ. sono da assoggettare a tassazione separata?

Nella fattispecie di cessione di azienda, non essendo configurabile una transazion